Лекція 14. Оформлення матеріалів ревізії і виробничогосподарської фінансової та комерційної діяльності при

Работа добавлена на сайт samzan.net:

Лекція 14. Оформлення матеріалів ревізії і виробничо-господарської, фінансової та комерційної діяльності при порушенні діючого законодавства.

1.  Порядок передачі матеріалів при. нестачі органам слідства і суду.
2.  Особливості ревізії і контролю на вимогу правоохоронних органів.
3.  Відмінності між аудитом, обліком, ревізією і судово-бухгалтерською експертизою.
4.  Прийоми і способи економічного аналізу в контрольно-ревізійному процесі.

1. Порядок передачі матеріалів при нестачі органам слідства і сучу.

Ревізори зобов'язані негайно ставити до відома керівника вищестоящої організації про встановлені під час ревізії кримінально карані вчинки посадових осіб.

Корінник» підприємств повинні про кожний випадок нестачі товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів, крадіжки або зловживання повідомляти слідчі органи з метою притягнення винних до кримінальної відповідальності й відшкодування матеріального збитку. У таких випадках слід керуватися Інструкцією про порядок проведення ревізій і перевірок державною контрольно-ревізійною службою її Україні, затвердженою наказом Головного контрольно-ревізійного управління України 3 жовтня 1997 р. №121.

Керівники підприємств зобов'язані повідомляти прокурора про ви яйл сні нестачі, матеріали, не передані до слідчих органів. Якщо нестача виникла внаслідок дій працівника, справу про неї слід передати органам слідства для притягнення винної особи до відповідальності. Заява, яка подається органам слідства, має містити відомості, що дають можливість встановити суть злочину, коли, ким і за яких обставин його було вчинено.

У заяві (листі) слід зазначити: який конкретно скоєно злочин (крадіжка, привласнення, розтрата тощо); суму нестачі (викрадені, привласнені або розтрачені цінності); де було вчинено злочин; правильний опис самої події, тобто фактичні обставини; коли був учинений і встановлений злочин (крадіжка або нестача) і хто конкретно має бути притягнений до відповідальності.

Відносно осіб, які притягуються до кримінальної відповідальності, необхідно зазначити прізвище, ім'я, по батькові, рік народження, домашню адресу, серію і номер паспорта, посаду і тривалість роботи, де працював(ла) до вступу на роботу в організацію. До заяви слід прикласти фотографію особи, яка притягується до відповідальності.

Слід також зазначити, хто може бути свідками: їхні прізвища, імена, по батькові, домашні адреси або адреси місць їхньої роботи та які, приміром, обставини можуть вони встановити своїми зізнаннями.

Заява органам слідства може бути підписана керівником організації, До складу якої входить підприємство, де встановлено злочин.

Якщо нестачу встановлено під час ревізії, то заяву до органів слідства підписують самі ревізори, повідомивши про це вищестоящу організацію, на підприємстві якої встановлено нестачу. У заяві слід порушити перед органами слідства питання про вжиття невідкладних заходів щодо накладання арешту на майно осіб, притягнених до відповідальності.

Матеріали ревізії, які передають до слідчих органів, мають містити:

1.  лист, у якому викладено суть порушень, зловживань, які закони порушено, розмір заподіяних збитків, названо винних осіб;
2.  перший примірник акта ревізії;
3.  договір про повну матеріальну відповідальність;
4.  оригінали документів або їх копії, які підтверджують факти виявлених зловживань, якщо рішення про вилучення оригіналів документів після закінчення ревізії не прийняті правоохоронними органами;
5.  пояснення осіб, діяльність яких перевірена, а також інших осіб, які мають значення для перевірки обставин скоєння зловживань;
6.  висновки ревізуючих за поясненнями службових осіб за наявності їх заперечень щодо акта;
7.  документи, подані матеріально відповідальною особою, але не прийняті ревізором або бухгалтерією з поясненням про неприйняття при здаванні звіту (документи підчищені).

У справах КРУ, КРВ залишають другий та третій примірники акта ревізії, копії пояснень посадових осіб перевіреної організації щодо виявлених порушень чи зловживань, копії основних документів, які це підтверджують. Додатки до заяви мають бути пронумеровані (кожний лист зокрема) в зшиті. До заяви слід додати перелік (опис) прикладених документів із зазначенням їхньої назви. Якщо до заяви додаються не оригінали, а копії, вони мають бути належним чином засвідчені.

Приблизна схема заяви до органів слідства може бути такою.

Прокурору м .Тернополя

Тернопільське ТзОВ

ЗАЯВА

Під час проведення інвентаризації будівельних матеріалів на іуртоині Тернопільського ТзОВ 15 квітня 201_ р. інвентаризаційною комісією в складі голови – ревізора І кат. КРУ Тернопільської області Клименко Я.Д., члена комісії — головного бухгалтера ТзОВ Зарудної В.М. і завідувача гуртовні Когут О.С. було встановлено нестачу в сумі 9142 грн 95 коп.

У гуртовні до встановлення великої нестачі мали місце дрібні нестачі, які погашалися завідувачем гуртовні Когут О.С.

Когут О.С. 1971 року народження, заміжня (склад сім'ї: чоловік і одна дитина), живе у емт Куликів, вул. Остапа Вишні, 19; паспорт серії КВ № 362587, виданий Тернопільським MB УМВС України у Тернопільській області 24 лютого 1998 р.

На посаді завідувача гуртовні Когут О.С. працює 3 роки 4 місяці з 29 грудня 1997 р. до сьогодні.

Голова правління Тернопільського ТзОВ просить накласти арешт на майно Когут О.С.

Свідки за справою:

1.  Ревізор І кат. КРУ Львівської області Клименко А.Д., який мешкає у м. Тернополі, вул. І.Франка, 25, кв. 3.
2.  Головний бухгалтер Тернопільського ТзОВ Зар/дна В.М., яка мешкає у емт Куликів, вул. Шевченка, 8, кв. 9.

Додатки:

1.  Перший примірник акта ревізії від 5 листопада 2000 р.
2.  Порівняльна відомість про результати інвентаризації гуртовні від 2 листопада 2000 р.
3.  Інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей по гуртовні від 2 листопада 2000 р.
4.  Договір про повну матеріальну відповідальність Когут О.С.
5.  Наказ № 43 від 29 грудня 1997 р. про зарахування Когут О.С. на посаду завідувача гурговні.
6.  Пояснення Когут О.С.
7.  Висновок ревізора І кат КРУ Тернопільської області Клименка А.Д. про нестачу в завідувача гуртовні Когут О.С.
8.  Рішення TjOB від 5 листопада 2000 р. про звільнення Когут О.С. з роботи і передачу справи до прокуратури м. Тернополя.
9.  Дві фотографії.

5 листопада 2000 р.

Директор Тернопільського ТзОВ Ткач Б.В. _________________________   

(підпис)

2. Особливості ревізії і контролю на вимогу правоохоронних органів.

У разі виявлення ревізорами ознак злочину матеріали ревізій передаються правоохоронним органам і можуть служити приводом до порушення кримінальної справи.

Враховуючи широкі можливості щодо виявлення й попередження злочинів, слідчі часто-густо вдаються до організації ревізії під час розслідування злочинів, вчинених у сфері виробничої й фінансово-господарської діяльності підприємств. Юридичною підставою для цього є стаття КПК, яка передбачає право слідчого (а також особи, яка проводить дізнання, прокурора і суду) вимагати здійснення ревізії.

КПК передбачає лише право слідчого вимагати проведення ревізії. Вимога породжує процесуальні правовідносини між слідчим і посадовою особою, правомочною призначити ревізію. Причому посадова особа зобов'язана не тільки призначати ревізію, а й забезпечувати її проведення й відтак, подавати слідчому відповідний документ — акт ревізії. Ст. 11 Закону України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні" передбачено проведення ревізії за дорученням правоохоронних органів у будь-який час.

На вимогу слідчого безпосередньою підставою для проведення ревізії є наказ або розпорядження відповідної посадової особи.

Відомчі інструкції про порядок проведення ревізій передбачають, що призначення ревізії на вимогу судово-слідчих органів мас відбуватися в якнайкоротший термін. Ревізор, що здійснює ревізію, виконує посадове доручення й цілком підпорядковується особі, яка призначила ревізію, її права й обов'язки ґрунтуються на нормах адміністративного права і здійснюються поза кримінальним процесом. Таким чином, під час проведення ревізії на вимогу слідчого має місце не що інше, як використання існуючого адміністративно-правового інституту з метою розслідування кримінальної справи.

Будучи бухгалтером, будівельником, технологом, менеджером або іншим фахівцем, ревізор не тільки досліджу»: подані йому матеріали й робить висновки на підставі спеціальних знань, а й сам активно збирає матеріали, проводить інвентаризації, огляди й обстеження, обміри виконаних робіт, запуски сировини й матеріалів у виробництво, зустрічні перевірки в інших організаціях, веде розмови з ревізованими та іншими особами тощо. Іншими словами, ревізор не тільки застосовує спеціальні знання, досвід, а й виконує функції, властиві в кримінальному процесі лише слідчому (суду). Як результат, слідчий одержує акт ревізії з доданими до нього документами та іншими матеріалами.

Згідно з класифікацією, прийнятою кримінально-процесуальним кодексом, акт ревізії як джерело доказів належить до розряду "інших документів" (ст. 65 Кримінально-процесуального кодексу України).

З його допомогою слідчий встановлю? фактичні дані, які важливі для справи, і використовує їх для обґрунтування відповідних обставин. У зв'язку з цим проведення ревізії на вимогу слідчого можна вважати способом збирання доказів.

Матеріали ревізії стають джерелом судових доказів годі, коли вони Додані до кримінальної справи, а ті чи інші фактичні дані, що відображені в них, набувають значення судових доказів лише після того, як їх встановлює слідчий за допомогою зазначених матеріалів і використовує в процесі доказу.

Таким чином, докази збирає не ревізор, а слідчий, одержуючи матеріали Ревізії й встановлюючи за їх допомогою відповідні фактичні дані. Разом з тим, оскільки завдяки ревізії збирають матеріали й встановлюють фактичні дані, які можуть мати значення для судових доказів, то здійснення ревізії на вимогу слідчого є одним із способів, що застосовується слідчим для одержання доказів. Отже, засобом збирання доказів с не саме проведення ревізій, не дії фізорг, а діяльність слідчого, яка спонукає до проведення ревізії й появи в справі відповідного документа — джерела доказів (інвентаризаційного опису, порівняльної відомості тощо).

До способів фактичної перевірки, які можуть застосовуватися під час проведення ревізій, належать: огляд; обстеження; інвентаризація; обмір виконаних робіт; контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво (експеримент); аналіз сировини, матеріалів : продукції; одержання пояснень і ..довідок.

Вищезазначені способи перевірок застосовуються під час ревізій у поєднанні та взаємозв'язку як між собою, так і з різними способами документальної перевірки. Аналіз документів може здійснюватися до моменту фактичної перевірки, у процесі її проведення або пізніше. Незалежно від цього метою фактичної перевірки є з'ясування достовірності даних документів.

Під час ревізій, які проводяться на вимогу слідчих органів, слідчий визначає їх завдання, допомагає ревізору у виборі найраціональніших прийомів і способів, вживає заходи, що забезпечують виявлення дійсного стану цінностей, а також збереження документів, проведення раптових інвентаризацій тощо.

Під час проведення ревізії на вимогу слідчих органів або при встановленні фактів, що вказують на наявність зловживань і крадіжок, ревізор повинен поставити слідчого до відома про виявлені порушення і разом з ним вирішити питання про порядок одержання пояснень. У разі необхідності він консультує слідчого з питань, пов'язаних із порядком оформлення бухгалтерських, транспортних та інших документів на одержання сировини, матеріалів, товарів. їх переміщення, відпуск тощо.

Однак ревізор, який проводив ревізію збереження матеріальних цінностей за ініціативою вищестоящих органів, вступає у відносини зі слідчими органами після ЇЇ закінчення й складання акта, якщо встановлено нестачі, зловживання або крадіжки. Акти ревізії у цих випадках передають слідчим органам, які перевіряють викладені в них факти і, якщо є підстави, порушують кримінальну справу, ведуть розслідування, за допомогою якого іноді виявляють обставини, що суперечать даним ревізії та потребують допоміжної документальної перевірки.

У ревізійній практиці трапляються випадки, коли на початку або у процесі ревізії виявляють факти, що свідчать про наявність крадіжок або зловживань. Однак через відсутність чіткої установки ревізори повідомляють про це слідчі органи лише наприкінці ревізії. За цей час злочинці можуть утаїти сліди злочинів. Встановивши такі факти, ревізори повинні негайно письмово або усно повідомити про них слідчі органи, не очікуючи закінчення ревізії.

Якщо ревізія проводилася за ініціативою вищестоящих органів і матеріали за нею направляються у слідчі органи і на їх підставі порушується кримінальна справа, ревізор зобов'язаний докладно ознайомити слідчого з проведеною роботою й застосовуваними під час ревізії способами з тим, щоб можна було з'ясувати, чи не припустився ревізор помилки.

Якщо у слідчого виникнуть запитання, що потребують допоміжних перевірок у ревізованому господарстві й зустрічних перевірок на інших підприємствах, бажано, щоб вони проводилися тим само ревізором. Звичайно, такі ревізії мають здійснюватися в процесі розслідування й судового розгляду кримінальних і громадянських справ про нестачі, крадіжки, посадові й господарські злочини або в тих само випадках, коли правоохоронним органам слід упевнитися, чи забезпечено збереження майна на конкретному підприємстві. Вимогу про необхідність проведення ревізії викладають у постанові прокуратури, слідчого, дізнавача або в ухвалі суду. Такі ревізії здійснюють вищестоящі організації або інші органи, яким надано право їх Проведення.

Причому правоохоронні органи вимагають проведення ревізій тільки у ™х випадках, коли до них надходить інформація про безгосподарність, Розтрати, крадіжки або коли необхідно одержати дані про рух товарно-матеріальних цінностей або грошових коштів, відновити кількісно-сумовий облік руху цінностей і грошових коштів, провести інвентаризації, контрольні обміри обсягів виконаних будівельно-монтажних робіт та інші дослідження й фактичні перевірки.

Основною метою ревізії є перевірка повноти оприбуткування та обґрунтованості списання у видаток товарно-матеріальних цінностей та грошових коштів, правильності ведення бухгалтерського обліку й своєчасності проведення інвентаризацій.

У разі виникнення необхідності щодо проведення ревізії приймається постанова, у якій розкриваються обставини., які зумовлюють необхідність її проведення, намічаються об'єкти Виконуваних робіт, період ревізії, питання, які підлягають дослідженню.

Причому необхідно з'ясувати, які конкретно питання слід вияснити. Однак не завжди е можливість передбачити обставини, які підлягають з'ясуванню, а отже, не завжди якісно можна сформулювати завдання ревізорам.

Після одержання постанови прокуратури або ухвали суду керівник ревізуючої організації має вжити невідкладних заходів для негайного проведення ревізії у визначені терміни.

В окремих випадках керівники вищестоящих організацій, у яких немає контрольно-ревізійного апарату, після одержання документа з вимогою провести ревізію іноді призначають комісію з некомпетентних працівників і доручають їй виконання поставленого завдання.

У таких випадках можуть бути допущені помилки, що зумовлює необхідність призначення допоміжних і повторних ревізій. Автори вважають, що ревізії на вимогу судово-слідчих органів повинні проводити тільки ревізори-спеціалісти, які мають відповідний практичний досвід і добре володіють методикою їх проведення.

Термін проведення ревізії не повинен перевищувати одного місяця, оскільки зволікання з розслідуванням зменшує актуальність і ймовірність повного виявлення всіх зловживань.

Підготовка до проведення ревізії на вимогу слідчих органів дещо відрізняється від звичайної. Тут відпадає необхідність складати програму ревізії, її замінює постанова слідчого або ухвала суду, де конкретно вказується, що, де і як треба перевірити. У цьому випадку більше часу слід виділити для вивчення літератури й нормативних документів, що регламентують діяльність контрольованих ділянок. Останні мають бути перевірені дуже ретельно й глибоко, тому що навіть незначний недогляд, огріх можуть стати причиною для призначення допоміжних і повторних ревізій.

У процесі здійснення ревізії її учасники повинні підтримувати постійний зв'язок з працівниками правоохоронних органів, які призначили ревізію. Така співпраця дає змогу більш раціонально організувати її проведення і у разі необхідності своєчасно зміняти чи уточнити окремі питання, що підлягають перевірці.

Одним із важливих завдань є забезпечення повного збереження документів, що підлягають перевірці. З цією метою ревізорам для перевірки документів виділяють окреме ізольоване приміщення, яке знаходиться поблизу охорони, або де проведено сигналізацію. Документи мають зберігатися в закритому вигляді в сейфах. Виносити документи за межі приміщення не дозволяється.

Якщо таку охорону документів забезпечити на підприємстві неможливо, то вони можуть бути вилучені й ревізія проводитиметься в приміщенні правоохоронних органів. Таке вилучання документів здійснює представник правоохоронних органів за клопотанням керівника бригади Ревізорів.

Ревізія може проводитися за участю матеріальну відповідальних осіб або інших посадових осіб чи в їх відсутності, їх участь забезпечується в окремих випадках шляхом одержання необхідних пояснень. Ревізори підтримують тісний зв'язок із колективом підприємства.

Кожний працівник підприємства повинен знати, що здійснюється ревізія їхнього господарства і що він може звернутися до ревізорів з різними питаннями, які його цікавлять. З цією метою у виробничих підрозділах підприємства вивішуються об'яви про продення ревізії з зазначенням початку, закінчення, місця роботи ревізорів і проханням звертатися до ревізорів у разі потреби.

Ревізія господарських операцій проводиться суцільним способом, тому що вибірковий її характер може призвести до викривлення результатів ревізії.

Якщо встановлено факти неоприбуткування грошових коштів чи матеріальних цінностей або необґрунтованого списання останніх, це свідчить про занедбаність і заплутаність обліку, ревізію таких об'єктів проводять одночасно з відновленням обліку. Якщо первинні документи є, облік відновлюється шляхом складання відомостей або довідок про прихід, видаток, залишки грошових коштів і товарно-матеріальних цінностей.

У випадках складання повністю або частково безтоварних чи безгрошових документів вживаються заходи щодо відновлення правдивих даних цих документів із наступним складанням відомостей і довідок з використанням зустрічних перевірок.

Під час виявлення безгрошових і безтоварних документів та інших невідповідностей доцільно, по можливості, зробити копії з документів, дані яких повністю або частково не збігаються, і одержувати довідку про характер і обсяги відображених у них господарських операцій.

При цьому виявляють фактори господарських злочинів, розміри матеріальної шкоди і разом з тим недоліки обліку, звітності й внутрішньогосподарського контролю, які сприяли порушенням. У такому випадку ревізорам слід виявляти тільки ті недоліки обліку і контролю і лише на тих ділянках об'єкта контролю, на яких мали місце зловживання та які безпосередньо стосувалися правопорушень.

Матеріали ревізії керівник ревізуючої організації спрямовує на адресу правоохоронних органів разом із супровідним листом, де викладається суть виявлених порушень, зазначаються прізвища осіб, які допустили порушення чи зловживання.

Ревізія відіграє важливу роль у діяльності апаратів Державної служби боротьби з економічною злочинністю та слідства. Тут ревізія виступає як один із ефективних засобів викриття розкрадань та інших корисливих злочинів, які мають місце в різних галузях економіки і які відображаються в первинних документах і записах у регістрах бухгалтерського фінансового й управлінського обліку.

Матеріали ревізій, які передаються в органи дізнання та попереднього слідства, неодноразово слугували підставою для порушення кримінальних справ щодо розкрадання грошових коштів чи товарно-матеріальних цінностей підприємств. Ревізія є не тільки підставою для підтвердження фактів розкрадань, нестач, розтрат та інших зловживань, вона також сприяє виявленню нових випадків скоєння злочинів і їх безпосередніх учасників.

Переважна більшість злочинів пов'язана з фінансово-господарською діяльністю підприємств, а тому працівники правоохоронних органів зобов'язані фахово підготовити здійснення ревізії для забезпечення її якості й досягнення поставленої мети.

Статтею 66 КПК України передбачено право особи, що проводить дізнання, слідчого, прокурора вимагати від органів контрольно-ревізійного апарату держави, суб'єктів підприємницької діяльності проведення ревізії фінансово-господарської діяльності підприємств. Вимога органу дізнання чи слідчого викликає процесуальні відносини між дізнавачем і слідчим, з одного боку, і посадовою особою, яка призначає ревізію, з другого. Посадова особа на підставі наказу чи розпорядження призначає ревізію й забезпечує її якісне проведення та подає слідчому або дізнавачу акт документальної ревізії.

Проведення документальної ревізії, незважаючи на те, що вона здійснюється за ініціативою органів дізнання та попереднього слідства, регламентується не кримінально-процесуальним законодавством, а Законом України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні", тобто нормами адміністративного права. Отже, ревізор у цьому разі виконує службове доручення й підпорядковується не слідчому чи дізнавачу, а посадовій особі, яка призначила ревізію, — у цьому полягає суть призначеної за ініціативою правоохоронних органів документальної ревізії.

Слід врахувати, що документальна ревізія може проводитися як до, так і після порушення кримінальної справи.

Способом доказу є не проведення ревізії як такої, не дії ревізора, а діяльність слідчого, спрямована на проведення ревізії й використання в процесі розслідування акта ревізії.

Акт ревізії з доданими до нього документами стає джерелом доказів тільки тоді, коли його додають до кримінальної справи, а фактичні дані про обставини скоєння злочину набувають значення судових доказів лише після того, як слідчий їх установить і використає в процесі доведення.

Співробітники Державної служби боротьби з економічною злочинністю мають володіти інформацією, яка свідчить про фальсифікацію документів і записів у регістрах бухгалтерського фінансового обліку, а відтак вимагати подальшої бухгалтерської перевірки. Потреба в проведенні документальної ревізії за ініціативою органів дізнання та попереднього слідства виникає в таких випадках: коли під час перевірки даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності встановлено окремі факти зловживань з боку матеріально відповідальних та інших посадових осіб підприємства; у разі виявлення злочинних зв'язків підприємства, що ревізується, з іншими суб'єктами господарювання; якщо встановлено, що звинувачувана особа допустила зловживання на даному підприємстві і с підозра в скоєнні нею злочину на попередній роботі; коли підозрювана особа визнає свою вину й звертається з клопотанням щодо перевірки її показань; якщо аналізом матеріалів інвентаризації дізнавачем або слідчим встановлено великі нестачі чи лишки; коли дізнавач чи слідчий з матеріалів ревізії дізнались про факти корисливих злочинів, що вимагають додаткової перевірки діяльності підозрюваних матеріально відповідальних (посадових) осіб; якщо слідчим отримано від експерта-бухгалтера обґрунтоване повідомлення про неможливість дати висновок щодо окремих фактів без попереднього проведення ревізій.

Слідчий або орган дізнання визначають, які обставини скоєння зловживання потребують з'ясування та який період охопити перевіркою.

Якщо за кримінальною справою проходить тільки одна посадова чи матеріально відповідальна особа, то завдання, поставлені перед ревізором, мають стосуватися перевірки службової діяльності тільки цієї особи й за період, з яким пов'язані припущення щодо можливості скоєння злочину. Термін перевірки може бути встановлений з урахуванням обсягу ревізії й кількості ревізорів, виділених для забезпечення закінчення ревізії, а також від ефективності застосування прийомів і способів ревізії для перевірки передбачених ревізійних процедур.

Матеріально відповідальні особи мають бути ознайомлені з усіма бухгалтерськими документами й записами, в регістрах бухгалтерського фінансового обліку та фінансовій звітності, за якими встановлено розбіжності й зі всіма фактами порушень і зловживань.

Для з'ясування окремих питань, що виникають під час аналізу матеріалів ревізії, слідчий має право залучати до перевірки фахівців-консультантів. Однак, якщо питання не може бути вирішено позитивно, то призначається судово-бухгалтерська експертиза.

3. Відмінності між аудитом, обліком, ревізією і судово-бухгалтерською експертизою.

За умов ринкової економіки та різноманітності форм власності постала необхідність удосконалення функцій управління процесом виробництва, що викликало потребу створення госпрозрахункових органів фінансового контролю, тобто аудиту. У світовій практиці аудит набув широкого поширення. Аудит є обов'язковою частиною цивілізованого функціонування ринкової економіки будь-якої країни. Аудитори стали потрібні як власникам компаній, фірм, об'єднань, так і незацікавленій стороні — суду, арбітражу, які обстоюють справедливість. Розвитку аудиту сприяло також розмежування функцій та інтересів між підприємцями (адміністрацією, управлінцями, менеджерами), коли власник для керівництва своїми підприємствами наймав спеціальний апарат управління. Для попередження недоліків, зловживань, приховування витрат і доходів, неправильного розподілу прибутків, навмисного присвоєння їх найманими керуючими власник мусив вдаватись до перевірки фінансової звітності незалежним аудитором.

В умовах ринку ніхто в діловому світі не приймає всерйоз підприємців, звітні дані яких не підтверджено аудиторським висновком. Аудиторські служби на договірних засадах надають також консультації, розробляють рекомендації щодо ведення й постановки обліку, збільшення прибутків, підвищення рентабельності, оздоровлення фінансового стану. Залучені до аудиту висококваліфіковані зовнішні консультанти найбільш об'єктивно й фахово вирішують досліджувані питання.

Хоч саме поняття аудиторства нерівнозначне таким поняттям, як аналіз господарської діяльності, документальна ревізія, судово-бухгалтерська експертиза, але під час здійснення своєї діяльності аудитори широко використовують процедури із наведених та інших сфер облікової і контрольно-аналітичної діяльності.

Ревізія — це складова системи управлінського контролю, покликана встановлювати законність, вірогідність, доцільність і економічну ефективність здійснюваних господарських операцій. Основні завдання ревізії такі: здійснення контролю за дотриманням державної дисципліни, використанням коштів, збереженням матеріальних цінностей, правильністю ведення бухгалтерського обліку і звітності й попередження фактів безгосподарності, зловживань і крадіжок.

Аудит – незалежна перевірка фінансових звітів і бухгалтерських балансів суб'єктів підприємницької діяльності з метою одержання висновків.

Спільність аудиту і ревізії полягає в "ому, що вони досліджують один предмет — господарсько-фінансову діяльність підприємств, користуються однаковими методичними прийомами і процедурами господарсько-фінансового контролю. Вони однаковою мірою покликані виявляти негативні явища в діяльності юридичних і фізичних осіб з метою ліквідації й попередження їх у майбутньому, тобто активно реагують на виявлення причин і винуватців безгосподарності і порушень нормативно-правових актів. Крім того, вони використовують однакові джерела інформації — первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, баланси і звіти, закони й інструктивно-нормативні акти з питань виробничої діяльності підприємств і організацій, що підлягають перевірці.

Однак висновки аудитора є виваженим і обґрунтованим доказом під час вирішення майнових спорів у арбітражному й народному судах між власником і його контрагентами. Аудит дає можливість суб'єктам підприємницької діяльності прогнозувати підвищення ефективності й розширення сфер впливу підприємницьких структур, сприяє розвиткові маркетингу й комерційної діяльності як на внутрішньому, так і на міжнародному ринках, допомагає уникнути банкрутства.

Широке впровадження діяльності аудиту в сферу економіки України обумовлене такими перевагами різким скороченням бюджетних коштів на утримання відомчого контрольно-ревізійного апарату; Надходженням додаткових коштів у бюджет від аудиторських фірм та фізичних осіб — підприємців-аудиторів тощо.

Іноді плутають аудит з бухгалтерським обліком, бо вони тісно пов'язані між собою. Бухгалтерський облік як складова системи управління виконує три окремі функції - інформаційну, контрольну та аналітичну. Бухгалтерський облік - це запис, класифікація й узагальнення господарських процесів на підставі документів для підготовки інформації й прийняття відповідних рішень. З одного боку, бухгалтери покликані оволодівати принципами і положеннями, що є базою для підготовки інформації, з іншого — під час аудиту бухгалтерських даних виникає потреба встановити правильність відображення бухгалтерської інформації відповідно до фактичних процесів.

Оскільки бухгалтерські правила — критерії оцінки того, чи правильно сформульовано бухгалтерську інформацію, то аудитор, використовуючи цю інформацію, повинен добре знати ці правила. Він зобов'язаний не тільки розуміти бухгалтерський фінансовий і управлінський облік, а й бути компетентним у накопиченні й тлумаченні аудиторських свідчень, що й відрізняє аудитора від бухгалтера. Аудитор стикається з визначенням правильності процедури аудиту, розміру вибірки, хронометражу перевірок (тестів) і оцінки результатів.

4. Прийоми і способи економічного аналізу в контрольно-ревізійному процесі.

Фінансово-господарський контроль, як і будь-яка економічна наука, безпосередньо пов'язаний з економічним аналізом. Він використовує прийоми й способи цієї науки, спираючись на систему застосовуваних у ньому показників, порядок їх виміру, реєстрації й узагальнення. Для більш ефективного проведення ревізії фінансово-господарської діяльності підприємства ревізор повинен володіти методикою аналізу основних економічних показників, а саме: аналізу платоспроможності (ліквідності) підприємства, його фінансової сталості, витрат, прибутку й рентабельності, дебіторсько-кредиторської заборгованості, показників використання власного капіталу й ефективності інвестиційної діяльності тощо.

За допомогою прийомів і способів економічного аналізу здійснюються контроль за виконанням планових показників і виявленням не використаних резервів виробництва.

У процесі ревізії аналіз допомагає ревізору здійснити дійовий контролі», вивчити взаємозв'язок між окремими факторами й вплив кожного з них на кількісні та якісні показники, виявити резерви в діяльності підприємств, активно вплинути на поліпшення роботи підприємства.

Мета аналізу під час ревізії – не тільки з'ясування й вивчення причин і факторів, які вплинули на відхилення тих чи інших показників від норми і плану, а й виявлення слабких місць у роботі підприємства для наступної поглибленої перевірки.

Глибокий аналіз роботи підприємств є важливим засобом контролю за правильним, раціональним використанням матеріальних і фінансових ресурсів.

Економічний аналіз і комплексна ревізія перебувають у тісному взаємозв'язку, доповнюють одне одного.

Аналіз — це: розчленування (уявне або реальне) об'єкта на елементи; аналіз нерозривно пов'язаний з синтезом (з’єднанням елементів у єдине ціле); синонім наукового дослідження взагалі; у формальній логіці — уточнення логічної форми (структури) міркування.

У широкому розумінні аналіз — це спосіб пізнання предметів і явищ навколишнього середовища, що ґрунтується на розчленуванні на частини й вивченні їх у всій багатогранності зв'язків і залежностей.

За сучасних умов слід визначити загальнотеоретичний економічний аналіз, який вивчає економічні явища і процеси на макрорівні (тобто па рівні національної економіки та її окремих галузей) і конкретно-економічний аналіз на мікрорівні — аналіз господарської діяльності для вивчення економіки окремих підприємств.

Під час проведення комплексних ревізій широко використовують оперативний (ситуаційний) аналіз, який проводиться відразу після здійсненна господарських операцій. Його мета — оперативно виявити недоліки й видимати па господарські процеси. Важливість і застосування полигає в тому, що ринкова економіка характеризується динамічністю ситуації як щодо виробничої, комерційної, фінансової діяльності підприємства, так і щодо його зовнішнього середовища.

Для оцінювання діяльності підприємства за звітний період (місяць, квартал, рік) застосовують підсумковий (заключний) аналіз тобто діяльність підприємства вивчається комплексно й всебічно звітними даними за відповідний період. Цим забезпечується повна оцінка діяльності підприємства щодо використання наявних; можливостей. Оскільки оперативний і підсумковий види аналізу взаємопов'язані й доповнюють один одного. Вміле їх використання дає змогу не тільки оперативно ліквідувати недоліки в процесі виробництва, а й комплексно узагальнювати досягнення, результати діяльності за відповідні періоди га розробляти заходи для підвищення ефективності виробництва.

У своїй практичній діяльності ревізори використовують як внутрішньогосподарський аналіз (вивчають діяльність одного підприємства та його структурних підрозділів), так і міжгосподарський (порівнюють результати діяльності двох або більше підприємств), що дає змогу виявити передовий досвід, резерви, недоліки, об'єктивно оцінити діяльність підприємства.

За методикою вивчення об'єктів аналіз господарської діяльності буває порівняльним (порівнюють звітні дані з показниками поточного року, минулих років, передових підприємств), факторним (скерований на виявлення величини впливу факторів на приріст і рівень результативних показників) і діагностичним (спосіб встановлення характеру порушень нормального ходу економічних процесів на підставі типових ознак, характерних тільки для одного порушення). Володіння цим способом дає змогу ревізору швидко й достатньо точно встановити характер порушень без безпосередніх вимірювань. Наприклад, якщо темпи зростання валової продукції випереджають темпи зростання товарної продукції, то зростають лишки незавершеного виробництва.

У ревізії може бути використаний і маржинальний аналіз — метод оцінювання й обірунтування ефективності управлінських рішень у бізнесі на підставі причинно-наслідкового взаємозв'язку обсягу продажу, собівартості у прибутку й поділу затрат на постійні й змінні.

З використанням економіко-математичного аналізу ревізор вибирає найбільш оптимальний варіант вирішення економічного завдання, при цьому виявляються резерви підвищення ефективності виробництва за рахунок повнішого використання наявних ресурсів.

Детермінований аналіз застосовується для дослідження функціональних взаємозв’язків між факторними й результативними показниками.

Стохастичний аналіз (дисперсійний, кореляційний, компонентний та ін.) використовується для вивчення стохастичних залежностей між досліджуваними явищами і процесами господарської діяльності

Функціонально-вартісний аналіз — спосіб виявлення резервів, зорієнтований на оптимальні методи їх реалізації на всіх стадіях життєвого циклу виробу (науково-дослідні роботи, конструювання, виробництво, експлуатація тощо). Його призначення — виявити й попередити зайві затрати за рахунок ліквідації зайвих деталей, вузлів, заміни матеріалів тощо.

Крім того, розрізняють аналіз внутрішній і зовнішній, суцільний і вибірковий, комплексний і тематичний.

Всі вищевказані види аналізу господарської діяльності мають безпосереднє застосування в ревізіях і перевірках (рис. 1). Таким чином, аналіз господарської діяльності, як і. контроль та ревізія, є важливим елементом системи управління виробництвом, дійовим засобом виявлення внутрішньогосподарських резервів, основою розробки науково обґрунтованих планів і управлінських рішень.

ТАБЛИЦЯ  352

До основних засобів обробки економічної інформації н аналізі господарської діяльності належать: порівняння; приведення показників у порівняльний вигляд; відносних величин; середні величини; групування даних; балансовий метод; графічний метод; табличний метод.

Порівняння — один із способів, за допомогою яких людина почала розпізнавати навколишнє середовище. Цей спосіб аналізу широко застосовується у комплексній ревізії (порівнюють звітні дані з планом, з показниками попереднього періоду, з кращими або середніми даними тощо). Підкреслюючи важливість цього способу, можна послатись на приказку: "Все пізнається у порівнянні". Широкого поширення він набув у дослідженні економічних явищ. Кожний показник, кожна цифра, які використовуються для оцінки, контролю і прогнозу, мають значення тільки в порівнянні з іншими.

Назвемо найбільш типові ситуації використання порівняння: зіставлення планових і фактичних показників для оцінки виконання плану; зіставлення фактичних Показників з нормативними з метою контролю за затратами й впровадження ресурсозберігаючих технологій; порівняння фактичних показників із показниками минулих років для визначення тенденцій розвитку економічних процесів; порівняння показників досліджуваного підприємства із середніми показниками за галуззю з метою визначення становища підприємства на ринку серед інших підприємств цієї ж галузі або підгалузі; порівняння різних варіантів управлінських рішень з метою вибору найбільш оптимального з них.

Порівняння фактичних даних із плановими може бути використано й Для перевірки обґрунтованості планових показників. Зв'язок аналізу і ревізії проілюструємо прикладом.

Аналізом виконання плану роздрібного товарообороту за звітний період і в порівнянні з минулим було встановлено, що в цілому за звітний рік план товарообороту було виконано на 100,2 %, а в порівнянні з минулим він виріс на 4,6 %.

Однак у другому кварталі план товарообороту не було виконано (96,9%). Подальшим аналізом встановлено, що план роздрібного товарообороту розподілено за кварталами рівномірно з врахуванням виконання плану за минулий рік. Аналізом структури товарообороту виявлено, що в більшості магазинів залишки товарів більш як у два рази перевищували норматив. Із п'яти магазинів тільки два виконали річний план товарообороту, один із них - несвоєчасно й не повністю здавав виторг. Раптовою інвентаризацією в цьому магазині було виявлено велику нестачу.

Таким чином, аналізом товарообороту встановлено, що причиною неритмічного виконання плану є відсутність відповідного контролю за роботою окремих торговельних підприємств, за своєчасністю і повнотою здавання ними торговельного виторгу, допущення видатків нестач, наявність великих залишків залежалих товарів тощо.

Отже, аналізом виявлено недоліки в роботі торговельної фірми, тобто аналіз націлює ревізуючих на виявлення конкретних порушень недоліків, причин їх виникнення й винних у цьому осіб.

При завершенні ревізії аналіз стає одним із способів узагальнення результатів фінансово-господарської діяльності ревізованого підприємства.

Виявлені недоліки, порушення та інші зловживання мають бути згруповані за однорідними ознаками. Цифровий матеріал систематизують, узагальнюють в нагромаджу вальних відомостях, аналітичних таблицях, рисунках. На підставі узагальнених даних ревізор починає складання акта ревізії, висновків і пропозицій.

Слід врахувати, що якщо план з якого-небудь заходу не було виконано, то це можна розглядати як невикористаний резерв збільшення товарообороту, виробництва продукції тощо.

У практиці ревізійної роботи використовують порівняння із затвердженими нормативами (табл. 14.1).

Матеріальні затрати	Витрачання ресурсів	Відхилення від норми (±)
За нормами на фактичний обсяг	Фактично	Абсолютно Т	Відносно %
Сировина	950	970	+20	+2,1
Матеріали	1740	1690	–50	–2,9
Напівфабрикати	3780	3970	+190	+5
Паливо	2630	2640	+10	+0,4

Під час проведення аналізу слід забезпечити порівнянність показників, оскільки порівнювати можна тільки якісно однорідні величини. При цьому потрібно дотримуватися таких вимог єдності величин:

1.  обсягових, вартісних, якісних і структурних факторів;
2.  проміжків або моментів часу, за які були обчислені порівнювальні показники;
3.  методики вирахування показників і їх складу тощо.

Використовуючи спосіб приведення показників у порівняльний вигляд для нейтралізації впливу вартісного факторії слід фактичні обсяги випуску продукції виразити в плановій оцінці

∑(VФі × Цплі) і зіставити з плановим обсягом валової продукції за тією самою оцінкою ∑(Vплі × Цплі).

Таблиця 14.2 показує, що дійсний приріст обсягу виробництва валової продукції (В/Г) дорівнює;

ДВП= (4500 - 4210) : 4210 • 100 % == 6,89 %.

Вид продукції	План	Фактично	Фактичний обсяг за плановими цінами
Кількість	Ціна	Сума	Кількість	Ціна	Сума	Кількість	Ціна	Сума
А	30000	19,4	582	33000	20	660	33000	19,4	640,2
Б	10000	28,6	286	12000	29	348	12000	28,6	343,2
В	50000	17,8	890	53000	18	954	53000	17,8	943,4
Разом	-	-	4210	-	-	4900	-	-	4500

Однак, якщо визначити його без врахування різної вартісної оцінки, то одержимо завищений показник приросту валової продукції:

∆ВП = (4900 -4210) : 4210 • 100 % = 16,39 %.

Під час проведення ревізій ревізори в багатьох випадках використовують відносні і середні величини. Відносні показники відображають співвідношення величини одного явища з величиною якого-небудь іншого явища, або з величиною цього явища, але за інший час чи за іншим об'єктом (дані плану, базисного року, іншого підприємства тощо). Відносні показники вираховуються у коефіцієнтах (при базі 1) або у відсотках (при базі 100).

Для встановлення відносної величини виконання планового завдання слід віднести фактичний показник до планового й виразити у відсотках.

Для встановлення зміни показників за відповідний проміжок часу використовують відносні величини динаміки. У цьому разі їх обчислюють шляхом ділення величини показника поточного періоду на його рівень у попередньому періоді (році, кварталі, місяці), їх прийято називати темпами зростання чи приросту (виражаються переважно у відсотках або коефіцієнтах).

В аналізі господарської діяльності широко застосовуються способи групувань інформації — ділення маси сукупності об'єктів, що вивчаються, на якісно однорідні групи за відповідними ознаками. Групування даних дає змогу роз'яснити значення середніх величин, виявити взаємозв'язок між досліджуваними показниками.

Залежно від завдань використовуються типологічні, структурні й аналітичні групування. Групування витрат за функціями управління, місцями виникнення і центрами відповідальності також мають велике значення.

Структурні групування призначені для вивчення побудови показників, співвідношення в ній окремих частин. За допомогою таких групувань досліджують склад робітників за професіями, стажем роботи, віком, виконанням норм виробітку; за складом підприємств щодо ступеня виконання плану виробництва продукції, зниження її собівартості тощо.

Однією з характерних особливостей групувань є структурні групування під час аналізу зведеної звітності об'єднань, міністерств, тому що вони дають можливість виявити передові, середні й відсталі підприємства, визначити напрямки пошуку передового досвіду, прихованих резервів. В основному складанням таких групувань займаються міністерства і відомства та органи статистики. Щодо складності побудови розрізняють два типи групувань: прості й комбіновані.

За допомогою простих групувань вивчається взаємозв'язок між явищами, згрупованими за якою-небудь ознакою, а комбінованих – такий поділ досліджуваної сукупності здійснюють спочатку за однією ознакою, потім всередині кожної групи — за другою ознакою, тобто можуть бути побудовані дво-, трирівневі групування. Останні є трудомісткими і важко сприймаються.

Витрати виробництва можна згрупувати за шістьма ознаками: економічним змістом, способом деталізації, за однорідністю складу, періодичністю утворення, способом включення в собівартість і залежно від обсягу роботи.

Отже, правильне групування інформації дає змогу вивчати залежність між показниками, більш детально дослідити суть окремих господарсько-фінансових операцій, систематизувати їх за окремими ознаками. У процесі ревізії порушення групуються за галузями діяльності, видами господарських операцій (процесів), за матеріально відповідальними та іншими посадовими особами. Дані господарських порушень систематизуються в групувальних (нагромаджувальних) відомостях і додаються як підтверджуючий матеріал до основного акта ревізії.

Крім вищевказаних способів обробки економічної інформації в аналізі господарської діяльності, використовують балансовий спосіб. Він відображує співвідношення, пропорції двох груп взаємопов'язаних і урівноважених економічних показників, підсумки яких мають бути тотожні. Цей метод дуже поширений у практиці бухгалтерського фінансового обліку і планування. Разом з тим велику роль він відіграє в аналізі господарської діяльності, а разом з тим в ревізії. Ревізор зобов'язаний перевірити правильність складання балансів (звітів), балансову ув'язку окремих звітних даних, а також реальність всіх статей балансу. Таку перевірку здійснюють і аудитор, і експерт-бухгалтер.

Балансовий метод широко використовується під час аналізу забезпечення підприємства трудовими, фінансовими ресурсами, сировиною, паливом, матеріалами, основними фондами та в процесі, аналізу повноти їх використання.

Якщо, наприклад, хочуть визначити забезпеченість підприємства трудовими ресурсами, то складають баланс, у якому, з одного боку, показують потребу в трудових ресурсах, а з іншого — фактичну їх наявність.

Під час аналізу використання трудових ресурсів порівнюють можливий фонд робочого часу з фактичною кількістю відроблених годин, визначають причини понадпланових втрат робочого часу.

Для визначення забезпеченості тварин кормами складають кормовий баланс, де показують, з одного боку, планову потребу у фуражі, а з іншого — його фактичну наявнісго. Тачий кормовий баланс необхідно складати на кожну тваринну ферму.

Щоб визначити платоспроможність підприємства, слід скласти платіжний баланс, у якому співвідносять платіжні засоби з платіжними зобов'язаннями. Цей спосіб використовуєтеся під час перевірки правильності визначення впливу різних факторів на приріст величини результативного показника.

Під час складання товарного балансу використовують формулу:

Зп + Н=Р + В + Зк,

де Зп - залишок товарів на початок року;

Я — надходження товарів;

Р — продаж (реалізація) товарів;

В — інші витрати;

Зк, — залишок товарів на кінець року.

У практиці ревізійної роботи під час перевірки розрахунків з оплати праці (рахунок 66), зокрема операцій на рахунку 661 " Розрахунки за заробітною платою", ревізор зосереджує увагу та аналізі використання робочого часу, тому що ефективне його використання є одним із важливих резервів зростання продуктивності праці, що у свою чергу сприяє збільшенню обсягу випуску продукції без додаткових довгострокових вкладень капіталу (інвестицій).

При цьому аналіз використання робочого часу здійснюється у двох напрямках: виявлення втрат робочого часу; непродуктивне використання робочого часу.

Такий аналіз проводять за даними балансу робочого часу та оперативного табельного обліку.

Результати аналізу переважно відображають у аналітичних таблицях, які більш зручні й придатні для сприйняття.

Індексний метод заснований на відносних показниках динаміки, просторових порівнянь, виконання плану, що виражають відношення фактичного рівня показника у звітному періоді до його рівня в базисному періоді.

Спосіб ланцюгових підстановок дає змогу визначити вплив окремих факторів на зміну величини результативного показника шляхом поступової заміни базисної величини кожного факторного показника в обсязі результативного показника, які враховують зміну одного, двох, трьох і більше факторів, припускаючи, що інші не змінюються. Порівняння величини результативного показника до і після зміни рівня того чи іншого фактора дає змогу елімінувати вплив усіх факторів, крім одного, і визначити вплив останнього на приріст результативного показника.

Вивчення й засвоєння методики економічного аналізу вкрай необхідні сьогодні, коли поняття "економічна злочинність" стало одним із центральних кримінологічних понять. Значною мірою результативність боротьби зі злочинністю в економічній сфері залежить від наявності й обґрунтованості методики розслідування сучасних економічних злочинів.

Необхідну допомогу практичним працівникам у боротьбі з економічною злочинністю має надати наука. У зв'язку з цим завдання оволодіння прийомами й методами економічного аналізу економістами, бухгалтерами, ревізорами, податківцями, юристами, працівниками правоохоронних органів набуває особливої актуальності. Суттєві упущення в правовому регулюванні суспільних відносин, особливо економічних, сприяють розширенню протиправних дій у кредитно-фінансовій, банківській системах, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, приватизації, нових економічних структурах.

Проникаючи в економіку, злочинність перешкоджає розвитку виробництва, відвертає інвестиційні й валютні цінності, стимулює інфляційні процеси, позбавляє держбюджет істотної частини доходів, утруднює виконання програм соціальної допомоги населенню й, таким чином, загострює всі економічні проблеми.

Сьогодні економічні злочини суттєво відрізняються від злочинів, характерних для минулого. Якщо раніше економічні злочини за способом здійснення були достатньо простими: крадіжки шляхом розтрати, оплата фактично невиконаних робіт, включення у відомість на оплату праці вигаданих осіб, приписки, спекуляція тощо, то тепер вони стали набагато складнішими і завдають значної шкоди економіці. Тому за результатами економічного аналізу необхідно не тільки об'єктивно оцінити фінансово-господарську діяльність підприємства, стан збереження майна, а й сформулювати основні напрямки щодо перевірки і конкретизації даних.

1. Об образовании обучающиеся делятся на следующие категории- 1 воспитанники лица осваивающие основную
2. 13 РЕФЕРАТ дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата медичних наук
3. Финансы, финансовые обращения и кредиты
4. Развитие понятий о химическом производстве в процессе изучения курса органической химии в средней школе
5. Региональная политика регулирования уровня жизни населения в условиях постсоветской трансформации общества
6. Завод по производству воздушной строительной извести
7. Бухгалтерский отчет об учебной практике
8. Контрол Дейта может снабдить имеющейся основной информацией своих менеджеров отделов производства марке.html
9. вариантам Фамилии студентов начинающиеся на буквы А до Д выполняют-
10. Лабораторная работа 7 Тема- Исследование свойств монотонности функции в среде Mtlb
11. МЕРТВЫЕ И ЖИВЫЕ В ПОЭМЕ Н
12. Аудит в ринковій економічній системі
13. ТЕМАТИЧНОГО МОДЕЛЮВАННЯ НЕЛІНІЙНИХ НЕСТАЦІОНАРНИХ СИСТЕМ ДЛЯ ЗАДАЧ ОЦІНКИ ЇХ СТІЙКОСТІ ТА ЧУТЛИВОСТІ В ПРОС
14. мучил людей Сократ выбирал известного политического деятеля или просто известного человека после того ка
15. Иван Флягин ’ правдоискатель земли русской (по повести Н. С. Лескова «Очарованный странник»
16. Реферат- Основы медицинского страхования
17. Анализ безубыточного объема продаж и зоны безубыточности предприятия в системе принятия управленческих решений (на примере СПК Звениговский)
18.  ознайомитись зі структурою фінансового управління роботою Управління та його відділів
19. Эврика Россия Краснодарский край Научноисследовательская работа Компьютер друг или враг
20. контрольная работа экзамен Краткое содержание курса- Цель курса изучение сущности и форм проявления.html

Материалы собраны группой SamZan и находятся в свободном доступе