Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
PAGE 4
НАЦІОНАЛЬНИЙ АГРАРНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
УДК: 657.92
ОБЛІКОВО-АНАЛІТИЧНЕ ЗАБЕЗПЕЧЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОЇ ЕКСПЕРТИЗИ: ТЕОРІЯ І МЕТОДИКА
08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит
Автореферат
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата економічних наук
Дисертацією є рукопис
Робота виконана в Житомирському державному технологічному університеті Міністерства освіти і науки України
Науковий керівник – доктор економічних наук, професор,
Заслужений діяч науки і техніки України
Бутинець Франц Францович,
Житомирський державний технологічний університет,
завідувач кафедри бухгалтерського обліку і контролю
Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор,
Заслужений діяч науки і техніки України
Білуха Микола Тимофійович,
Київський національний торговельно-економічний університет, професор кафедри фінансового аналізу і контролю
кандидат економічних наук,
старший науковий співробітник
Жук Валерій Миколайович,
Національний науковий центр
“Інститут аграрної економіки” УААН,
завідувач відділу методології обліку та аудиту
Провідна установа – Київський національний економічний університет
ім. Вадима Гетьмана Міністерства освіти і науки України,
кафедра бухгалтерського обліку, м. Київ
Захист відбудеться “_21_” вересня_ 2006 р. о 14.00_ годині на засіданні спеціалізованої вченої ради К 26.004.01 у Національному аграрному університеті за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 15, навчальний корпус 3, аудиторія 65
З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Національного аграрного університету за адресою: 03041, м. Київ-41, вул. Героїв оборони, 13, навчальний корпус 4, к. 41
Автореферат розісланий “17”_серпня_2006 р.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради Балановська Т.І.
Актуальність теми. Розвиток правової демократичної держави вимагає злагодженої дії усіх її інститутів. Серед них провідну роль відіграють правоохоронні органи та суд, які покликані забезпечити справедливе вирішення спорів між членами суспільства і захист їх інтересів від злочинних дій. Успішність розв’язання спорів і розслідування правопорушень у сфері економіки залежить від правильного трактування даних бухгалтерського обліку, які часто виступають єдиним джерелом доказів у порушеній правоохоронними органами або судом справі. Це обумовлено тим, що саме бухгалтерський облік забезпечує послідовне, постійне та повне відображення всіх господарських операцій, надаючи таким чином достовірну інформацію про економічні відносини суб’єкта господарювання.
Однак на сучасному етапі облікова інформація не отримує належного пояснення у процесі слідства, що знижує його ефективність. Відповідно, необхідними є наукові дослідження, спрямовані на підвищення якісного рівня використання знань з бухгалтерського обліку, аналізу та контролю для потреб правосуддя.
Основною гіпотезою дослідження за обраною темою є припущення, що інформація бухгалтерського обліку та результати господарського контролю не в повному обсязі враховуються для розв’язання спорів і розкриття порушень у сфері економіки. Причиною такого стану є недостатньо високий професійний рівень осіб, які залучаються до процесу слідства для надання допомоги у використанні облікової інформації та результатів господарського контролю, а також відсутність науково-обґрунтованої методики їх дослідження.
З метою пояснення доказів, що містять облікові дані, правоохоронні органи або суд запрошують фахівців з бухгалтерського обліку. Однією з найбільш поширених форм використання їх знань є призначення бухгалтерської експертизи. Вивченням проблем застосування в ході її проведення даних бухгалтерського обліку для підвищення ефективності правоохоронної діяльності, вивчення ролі облікової інформації в системі доказів, повноважень експерта-бухгалтера, методики експертного дослідження займалися вчені юридичного та економічного напрямів дослідження. Серед вітчизняних М.Т. Білуха, Ф.Ф. Бутинець, В.М. Жук, Г.Г. Кірейцев, С.О. Олійник, В.К. Савчук, Л.К. Сук, Л.С. Шатковська. Значний внесок у вирішення вказаних питань здійснили вчені Росії, Білорусі, Литви: Т.М. Арзуманян, Г.А. Атанесян, А.М. Бєлов, Б.А. Бор’ян, Н.Г. Гаджиєв, Т.М. Дмітрієнко, С.Ф. Іванов, М.М. Ласкін, Г.І. Макеєнко, І.Л. Петрухін, В.Д. Понікаров, П.Ю. Пошюнас, О.М. Ромашов, С.П. Фортинський, С.Г. Чаадаєв, О.Р. Шляхов.
Не применшуючи ролі їх досліджень для розвитку бухгалтерської експертизи, слід відмітити відсутність у вітчизняній науковій літературі чіткого обґрунтування вимог до спеціаліста з бухгалтерського обліку, уповноваженого надавати професійну допомогу в процесі слідства, методики дослідження господарських операцій, відображених в матеріалах справи. Тобто потребують чіткості питання застосування бухгалтерського обліку, методів господарського контролю і економічного аналізу – обліково-аналітичного забезпечення – в експертизі. Крім того, проведення експертизи вимагають додаткових наукових досліджень щодо їх застосування експертом. Необхідність вирішення окреслених питань і їх вплив на економічний розвиток підприємств і життя громадян обумовлює актуальність обраної теми дослідження.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертація виконана відповідно до плану науково-дослідних робіт Житомирського державного технологічного університету № 19 “Організація та методологія бухгалтерського обліку і контролю в контексті інтеграції України в Європейський Союз” (номер державної реєстрації 0105U000466). У межах наукової програми автором виконані дослідження, пов’язані з уточненням змісту знань, необхідних для належного трактування даних бухгалтерського обліку та господарського контролю під час бухгалтерської експертизи, удосконаленням методики застосування таких знань, в тому числі при використанні комп’ютерних технологій, вимог до фахівців, які можуть виступати експертом-бухгалтером.
Мета і задачі дослідження. Метою дисертації є розробка пропозицій та рекомендацій щодо вдосконалення обліково-аналітичного забезпечення бухгалтерської експертизи в цілях повного та об’єктивного використання даних бухгалтерського обліку, які стали частиною матеріалів слідства, пов’язаного з порушеннями та спорами в сфері економіки.
Для досягнення поставленої мети в роботі сформульовано та вирішено наступні задачі:
– дослідити зміст і порядок формування знань, необхідних для трактування під час бухгалтерської експертизи даних бухгалтерського обліку, результатів контролю, які виступають джерелами доказів у процесі слідства;
– визначити вимоги до особи, яка може залучатися для надання допомоги з обліку, аналізу та контролю в процесі слідства, а також оцінити чинний порядок підбору таких осіб на предмет його об’єктивності та обґрунтованості;
– з’ясувати порядок дій експерта-бухгалтера під час проведення бухгалтерської експертизи з урахуванням чинної процедури її призначення та передачі експертного висновку правоохоронним органам або суду;
– переглянути склад об’єктів дослідження експерта-бухгалтера та оцінити відповідність їх класифікації специфіці методики експертного дослідження;
– визначити методи, прийоми та способи, які можуть використовуватися експертом-бухгалтером для трактування зібраних у процесі слідства доказів з урахуванням вимог процесуального законодавства;
– вивчити порядок визначення експертом-бухгалтером повноти наданих для проведення бухгалтерської експертизи документів;
– з’ясувати повноту та обґрунтованість існуючої методики експертного дослідження на основі аналізу структури та змісту висновків експертів-бухгалтерів;
– встановити можливості використання комп’ютерних технологій в діяльності експерта-бухгалтера;
– дослідити особливості методики експертного дослідження в умовах комп’ютеризації системи бухгалтерського обліку.
Об’єктом дослідження є процес застосування спеціальних знань як основи обліково-аналітичного забезпечення бухгалтерської експертизи, що проводиться за призначенням правоохоронних органів або суду.
Предметом дослідження є організаційні та теоретико-методичні питання застосування спеціальних знань у ході здійснення бухгалтерської експертизи, що призначається правоохоронними органами або судом.
Методи дослідження. Методологічною основою дослідження є діалектичний метод пізнання. Аналіз і синтез в поєднанні з системним підходом дозволив визначити зміст і порядок формування знань, необхідних для трактування даних бухгалтерського обліку, що виступають в якості доказів. Абстрагування та конкретизація забезпечили обґрунтування провідної ролі професійних знань з бухгалтерського обліку для проведення бухгалтерської експертизи. Методи групування, аналогії та теоретичного узагальнення застосовано для побудови класифікації об’єктів бухгалтерської експертизи, що призначається в процесі слідства. Використання індуктивного підходу та моделювання сприяло розробці алгоритмів експертного дослідження. Крім того, застосовано порівняння (при вивченні висновків експертів-бухгалтерів і дослідженні якості бухгалтерських експертиз) та анкетування (у процесі оцінки методик експертного дослідження, ступеня застосування комп’ютерних технологій).
Інформаційною основою дослідження стали положення економічної науки та філософії, праці вітчизняних і зарубіжних авторів з судово-бухгалтерської експертизи, господарського контролю, бухгалтерського обліку, законодавчі та нормативні акти України, матеріали науково-практичних конференцій, довідково-інформаційні видання, результати проведеного автором анкетного опитування.
Наукова новизна одержаних результатів полягає в обґрунтуванні змісту знань фахівців з бухгалтерського обліку як основи обліково-аналітичного забезпечення бухгалтерської експертизи й розробці рекомендацій з удосконалення організації та методики застосування таких знань для трактування доказів, що містять дані обліку, аналізу та контролю в експертному дослідженні, а саме:
уперше:
– розроблено методику оцінки експертом-бухгалтером достатності наданих для дослідження документів, яка ґрунтується на застосуванні методу моделювання з метою вивчення обставин справи в межах поставлених перед експертом питань, що дозволяє визначити повноту наданих документів, а також підвищити рівень оперативності бухгалтерської експертизи (с. 12);
– розроблено загальну та часткові методики експертного дослідження за об’єктами експертизи (методики представлено у формі алгоритмів з необхідними й альтернативними діями експерта), що сприяє повноті й адекватності використання даних бухгалтерського обліку та результатів контролю при вирішенні спорів і розкритті злочинів (с. 12);
– запропоновано структуру комп’ютерної програми, модулі якої призначені забезпечити взаємодію експерта з іншими учасниками справи, експертне дослідження і узагальнення його результатів, накопичення необхідної інформації та використання передового досвіду експертизи, що дозволяє підвищити ефективність роботи експерта-бухгалтера та забезпечує його незалежність (с. 13-14);
удосконалено:
– процедуру підбору осіб, які можуть залучатись для дослідження даних бухгалтерського обліку та результатів контролю в процесі слідства, яка передбачає: оцінку кваліфікації спеціалістів через тестування (І-ий етап – розроблено тести з оцінки рівня знань) й проведення атестаційного іспиту (ІІ-ий етап – складено атестаційні завдання, що моделюють дії експерта-бухгалтера). Така процедура сприяє об’єктивності оцінювання спеціальних бухгалтерських знань претендентів на призначення експертом-бухгалтером та забезпечує високий професійний рівень експертних досліджень (с. 7-8);
– порядок проведення бухгалтерської експертизи, яка призначається правоохоронними органами або судом, шляхом уточнення її стадій (обґрунтовано, що стадіями експертизи є підготовча, організаційна, дослідна та узагальнення результатів) та розробки загального алгоритму дій експерта-бухгалтера в ході бухгалтерської експертизи, що забезпечує ефективний розподіл робочого часу експерта-бухгалтера та високу якість результатів його дослідження (с. 8-9);
– класифікацію об’єктів бухгалтерської експертизи шляхом їх систематизації із врахуванням специфіки методики дослідження експерта-бухгалтера (виділено такі класифікаційні ознаки: ступінь розкриття відомостей щодо предмету експертизи, форма надання, суб’єкти складання, час отримання документів), що сприяє підвищенню ефективності методики експертного дослідження та обґрунтованості висновків експерта-бухгалтера (с. 10-11);
набули подальшого розвитку:
– вимоги до фахівців, які можуть залучатися в якості експерта-бухгалтера, шляхом виділення двох рівнів у структурі їх спеціальних знань (І-ий рівень – професійні знання з бухгалтерського обліку та ІІ-ий рівень – додаткові знання і навички, необхідні для реалізації професійних знань: знання прав і обов’язків експерта-бухгалтера; наявність практичного досвіду за фахом; організаторські здібності; психологічні знання; усвідомлення громадянського обов’язку), що дозволяє об’єктивно оцінити можливості спеціаліста виступати експертом-бухгалтером (с. 6-7);
– перелік і порядок використання методів і методичних прийомів господарського контролю, які можуть використовуватися експертом-бухгалтером (доведено можливість застосування в ході експертного дослідження лише документально оформлених результатів прийомів фактичного контролю), що підвищує відповідність експертного дослідження вимогам процесуального законодавства (с. 11);
– методика дослідження даних бухгалтерського обліку, сформованих у комп’ютерному середовищі (обґрунтовано необхідність та умови співпраці експерта-бухгалтера зі спеціалістами з питань комп’ютерних технологій), що дозволяє скоротити витрати часу на проведення експертизи та підвищує достовірність експертних висновків (с. 13-14).
Практичне значення одержаних результатів. Результати дисертації впроваджено в практичну діяльність правоохоронних органів і підприємницьких структур Житомирської області: аудиторської фірми Midsnell Group International (MGI) “Консалтинг ЛТД” (довідка № 249 від 12.07.2005 р.), обласного управління Служби безпеки України в Житомирській області (довідка № 249 від 23.07.2005 р.). Окремі результати знайшли застосування у навчальному процесі Житомирського державного технологічного університету при викладанні курсів “Судово-бухгалтерська експертиза”, “Контроль і ревізія”, “Організація та методика аудиту” (довідка № 44-45/1087 від 31.08.2005 р.).
Особистий внесок здобувача. Дисертація є самостійно виконаним науковим дослідженням. Всі розробки та пропозиції, що містяться в роботі, виконані автором особисто. З наукових праць, опублікованих у співавторстві, в дисертації використані лише ті ідеї та положення, що є результатом особистої роботи здобувача, які полягають, зокрема, у дослідженні комплексу питань, пов’язаних з удосконаленням обліково-аналітичного забезпечення бухгалтерської експертизи на основі застосування спеціальних знань з бухгалтерського обліку.
За участю дисертанта обґрунтовано зміст знань, що застосовуються при вивченні інформації бухгалтерського обліку та результатів контролю в процесі експертизи, розроблено алгоритм вивчення об’єктів бухгалтерської експертизи для розробки методики дослідження експерта-бухгалтера незалежно від обставин і змісту справи.
Апробація результатів дисертації. Основні результати дослідження, викладені в дисертації, доповідалися, обговорювалися та отримали позитивну оцінку на Другій міжнародній науково-практичній конференції (м. Черкаси, ЧДТУ, 24-26 березня 2004 р.); Всеукраїнській науково-практичній конференції “Розвиток дорадництва в аграрній сфері економіки” (м. Тернопіль, ТАНГ, 26-27 березня 2004 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Динаміка наукових досліджень ‘2004” (м. Дніпропетровськ, ДНУ, 21-30 червня 2004 р.); “М.І. Туган-Барановський – видатний вчений-економіст” (м. Донецьк, ДонДУЕТ, 2004 р.); Міжнародній науково-практичній конференції “Наука і освіта ’2005” (м. Дніпропетровськ, ДНУ, 07-21 лютого 2005 р.); науковій конференції, присвяченій 45-ій річниці Житомирського державного технологічного університету (Житомир, ЖДТУ, 10-17 березня 2005 р.); Міжнародній науковій конференції “Развитие бухгалтерского учета и контроля в контексте европейской интеграции” (м. Краматорськ, НКМЗ, 19-20 травня 2005 р.); Всеукраїнських наукових конференціях “Зимові читання, присвячені ідеям проф. І.В. Малишева та проф. П.П. Німчинова” (м. Житомир, ЖДТУ, 24-25 лютого 2005 р., 23-24 лютого 2006 р.).
Публікації. За результатами дослідження опубліковано 18 наукових праць загальним обсягом 11,58 друк. арк., з них 8 статей у фахових виданнях обсягом 5,49 друк. арк., 8 тез доповідей обсягом 1,19 друк. арк., в інших публікаціях (підручниках і посібниках), виданих у співавторстві – 4,9 друк. арк., що належать особисто автору.
Структура та обсяг дисертаційної роботи. Основний зміст дисертації викладено на 186 сторінках комп’ютерного тексту, складається зі вступу, трьох розділів, висновків, списку використаних джерел із 220 найменувань. Дисертація містить 18 таблиць, 30 рисунків і 15 додатків.
У вступі обґрунтовано актуальність теми дисертації, визначено мету, основні завдання, об’єкт і предмет дослідження, розкрито наукову новизну та практичне значення отриманих наукових результатів.
У першому розділі “Обліково-аналітичне забезпечення експертизи та спеціальні знання: зв’язок теоретико-методичних засад” зосереджено увагу на з’ясуванні змісту знань, які необхідні для надання допомоги правоохоронним органам і суду в дослідженні та використанні даних бухгалтерського обліку, результатів господарського контролю, відображених у документах справи. Розглянуто порядок підбору осіб, які володіють такими знаннями, та оцінки їх рівня, а також дії експерта в ході бухгалтерської експертизи, що призначається під час слідства.
Розвиток науки й процесу пізнання світу призвів до диференціації знання й набуття ним особливих рис відповідно до сфер існування – його спеціалізації. Однак потреба повного та об’єктивного вивчення явищ вимагає синтезу знань різних галузей. Зокрема, знання однієї сфери застосовуються для вирішення завдань іншої.
Одним з прикладів поєднання знань різних напрямів є залучення спеціалістів з бухгалтерського обліку, господарського контролю, економічного аналізу до процесу судового або досудового слідства. Як правило, це відбувається під час бухгалтерської експертизи для більш точного та повного трактування облікових даних і результатів контролю, які виступають джерелом доказів. Такі заходи сприяють забезпеченню справедливості та обґрунтованості рішення слідчого або суду.
Знання, що застосовуються в іншій галузі, дослідники називають спеціальними. Вивчення змісту поняття “спеціальні знання” показало, що вони мають подвійне трактування: знання, що належать до певної галузі, властиві певній спеціальності (професії), і такі, що залучені з іншої сфери.
Обґрунтовано, що у випадку залучення фахівця для використання його професійних знань у іншій галузі, професійні та спеціальні знання не можна ототожнювати, оскільки вони відрізняються за обсягом знань, вмінь і навиків. Знання, що належать до певної галузі, слід визнавати знаннями першого рівня (об’єднують сукупність базових знань, навиків та умінь у певній професії, які здобуваються в результаті спеціальної підготовки), які більш доцільно називати “професійні знання”. Вони є базою для формування знань другого рівня – спеціальних, які відрізняються від професійних сукупністю додаткових знань, навиків, умінь та здібностей, необхідних для реалізації таких професійних знань у іншій сфері діяльності (рис. 1).
Рис. 1. Блок-схема механізму формування спеціальних бухгалтерських знань
З урахуванням наведеного механізму (див. рис. 1) спеціальні бухгалтерські знання можуть застосуватись фахівцями, які повинні:
– мати вищу освіту за спеціальністю “Облік і аудит”;
– мати практичний досвід з ведення бухгалтерського обліку;
– розуміти важливість своєї участі в розгляді справи, в об’єктивності та повноті дослідження її обставин відповідно до поставлених завдань;
– володіти основами психології для проведення ґрунтовного дослідження;
– мати здібності до здійснення контрольної діяльності та навики виконання контрольних дій;
– вміти організувати свою діяльність як при самостійному проведенні експертизи, так і за необхідності працювати в складі комісії;
– знати права та обов’язки, яких набувають під час залучення до іншої сфери.
Законом України “Про судову експертизу” передбачено можливість призначення експертами фахівців, які мають знання у відповідній галузі. Проте сьогодні підбір таких фахівців ускладнений відсутністю бази даних про цих спеціалістів. Для забезпечення об’єктивності призначення експертів-бухгалтерів запропоновано процедуру їх підбору, яка передбачає проведення конкурсу серед практикуючих спеціалістів і викладачів вищих навчальних закладів України.
Оцінку знань і вмінь фахівців запропоновано проводити у два етапи. Перший етап – відбірковий, на якому претенденти складають тестові завдання з бухгалтерського обліку, господарського контролю, економічного аналізу та господарського, цивільного, податкового й процесуального законодавства. Спеціалісти, які виконають тестові завдання на належному рівні (не менше 70 % правильних відповідей), допускаються до наступного етапу. Він передбачає вирішення претендентами ситуаційних вправ із застосуванням знань з обліку, контролю, економічного аналізу, положень законодавства України.
За результатами випробувань формується рейтинг фахівців за рівнем кваліфікації із зазначенням відомостей про місце їх роботи, координати для зв’язку. Такий реєстр дозволяє залучити до процесу слідства найбільш досвідчених і компетентних осіб.
Огляд праць, присвячених судово-бухгалтерській експертизі показав, що вивченням її змісту та особливостей проведення займалися переважно фахівці юридичного напряму підготовки (близько 75 % праць з експертизи). Їх дослідження здебільшого орієнтовані на розкриття питань з дотримання вимог процесуального законодавства, дій слідчого під час експертизи. У зв’язку з цим, є необхідним більш повне теоретико-методичне обґрунтування роботи експерта-бухгалтера в процесі дослідження матеріалів справи саме з позиції такого спеціаліста.
Вивчення діяльності експерта-бухгалтера показало, що судово-бухгалтерська експертиза хоч і є частиною процесу слідства, її проведення вимагає знань з бухгалтерського обліку, господарського контролю, аналізу. Встановлено, що у процесі експертного дослідження змінюються лише межі застосування спеціальних знань експерта-бухгалтера, його права та обов’язки. При цьому повністю зберігається зміст роботи експерта-бухгалтера, що полягає у послідовному та грамотному застосуванні його професійних знань. Це вимагає дотримання чіткого порядку дій експерта.
З урахуванням позицій вчених і теоретичних основ господарського контролю доведено доцільність виділення чотирьох стадій судово-бухгалтерської експертизи: підготовчої, організаційної, дослідної та узагальнення результатів.
Для усунення виявлених неточностей щодо переліку та послідовності заходів судово-бухгалтерської експертизи запропоновано алгоритм її проведення з урахуванням процесуальних вимог. Він є послідовністю можливих дій експерта-бухгалтера на всіх стадіях судово-бухгалтерської експертизи. Наведений в алгоритмі порядок заходів забезпечує розуміння змісту та меж роботи власне експерта-бухгалтера у процесі дослідження, сприяє раціональній організації діяльності експерта-бухгалтера та його взаємодії з учасниками слідства.
При цьому уточнено послідовність етапів у межах стадій, а також їх перелік:
а) визначено обставини, що є суттєвими і повинні враховуватися експертом при прийнятті завдання на експертизу, оскільки чинним законодавством та попередніми дослідниками не запропоновано чіткого визначення поважних причин, за яких експерт-бухгалтер може відмовитися від проведення експертизи.
Експертне дослідження пов’язане з необхідністю дотримання незалежності та незацікавленості експерта-бухгалтера в результатах вирішення справи; визначенням можливості віднесення питань, поставлених перед експертом, до сфери судово-бухгалтерської експертизи та компетенції експерта-бухгалтера; необхідністю об’єктивного та оперативного експертного дослідження при одночасній обмеженості експерта-бухгалтера нормами процесуального законодавства. У зв’язку з цим, обґрунтовано доцільність врахуванням експертом-бухгалтером факторів при прийнятті рішення щодо проведення експертизи (крім наявності особистої зацікавленості, виділено потребу оцінювати достатність часу в експерта-бухгалтера для проведення експертизи за певною справою, наявність кваліфікації для вивчення та відповіді на поставлені слідчим або судом питання);
б) обґрунтовано необхідність обов’язкового здійснення експертом-бухгалтером оцінки достатності наданих йому матеріалів для проведення дослідження. Критеріями такої оцінки слід вважати:
– достатність показників наявних документів для розуміння суті справи, за якою призначена судово-бухгалтерська експертиза;
– наявність усіх документів, необхідних для відповіді на поставлені перед експертом питання;
в) з’ясовано, що підбір нормативних документів здійснюється на організаційній стадії експертизи після побудови моделей обставин справи, які підлягають вивченню, та визначення необхідних законодавчих актів, первинних документів, облікових регістрів і звітності.
Наведені уточнення етапів експертного дослідження сприяють підвищенню розуміння порядку здійснення експертизи і, відповідно, її організації, удосконаленню методики дослідження.
Дослідження виявили важливість окреслення меж компетенції експерта-бухгалтера. Вони визначаються знаннями експерта-бухгалтера, його правами та завданнями, найбільш чітко відображаючись в питаннях слідчого або суду, що можуть бути поставлені перед експертом-бухгалтером. У нормативних документах Міністерства юстиції України передбачено їх приблизний перелік, однак, він потребує уточнення і доповнення.
Доцільно виділити кілька напрямів, для вивчення яких необхідним є залучення знань фахівців з бухгалтерського обліку та в межах яких можуть бути поставлені питання на вирішення експертом-бухгалтером:
– дослідження відповідності чинному законодавству порядку організації та ведення бухгалтерського обліку на конкретному підприємстві;
– дослідження господарських операцій з метою встановлення їх відповідності вимогам законодавчих актів;
– встановлення обставин, що сприяють вчиненню правопорушень, а також визначення посадових осіб, які були відповідальними за здійснення певних операцій у період часу, обставини якого розслідуються;
– дослідження даних бухгалтерського обліку для встановлення достовірності інформації, отриманої на підставі інших матеріалів справи;
– дослідження господарських операцій з метою визначення правильності розрахунків підприємства з бюджетом і цільовими фондами.
За кожним напрямом можлива конкретизація питань, що сприятиме продуктивній взаємодії експерта-бухгалтера та слідчого або суду.
Другий розділ “Обліково-аналітична основа методики експертного дослідження” присвячено аналізу та вдосконаленню існуючої методики застосування спеціальних знань для підвищення повноти та ефективності застосування даних бухгалтерського обліку та знань з аналізу та контролю в процесі експертизи.
Наявність відмінностей між обставинами та матеріалами кожної окремої справи вимагає розробки методики експертного дослідження, яка б охоплювала обов’язкові й альтернативні дії експерта-бухгалтера, враховувала особливості процесу слідства, забезпечуючи повноту та достовірність висновків.
Визначальний вплив на методику експертного дослідження здійснюють об’єкти бухгалтерської експертизи. Єдиної позиції у їх визначенні не існує, що, на думку 84 % опитаних осіб (21 з 25), які проводять експертизи, перешкоджає покращанню методики. У результаті дослідження обґрунтовано, що об’єктами бухгалтерської експертизи, що призначається в процесі слідства, є документи – матеріали наданої експерту-бухгалтеру справи для формування висновку.
З метою забезпечення належної організації роботи експерта-бухгалтера при вивченні значної кількості різних документів запропоновано класифікацію об’єктів судово-бухгалтерської експертизи (рис. 2).
Рис. 2. Класифікація об’єктів бухгалтерської експертизи, що є частиною
слідства
Виділення показаних на рис. 2 груп документів обумовлене значними відмінностями в методиці їх дослідження та ролі в обґрунтуванні висновку експерта.
Об’єднання документів у групи за запропонованими ознаками сприятиме розробці раціональної методики застосування спеціальних бухгалтерських знань в процесі експертизи. Це є надійною передумовою використання даних бухгалтерського обліку з метою забезпечення об’єктивності результатів слідства, підвищення ефективності взаємодії експерта-бухгалтера з іншими суб’єктами слідства.
Основною класифікаційною ознакою об’єктів експертного дослідження є їх поділ за суб’єктами складання. За цією ознакою виділено дві групи об’єктів:
1) документи підприємств, які пов’язані справою, що розслідується (первинні документи, облікові регістри та бухгалтерська звітність). Вони відображають господарські операції і ведення бухгалтерського обліку діяльності суб’єкта господарювання. Доведено, що експерт може, а в деяких випадках і повинен, досліджувати установчі, розпорядчі та інструктивні, а також дозвільні та реєстраційні документи. Це не первинні документи підприємства, але вони є підставою для ведення господарської діяльності та складання бухгалтерами первинних документів і здійснення відповідних записів у облікових регістрах;
2) матеріали справи, складені судом або правоохоронними органами, а також іншими учасниками справи: постанови та протоколи слідчих або судових дій; клопотання учасників розгляду справи; документи, що відображають результати дій спеціалістів, залучених до процесів судового або досудового слідства (висновки експертів інших спеціальностей, довідки спеціалістів, висновки експертів-бухгалтерів, які проводили попередні судово-бухгалтерські експертизи).
У питанні методичного інструментарію – переліку методів і методичних прийомів – експертного дослідження окремі позиції авторів суперечать чинному процесуальному законодавству. Так, до методів дослідження експерта-бухгалтера включаються прийоми фактичного контролю, тоді як експерт-бухгалтер має право вивчати тільки їх результати. Порушення таких вимог можуть призвести до визнання недійсними результатів експертизи. Така загроза посилюється у зв’язку з тим, що експертизу можуть проводити особи, які не працюють в експертних установах і не мають відповідного досвіду (табл. 1).
Таблиця 1
Атестовані судові експерти за напрямом “Економічна (бухгалтерська) експертиза” станом на 01 січня 2004 р.*
|
Види судових експертів |
Чисельність |
|
|
всього, чол. |
питома вага, % |
|
|
Працівники підприємницьких структур |
91 |
37,6 |
|
Працівники державних установ, всього |
151 |
62,4 |
|
у т.ч. позаштатні |
31 |
12,8 |
|
Всього |
242 |
100,0 |
* Джерело: Опрацьовано на основі даних Реєстру атестованих судових експертів.
Для дотримання позаштатними експертами, експертами підприємницьких структур і спеціалістів з бухгалтерського обліку, які відповідно до чинного законодавства можуть бути залучені в якості експерта-бухгалтера, процесуальних вимог проведення експертизи уточнено сукупність методів і методичних прийомів, які можуть використовуватися при вивченні матеріалів справи (загальнонаукові та розрахунково-аналітичні методи, методичні прийоми документального контролю). Встановлено також, що експерт-бухгалтер має право використовувати у дослідженні відображені в документах результати методів і методичних прийомів, які передбачають фактичні дії (експерименту, інвентаризації, зустрічної перевірки).
Раціональність методики залежить також від належної підготовки та організації дослідження. З метою чіткого виконання описаних дій розроблено методику попередньої оцінки достатності матеріалів справи, наданої експерту, для відповіді на поставлені перед ним питання.
Вона передбачає послідовне вивчення обставин справи, в процесі слідства якої призначено експертизу, та змісту операцій відповідно до поставлених питань. Виконання таких процедур базується на застосуванні методу моделювання. Шляхом його використання на даному етапі роботи експерта відображаються як фактичні дії суб’єктів в межах досліджуваних ситуацій та складені документи, так і модель виконання та документального оформлення операцій, які підлягають експертному дослідженню, згідно з чинними законодавчими вимогами.
Порівняння створених моделей є базою для визначення усіх необхідних для надання висновку законодавчих актів, первинних документів, побудови гіпотези дослідження. Розроблена методика дозволяє належним чином підготуватися до технологічної стадії експертизи та організувати як безпосередньо дослідження експерта, так і його взаємодію з органами слідства.
Удосконалення методики дослідження експерта-бухгалтера на технологічній стадії можна досягнути шляхом її розробки за об’єктами бухгалтерської експертизи. Про доцільність застосування подібної методики стверджує 68 % опитаних (17 з 25). Такий підхід сприятиме впорядкованості процедур дослідження, отриманню обґрунтованих експертних висновків, можливості їх врахування при прийнятті рішення суду або правоохоронних органів.
З метою раціональної організації та проведення експертного дослідження розроблено універсальний алгоритм експертного дослідження матеріалів справи. Він відображає порядок дій експерта-бухгалтера з послідовністю застосування методів господарського контролю для дослідження документів. Враховуючи повноту можливих заходів, побудований порядок може стати базою для розробки методики експертного дослідження, незалежно від виду справи та поставлених питань. Крім того, запропоновано алгоритми експертного дослідження основних об’єктів експертного дослідження (документів господарюючого суб’єкту та документів, складених у процесі слідства). З метою оптимізації процесу вивчення операцій та раціональної організації праці експерта-бухгалтера при підготовці висновку розроблено форми робочих документів експерта-бухгалтера (табл. 2).
Таблиця 2
Результати оцінки достовірності відображення господарських операцій
|
Операція |
Документи, необхідні для оформлення операції |
Висновок щодо подальших дій |
|||
|
* |
* |
||||
|
відмітка про наявність |
том і сторінка справи |
відмітка про наявність |
том і сторінка справи |
Примітка. * Необхідно вказати назви документів, які складаються при проведенні операції
Розроблені класифікація об’єктів бухгалтерської експертизи, алгоритми експертного дослідження та робочі документи експерта-бухгалтера дозволяють найбільш ефективно організувати вивчення обставин справи, відносини з учасниками слідства, узагальнення результатів експертизи й формування обґрунтованого експертного висновку.
У третьому розділі “Удосконалення експертного дослідження в умовах застосування комп’ютерних технологій” розглянуто питання вдосконалення експертного дослідження шляхом застосування комп’ютерних технологій.
З’ясовано, що в процесі судово-бухгалтерської експертизи комп’ютерні технології можуть відігравати лише допоміжну роль.
З урахуванням переліку робіт, які може здійснювати експерт-бухгалтер за допомогою комп’ютерних технологій, визначено рівні складності їх застосування в процесі бухгалтерської експертизи.
До першого рівня належить застосування комп’ютерних технологій лише для набору та обробки інформації у вигляді тексту, чисел і графіків. На другому рівні – використання експертом комп’ютерних технологій для забезпечення зв’язку між суб’єктами, пошуку інформації в довідкових базах, ознайомлення з комп’ютерними програмами бухгалтерського обліку. Третій рівень охоплює комп’ютерні технології для проведення експертного дослідження, а також спеціальних експертних комп’ютерних програм, які пропонується розробити.
Дослідження показали відсутність можливості створити комп’ютерну програму для комплексної та повної комп’ютеризації експертного дослідження (від вивчення документів до формування відповідей на надані слідчим або судом питання в діалоговому режимі). Це пов’язано з тим, що експерту-бухгалтеру необхідно працювати лише з окремими документами й відповідати на вузькі, часто не пов’язані між собою питання. Для підвищення ефективності діяльності експерта запропоновано створити комп’ютерну програму за такою структурою (рис. 3).
Рис. 3. Cтруктура комп’ютерної програми експерта-бухгалтера
У програмі пропонується інтегрувати ресурси для комп’ютеризації діяльності експерта-бухгалтера, а також окремих дій у процесі дослідженні. Використання можливостей програми сприятиме підвищенню рівня кваліфікації, оперативності та незалежності дослідження.
Розвиток комп’ютерних технологій та їх використання в бухгалтерському обліку впливають на дослідження експерта-бухгалтера. Крім необхідності вивчення об’єктів експертизи в електронній формі, в умовах ведення бухгалтерського обліку з використанням комп’ютерних програм експерт-бухгалтер повинен досліджувати їх бази даних і алгоритми обробки інформації.
Для забезпечення повноти та правильності експертного вивчення якісно нових об’єктів запропоновано методику дослідження експерта-бухгалтера в умовах комп’ютеризації бухгалтерського обліку. Вона представлена у вигляді послідовності дій експерта та застосування методичних прийомів контролю. Доведено, що дослідження якості баз даних комп’ютерних програм, в яких створено об’єкти експертизи, слід проводити тільки за наявності відповідних знань у сфері комп’ютерних технологій. Якщо такої підготовки експерт-бухгалтер не має, то до проведення судово-бухгалтерської експертизи повинен залучати спеціаліста в галузі комп’ютеризації.
З метою належної реалізації розробленої методики запропоновано програму експертного дослідження об’єктів бухгалтерської експертизи в комп’ютерному середовищі. Вона містить опис дій експерта з визначенням необхідних для складання робочих документів і періоду реалізації відповідних заходів.
ВИСНОВКИ
У дисертації здійснено теоретичне узагальнення та запропоновано нове вирішення наукового завдання, що полягає в дослідженні теоретичних основ формування спеціальних бухгалтерських знань, і розробці практичних рекомендацій щодо організації і методики їх застосування в процесі бухгалтерської експертизи.
1. Аналіз поглядів щодо змісту понять “професійні знання” та “спеціальні знання” дозволили встановити їх значення, роль, спільні та відмінні риси, а також визначити, що спеціальними бухгалтерськими знаннями слід вважати професійні знання спеціаліста з бухгалтерського обліку в сукупності з практичного досвідом за фахом, організаторськими здібностями та знаннями прав і обов’язків, дотримання яких необхідне при застосуванні фахових знань в іншій сфері.
2. З метою об’єктивності залучення спеціалістів для проведення бухгалтерської експертизи розроблено порядок підбору відповідних фахівців. Він передбачає проведення місцевими органами Міністерства юстиції України двох відбірних етапів: складання тестових завдань та іспиту. В результаті складається рейтинг осіб, які можуть виступати в ролі експерта-бухгалтера, а також реєстр з відомостями про них. Це підвищує оперативність та обґрунтованість процедури призначення експерта.
3. Для забезпечення належної послідовності реалізації спеціальних знань в бухгалтерській експертизі, призначеній у процесі слідства, розроблено алгоритм її проведення. Він містить узагальнену послідовність стадій бухгалтерської експертизи та уточнений склад етапів цього процесу з урахуванням альтернативних варіантів поведінки експерта. Це забезпечить повноту та обґрунтованість результатів застосування професійних знань з одночасним дотриманням норм процесуального законодавства.
4. Доведено, що підвищення ефективності методики експертного дослідження та обґрунтованості його результатів можна досягнути на основі її побудови за об’єктами. Враховуючи це, доповнено склад об’єктів бухгалтерської експертизи та розроблено їх класифікацію (за суб’єктами складання, за ступенем розкриття відомостей щодо предмету експертизи, за формою наданих документів, за часом отримання). Виділення саме таких ознак сприятиме раціональній організації роботи експерта з їх вивчення, побудови найбільш ефективної методики дослідження.
5. Важливим фактором впливу на організацію діяльності експерта-бухгалтера є повнота наданих для експертизи матеріалів. З метою її визначення запропоновано методику оцінки експертом достатності матеріалів. Вона полягає у вивченні фактичних обставин справи, пов’язаних з питаннями слідчого, та їх порівнянні з вимогами законодавства на основі їх моделей. На підставі отриманих результатів експерт-бухгалтер має можливість побудувати гіпотези дослідження, впорядкувати відносини з органами призначення експертизи щодо отримання додаткових документів, організувати ефективне дослідження наявних даних.
6. Уточнено перелік методів і методичних прийомів, які експерт-бухгалтер має право використовувати в процесі дослідження (методи господарського контролю та розрахунково-аналітичні методи). Одночасно визначено ті, що застосовуються експертом лише в частині вивчення результатів їх проведення іншими суб’єктами (експеримент, інвентаризація, зустрічної перевірки на підприємства та інші прийоми фактичного контролю).
7. Відсутність методичних рекомендацій щодо застосування спеціальних бухгалтерських знань у процесі експертного дослідження призводить до його низької якості, затягування процесу слідства, неможливості прийняття об’єктивного рішення. Такі недоліки пропонується вирішити за допомогою розроблених алгоритмів загальної та часткової методик дослідження експерта-бухгалтера. Вони побудовані за об’єктами експертизи і є послідовністю застосування в експертному дослідженні методів і методичних прийомів у поєднанні з альтернативними діями експерта залежно від умов проведення експертизи. Це створює можливість побудови на основі алгоритмів методики дослідження експерта-бухгалтера незалежно від обставин справи та її виду.
8. Комп’ютерні технології відіграють в експертизі подвійну роль: виступають об’єктами дослідження, а також засобами його організації та проведення. Вивчення практики проведення бухгалтерської експертизи показало, що повністю комп’ютеризувати експертне дослідження неможливо. Проте існують передумови застосування ресурсів комп’ютерних програм для підвищення ефективності та незалежності діяльності експерта-бухгалтера. Для цього запропоновано структуру комп’ютерної програми, модулі якої створюють умови для удосконалення технічного забезпечення зв’язку експерта-бухгалтера з учасниками слідства, планування та проведення експертних досліджень, вивчення та використання передового досвіду проведення бухгалтерської експертизи.
9. Встановлено, що в умовах комп’ютеризації бухгалтерського обліку з’являються додаткові об’єкти експертизи – бази даних і алгоритми обробки інформації комп’ютерних програм, у яких створені електронні документи, надані для проведення експертизи. Їх наявність вимагає розробки оптимальної методики експертного дослідження. Обґрунтовано, що вона потребує залучення до процесу дослідження експерта-бухгалтера фахівця з комп’ютерних технологій. Це є обов’язковим заходом для отримання достовірних і обґрунтованих висновків у результаті вивчення ресурсів комп’ютерних програм під час бухгалтерської експертизи.
СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ
Статті в наукових фахових виданнях
1. Остап’юк Н.А. Методика бухгалтерської експертизи // Вісник ЖДТУ. Економічні науки. – 2003. – № 26. – С. 179-185.
2. Остап’юк Н.А. Методика дослідження звітності підприємств при проведенні судово-бухгалтерської експертизи // Вісник Черкаського державного технологічного університету. – 2004. – № 10. – С. 135-142.
3. Малюга Н.М., Остап’юк Н.А. Поняття та призначення спеціальних об’єктів судово-бухгалтерської експертизи // Економіка: проблеми теорії і практики. Збірник наукових праць. Випуск 191. В 4 т. Том ІV. – Дніпропетровськ: ДНУ, 2004. – С. 1078-1083 (особисто автора 0,15 друк. арк.) (Особистий внесок – автором доповнено перелік об’єктів судово-бухгалтерської експертизи та уточнено існуючу класифікацію).
4. Остап’юк Н.А. Методика дослідження спеціальних об’єктів судово-бухгалтерської експертизи // Вісник ЖДТУ. Економічні науки. – 2004. – № 29. – С. 115-127.
5. Остап’юк Н.А. Межі компетенції експерта-бухгалтера в методиці експертного дослідження // Вісник ЖДТУ. Економічні науки. – 2004. – № 30. – С. 188-197.
6. Остап’юк Н.А. Компетенція експерта-бухгалтера в умовах автоматизації експертного дослідження// Вісник ЖДТУ. Економічні науки. – 2005. – № 1 (31). – С. 164-175.
7. Остап’юк Н.А. Бухгалтерська експертиза як форма використання спеціальних знань в господарській діяльності // Економіка: проблеми теорії та практики. Збірник наукових праць. Випуск 203: В 4 т. Том ІІ. – Дніпропетровськ: ДНУ, 2005. – С. 610-615.
8. Остап’юк Н.А. Комп’ютерна експертна система: технологія застосування експертом-бухгалтером // Вісник Хмельницького національного університету. Економічні науки. Т.3 – 2005. – № 6.– С. 118-123.
Тези доповідей
1. Остап’юк Н.А. Методика дослідження загальних об’єктів судово-бухгалтерської експертизи // Друга міжнародна науково-практична конференція (24-26.03.2004 р.). – Черкаси: ЧДТУ. – 2004. – С. 107-109.
2. Остап’юк Н.А. Кваліфікаційні вимоги до експерта-бухгалтера // Всеукраїнська науково-практична конференція “Розвиток дорадництва в аграрній сфері економіки” (26-27.03.2004 р.). – Тернопіль: ТАНГ, 2004. – С.139-140.
3. Остап’юк Н.А. Судово-бухгалтерська експертиза: узгодження понять // Третя Міжнародна науково-практична конференція “Динаміка наукових досліджень ’2004” (21.06-30.06.2004 р.). Том 43. Економіка. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2004. – С. 8-9.
4. Остап’юк Н.А. Судово-бухгалтерська експертиза: процес автоматизованого дослідження // Матеріали VIII Міжнародної науково-практичної конференції “Наука і освіта ’2005” (07-21 лютого 2005 р.). Том 82. Облік і аудит. – Дніпропетровськ: Наука і освіта, 2005. – С. 47-49.
5. Остап’юк Н.А. Роль і значення спеціальних знань при проведенні судово-бухгалтерської експертизи // Зимові читання, присвячені ідеям П.П. Німчинова та І.В. Малишева. Збірник тез та текстів виступів на Третій всеукраїнській науковій конференції, присвяченій видатним вченим в галузі бухгалтерського обліку д.е.н, проф. І.В. Малишеву, д.е.н., проф. П.П.Німчинову. – Житомир: ЖДТУ, 2005. – С. 100-102.
6. Остап’юк Н.А. Технологія судово-бухгалтерської експертизи // М.І. Туган-Барановський – видатний вчений-економіст. Спадщина та новації: Матеріали міжнародної науково-практичної конференції / Голов. ред. О.О. Шубін. – Донецьк: ДонДУЕТ, 2005. – С. 75-77.
7. Остап’юк Н.А. Зустрічна перевірка як прийом дослідження експерта-бухгалтера // Тезисы и тексты выступлений на IV-ой международной научной конференции «Развитие бухгалтерского учета и контроля в контексте европейской интеграции». – Житомир-Краматорск: ЧП «Рута», 2005. – С. 130-134.
8. Остап’юк Н.А. Експертне дослідження первинних бухгалтерських документів // Зимові читання, присвячені ідеям П.П. Німчинова та І.В. Малишева. Збірник тез та текстів виступів на Четвертій всеукраїнській науковій конференції, присвяченій видатним вченим в галузі бухгалтерського обліку д.е.н, проф. І.В. Малишеву, д.е.н., проф. П.П.Німчинову. – Житомир: ЖДТУ, 2006. – С. 40-41.
Остап’юк Н.А. Обліково-аналітичне забезпечення бухгалтерської експер-тизи: теорія і методика. – Рукопис
Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.06.04 – бухгалтерський облік, аналіз та аудит. – Національний аграрний університет, Київ, 2006.
Дисертація присвячена аналізу та обґрунтуванню теоретичних положень та розробці рекомендацій щодо удосконалення обліково-аналітичного забезпечення бухгалтерської експертизи для підвищення ефективності правоохоронної діяльності.
У дисертації уточнено зміст понять “професійні знання”, “спеціальні знання”, визначено відмінності між ними, а також особливості формування спеціальних бухгалтерських знань. Розроблено процедуру підбору фахівців, які можуть залучатися в якості експерта-бухгалтера. Уточнено склад і послідовність стадій бухгалтерської експертизи, яка призначається в процесі досудового або судового слідства, з метою удосконалення організації та методики застосування бухгалтерських знань в цьому процесі. Доведено необхідність обов’язкового здійснення експертом-бухгалтером оцінки достатності наданих йому матеріалів для дослідження та запропоновано критерії такої оцінки. Обґрунтовано, що об’єктами судово-бухгалтерської експертизи слід вважати документи – матеріали наданої експерту-бухгалтеру кримінальної, цивільної справи або господарського спору. Для удосконалення методики дослідження цих об’єктів запропоновано їх класифікацію. Уточнено сукупність методів і методичних прийомів, які може використовувати експерт-бухгалтер у процесі вивчення матеріалів справи. Розроблено універсальні алгоритми експертного дослідження матеріалів справи, що є базою для розробки загальної та часткової методики експертного дослідження незалежно від виду справи та питань, поставлених на вирішення експерта. Розроблено структуру комп’ютерної програми для експерта, а також виділено особливості методики експертного дослідження в умовах комп’ютеризації бухгалтерського обліку.
Ключові слова: професійні знання, спеціальні знання, експертиза, бухгалтерська експертиза, експертне дослідження, методика експертного дослідження.
Остапюк Н.А. Учетно-аналитическое обеспечение бухгалтерской экспертизы: теория и методика. – Рукопись
Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.06.04 – бухгалтерский учет, анализ и аудит. – Национальный аграрный университет, Киев, 2006.
Диссертация посвящена анализу и обоснованию теоретических положений и разработке рекомендаций по совершенствованию учетно-аналитического обеспечения бухгалтерской экспертизы для повышения эффективности правоохранительной деятельности.
Объектом исследования является процесс применения специальных знаний как основы учетно-аналитического обеспечения бухгалтерской экспертизы, проводимой по решению правоохранительных органов или суда.
Предметом исследования являются организационные и теоретико-методические вопросы применения специальных знаний при проведении бухгалтерской экспертизы, назначаемой правоохранительными органами или судом.
Анализ подходов к определению содержания понятий “профессиональные знания” и “специальные знания” позволили установить их значение, роль, общие и отличительные черты. Обосновано, что профессиональные знания приобретаются в процессе получения образования по специальности. Они являются базой для формирования специальных знаний, объединяющих дополнительные знания, умения, навыки, необходимые для применения профессиональных знаний в иных сферах деятельности. На основе этого дано определения понятия “специальные бухгалтерские знания” – совокупность знаний по бухгалтерскому учету, а также практический опыт, организаторские навыки, знание прав и обязанностей другой сферы при применении в ней профессиональных.
Законодательство Украины позволяет для проведения бухгалтерской экспертизы привлекать специалистов без наличия квалификации судебного эксперта-бухгалтера. С целью привлечения высококлассных специалистов для проведения бухгалтерской экспертизы разработан порядок подбора таких лиц, предусматривающий проведение местными органами Министерства юстиции Украины двух отборочных туров: тестирования и экзамена по вопросам бухгалтерского учета, анализа, контроля, процессуального, хозяйственного и гражданского законодательства для оценки знаний претендентов на назначение в качестве эксперта-бухгалтера. По итогам экзаменов формируется рейтинг специалистов, а также реестр с информацией о них. Такие мероприятия способствуют повышению оперативности, объективности и обоснованности выбора специалиста для проведения экспертизы.
Для обеспечения надлежащего проведения экспертизы в рамках процессуального законодательства при одновременном получении качественных и достоверного заключения эксперта разработан алгоритм проведения бухгалтерской экспертизы, назначаемой в процессе следствия. Он является обобщенной последовательностью стадий бухгалтерской экспертизы и уточненным перечнем этапов данного процесса с учетом возможных альтернативных вариантов поведения эксперта-бухгалтера. Использование предложенного алгоритма обеспечивает полноту и обоснованность результатов применения профессиональных знаний при соблюдении норм процессуального законодательства.
Доказано, что повышение эффективности методики экспертного исследования возможно достичь путем построения ее на основе объектов бухгалтерской экспертизы. С учетом этого дополнено перечень таких объектов и усовершенствованно их классификацию (по субъектам составления, по степени раскрытия сведений, связанных с предметом экспертизы, по форме предоставленных документов, по времени получения). Выделение таких признаков способствует рациональной организации работы по изучению данных дела, разработке наиболее целесообразной методики экспертного исследования.
Исследования показали, что важным фактором влияния на деятельность эксперта-бухгалтера является полнота предоставленных для экспертизы документов. В этой связи предложена методика оценки экспертом-бухгалтером достаточности материалов для формирования заключения. Предложенная методика состоит в изучении фактических обстоятельств дела, связанных с вопросами следователя, и их последующем сравнении с требованиями законодательства посредством построения моделей изучаемых ситуаций. На базе полученных результатов эксперт-бухгалтер получает возможность разработать гипотезы исследования, наладить оперативное и продуктивное взаимодействие с органами, назначившими экспертизу по поводу получения дополнительных материалов, организовать эффективное исследование уже имеющихся материалов.
Для четкости действий эксперта определены методы и приемы, которые эксперт-бухгалтер имеет право использовать непосредственно. При этом выделены те методы и методические приемы, использовать которые эксперт-бухгалтер имеет право только в части их результатов (эксперимент, инвентаризация, встречная проверка, проводимая на предприятиях).
Выявлено, что компьютерные технологии являются неотъемлемой частью работы эксперта-бухгалтера. При этом они могут выступать в качестве средств экспертного исследования либо как его объекты. Это непосредственно влияет на методику производства экспертизы: обязательным действием эксперта в процессе работы в сфере компьютерной среды является привлечение специалиста по компьютерным технологиям для объективности экспертного заключения. Для рационального использования компьютерных технологий экспертом-бухгалтером разработана структура компьютерной программы для эксперта-бухгалтера, которая может быть использована на всех стадиях экспертизы.
Ключевые слова: профессиональные знания, специальные знания, экспертиза, бухгалтерская экспертиза, экспертное исследование, методика экспертного исследования.
Ostapiuk N.A. Accounting and analytical provision of accounting expertise: theory and methodic. – Manuscript.
Thesis for obtaining the scientific degree of candidate of economic sciences on the specialty 08.06.04. – accounting, analysis and auditing. – National Agrarian University, Kyiv, 2006.
The thesis is devoted to the analysis and grounding of the theoretic aspects and development of recommendations on the improvement of accounting and analytical provision of accounting expertise to increase justice efficiency.
The essence of the concepts “professional knowledge”, “special knowledge” as well as the differences between them, peculiarities of the special accounting knowledge development have been clarified. The procedure of the specialists’ selection, who may be involved as an expert-accountant, has been developed. The composition and order of the accounting expertise stages, which is a part of case investigation, has been clarified to improve organization and methodic of accounting knowledge application in the process. The necessity of obligatory estimation of sufficiency of the documents, provided for an expertise, by an expert-accountant has been proved; the criteria of such estimation have been proposed. It has been grounded that the accounting expertise objects are the provided documents of the criminal, civil case or economic dispute. To improve the methodic of expert-accounting investigation the classification of expertise objects has been offered. The set of methods, which may be used by expert-accountant, has been clarified. The universal algorithms of expert investigation, which are the bases of the general and individual expertise methodic development despite the kind of case and questions asked have been developed. The structure of software for an expert has been worked out; the peculiarities of expert investigation methodic under the conditions of accounting computerization have been defined.
Key words: professional knowledge, special knowledge, expertise, accounting expertise, expert investigation, expert investigation methodic.
PAGE 2
PAGE 1