Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
ФИНАНСОВЫЙ БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ
Бухгалтерский учёт как учебная дисциплина включает три раздела:
1) теорию бухгалтерского учета;
2) финансовый учёт;
3) управленческий учёт.
Теория бухгалтерского учёта изучает методологические основы организации: объекты, методы, технику и формы счётного дела.
Финансовый учёт «отвечает» за методологию учёта конкретных видов имущества и обязательств. На его основе формируется бухгалтерская отчётность, открытая для внешних пользователей: акционеров, партнёров, банков, государственных органов.
Управленческий учёт развивает методы сбора информации о производственном процессе и сопровождающих его издержках. Его пользователями являются менеджеры организации.
Финансовый учёт в отличие от управленческого:
является обязательным;
регулируется государством на законодательном и нормативном уровнях;
открыт для внешних пользователей;
использует двойную запись;
группирует затраты по элементам (управленческий – по статьям).
Памятка бухгалтеру
Организуя конкретный вид учёта на практике, я задам себе ряд вопросов:
ТЕМА 1. УЧЁТ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ И РАСЧЁТОВ
1.1. Учёт операций по кассе
|
Объект учёта |
Наличные денежные средства (ДС) в кассе организации. |
|
Нормативная база |
Положение ЦБ «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации» N 373-П от 12.10.2011г. |
|
Синтетический счёт |
50 «Касса», активный, инвентарный Рекомендуются субсчета: 50-1 «Касса организации» 50-2 «Операционная касса» 50-3 «Денежные документы». Если организация использует наличную иностранную валюту, то необходимо выделить субсчёт «Касса в инвалюте». |
|
Аналитический учёт |
организуется на валютном субсчёте – по видам валют |
Рассмотрим основные хозяйственные операции, связанные с движением наличных денег в кассе в теоретической модели счёта 50 (рис. 1).
|
№ 50 Касса |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – остаток наличных ДС в кассе |
– Выдача ДС из кассы: Д51 К50 – взнос ДС на расчётный счёт Д70 К50 – выдача зарплаты Д71 К50 – под отчёт Д60 К50 – оплата поставщику Д57 К50 – инкассатору … |
|
+ Поступление ДС в кассу: Д50 К51 – с расчётного счёта Д50 К71 – от подотчётных лиц Д50 К62 – от покупателей Д50 К57 – от инкассатора … |
Рис. 1
Оформление документов и учётных регистров
Таблица 1
|
Первичные документы: |
Обстоятельства оформления |
|
|
Приходный кассовый ордер |
0310001 |
при поступлении ДС в кассу |
|
Расходный кассовый ордер |
0310002 |
при выдаче ДС из кассы |
|
Учётные регистры: |
||
|
Кассовая книга |
0310004 |
при выписке приходных и расходных ордеров |
|
Книга учёта принятых и выданных денежных средств |
0310005 |
при передаче денег между старшим кассиром и кассирами |
|
Отчёты |
||
|
Приложение к балансу: Отчёт о движении денежных средств Бухгалтерский баланс Актив, разд. II, ст. «Денежные средства» |
Порядок учёта кассы
Касса организации – это определённое руководителем место для приёма, хранения и выдачи наличных денег. Менеджмент организации самостоятельно разрабатывает меры по обеспечению сохранности денег в кассе и при их транспортировке.
Материальную ответственность за сохранность наличных денег несёт кассир. Если кассиров несколько, назначается старший. На малых предприятиях, не имеющих в штате кассира, обязанности его может выполнять главный бухгалтер, другой работник или сам руководитель. Кассир должен иметь образцы подписей уполномоченных лиц.
Лимит наличных в кассе. На конец рабочего дня после выведения остатка в кассовой книге организация может иметь в своей кассе наличные деньги в пределах установленной суммы ‒ лимита.
Лимит устанавливает сама организация (а не обслуживающий банк, как ранее), о чём руководитель издаёт распорядительный документ (приказ). Бухгалтер обязан рассчитать лимит по формуле в зависимости от объёма выручки наличными (либо расхода наличных средств) V за расчётный период P (до 92-х дней) и периода сдачи наличности в банк Nc (не более 7-и дней):
Денежные средства сверх лимита должны храниться на расчётных счетах в банках. Сверх установленного лимита деньги могут храниться в кассе только в течение 5-и дней, предусмотренных для выдачи зарплаты и в выходные (праздничные) дни, если организация совершает кассовые операции.
Лимит расчётов наличными. Организации могут рассчитываться между собой наличными, если сумма сделки не превышает 100 000 руб. Расчёты между организациями свыше этой суммы должны производиться только в безналичном порядке.
За расчёты наличными сверх установленного лимита, за накопление в кассе наличных денег сверх лимита предусмотрен штраф от 40 000 до 50 000 руб., административный штраф с руководителя – от 4 000 до 5 000 руб.
Приём и выдача денег по кассовым ордерам производится в день их составления.
Кассовые документы могут оформляться вручную или распечатываться на компьютере.
Внесение исправлений в кассовые документы не допускается.
Все кассовые ордера после их исполнения гасятся специальными штампами организации (например, «Получено» и «Оплачено»).
Учёт движения денег кассир ведёт в кассовой книге, которая может быть исполнена как в ручном, так и в электронном варианте. В конце рабочего дня кассир подсчитывает итоги по приходу и расходу денег, выводит остаток и передаёт в бухгалтерию вместе с кассовыми ордерами для контроля.
При учёте вручную листы кассовой книги брошюруют и нумеруют до начала записей. Заверительную надпись о количестве листов кассовой книги подписывает руководитель и главный бухгалтер, скрепляя оттиском печати.
Если кассовая книга ведётся в электронном виде, то следует обеспечить сохранность её данных на электронном носителе, и исключить возможность несанкционированного изменения данных. Лист кассовой книги распечатывается в конце рабочего дня в двух экземплярах. Нумерация листов осуществляется автоматически с начала года. Распечатанные листы необходимо подобрать в хронологической последовательности и брошюровать по мере необходимости, но не реже одного раза в календарный год.
Приём наличных денег организациями при расчетах с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин (ККМ).
Периодичность инвентаризация кассы устанавливает руководитель организации, закрепляя в учётной политике.
1.2. Учёт расчётов с подотчётными лицами
Подотчётные лица – это работники организации, которые получают авансом наличные деньги из кассы (или безналичные на корпоративную или личную карты) на предстоящие хозяйственные или командировочные расходы с условием предоставления отчёта об их использовании.
|
Объект учёта |
суммы задолженности (дебиторской или кредиторской) между подотчётными лицами и организацией |
|
Нормативная база |
Положение ЦБ «О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации» N 373-П от 12.10.2011г. Постановление Правительства РФ от 13.10.2008 г. N 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки». Положение ЦБ «О порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществлении расчётов по операциям, совершаемым с их использованием» (утверждено 09.04.98 № 23-П, ред. от 29.11.2000). |
|
Синтетический счёт |
71 «Расчёты с подотчётными лицами», активно-пассивный. Счёт 71 работает в активном режиме, если формируется дебиторская задолженность подотчётного лица перед организацией (ДЗ). Этот же счёт работает в пассивном ключе, когда объектом учёта является кредиторская задолженность организации перед подотчётным лицом (КЗ). Такая ситуация возникает при перерасходе подотчётным лицом суммы аванса. Предпочтительным является активное состояние счета. Счёт 71 может иметь двойное (дебетово-кредитовое) сальдо. |
|
Аналитический учёт |
ведётся по каждому подотчётному лицу и по каждой подотчётной сумме |
Синтетический учёт с участием счёта 71:
|
№ 71 Расчёты с подотчётными лицами |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – ДЗ подотчётных лиц перед организацией |
Сн – задолженность организации перед подотчётными лицами |
|
+ А: Образование ДЗ подотчётного лица: Д71 К50 – при выдаче аванса из кассы под отчёт Д71 К51 – при перечислении аванса на личную карту Д71 К55 – при расходовании аванса с корпоративной карты … |
– Погашение ДЗ подотчётного лица: 1) при утверждении авансового отчёта расходы подотчётного лица относятся: • Д26 К71 – на общехозяйственные расходы • Д44 К71 – на расходы по продаже • Д10 К71 – на покупку материалов 2) Д50 К71 – возврат в кассу остатков подотчётных сумм … |
|
– П: Погашение КЗ организации |
+ Образование КЗ организации |
Рис. 2
Оформление документов
Таблица 2
|
Первичные документы |
Обстоятельства оформления |
|
|
Расходный кассовый ордер |
0310002 |
При выдаче аванса из кассы |
|
Авансовый отчёт + оправдательные документы |
АО–1 |
При завершении хозяйственного мероприятия |
|
Отчёты |
||
|
Бухгалтерский баланс: Актив, разд.II ст. «Дебиторская задолженность» Пассив, разд.V, ст. «Кредиторская задолженность» |
Порядок учёта расчётов с подотчётными лицами
Денежные средства на хозяйственные или командировочные расходы в современной деловой практике могут предоставляться как наличными, так и в безналичной форме.
Выдачу наличных денег бухгалтер оформляет расходным кассовым ордером по письменному заявлению подотчётного лица. Заявление, составленное в произвольной форме, должно содержать собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и сроке, на который они выдаются, а также подпись и дату.
Служебная командировка подотчётного лица оформляется приказом руководителя и командировочным удостоверением.
В настоящее время получила широкое распространение безналичная форма выдачи денег под отчёт перечислением их на личную или корпоративную банковскую карту работника. Эта практика имеет ряд преимуществ по сравнению с традиционным способом через кассу.
Подотчётное лицо обязано в срок, не превышающий трёх рабочих дней после исполнения мероприятия, или со дня выхода на работу предъявить в бухгалтерию авансовый отчёт, приложив к нему все документы, подтверждающие произведённые расходы. Правильность отчёта проверяет бухгалтер, после чего его утверждает руководитель. Утверждённый авансовый отчёт – основание для бухгалтера погасить дебиторскую задолженность подотчётного лица и принять потраченные им суммы на расходы либо другие активы организации.
Авансовый отчёт составляют по стандартной форме (АО-1), он предусматривает следующие виды расходов (оправдательных документов):
проезд в оба конца ‒ на основании билетов;
суточные /питание/ ‒ по условиям коллективного договора;
квартирные /проживание/ ‒ на основании квитанций гостиниц;
прочие расходы – на основании товарных чеков, квитанций и т.п.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором (ст. 168 Трудового кодекса РФ).
С 01.01. 2009 г. суточные или полевое довольствие учитываются при налогообложении прибыли без ограничения – не нормируются. В целях налогообложения доходов физических лиц существуют ограничения. НДФЛ не облагаются суточные:
не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории РФ;
не более 2 500 руб. за каждый день нахождения в заграничной командировке.
Если произошли расходы сверх установленных ограничений, то руководитель может их утвердить, и они будут отнесены на расходы организации, но для целей НДФЛ к учёту будут приняты лишь нормативные затраты.
Выдача наличных денег под отчёт проводится при условии полного погашения подотчётным лицом задолженности по ранее полученной под отчёт сумме.
1.3. Учет операций по расчётному счёту
|
Объект учёта |
безналичные денежные средства на расчётных счетах организации |
|
Нормативная база |
«Положение о безналичных расчётах в РФ» N 2-П от 03.10.2002г. (ред. 2008 г.). ФЗ «Об электронной цифровой подписи» от 10.01.2002 г. (ред. 2007 г.) |
|
Синтетический счёт |
51 «Расчётные счета», активный, инвентарный. При наличии расчётных счетов в различных банках к счёту 51 открываются соответствующие субсчета. |
|
Аналитический учёт |
Ведётся по каждому подотчётному лицу и по каждой подотчётной сумме |
Синтетический учёт с участием счёта 51:
|
№ 51 «Расчётный счёт» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – свободный остаток ДС в рублях на счетах в банках |
– Списание денежных средств: Д50 К51 – в кассу Д70 К51 – перечисление зарплаты на лицевые счета Д68 К51 – налоги в бюджет Д69 К51 – в фонды социального страхования Д66(67) К51 – погашение кредита Д76 К51 – разным контрагентам … |
|
+ Зачисление денежных средств: Д51 К50 – из кассы Д51 К62 – от покупателя Д51 К90 - выручка продаж Д51 К66 (67) – ссуда банка Д51 К75 – от учредителей Д51 К76 – от разных контрагентов … |
Оформление документов и учётных регистров:
Таблица 3
|
Документы |
Обстоятельства оформления |
|
Денежный чек |
при получении наличных ДС в банке с расчётного счёта |
|
Объявление на взнос наличными |
при взносе наличных ДС на расчётный счёт в банк |
|
Платёжные документы: а) платежные поручения; б) аккредитивы; в) чеки; г) платежные требования; д) инкассовые поручения. |
при зачислении или списании сумм по расчетам с контрагентами |
|
Учётные регистры: Выписка банка |
|
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (Актив, разд. II, ст. «Денежные средства») |
Порядок учёта операций по расчётному счёту
Организации самостоятельно выбирают банки для кредитно-расчетного обслуживания. Современное экономическое законодательство позволяет иметь сколько угодно расчётных счетов. Об открытии счета в течение 10 дней необходимо уведомить налоговую инспекцию. Кредиты могут быть предоставлены одновременно несколькими банками с учётом существующих обременений и кредитной истории клиента.
Для открытия расчётного счёта следует представить в банк следующие документы:
1. заявление на открытие счета;
2. свидетельство о государственной регистрации;
3. учредительные документы;
4. лицензию на право осуществления деятельности;
5. карточку с образцами подписей и оттиском печати;
6. свидетельство о постановке на налоговый учёт.
Образцы подписей лиц, которые подписывают денежные документы, нужны банку для уверенности в достоверности операций. Первая подпись принадлежит руководителю, вторая – главному бухгалтеру.
Представители организации и банка подписывают договор на банковское обслуживание, расчётному счету присваивают номер. Банк открывает лицевой счёт для учёта движения денежных средств организации. Банк периодически информирует клиента о состоянии его расчётного счёта, высылая ему специальный документ – выписку.
Выписка банка – это второй экземпляр лицевого счёта, который банк представляет клиенту.
В выписке содержится следующая информация: 1) дата выписки; 2) остаток денег на счёте на дату предыдущей выписки; 3) суммы зачисленные на счёт; 4) суммы списанные со счёта; 5) остаток на дату выписки.
К выписке банка прилагаются все оправдательные документы, на основании которых зачислены или списаны денежные средства. Все приложенные к выписке документы гасятся штампом «погашено».
Выписку банка бухгалтер должен обработать, то есть подобрать по порядку оправдательные документы, проставить на полях корреспондирующие счета. При этом следует помнить об одной важной особенности: для организации денежные средства на её расчётном счете – это активы (способ размещения её ресурсов), а для банка привлечённые денежные средства клиента – это пассивы (источник поступления ресурсов). Поскольку выписку формирует банк, то поступление денег клиента отражается по кредиту, а списание по дебету. Помня об этом обстоятельстве, бухгалтер должен мысленно дебет и кредит в выписке поменять местами: то есть дебет понимать как списание денег, а кредит – как поступление.
Выдача денег и безналичное их перечисление, как правило, осуществляется на основании приказа организации-владельца счета или с его согласия, которое называется акцептом.
Акцепт (лат. acceptus ‒ принятый) ‒ это согласие владельца счёта оплатить поступившие в его адрес счета. Акцепт может быть выражен:
печатью и двумя подписями на платежном документе;
электронной цифровой подписью (ЭЦП).
В соответствии с ФЗ «Об электронной цифровой подписи» платежные документы можно составлять и отправлять в банк в электронном виде. ЭЦП – это уникальная последовательность символов, доступная исключительно владельцу сертификата. ЭЦП равнозначна собственноручной подписи клиента. Система электронных платежей, безусловно, очень облегчает трудоемкость платёжных операций и экономит время бухгалтера, однако её применение в малом бизнесе с ограниченным количеством операций часто нецелесообразно. Потенциальным риском такой системы остаётся электронное мошенничество.
Итак, в общем случае банк не имеет права списать деньги со счёта организации без согласия клиента. Но в особых случаях банк принудительно списывает денежные средства со счёта – в порядке безакцептного платежа. Без акцепта подлежат списанию с расчётного счета:
по представлению налоговой инспекции – просроченные суммы налогов;
по приказу Госарбитража – суммы удовлетворённых исков;
по инициативе банка – проценты за пользование кредитом.
Для закрытия расчётного счёта достаточно представить в банк заявление произвольной формы.
1.4. Учёт операций по валютному счёту
|
Объект учёта |
безналичные денежные средства в иностранной валюте |
|
Нормативная база |
ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10.2.2003 г. (ред. 2008 г.) ПБУ–3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» |
|
Синтетический счёт |
Для синтетического учёта иностранной валюты в плане счетов предусмотрен счёт 52 «Валютные счета». К нему рекомендовано открывать субсчета: «Валютные счета в России» «Валютные счета за рубежом» |
|
Аналитический учёт |
по каждому открытому валютному счёту; по видам валют |
Порядок учёта валютных операций
Валютные операции ‒ это сделки, предметом которых являются объекты, оцененные в валюте: расчёты по экспортно-импортным операциям, обмен: покупка и продажа валюты, валютные кредиты.
Операции с иностранной валютой могут осуществлять любые организации. Для этого необходимо открыть в уполномоченном банке валютный счёт. Уполномоченный банк – это банк, получивший разрешение (лицензию) от ЦБ России на совершение операций в иностранной валюте.
Организации имеют право открывать валютные счета за пределами России.
С 2006 г. Центробанк РФ досрочно снял почти все ограничения, связанные с валютой, что по формальным признакам придало рублю статус свободно конвертируемой валюты и значительно облегчило бухгалтерский учёт операций с валютой.
Организации могут покупать и продавать иностранную валюту за рубли. Покупка и продажа, как правило, осуществляется через уполномоченный банк. Просьба организации к банку оформляется заявкой на покупку (продажу) валюты.
Любая операция в иностранной валюте должна иметь двойную денежную оценку: в рублях и в инвалюте. При этом иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ.
Важным моментом при учёте валютных операций является разница между рублёвой оценкой иностранной валюты. Она может возникнуть по двум причинам:
Курсовая разница и финансовый результат подлежат учёту как прочие доходы или расходы.
Продажа и покупка валюты отражаются с участием счета 57 «Переводы в пути».
Курсовые разницы и финансовые результаты от покупки/продажи отражаются с участием счёта 91 «Прочие доходы и расходы».
Рассмотрим синтетический учёт с участием счёта 52.
|
№ 52 «Валютные счета» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – остаток безналичных ДС в иностранной валюте |
– Списание ДС: |
|
+ Зачисление ДС: |
|
|
Д52 К50 – из кассы Д52 К62 – от иностранного покупателя Д52 К66, 67 – кредиты полученные Д52 К57 – при покупке валюты Д52 К91-1 – положительная курсовая разница … |
Д50 К52 – в кассу Д60 К52 – иностранному поставщику Д66,67 К52 – возврат кредитов Д57 К52 – при продаже валюты Д91-2 К52 – отрицательная курсовая разница … |
Рис. 3
Пример 1. Продажа валюты
Курс ЦБ – 30 руб. за 1долл.
Продано 20 долл. по рыночному курсу 31 руб. за 1долл.
Проводки:
Дт 57 Кт 52 – 600 (20*30)
Дт 51 Кт 57 – 620 (20*31)
Дт 57 Кт 91-1 – 20
|
№ 57 «Переводы в пути» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
600 |
620 |
|
20 |
20 (положительный ФР) |
|
0 |
0 |
Рис. 4
Оформление документов и учётных регистров
Таблица 4
|
Документы |
Обстоятельства оформления |
|
Денежный чек |
при получении наличных ДС в банке с валютного счета |
|
Объявление на взнос наличными |
при взносе ДС наличными на валютный счет в банке |
|
Платежные документы: платежное поручение, платежное требование |
при зачислении или списании сумм по расчетам с контрагентами |
|
Заявление на покупку / продажу валюты |
при покупке /продаже валюты |
|
Учётный регистр Выписка банка |
периодически представляется банком для информирования клиента о состоянии валютного счета |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (Актив, разд. II, ст. «Денежные средства») |
1.5. Учет финансовых вложений
|
Объект учёта |
финансовые вложения, то есть: ценные бумаги других организаций: акции, долговые бумаги (облигации и векселя, в которых дата погашения и стоимость определены); государственные и муниципальные ценные бумаги; инвестиции в уставные капиталы других организаций; суммы предоставленных займов другим организациям; депозитные вклады в кредитных организациях; дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки прав требования; вклады по договору простого товарищества и др. |
|
Нормативная база |
ПБУ-19/02 «Учёт финансовых вложений» |
|
Синтетический счёт |
Для синтетического учета финансовых вложений используют счет 58 «Финансовые вложения». Рекомендуются субсчета: 58-1 «Паи и акции» (вклады в уставные капиталы, акции) 58-2 «Долговые ценные бумаги» (облигации, депозитные и сберегательные сертификаты) 58-3 «Предоставленные займы» 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» |
|
Единица учёта |
Выбирается организацией самостоятельно. В качестве единицы учёта могут быть избраны: партия, серия, договор и т.п. |
|
Аналитический учёт |
по видам финансовых вложений (паи, акции, облигации, займы, вклады); по контрагентам (компаниям, чьи бумаги приобретаются). |
Принятие к учёту финансовых вложений
Для принятия к учету актива в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение следующих условий:
наличие надлежаще оформленных документов;
переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риски изменения цены, неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);
способность приносить экономические выгоды (проценты, дивиденды, прирост стоимости).
К финансовым вложениям не относят: собственные акции, выкупленные у акционеров, векселя выданные продавцу, драгоценные металлы, ювелирные изделия, вложения в недвижимое имущество.
Финансовые вложения подразделяются на долгосрочные (свыше 12 мес.) и краткосрочные (до 12 мес.).
Оценка финансовых вложений
При учете любых объектов кроме денежных средств возникает проблема их денежной оценки.
Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, то есть по сумме фактических затрат на их приобретение. К таким затратам относят суммы, уплаченные продавцу, консультантам, посредникам.
Для последующей оценки финансовые вложения подразделяются на две группы:
Финансовые вложения первой группы отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости путем корректировки их оценки на предыдущую отчётную дату. Корректировку организация может производить ежемесячно или ежеквартально.
Финансовые вложения второй группы подлежат отражению на отчетную дату по их первоначальной стоимости.
Выбытие финансовых вложений имеет место в случаях погашения, продажи, дарения (стоимостью не выше 3 000 руб. для коммерческих организаций), передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций, передачи в счёт вклада по договору простого товарищества и пр.
При выбытии вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, их оценивают одним из следующих способов:
по первоначальной стоимости каждой единицы финансовых вложений;
по средней первоначальной стоимости;
по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).
|
№ 58 Финансовые вложения |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – |
– Выбытие финансовых вложений: Д91-2 К58 – списание балансовой стоимости при продаже (погашении) ценных бумаг Д51,52 К 58 – возврат займов |
|
+ Приобретение объектов финансовых вложений: Д58 К51,52 – при оплате с расчётного/валютного счёта; Д58 К76 – за счёт ранее внесенного аванса (ДЗ) Д58 К75 – в счёт вклада в уставный капитал Д58 К 01 (10, 51…) - внесён вклад в простое товарищество основными средствами (материалами, денежными средствами…) Д58 К98 – при безвозмездном поступлении Д58 К 91-1 – при дооценке |
Рис. 6
Расчёты по дивидендам:
Д 76 К 91-1 – начислены дивиденды по акциям, принадлежащим организации
Д51 К 76 – получены дивиденды на расчётный счёт
Продажа ценных бумаг:
Д91-2 К 58 – расход на величину фактической стоимости объекта ФВ
Д 76(51) К 91-1 – доход на величину выручки от продаж
Операции по продаже ценных бумаг НДС не облагаются.
Оформление документов и учетных регистров
Таблица 5
|
Документы |
Обстоятельства оформления |
|
Договор купли-продажи Акт приёмки-передачи сертификата |
для документарных ценных бумаг, условия выпуска которых предполагают возможность выдачи владельцу бумажного документа – сертификата. |
|
Выписка по лицевому счёту |
при учёте ценных бумаг в системе ведения реестра |
|
Договор займа |
для предоставленных займов |
|
Учётные регистры: Книга учета ценных бумаг |
|
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (Актив, разд. I, ст. «Финансовые вложения», разд. II, ст. «Финансовые вложения») |
Все ценные бумаги должны регистрироваться в Книге ценных бумаг – пронумерованной, прошнурованной, скрепленной печатью и подписями.
1.6. Учет расчётов по товарным операциям
Объекты учёта – суммы денежной или товарной задолженности между субъектами.
Все расчёты для целей бухгалтерского учета можно классифицировать по следующим основаниям (табл.6):
Таблица 6
Виды расчетов в бухгалтерском учете
|
по содержанию |
по местонахождению |
по форме |
|
по товарным операциям (связаны с движением ТМЦ, услуг, работ); по нетоварным операциям (связаны только с движением денежных средств) |
местные (в пределах одного банка); одногородние (в пределах одного населенного пункта); иногородние (контрагенты из разных населенных пунктов). |
расчеты наличными; расчеты безналичными; взаимозачёт |
В хозяйственной жизни коммерческой организации важную роль играют безналичные расчеты по товарным операциям между поставщиком и покупателем (заказчиком).
Нормативная база учета:
Положение о безналичных расчетах в РФ N 2-П (утверждено ЦБ от 03.10.2002г. , ред. 2008 г.).
Виды безналичных расчётов
Формы безналичных расчетов партнеры избирают самостоятельно и предусматриваются в договорах заключенных с банком. Банки не вмешиваются в договорные отношения клиентов.
Существуют следующие 4 основные формы безналичных расчетов:
А) расчёты платежными поручениями;
Б) расчёты по инкассо.
В) расчёты по аккредитиву;
Г) расчёты чеками.
Наиболее используемой в настоящее время является форма расчётов платежными поручениями (свыше 75 % всех операций). Расчёты чеками практически не используются по причине слабой надежности платежного документа.
Рассмотрим формы безналичных расчетов для товарных операций. Изучая их, обратите внимание на несколько моментов:
кто из партнеров (поставщик или покупатель) является инициатором расчетов – кто оформляет платежный документ?
для кого из партнеров данная форма расчетов предпочтительней?
насколько оперативно происходят расчеты с использованием данной формы?
1. Расчёты платёжными поручениями.
Платёжное поручение – документ, в котором владелец счёта поручает своему банку перечислить средства с его расчётного счёта получателю
Расчёты платежными поручениями используются при всех нетоварных операциях (перечисление налогов, страховых взносов и т.п.). Эта форма обслуживает товарные операции, как правило, в случае предварительной оплаты продукции. Рассмотрим последовательность действий партнёров при выборе данной формы расчетов для товарных операций (рис.). Платёжное поручение оформляет и сдаёт в свой банк покупатель.
Рис. Расчёты платёжными поручениями
Оно действительно в течение 10-ти дней с момента выписки. Банк может принять платёжное поручение только при наличии денежных средств на расчётном счёте клиента.
Преимущества и недостатки расчётов платёжными поручениями:
«+» гарантирует оплату поставщику;
«–» создаёт риски несвоевременной поставки для покупателя, отвлекает средства из оборота до получения товара.
2. Расчёты по инкассо
Инкассо – это банковская операция, при которой банк по поручению клиента требует платежа от его кредитора. Расчёты по инкассо осуществляются либо на основе платёжных требований (с акцептом или без акцепта), либо инкассовых поручений, оплата которых производится в бесспорном порядке (без акцепта).
Платёжное требование – документ, выражающий требование банка к плательщику оплатить счета его клиента.
Рис. Расчёты платежными требованиями
Поставщик отгружает товар покупателю (1), выписывает и сдаёт в свой банк платёжное требование (2), которое препровождается в банк покупателя (3). Покупатель получает товар и требование (4) и принимает решение относительно его акцепта – согласия на оплату (5). При положительном решении вопроса банк плательщика списывает с расчётного счёта клиента указанную сумму (6). Документы пересылают в банк поставщика для зачисления платежа. Поставщик получает выписку банка с приложенным экземпляром платёжного требования.
Покупатель, получивший платёжное требование, имеет право принять одно из трёх вариантов решений: 1) полностью акцептовать платёжный документ; 2) заявить частичный отказ от акцепта, 3) заявить полный отказ от акцепта.
При недостаточности средств на счёте клиента-покупателя платёжное требование в банке помещают в картотеку «Расчетные документы, не оплаченные в срок».
Сильные и слабые стороны данной формы:
«+» гарантирует покупателю поставку продукции в соответствии с договором;
«–» создаёт риски несвоевременной оплаты для поставщика, повышает трудоёмкость документооборота за счёт «двойного пробега» платёжного требования.
3. Расчёты аккредитивами
Аккредитив – это операция, при которой банк покупателя поручает банку поставщика зарезервировать на специальном счёте сумму для немедленной оплаты её после отгрузки продукции поставщиком.
Аккредитивная форма используется, как правило, при иногородних поставках продукции, когда поставщик и покупатель не имеют уверенности в обязательности партнёра.
Рис. Расчёты аккредитивами
Покупатель представляет в свой банк заявление об открытии аккредитива (1). Банк покупателя перечисляет в банк поставщика и резервирует (депонирует) там сумму на специальном аккредитивном счёте (2). Отгрузив товар (4), поставщик и сдаёт в свой банк отгрузочные документы (5), только после этого сумма зачисляется с его аккредитивного счёта на расчётный счёт. Если аккредитив не использован полностью, его остаток перечисляется на расчётный счет.
«+» гарантирует поставщику оплату, покупателю – продукцию;
«–» длительность расчётного периода.
Синтетический учёт аккредитивов ведётся на счёте 55 «Специальные счета в банке», активном.
|
№ 55 -1 Аккредитивы |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – |
– Использование аккредитива: Д 60 К 55 – использование аккредитива на оплату поставщику Д 51К 55 - возврат неиспользованной части аккредитива на расчётный счёт |
|
+ Открытие аккредитива: Д55 К51 – за счёт средств расчётного счёта Д55 К66 – за счёт кредита |
4. Расчёты расчётными чеками (не путать с денежным чеком!)
Расчётный чек – это документ, содержащий указание банку перечислить со счёта чекодателя на счёт предъявителя чека определённую сумму.
Рис. Расчёты чеками
При расчётах чеками клиент приобретает в банке лимитированную чековую книжку. При этом на расчётном счёте бронируется часть денежных средств в размере лимита для оплаты чеком. Срок действия лимитированной книжки – 3 месяца. В момент покупки товара покупатель рассчитывается с поставщиком чеком (1). Чеки, полученные поставщиком в качестве платежа, должны быть сданы в банк (2) не позже трех дней после их выписки вместе с реестром чеков.
Дальнейшая последовательность расчётов показана на рис.
Синтетический учёт движения денежных средств чековой книжки ведётся на счёте 55 «Специальные счета в банке». Субсчёт 55-2 «Чековые книжки», активный, инвентарный.
Проводки:
Открытие аккредитива, получение чековой книжки:
Д55-2 К51 – за счет средств расчётного счёта
Д55-2 К66 – за счёт кредита
Оплата поставщику чеком:
Д 60 К 55-2
«+» – оперативность расчётов
«–» – слабая защита чека от фальсификации.
Расчёты корпоративными картами.
При выдаче организации корпоративной карты банк открывает для неё специальный карточный счёт. Такой счёт может быть один, а корпоративных карт несколько. Корпоративная карта должна быть именной, она заводится на имя материально-ответственного лица организации. На карточном счёте может быть любая сумма, но это не означает, что работник может израсходовать её без ограничений. По согласованию с банком организация устанавливает ежемесячный расходный лимит по карте, в пределах которого держатель и сможет расходовать деньги. В пределах РФ в безналичном порядке по карточкам можно оплачивать представительские, командировочные и общехозяйственные расходы.
Проводки:
Д55 К51 – зарезервированы средства расчётного счета для расчётов корпоративной картой
Д71 К 55 – подотчётным лицом сняты денежные средства с корпоративной карты
Взаимозачёты.
В условиях, когда поставщик продукции является одновременно покупателем продукции организации, допустимой формой расчётов считается зачёт взаимных требований – бартер. Такие расчёты проводят без участия расчётного счёта.
Проводки:
Д10 К60 – принят к оплате счёт поставщика за поступившие материалы.
Д62 К90 – продана продукция покупателю.
Д60 К62 – произведён зачёт встречных требований.
Поставщиками называют лиц, поставляющих организации сырьё, материалы, полуфабрикаты и другие виды товарно-материальных ценностей (ТМЦ).
|
Объект учёта |
Суммы задолженности (КЗ или ДЗ) между организацией и её поставщиками |
|
Нормативная база |
ЦБ «Положение о безналичных расчётах в РФ» N 2-П от 03.10.2002г. (ред. 2008). |
|
Синтетический счёт |
60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», П-А, счёт требований и обязательств |
|
Аналитический учёт |
• по контрагентам-поставщикам • по договорам поставки • по каждой сумме поставки |
|
№ 60 Расчёты с поставщиками и подрядчиками |
|
|
Дебет Кредит |
|
|
Сн – Дебиторская задолженность поставщика перед организацией
|
Сн – Кредиторская задолженность организации перед поставщиком |
|
П: – КЗ Оплата поставщику: Д60 К51 – с расчётного счёта Д60 К52 – с валютного счёта Д60 К55 – чеком или аккредитивом Д60 К91-1 – учтена положительная курсовая разница при импорте продукции |
+ КЗ Принятие к оплате (акцепт) счетов поставщика: Д10 (15) К60 – за материалы Д19 К 60 – за НДС по приобретённым ценностям Д07 К60 – за поставленное оборудование Д08 К60 – за выполненные СМР Д25 К60 – за услуги по содержанию здания цеха (э/энергия, тепло, газ, вода и т. п.) Д26 К60 – за услуги по содержанию здания офиса и других зданий общехозяйственного назначения Д91-1 К60 – учтена отрицательная курсовая разница при импорте продукции |
|
А: + ДЗ |
– ДЗ |
Рис.
Таблица
Оформление документов, учётных регистров, отчётов
|
Документы: |
Обстоятельства оформления |
|
Счёт |
выписывает поставщик покупателю для предварительной оплаты продукции |
|
Товарно-транспортная накладная |
выписывает поставщик покупателю при оплате транспортных расходов поставщиком |
|
Счёт-фактура (полученный) |
выписывает поставщик покупателю при отгрузке товара |
|
Расчётные (платежные) документы: платёжное требование, платёжное поручение, заявление на аккредитив, расчётный чек и др. |
Оформляет поставщик или покупатель в зависимости от формы безналичных расчётов |
|
Учётные регистры: Книга покупок |
Оформляется на основе счетов-фактур, полученных от поставщика. Выявляет суммы НДС к налоговому вычету. |
|
Оборотная ведомость аналитического учёта по счёту 60 или ж.-о. № 6 (Кт 60) |
Оформляется на основе данных книги покупок, выписок банка, приходных кассовых ордеров и т.п. |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (Актив, ст. Дебиторская задолженность; Пассив, ст. Кредиторская задолженность) |
|
Объект учёта |
Суммы задолженности (кредиторской КЗ или дебиторской ДЗ) между организацией и её покупателями |
|
Нормативная база |
ЦБ «Положение о безналичных расчётах в РФ» N 2-П от 03.10.2002г. (ред. 2008). |
|
Синтетический счёт |
62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», А-П, счёт требований и обязательств |
|
Аналитический учёт |
• по контрагентам-покупателям • по договорам поставки • по каждой сумме поставки |
|
№ 62 Расчёты с покупателями и заказчиками |
|
|
Дебет Кредит |
|
|
Сн – дебиторская задолженность покупателя перед организацией |
Сн – кредиторская задолженность организации перед покупателем |
|
А: + ДЗ Д62 К90 – отгрузка продукции и предъявление счёта покупателю Д62 К91-1 – положительная курсовая разница при экспорте продукции |
‒ ДЗ Оплата счёта покупателем: Д51 К62 – на расчётный счёт Д52 К62 – на валютный счёт Д50 К62 – в кассу Д91-2 К62 – отрицательная курсовая разница при экспорте продукции |
|
П: ‒ КЗ |
+ КЗ |
Таблица
Оформление первичных документов, учётных регистров, отчётов
|
Первичные документы: |
Обстоятельства оформления |
|
Счёт |
выписывает поставщик покупателю для предварительной оплаты продукции |
|
Товарно-транспортная накладная |
выписывает поставщик покупателю при оплате транспортных расходов поставщиком |
|
Счёт-фактура (выданный) |
выписывает поставщик покупателю при отгрузке товара |
|
Расчётные (платежные) документы: платёжное требование, платёжное поручение, заявление на аккредитив, расчётный чек и др. |
Оформляет поставщик или покупатель в зависимости от формы безналичных расчётов |
|
Учётные регистры: Книга продаж |
Оформляется на основе счетов-фактур, выданных покупателю. Выявляет суммы НДС к начислению в бюджет. |
|
Оборотная ведомость аналитического учёта по счёту 62 или ж.-о. № 11 (Кт 62) |
Оформляется на основе данных книги покупок, выписок банка, приходных кассовых ордеров и т.п. |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (Актив, ст. Дебиторская задолженность; Пассив, ст. Кредиторская задолженность) |
Тема 2. УЧЁТ РАСЧЁТОВ ПО ОПЛАТЕ ТРУДА И СОЦИАЛЬНОМУ СТРАХОВАНИЮ
2.1. Учёт расчётов с персоналом по оплате труда
|
Объект учёта |
Суммы задолженности (как правило, кредиторской) между организацией и персоналом по заработной плате |
|
Законодательная база |
Трудовой кодекс РФ Налоговый кодекс РФ, гл.23 «Налог на доходы физических лиц» |
|
Синтетический счёт |
70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», пассивный, счёт требований и обязательств |
|
Аналитический учёт |
по каждому работнику, по подразделениям, по категориям персонала |
|
№ 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
– КЗ Удержания из зарплаты: Д70 К68 – НДФЛ Д70 К76 – по исполнительным листам Д70 К73-2 – за материальный ущерб Д70 К28 – за брак Выплата зарплаты: Д70 К50 –из кассы Д70 К51 – на банковские карты Д70 К90 – продукцией предприятия Депонирование зарплаты: Д70 К76-4 |
Сн – кредиторская задолженность организации перед работниками |
|
+ КЗ Начисления зарплаты: Д20 К70 – рабочим основного производства Д23 К70 – рабочим вспомогательного производства Д25 К70 – цеховому персоналу Д26 К70 – административно-хозяйственному персоналу Д96 К70 – отпускные Д69-1 К70 – больничные за счёт ФСС Д20-26, 44 – больничные за счёт работодателя … |
Рис. 2.1. Теоретическая модель счёта 70
Таблица 2.1.
Оформление документов и учётных регистров
|
Первичные документы: |
Формы |
Основания для оформления |
|
Трудовой договор |
при приёме на работу |
|
|
Наряд Маршрутный лист + рапорт о выработке |
Т-40 Т-23 |
при сдельной системе оплаты труда |
|
Табель учёта рабочего времени Штатное расписание |
Т-12, Т-13 Т-3 |
при повременной системе оплаты труда |
|
Акт о браке |
при выявлении фактов брака |
|
|
Приказы руководителя: • о приёме на работу • об изменении окладов и тарифов • о премировании • о предоставлении отпуска |
Т-1 |
при изменении условий труда |
|
Лист временной нетрудоспособности |
при болезни работника |
|
|
Учётные регистры: Лицевой счёт |
Т-54 |
для расчёта сумм начислений, удержаний и к выдаче на отдельного работника |
|
Расчётная + платёжная ведомости Расчётно-платёжная ведомость |
Т-51+ Т-53 Т-49 |
Для обобщения информации о начислениях, удержаниях и суммах к выдаче по категориям персонала и организации в целом |
|
Отчётность: Бухгалтерский баланс: Пассив, V раздел, ст. Кредиторская задолженность |
Порядок учёта
Учёт личного состава работников осуществляет отдел кадров. Информацию о размере оклада или тарифа содержат приказы руководителя. Бухгалтер открывает на каждого работника лицевой счёт (Т-54), где указаны: табельный номер работника; специальность (должность), квалификация (оклад), дата поступления на работу, общий трудовой стаж.
Расчёты с персоналом по оплате труда включают 3 процесса:
1) начисление зарплаты;
2) удержания из зарплаты;
3) выплата зарплаты.
Сведения о начислении, удержании и выплате зарплаты ежемесячно накапливаются в лицевом счёте работника.
Начисление заработной платы – это хозяйственный факт, означающий признание организацией своей (кредиторской) задолженности перед работниками за выполненную ими работу и определение суммы этой задолженности. Виды начислений заработной платы показаны в табл. 2.2.
Таблица 2.2.
|
Начисления заработной платы |
||
|
за проработанное время |
за непроработанное время |
|
|
в нормальных условиях: |
доплаты за отклонение от нормальных условий: |
отпускные больничные |
|
по расценкам по тарифам по окладам районный коэффициент |
ночные сверхурочные праздничные премии простои |
Начисления заработной платы в бухгалтерском учёте разделены на две категории: за фактически проработанное время и за непроработанное время. В заработке, начисленном за проработанное время (когда работник фактически находился в организации и/или выполнял порученную ему работу), выделяются две составляющих: за работу в нормальных условиях и доплаты. Работа в нормальных условиях подразумевает стандартный рабочий режим, оплачиваемый по сдельной или повременной системе.
При повременной оплате заработок начисляют по окладам или тарифам за фактически отработанное время с учетом квалификации работника или занимаемой должности.
Основной документ для начисления повременной оплаты – табель учета рабочего времени. Табель в одном экземпляре составляет табельщик и передаёт в расчётный отдел бухгалтерии. В табеле количество отработанных часов проставляется цифрой – «8», «б» – болезнь; «о» – отпуск; «к» – командировка.
При сдельной форме заработок зависит от количества изготовленной продукции и установленных расценок.
Универсальным документом для оплаты сдельной работы считается наряд – индивидуальный или бригадный. В серийном производстве применяют маршрутные листы, которые выписывают заранее на определенную партию изделий. В них последовательно отмечают передачу изделий от одного рабочего к другому по всей технологической цепочке.
Доплаты и надбавки к заработной плате.
Ночные. Ночным считается время с 22-00 до 6-00 (ст.96 ТК). Это время фиксируется в табелях итогами за месяц. Оплата в ночное время оплачивается в повышенном размере по условиям коллективного договора (ст.154 ТК).
Сверхурочные. Продолжительность трудовой недели не может превышать 40 часов (ст.91 ТК), а продолжительность трудового дня определяется условиями коллективного договора. Оплата за первые 2 часа сверхурочных работ – в 1,5-ом размере от расценок и тарифов, последующие часы – в двойном размере (ст. 152 ТК).
Выходные и праздничные – подлежат оплате в двойном размере или оговаривается предоставление другого выходного дня (ст. 153 ТК).
Простой – это время вынужденного перерыва в работе, когда рабочие находятся на предприятии, но не могут быть использованы. Простой по вине рабочего не оплачивается. Простой по вине администрации или внешним причинам оплачивается в размере 2/3 тарифной ставки (если работник письменно предупредил работодателя о начале простоя), оформляется листком о простое (ст. 157 ТК).
Оплата бракованной продукции. Брак – это продукция, не отвечающая требованиям стандартов и технических условий. Брак бывает частичный (исправимый) и полный (неисправимый). На обнаруженный брак составляют акт. Полный брак по вине рабочего оплате не подлежит, с виновного удерживается сумма ущерба.
Проводка: Дт 70 Кт 28.
Частичный брак по вине рабочего оплачивается по пониженным расценкам. Брак, допущенный не по вине рабочего, оплачивается наравне с годными изделиями. Исправление брака сопровождается начислением зарплаты за исправление. Проводка: Дт 28 Кт 70.
Начисления за фактически непроработанное время в бухгалтерском учёте также подлежат отражению на счёте 70. К этой категории начислений относят отпускные и больничные.
Порядок расчёта отпускных.
Ежегодный оплачиваемый отпуск предоставляется работникам минимальной продолжительностью 28 календарных дней. Работодатель имеет право установить дополнительный отпуск отдельным категориям работников в соответствии с коллективным договором – максимальным пределом он не ограничивается. Основанием для расчёта отпускных является приказ руководителя о предоставлении работнику очередного отпуска.
Для определения суммы отпускных применяется порядок, основанный на расчёте среднего заработка. В расчёт среднего заработка включаются только те выплаты, которые предусмотрены системой оплаты труда в организации. При этом не принимаются к расчёту: больничные, разовые премии, материальная помощь, подарки к праздникам и юбилеям и т.п.
Пример: Менеджеру Иванову Т.К. предоставлен очередной отпуск на период 28 календарных дней.
1. Определяем зарплату работника за 12 месяцев, предшествующих отпуску:
ЗП12 = 282 000
2. Определяем среднедневной заработок:
ЗПдн = ЗП12 : 12 : 29,4 = 282 000 : 12 : 29,4 = 799-32
Число 29,4 определено как среднее число дней в месяце после вычета 12-и официальных праздничных дней в году (365 дн. – 12 дн.) : 12 мес.
Как быть, если работник болел? Рабочие дни в не полностью отработанных месяцах переводим в календарные при помощи коэффициента 1,4.
3. Рассчитываем сумму отпускных. Среднедневной заработок умножаем на количество дней отпуска:
ЗПотп = ЗПдн х Дотп = 799-32 х 28 = 22 380-96
Отпускные, как правило, выплачиваются в летнее время. Для равномерного включения этих сумм в издержки в течение года организация может создавать резервы, которые в современной методологии бухгалтерского учёта признаются оценочными обязательствами – вероятными суммами расхода, величину которых можно оценить.
Синтетический учёт резерва на отпуска ведётся на счете 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей».
|
№ 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
– Р Использование резерва (начисление отпускных): Д 96-1 К70 69 |
Сн – |
|
+ Р Начисление резерва (ежемесячно, равными долями) с отнесением на счета затрат: Д 20,23, 25, 26 … К96-1 |
Рис. 2.2. Теоретическая модель счёта 96
Начисление резерва означает создание предварительного источника финансирования для отпускных: суммы резерва включаются в себестоимость продукции ещё до фактического расхода средств на начисление отпускных. Расходование резерва происходит в момент фактического ухода работников в отпуска.
Порядок расчёта больничных (пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам).
• Основанием для расчёта больничных является табель учёта рабочего времени и листок о временной нетрудоспособности.
• Пособие по временной нетрудоспособности, беременности и родам исчисляется исходя из среднего заработка за 2 года (730 дней), предшествующих году наступления нетрудоспособности.
• Заработок, принимаемый к расчёту, ограничен пределом: например, за 2011 год – 463 000 руб., за 2012 год – 512 000 руб.
• Сумму пособия ограничивает стаж работы: до 5 лет – 60 %; до 8 лет – 80 %; более 8 лет – 100 %. Независимо от стажа пособие выплачивается в размере 100 %: при наличии 3-х детей, инвалидам ВОВ, при производственном увечье, по беременности и родам.
• Пособие выплачивается не только по месту основной работы, но и по совместительству.
• Первые три дня болезни оплачивает работодатель, остальные – Фонд социального страхования (ФСС).
• Пособие выплачивается не только по месту основной работы, но и по совместительству.
Пример: В 2013 г. начисляется пособие по временной нетрудоспособности Семёновой А.А., стаж работы 6 лет, 10 дней болезни.
Определяем расчётный период: 2011 – 2012 гг.
Сумма заработка застрахованного лица:
в 2011 г. – 470 000 руб., max 463 000 руб.
в 2012 г. – 420 000 руб., max 512 000 руб.
1. Определяем зарплату работника за 730 дней, предшествующих году болезни:
ЗП730 = 883 000
2. Рассчитываем среднедневной заработок:
ЗПдн = 883 000 : 730 = 1 209-59
3. Учитываем стаж работы:
ЗПдн ст= ЗПдн х Кст = 1209-59 х 0,8 = 967-67
4. Определяем размер пособия, умножением среднедневного заработка на количество дней болезни:
ЗПбол = ЗПднст х Дбол = 967-67 х 10 = 9676-71
5. Определяем сумму пособия за счёт работодателя:
ЗПбол раб = ЗПдн х 3 дня = 967-67 х 3 = 2 903-01(Д 26 К70)
6. Определяем размер оплаты пособия за счет ФСС:
ЗПболфсс = ЗПбол – Зпболраб = 9676-71 ‒ 2 903-01 (Д 69-1 К70)
Удержания из заработной платы с позиций синтетического учёта означают погашение кредиторской задолженности работодателя перед работником и признание кредиторской задолженности перед налоговой инспекцией. Рассмотрим виды удержаний.
Таблица 2.3.
|
Удержания из заработной платы |
||
|
обязательные |
добровольные |
|
|
по законодательству |
по инициативе организации |
товары в кредит благотворительность добровольные алименты профсоюзные и партийные взносы |
|
налог на доходы физических лиц (НДФЛ) по исполнительным листам |
за материальный ущерб за брак остаток подотчётных сумм |
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ) рассчитывают в соответствии с НК гл.23.
Пример: Инструктору отдела кадров Зорькиной П.Н. начислена за январь заработная плата 30 000 руб. Количество детей – 2.
1) Определяем совокупный доход (СД) работника по все видам начислений:
СД = 30 000
2) Определяем налоговые вычеты: стандартные (СНВ), социальные, имущественные:
СНВ = 2 х 1 400 = 2 800
(Стандартные вычеты на детей до достижения заработка 280 000 руб. – 1 400 руб., на третьего ребёнка и ребёнка-инвалида – 3000 руб.)
3) Исключаем налоговые вычеты из совокупного дохода – определяем налогооблагаемую базу (НОБ):
НОБ = СД – НВ = 30 000 – 2 800 = 27 200
4) Рассчитываем сумму налога на доходы физических лиц по ставке 13 %:
НДФЛ = НОБ х 0,13 = 27 200 х 0,13 = 3 536 (Д70 К68).
Удержания по исполнительным листам.
Исполнительный лист – это постановления судебных и административных органов по удержанию алиментов, штрафов и взысканий. Бухгалтер регистрирует исполнительные листы и делает пометку в лицевом счёте работника.
Алименты удерживаются с суммы зарплаты (после удержания налогов), больничных, а также с суммы пенсий, стипендий.
Выдача заработной платы – завершающая процедура расчётов с персоналом.
После отражения информации о начислениях и удержаниях в лицевом счёте каждого работника бухгалтер составляет сводный учётный регистр – расчётную ведомость. Это регистр аналитического учёта, так как ведут его по каждому табельному номеру.
Расчётная ведомость традиционно содержит 3 раздела: «Начислено», «Удержано», «К выдаче». Возможны 2 варианта оформления расчётов:
1) расчётно-платёжная ведомость – в одном документе производится и расчёт, и выдача зарплаты под роспись; рекомендуется на предприятиях с численностью работников не более 50 человек.
2) расчётная ведомость + платёжная ведомость + расчётный листок для каждого работника.
На работников, получающих заработную плату с применением платёжных карт, составляется только расчётная ведомость, а расчётно-платёжная и платёжная ведомости не составляются.
Зарплату наличными выдают в установленные дни кассир или раздатчики. По истечении трёх дней кассир построчно проверяет и суммирует выданную зарплату, а против фамилий не получивших ставит «депонировано».
«Депонировать» означает отдавать на хранение, сохранять. Неполученная зарплата должна быть сохранена в течение определенного времени. Суммы невостребованной зарплаты кассир сдаёт в банк на расчётный счёт с указанием «депонированные суммы». Это указание делают для того, чтобы банк хранил их отдельно и не мог использовать на прочие выплаты организации, потому что работники могут их востребовать. Суммы депонированной зарплаты организация обязана хранить в течение 3-х лет. Если за этот срок они не востребуется, то их следует отнести на прочие доходы.
Зарплата безналичными выплачивается в случае перечисления денежных средств на лицевые счета работников в банке, в том числе на карточные счета.
2.2. Учёт расчётов по социальному страхованию
В России существует система государственного социального страхования. Её функция – обеспечить поддержку гражданам во время болезни, при рождении ребенка, при наступлении старости.
|
Объект учёта |
суммы задолженности между организацией и фондами социального страхования |
|
Законодательная база |
№ 212-ФЗ «О страховых взносах в ПФР, ФСС, ФФОМС» 2009 г. (ред.02.07.2012) |
|
Синтетический счёт |
69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению», пассивно-активный, счёт требований и обязательств |
|
Аналитический учёт |
по видам страховых взносов |
Порядок учёта страховых взносов
Система страхования представлена тремя внебюджетными фондами: Фондом социального страхования (ФСС), Пенсионным фондом России (ПФР) и Фондом обязательного медицинского страхования (ФОМС), для которых утверждены следующие тарифы страховых взносов:
Таблица 2.4.
|
№ |
Наименование государственного внебюджетного фонда |
Назначение фонда |
Субсчёт счёта 69 |
Страховой тариф (% от начисленной ЗП, 2013) |
|
1 |
ФСС Фонд социального страхования |
Больничные, пособия по беременности и родам, детские, на погребение |
69-1 |
2,9 % |
|
2 |
ПФР Пенсионный фонд России, в том числе:
|
Пенсии по старости, инвалидности, потере кормильца |
69-2 69-2-1 69-2-2 |
22 % (16 %) (6 %) |
|
3 |
ФОМС Фонд обязательного медицинского страхования |
Содержание медицинских учреждений |
69-3 |
5,1 % |
|
ИТОГО: |
30 % |
Плательщиком страховых взносов является организация-работодатель. Суммы начисленного налога включаются в издержки производства продукции (работ, услуг) с отнесением на те же счета затрат, что и зарплата работника.
Страховой тариф установлен в процентах от начисленной зарплаты для каждого работника. Зарплата для начисления страховых взносов в отношении каждого физического лица устанавливается в сумме, не превышающей ежегодно устанавливаемого лимита.
В условиях инфляции этот лимит имеет тенденцию к повышению. Так, например, он был установлен в размере: В 2010 году – 415 000 руб.; В 2011 году – 463 000 руб.; В 2012 году – 512 000 руб.
Выплаты сверх этой суммы облагаются взносами в ПФР в размере 10 %.
Взносы в ПФР разделяются на две части: солидарную и индивидуальную. Солидарная часть формируется в виде обобществлённого фонда, индивидуальная часть учитывается на лицевом счёте застрахованного лица.
Для синтетического учёта предусмотрен счёт 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению». Счёт традиционно пассивный, но субсчёт 69-1 «ФСС» в периоды высокой заболеваемости сотрудников может иметь дебетовый остаток.
|
№ 69 Расчёты по социальному страхованию и обеспечению |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
– КЗ (погашение задолженности перед фондами) Д69 К51 – перечисление страховых взносов во внебюджетные фонды с расчётного счёта Д69 К70 – частичное использование ФСС в организации при начислении больничных |
Сн – кредиторская задолженность перед фондами социального страхования |
|
+ КЗ (признание задолженности перед фондами) Начисление страховых взносов: Д20 К69 – рабочим основного производства; Д23 К69 – рабочим вспомогательного производства; Д25 К69 – цеховому персоналу; Д26 К69 – административно-хозяйственному персоналу … |
Рис. 2.4. Теоретическая модель счёта 69
Пример:
Работнику основного производства Иванову начислена зарплата 50 000 руб.
Проводки:
Д20 К70 – 20 000 – начислена зарплата Иванову.
Д20 К69-1 – 1 450 (50 000 х 0,029) – начислены взносы в ФСС.
Д20 К69-2 – 11 000 (50 000 х 0,22) – начислены взносы в ПФР.
Д20 К69-3 – 2 550 (50 000 х 0,051) – начислены взносы в ФОМС
Д69- … К51 – … – перечислены с расчётного счёта суммы взносов социального страхования.
Оформление учётных регистров и отчётов
|
Учётные регистры |
|
|
Карточка индивидуального учёта по страховым взносам |
при начислении взносов каждому работнику |
|
Отчёты |
|
|
Расчёт по начисленным и уплаченным страховым взносам Отчет по взносам в пенсионный фонд, фонд медицинского страхования |
Форма 4-ФСС Форма РСВ-1 ПФР |
|
Бухгалтерский баланс: Пассив, раздел V, Кредиторская задолженность |
|
Объект учёта |
материалы, находящиеся в производственных запасах на складах предприятия |
|
Нормативная база |
ПБУ-5/01 «Учёт материально-производственных запасов». Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (Минфин РФ от 28.12.01 № 119н (ред. от 23.04.02). МСФО (IAS) 2 Запасы |
|
Синтетические счета |
10 «Материалы», активный, инвентарный 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», А-П 16 «Отклонения в стоимости материалов», А-П |
|
Субсчета |
• сырьё и материалы; • покупные полуфабрикаты; • топливо; • тара; • запасные части; • прочие материалы; • материалы, переданные в переработку на сторону; • строительные материалы; • инвентарь и хозяйственные принадлежности • транспортно-заготовительные расходы |
|
Аналитический учёт |
по номенклатурным номерам, по партиям, по складам |
|
Оценка |
при поступлении: • по фактической себестоимости • по учётным ценам при списании: • по себестоимости каждой единицы; • по средней взвешенной; • методом FIFO (по себестоимости первых закупок) |
Согласно ПБУ 5/01 материалы принимаются к учёту по их фактической себестоимости.
Фактическая себестоимость покупных материалов – это все затраты, связанные с их приобретением и доставкой на склад.
При этом в составе фактической себестоимости выделяют так называемые транспортно-заготовительные расходы.
Транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) включают все расходы по заготовлению материалов кроме цены поставщика.
Приведём пример формирования фактической себестоимости материалов:
Таблица 3.1
|
оптовая цена поставщика |
1 000 |
|
|
наценка посредника |
200 |
ТЗР |
|
транспортный тариф |
50 |
|
|
погрузка-разгрузка |
20 |
|
|
таможенные пошлины |
- |
|
|
Итого фактическая себестоимость (С факт): |
1 270 |
С какой целью бухгалтер использует учётные цены на материалы? Дело в том, что документы, подтверждающие расходы на заготовление материалов (счета-фактуры, счета транспортных организаций, наряды на погрузку и выгрузку), поступают в бухгалтерию в разное время, часто к концу месяца. Оформлять же приход и расход материалов необходимо ежедневно. Поэтому на крупном предприятии при поступлении бухгалтер оценивает материалы условно – по учётным ценам (УЦ). В качестве УЦ можно использовать:
1) оптовые цены поставщика (указанные в счетах-фактурах);
Тогда в конце месяца фактическая себестоимость заготовления материалов определится корректировкой учётной цены УЦ на величину ТЗР:
Сфакт = УЦ + ТЗР
Сфакт = 1000 + 270 = 1 270
2) плановые цены;
В этом случае фактическая себестоимость определится корректировкой учётной цены УЦ на величину отклонений О:
Сфакт = УЦ ± О
Если УЦ = 1200, то Сфакт = 1200 + 70 = 1 270
Если УЦ = 1300, то Сфакт = 1300 - 30 = 1 270
Всегда предпочтительнее тот вариант, который обеспечивает наименьшее отклонение фактической цены от УЦ. Если в течение отчётного периода учётная информация о материалах является наиболее близкой к фактической величине, это позволяет предприятию организовать более эффективное управление затратами.
Синтетический учёт материалов можно организовать одним из двух способов: с участием счетов 15 и 16 или без участия данных счетов. Принятое решение должно быть закреплено в учётной политике. Рассмотрим оба варианта.
1) учёт материалов на счёте 10 без участия счетов 15, 16
В этом случае синтетический учёт ведут только на счёте 10 «Материалы» по фактической себестоимости заготовления материалов. Причём ТЗР учитывают на отдельном субсчёте 10-тзр.
|
№ 10 «Материалы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – остаток материалов на складах организации |
– Расход материалов: Д20 К10 – на производство основной продукции Д23 К10 – на производство вспомогательной продукции Д25 К10 – на нужды цеха Д26 К10 – на нужды офиса и организации в целом Д08 К10 – на строительство; Д 20-… К10т – списание ТЗР (или отклонений) Д94 К10 – недостача по данным инвентаризации … |
|
+ Приход материалов: Д10 К60 – от поставщика по УЦ Д10 К20 – возврат из основного производства Д10 К91-1 – ликвидные отходы Д10 К71 – от подотчетного лица Д10 К91 – излишки инвентаризации В конце месяца: Д10т К60 – ТЗР (или отклонения) … |
При списании материалов в производство, на прочие нужды или на сторону необходимо учесть и относящиеся к ним ТЗР. Для этого необходимо:
• рассчитать процент ТЗР (% ТЗР) для данной группы материалов:
ТЗРнач + ТЗРприх
% ТЗР = ------------------ х 100%
УЦнач + УЦприх
где ТЗРнач и ТЗРприх – соответственно суммы ТЗР на начало месяца и оприходованные в течение месяца (сальдо и дебетовый оборот на субсчёте 10тзр);
УЦнач и УЦприх – соответственно стоимость материалов в учётных ценах на начало месяца и оприходованных в течение месяца, учтённая на счёте 10 без учёта ТЗР.
• определить суммы ТЗР, относящиеся к отпущенным в расход материалам:
УЦрасх х % О
ТЗРрасх = ------------------
100 %
УЦрасх – стоимость израсходованных материалов в учётных ценах.
2) учёт материалов с участием счетов 15 и16
В этом случае на счёте 10 «Материалы» бухгалтер организует учёт материалов по учётным ценам. Классическая проводка Д10 К60 в этом случае разделяется на две проводки:
Д 10 К15 – в момент оприходования материалов по учётным ценам;
Д15 К60 – в момент поступления каждого документа, формирующего информацию о фактической себестоимости материалов.
Обороты счёта 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» отражают одно и то же количество поступивших материалов, но в разных оценках:
дебетовый оборот – по фактической себестоимости;
кредитовый оборот – по учётным ценам.
Разница между оборотами представляет собой отклонение учётной цены от фактической себестоимости заготовления материалов.
Отклонения в конце месяца списываем со счёта 15 на специальный счёт 16 «Отклонения в заготовлении материальных ценностей». При этом:
•если Од15 > Ок15, то сальдо конечное Ск15 дебетовое, так как фактическая себестоимость выше учётной цены.
Отклонение списываем проводкой Д16 К15.
• если Од15 < Ок15, то сальдо конечное Ск15 кредитовое, так как фактическая себестоимость меньше учётной цены.
На сумму отклонения составляем сторнировочную запись Д16 К15 (либо проводку Д15 К16, что менее предпочтительно).
Оформление документов и учётных регистров:
|
Документы |
Обстоятельства оформления |
|
Приход: Доверенность на получение товара (М-2) |
выписывает бухгалтер экспедитору для получения ТМЦ |
|
Приходный ордер (М-4) |
оформляет зав. складом при поступлении материалов на склад |
|
Акт о приёмке материалов (М-7) |
оформляет комиссия при обнаруженном несоответствии фактического наличия ТМЦ данным счёта-фактуры |
|
Расход: Требование–накладная |
оформляет подразделение-получатель при разовой выборке материалов со склада |
|
Лимитно-заборная карта |
оформляет отдел снабжения при многократной выборке материала со склада в течение месяца |
|
Учётные регистры: Карточка учёта материалов |
ведёт заведующий складом на основе приходных и расходных документов (приход, расход, остаток) |
|
Отчёты |
Бухгалтерский баланс Актив, раздел II, ст. Запасы |
В практике учёта материалов распространены понятия:
материалы в пути – материалы, по которым к концу месяца акцептованы платёжные документы, но ТМЦ ещё не поступили.
неотфактурованные поставки – это материалы, поступившие в организацию без счёта-фактуры поставщика.
В обоих случаях материалы условно приходуются в учётной оценке.
4.1. Учёт вложений во внеоборотные активы
|
Объект учёта |
затраты на приобретение или строительство объектов, которые впоследствии будут приняты к учету в качестве основных средств или нематериальных активов |
|
Синтетический счёт |
08 «Вложения во внеоборотные активы», активный, калькулирующий. |
|
Субсчета |
08-1 Приобретение земельных участков |
|
Аналитический учёт |
ведётся по каждому инвентарному объекту (объекту вложений). |
При покупке объекта первоначальная стоимость включает затраты на:
• приобретение;
• транспортировку;
• пусконаладочные работы
• посреднические услуги;
• информационные и консультационные услуги;
• таможенные пошлины и сборы.
Состав затрат на строительство объекта определяет способ его ведения:
хозяйственный способ – организация ведёт строительство силами своих работников;
подрядный способ – организация заключает договор подряда со строительной организацией для выполнения СМР.
Счёт 08 предназначен для калькулирования первоначальной стоимости объектов, вводимых в эксплуатацию в качестве основных средств или нематериальных активов.
|
08 «Вложения во внеоборотные активы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – сумма затрат по объектам, не введенным в эксплуатацию |
– Списание затрат, образующих первоначальную стоимость объекта при вводе в эксплуатацию: Д01 К08 – основных средств Д04 К08 – нематериальных активов |
|
+ Калькулирование затрат: на строительство 1) подрядным способом: Д08 К60 – акцепт счетов подрядчика за выполненные СМР 2) хозяйственным способом: Д08 К10 – списаны материалы на строительство Д08 К70,69 – начислены зарплата и соцстрах строителям Д08 К07 – передано оборудование в монтаж при покупке объекта: Д08 К60 – поставщику, посреднику Д08 К76 – регистрационному центру Д08 К75 – от учредителей |
Оформление документов и учётных регистров
|
Документы: Акт списания материалов на строительство, наряды, табели по зарплате рабочим-строителям, договоры аренды строительных машин |
при хозяйственном способе строительства |
|
Договор подряда Акт приемки выполненных работ |
при подрядном способе строительства |
|
Акт о приёме-передаче оборудования в монтаж (ОС-15) |
при передаче оборудования со склада в монтаж |
|
Счёт-фактура полученный |
при расчётах с поставщиками и подрядчиками |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс, Актив, раздел I, ст. Прочие внеоборотные активы |
4.2. Учёт основных средств
|
Объект учёта |
основные средства, то есть средства труда сроком службы более 12 месяцев и стоимостью свыше 40 000 руб. |
|
Нормативная база |
ПБУ 6/01 «Учёт основных средств», МСФО (IAS) 16 Основные средства |
|
Единица учёта |
инвентарный объект ОС |
|
Синтетический счёт |
01 «Основные средства», активный, инвентарный |
|
Субсчета |
|
|
Аналитический учёт |
ведётся по каждому инвентарному объекту ОС |
|
Оценка основных средств |
• по первоначальной стоимости (в момент приобретения) • по восстановительной стоимости (после переоценки) • по остаточной стоимости (с учётом начисленной амортизации). |
Актив принимается к учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) использование в производстве продукции, работ или услуг;
б) срок использования 12 месяцев и свыше;
в) не предполагается его перепродажа;
г) способность приносить экономические выгоды в будущем.
Активы стоимостью не более 40 000 рублей за единицу могут отражаться в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов (Приказ № 186н).
К основным средствам относят: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительную технику, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги.
Основные средства принимаются к учёту по их первоначальной стоимости. Поступление ОС возможно в результате: 1) капитальных вложений (покупки или строительства), 2) взносов учредителей в Уставный капитал, 3) дарения (некоммерческой организации).
Выбывает объект ОС по остаточной стоимости. Выбытие ОС связано с одной из трех ситуаций: 1) продажа, 2) ликвидация, 3) дарение (некоммерческой организации).
|
01 «Основные средства» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – наличие ОС в первоначальной (восстановительной) оценке |
– Выбытие ОС: |
|
+ Ввод в эксплуатацию ОС: Д01 К08 |
1) Д01-2 К01-1 - списание первоначальной стоимости на субсчёт выбытия ОС 2) Д02 К01-2 - списание начисленной амортизации на субсчёт выбытия ОС 3) Д91-2 К 01-2 - списание остаточной стоимости ОС на прочие расходы |
Результат от выбытия основных средств определяется на счёте 91 «Прочие доходы и расходы» путём сопоставления дебетового (расходы) и кредитового (доходы) оборотов.
|
91 «Прочие доходы и расходы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
+ Расходы от выбытия ОС: Д91-2 К01 – списывается остаточная стоимость ОС Д91-2 К60 – услуги подрядчика по демонтажу , транспортировке объекта и т.п. Д91-2 К70,69 – зарплата рабочим и соцстрах за демонтаж, уборку, погрузку и т.п. |
+ Доходы от выбытия ОС Д51 (76) К91-1 – выручка от продажи ОС Д10 К91-1 – ликвидные отходы (запчасти) от выбывших ОС оприходованы на склад материалов |
|
Ск – результат от выбытия – убыток или |
Ск – результат от выбытия – прибыль |
1) Если Од91 > Ок91, то получен убыток от выбытия основных средств.
2) Если Од 91 < Ок91, то получена прибыль.
Выявленный результат списывают на субсчёт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Пример: Продаётся токарный станок. Первоначальная стоимость 180 тыс. руб., начисленная амортизация 170 тыс. руб.
|
Д01-2 К01-1 |
180 |
Списывается первоначальная стоимость объекта с субсчёта эксплуатации ОС 01-1 на субсчёт выбытия ОС 01-2 |
|
Д02 К01в |
170 |
Списывается начисленная амортизация на субсчёт выбытия 01-2 |
|
Д91-2 К01-2 |
10 |
Списывается остаточная стоимость объекта (180 – 170 = 10) с субсчёта выбытия ОС на субсчёт прочих расходов 91-2 |
|
Д91-2 К60 |
15 |
Акцептован счет подрядчика за демонтаж станка |
|
Д62(76) К91-1 |
50 |
Продан станок покупателю (оплата не поступила) |
|
Д91-9 К91-1 |
25 |
Операционный результат от продажи станка – прибыль в конце месяца списывается на субсчёт 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» |
|
91 «Прочие доходы и расходы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
+ Расходы 10 15 |
+ Доходы 50 |
|
Од = 25 |
Ок = 50 |
|
Ск = 25 |
Оформление документов и учётных регистров
|
Документы |
Формы |
Основания для оформления |
|
Акт о приёме-передаче + техническая документация (паспорт, инструкция по эксплуатации и т.п.) |
ОС-1 |
Оформляет комиссия, включающая представителей принимающей и передающей сторон при поступлении или продаже объекта ОС. Объекту присваивают инвентарный номер. |
|
Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств |
ОС-2 |
Оформляют руководители структурных подразделений при внутреннем перемещении объекта |
|
Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств |
ОС-3 |
Оформляют члены комиссии, принимающие и передающие объекты ОС, прошедшие ремонт, модернизацию и т.п. |
|
Акт о списании объекта основных средств |
ОС-4 |
Оформляет комиссия при списании основных средств, пришедших в негодность |
|
Инвентарная карточка учёта объекта основных средств |
ОС-6 |
Оформляет бухгалтер на основании актов ОС-1 или ОС-4. |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс, Актив, раздел I, ст. Основные средства |
Учёт амортизации основных средств
|
Объект учёта |
суммы амортизационных отчислений, которые являются целевым источником для полного восстановления основных средств |
|
Нормативная база |
ПБУ 6/01 «Учет основных средств», МСФО (IAS) 16 Основные средства «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (Постановление Правительства РФ от 01.01.2002) |
|
Синтетический счёт |
02 «Амортизация основных средств», пассивный, регулирующий (контрактивный) |
|
Аналитический учёт |
ведётся по каждому инвентарному объекту ОС |
Рассмотрим особенности организации синтетического учёта амортизации ОС.
|
02 «Амортизация основных средств» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
– Списание амортизации на субсчёт выбытия основных средств: Д02 К01-2 |
Сн – сумма начисленной амортизации по всем объектам ОС |
|
+ Ежемесячное начисление амортизации: Д25 К02 – на ОС общепроизводственного назначения Д26 К02 – на ОС общехозяйственного назначения Д20 К02 – на ОС, используемых при производстве одного вида продукции |
В соответствии с ПБУ-6/01 амортизация может начисляться одним из 4-х методов:
• линейный
• уменьшаемого остатка;
• по сумме чисел лет срока полезного использования;
• пропорционально объему продукции
В соответствии с Налоговым кодексом (гл. 25) предусмотрены 2 метода начисления амортизации:
• линейный;
• уменьшаемого остатка.
Амортизация начисляется ежемесячно с момента поступления ОС (в налоговом учёте – с момента ввода в эксплуатацию, ст.259). При полном погашении первоначальной стоимости начисление амортизации прекращается с 1-го числа, следующего за данным месяцем или за месяцем выбытия (ст.259 НК).
Срок полезного использования ОС можно установить:
• по рекомендации изготовителя;
• по Классификации основных средств.
Амортизация начисляется на ОС первоначальной стоимостью более 40 тыс. руб. (ст. 256 НК).
Не подлежат амортизации: земля, объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, продуктивный скот, многолетние насаждения.
Линейный метод обязателен для зданий, сооружений, передаточных устройств (8-10 группы).
Начиная с 2003 года амортизация начисляется на первоначальную стоимость ОС (ст.257 НК РФ).
Оформление учётных регистров
|
Регистр-расчёт амортизации ОС |
Бухгалтер ежемесячно начисляет амортизацию на каждый из объектов основных средств |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс, Актив, раздел I, ст. Основные средства |
Инвентаризация основных средств
Излишки ОС приходуются как безвозмездно поступившие (или прочие доходы):
Д01 К98 (91-1) – на сумму первоначальной стоимости
Д98 (91-2) К02 – на сумму экспертно установленной амортизации
Недостача ОС оформляется как ликвидация
Д02 К01-2 – списывается амортизация
Д94 К01 – остаточная стоимость списывается на счет недостач и потерь.
Переоценка ОС
Переоценка ОС возможна не чаще одного раза в год – методом индексации или методом прямого пересчета:
Д01 К83 – дооценка объектов ОС
Д83 К02 – доначисленная амортизация.
4.3. Учёт нематериальных активов
|
Объект учёта |
(по МСФО) – немонетарные активы, не имеющие физической формы. |
|
Нормативная база |
ПБУ-14/2007 «Учёт нематериальных активов» (изм. 2010 г.) МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» |
|
Единица учёта |
Инвентарный объект НМА |
|
Синтетический счёт |
02 «Амортизация основных средств», пассивный, регулирующий (контрактивный) |
|
Аналитический учёт |
ведётся по каждому инвентарному объекту ОС |
Поскольку нематериальный актив не имеет физической формы, вопрос его идентификации довольно важен. В соответствии с ПБУ-14/2007 к НМА относят:
• объекты сроком службы более одного года;
• не имеющие материально-вещественной формы;
• приносящие экономические выгоды;
• имеющие подтверждающие документы
• возможность отделения от других активов.
К НМА относят: программы для ЭВМ; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания; произведения науки, литературы и искусства; деловую репутацию фирмы – разницу между рыночной ценой организации и валютой баланса.
Об учёте репутации (гудвилл) можно говорить лишь при покупке бизнеса, а собственная же репутация предприятия учёту не подлежит. По сути, гудвилл является той переплатой, которую делает приобретающая компания, ожидая выгод от приобретения в будущем. В тех случаях, когда купленная организация имеет негативную (отрицательную) репутацию, она в полной сумме включается в состав прочих доходов, поскольку рассматривается уже в качестве скидки при приобретении предприятия.
К НМА не относят: интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификацию и способность к труду; материальные носители, в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности; финансовые вложения.
В ряде случаев установить точную стоимость НМА довольно сложно ввиду отсутствия активного рынка данных объектов.
Единицей бухгалтерского учёта НМА является один инвентарный объект.
НМА принимаются к учёту по фактической (первоначальной) стоимости, определённой по состоянию на дату принятия его к бухгалтерскому учёту в результате:
- покупки (по сумме расходов на приобретение НМА);
- создания на самом предприятии (по сумме расходов на производство НМА);
- вклада в Уставный капитал (по согласованной с учредителями стоимости);
- дарения (по текущей рыночной стоимости НМА).
Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка.
Выбывают НМА – по остаточной стоимости.
Выбытие НМА возможно по следующим обстоятельствам:
- прекращение срока действия права организации на использование (патента, лицензии);
- передача по договору об отчуждении исключительного права;
- прекращение использования из-за морального износа;
- вклад в уставный капитал другой организации;
- передача по договору мены, дарения и др.
Одновременно со списанием стоимости нематериальных активов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений по этим НМА. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов и расходов.
Синтетический учёт НМА осуществляется по счёту 04 «Нематериальные активы». На данном счёте учитываются активы, на которые у компании есть исключительные права, а также сложные объекты, права на которые принадлежат сразу нескольким предприятиям.
|
04 «Нематериальные активы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – первоначальная стоимость НМА |
– Выбытие НМА: 1) Д05 К04 – списывается амортизация выбывающего объекта 2) Д91-2 К04 – списывается остаточная (недоамортизированная) стоимость |
|
+ Поступление (ввод) НМА: Д04 К08 |
Нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении им исключительных прав), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).
Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счёте в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.
Амортизация нематериальных активов
Стоимость НМА бухгалтер погашает начислением амортизации в течение срока их полезного использования. Срок полезного использования НМА определяют исходя из:
срока действия прав организации на НМА (для лицензий, патентов и т.п.);
ожидаемых экономических выгод.
По НМА с неопределённым сроком полезного использования (например, товарные знаки) амортизация не начисляется.
Приобретённая деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет.
В случае, когда срок полезного использования определить не возможно, он признается равным: для целей бухгалтерского учета - 20 годам, для целей налогового учета - 10 годам (но не более срока деятельности организации).
Налогоплательщик имеет право самостоятельно установить срок полезного использования, но не менее двух лет, в отношении ряда объектов нематериальных активов, в том числе исключительного права на использование программ для ЭВМ и баз данных.
ПБУ не устанавливает порядок списания для данного вида затрат по неисключительным правам.
Амортизация начисляется одним из следующих способов: линейный; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются только линейным способом.
|
05 «Амортизация НМА» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
– Списание амортизации при выбытии НМА Д05 К04 |
Сн – суммы накопленной амортизации по объектам НМА |
|
+ Начисление амортизации: Д25 К05 – на НМА цехового назначения Д26 К05 – на НМА общехозяйственного назначения Д20 К05 – на НМА для производства конкретного вида продукции |
Особенность инвентаризации НМА заключается в том, что фактически проверке подвергаются не сами активы, а документация, свидетельствующая об их существовании и существовании прав предприятия на эти активы.
Договорная документация должна прямо показывать, что предприятие имеет возможность использовать НМА в административных и производственно-хозяйственных целях более 12 месяцев.
Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).
Оформление документов и учётных регистров
|
Документы: Договор уступки (патента, товарного знака) Акт приемки НМА Акт на списание НМА Карточка учета нематериальных активов ( НМА-1) Реестр-расчет амортизации НМА |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (А, 1, «Нематериальные активы») |
ТЕМА 5. УЧЁТ РАСХОДОВ ПРОИЗВОДСТВА
5.1. Понятие и классификация расходов в бухгалтерском учёте
|
Объект учёта |
расходы производства, то есть уменьшение экономических выгод в результате производства продукции, работ, услуг |
|
Нормативная база |
ПБУ-10/99 «Расходы организации» МСФО (IAS) – нет прямого аналога |
|
Синтетические счета учёта расходов производства |
20 «Основное производство», А, калькуляционный 21«Полуфабрикаты собственного производства», А, калькуляционный 23 «Вспомогательные производства», А, калькуляционный 25 «Общепроизводственные расходы», активный, собирательно-распределительный, небалансовый 26 «Общехозяйственные расходы», А, собирательно-распределительный (или калькуляционный), небалансовый 28 «Брак в производстве», А, калькуляционный 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» |
|
Аналитический учёт |
по видам продукции, по местам возникновения (цехам, участкам, структурным единицам), по элементам и по статьям |
|
Оценка незавершённого производства |
• по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости; • по прямым статьям затрат; • по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. |
В экономических науках факт использования ресурсов отражают схожими терминами, каждый из которых уместен на определённом уровне абстрагирования:
• издержки – термин, присущий экономической теории;
• затраты – термин, применяемый чаще всего в прикладной экономике;
• расходы – термин, используемый в бухгалтерском учёте.
В бухгалтерском учёте расходы подлежат признанию независимо от намерения получить выручку. Они подчинены принципу начисления (временной определённости): признаются в том периоде, в котором имели место независимо от времени фактической выплаты денежных средств
Все расходы организации в соответствии с ПБУ- 10 подразделены на 2 вида:
1) расходы по обычным видам деятельности, связанные с производством продукции (работ, услуг);
2) прочие расходы
Обратимся к первой категории расходов, обусловленных процессом производства. Под производством обычно понимают процесс воздействия человека на вещества природы в целях создания материальных благ.
Расходы производства – это уменьшение экономических выгод в результате использования ресурсов для производства продукции, работ, услуг.
В бухгалтерском учёте различают понятия: текущие расходы и себестоимость продукции:
Текущие расходы группируют по элементам. Эта группировка универсальна для организаций всех отраслей. Она разделяет ресурсы по видам (элементам) независимо от мест их приложения. Например, элемент «оплата труда» включает зарплату абсолютно всех работников – основных и вспомогательных рабочих, служащих, специалистов и руководителей. Назначение данной группировки – выявить объём каждого элемента и определить, в какой мере производство является материалоёмким, трудоёмким или же фондоёмким.
Группировка по элементам
|
1. материальные затраты |
|
2. оплата труда |
|
3. социальное страхование |
|
4. амортизация основных средств |
|
5. прочие расходы |
Себестоимость продукции группируют по статьям калькуляций. Эта группировка существенно различается по отраслям. Она разделяет ресурсы по местам приложения. Её назначение – скалькулировать себестоимость продукции.
Группировка по статьям калькуляций
(в машиностроении)
|
1. сырьё и материалы |
Прямые расходы + |
|
2. вторичные отходы (вычитаются) |
|
|
3. покупные полуфабрикаты |
|
|
4. топливо и энергия на технологические цели |
|
|
5. зарплата основных рабочих |
|
|
6. соц. страхование основных рабочих |
|
|
7. расходы на подготовку и освоение производства |
|
|
8. общепроизводственные расходы |
ОПР + |
|
Цеховая себестоимость |
|
|
9. потери от брака |
|
|
10. общехозяйственные расходы |
ОХР + |
|
Производственная себестоимость |
|
|
11. расходы на продажу (коммерческие расходы) |
КР |
|
Полная себестоимость |
По способу включения в себестоимость расходы бывают:
Прямые – относятся непосредственно к какому-либо виду продукции (материалы + зарплата основных рабочих);
Косвенные – не могут быть отнесены к конкретному виду продукции (связаны с обслуживанием и управлением)
По зависимости от объемов производства расходы делят на:
переменные – зависящие от объемов производства;
условно-постоянные – не зависящие (в меньшей мере зависящие) от объёмов производства
Общая схема учёта расходов представлена на теоретической модели счёта 20 «Основное производство»
|
20 «Основное производство» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – сумма расходов в незавершённом производстве НПнач |
– расходы Производственная себестоимость готовой продукции: Д43 К20 Д40 К20 Д90 К20 – в продажу из цеха |
|
+ расходы Прямые расходы: (в течение месяца) Д20а,в,сК10 – отпущены материалы на изготовление продукции ОП Д20а,в,с К70 – начислена зарплата основным рабочим основного производства Д20а,в,с К69 – начислены взносы соц. страхования рабочим основного производства Д20а,в,с К02 – начислена амортизация на объекты ОС … Косвенные расходы: (в конце месяца) Д20а,в,сК25 – включаются ОПР Д20а,в,с К26 – включаются ОХР Д20а,в,с К96 – включаются оценочные обязательства Д20а,в,с К28 – включаются потери от брака |
|
|
Од – текущие расходы (Р) |
Ок – фактическая себестоимость готовой продукции (ГПфакт) – ? |
|
Ск – НПкон |
Прямые расходы в течение месяца бухгалтер учитывает непосредственно по дебету счёта 20 «Основное производство» с отнесением на конкретные виды продукции: Д20а, Д20в, Д20с и т.д.
Косвенные расходы в течение месяца собирают на счетах 25 «ОПР» и 26 «ОХР», а в конце месяца списывают в дебет счёта 20, распределяя по видам продукции: Дт20а, Дт20в, Дт20с и т.д.
В конце месяца перед бухгалтером стоит ответственная задача: отделить расходы, образовавшие себестоимость выпущенной продукции от расходов незавершённого производства. Готовая продукция уже проследовала на склад и в продажу. На большинстве предприятий серийного и массового производства технически проще подсчитать затраты, оставшиеся в цехе на конец месяца (Ск20), чем себестоимость продукции (Ок20).
Для этих целей в конце месяца проводят инвентаризацию незавершённого производства (НП), то есть оценивают остатки продукции, находящейся в цехах. При этом могут использоваться самые различные методы: фактическое взвешивание, штучный учет, объемное измерение и т. п., в зависимости от вида изготавливаемой продукции.
В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства (п. 64 Приказа №34н) организация сама должна выбрать способ оценки незавершенного производства и закрепить его в учётной политике.
Зная незавершённое производство на начало и конец месяца (НПнач и НПкон) и текущие расходы (Р), определим текущие затраты по формуле:
ГПфакт = НПнач + Р ̶ НПкон
В бухгалтерских записях данная формула имеет вид:
Ок20 = Сн20 + О д20 – Ск20
5.2. Учёт и распределение косвенных расходов
К косвенным относят расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства. Расходы такого типа невозможно непосредственно отнести к себестоимости какого-либо вида продукции. К косвенным расходам относят общепроизводственные (ОПР) и общехозяйственные расходы (ОХР).
А) Учёт общепроизводственных расходов
Объект учёта: общепроизводственные расходы, связанные с управлением и обслуживанием цехов основного или вспомогательного производства
Синтетический учёт организован на счёте 25 «Общепроизводственные расходы», активном собирательно-распределительном, сальдо не имеет. Рекомендуется структура счёта в виде двух субсчетов:
|
25 «Общепроизводственные расходы» |
|
|
25-1 «Расходы по эксплуатации машин и оборудования» |
25-2 «Цеховые расходы» |
|
амортизация производственного оборудования; содержание оборудования (смазочные, обтирочные, запчасти); зарплата + соцстрах рабочих-техников и т.п. |
амортизация здания цеха; содержание здания цеха (освещение, отопление, водоснабжение, уборка и т.п.) ремонт здания цеха; зарплата + соцстрах цехового персонала. |
|
Од = |
Ок |
|
25 «Общепроизводственные расходы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
+ расходы + в течение месяца собирают ОПР:
Д25-1/2 К10 – отпущены материалы на эксплуатацию оборудования / на ремонт здания цеха; Д25-1/2 К70,69 – начислены зарплата и соцстрах рабочим-техникам/цеховому персоналу Д25-1/2 К02 – начислена амортизация на оборудование/здание цеха Д25-2 К60 – акцептован счёт подрядчика за услуги тепло-водо-энергоснабжения |
– расходы – в конце месяца ОПР распределяют по видам продукции и списываютя на расходы производства: Д20а К25 Д20в К25 Д20с К25 … Д23 К25 … |
|
Од = |
Ок |
Счёт 25 призван выполнить две задачи – 1) собрать затраты на обслуживание цеха и 2) распределить их по видам продукции пропорционально избранной базе. Поэтому дебетовый и кредитовый обороты счёта 25 всегда равны друг другу: сколько расходов собрали, столько и распределили.
Порядок распределения ОПР по видам продукции организация устанавливает самостоятельно. Используются варианты распределения ОПР пропорционально:
• зарплате основных рабочих;
• материальным затратам;
• прямым затратам;
• весу или объёму однородной продукции;
• коэффициенто-машино-часам.
Б) Учёт общехозяйственных расходов.
Объект учёта – общехозяйственные расходы (ОХР) связаны с управлением и обслуживанием предприятия в целом, они не связаны непосредственно с производственным процессом.
Синтетический учёт организован на счёте 26 «Общехозяйственные расходы», активном, собирательно-распределительном или калькуляционном – в зависимости от учётной политики, сальдо не имеет.
|
26 «Общехозяйственные расходы» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
+ в течение месяца собираются ОХР Д26К10 – отпущены со склада материалы на ремонт/обслуживание здания офиса; Д26 К70,69 – начислены зарплата и соцстрах административно-хозяйственному персоналу; Д26 К02 (05) – начислена амортизация на здание офиса, офисное оборудование, автопарк; Д26 К60 – услуги содержания здания офиса; Д26 К 71 – командировочные расходы |
– в конце месяца ОХР распределяются по видам продукции и списываются: 1) на расходы производства Д20а К26 Д20в К26 Д20с К26 Или: 2) на себестоимость продаж: Д90-2 К26 |
|
Од = |
Ок |
1) Если учётной политикой предприятия предусмотрено формирование полной производственной себестоимости продукции, то ОХР распределяют по видам продукции, при этом счёт 26 закрывается на счёте 20. Такой способ даёт возможность в границах финансового учёта определить прибыль от продаж и рентабельность каждого вида продукции.
2) Если же предприятие выбирает способ формирования сокращённой производственной себестоимости, то ОХР в этом случае не распределяют по видам продукции, а просто собирают и списывают всю сумму на счёт 90-2 «Себестоимость продаж». Распределение ОХР по видам продукции при этом выполняют в границах управленческого учёта, также как и подсчёт результатов от продаж каждого вида продукции.
Методы калькулирования себестоимости продукции:
Оформление документов и учётных регистров при учёте расходов
|
Документы: Наряды, табели учёта рабочего времени |
при начислении зарплаты |
|
Требования–накладные, лимитно-заборные карты |
при отпуске материалов со склада в производственные цеха |
|
УР: Реестр-расчёт амортизации |
при начислении амортизации |
|
УР: Ведомость распределения косвенных расходов |
при включении косвенных расходов в себестоимость продукции |
|
Накладная на передачу готовой продукции |
при выпуске продукции из цеха |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс (Актив, II, Запасы: затраты в незавершённом производстве) |
ТЕМА 5. УЧЁТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ И ЕЁ ПРОДАЖИ
5.1. Учёт готовой продукции
|
Объект учёта |
готовая продукция, то есть изделия, прошедшие все стадии технологической обработки, удовлетворяющие действующим стандартам или техническим условиям и сданные на склад ГП |
|
Нормативная база |
ПБУ-5/01 «Учёт материально-производственных запасов» |
|
Единица учёта |
номенклатурный номер |
|
Синтетические счета |
40 «Выпуск продукции», активно-пассивный, сопоставляющий 43«Готовая продукция», активный, инвентарный |
|
Аналитический учёт |
ведётся по видам продукции (номенклатурным номерам), по местам хранения (складам) |
|
Оценка готовой продукции |
• по фактической производственной себестоимости • по нормативной производственной себестоимости (по учётной цене) в зависимости от полноты учёта расходов: • по сокращённой производственной себестоимости (без ОХР) • по полной производственной себестоимости (с учётом ОХР) |
Согласно ПБУ 5/01 готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи.
Фактическую себестоимость готовой продукции в массовом производстве чаще всего можно рассчитать лишь в конце месяца, поскольку до этого времени могут оставаться неизвестными:
• фактическая себестоимость заготовления материалов;
• косвенные расходы;
• результаты инвентаризации незавершённого производства НПкон, позволяющие рассчитать обороты по кредиту счёта 20: Ок = ГПфакт = НПнач + Р ̶ НПкон.
В конце месяца бухгалтер сопоставляет нормативную и фактическую ГП:
ГПфакт = ГПнорм ± О
Существуют два варианта синтетического учёта готовой продукции:
1) на счёте 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости без участия счёта 40 «Выпуск продукции»; при этом на специальном субсчёте счёта 43 бухгалтер ведёт учёт отклонений фактической себестоимости от нормативной.
|
43 «Готовая продукция |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – остаток готовой продукции на складах по фактической производственной себестоимости |
– ГП Списание ГП со склада в продажу в течение месяца: Д90 К43 – по нормативной себестоимости в конце месяца: Д90 К43о – отклонения от нормативной себестоимости |
|
+ ГП Поступление ГП из производства на склад в течение месяца: Д43 К20 – по нормативной себестоимости в конце месяца: Д43о К20 – отклонения от нормативной себестоимости |
|
|
Од – поступившая ГП факт. произв. |
Ок – проданная ГП факт. произв. |
2) на счёте 43 «Готовая продукция» по нормативной себестоимости, с участием счёта 40 «Выпуск продукции».
При этом по дебету и по кредиту счёта 40 Бухгалтер отражает одно и то же количество выпущенной из производства продукции, но в разных оценках: по дебету – фактическую себестоимость, по кредиту – нормативную. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов определяется отклонение нормативной себестоимости от фактической.
Если Од40 > Ок40, то сальдо конечное Ск40 дебетовое, то есть фактическая себестоимость производства продукции оказалась выше нормативной. Сальдо выражает отклонение, которое подлежит списанию на счёт 90 «Продажи» проводкой Д90 К40.
Если Од40 < Ок40, то сальдо конечное Ск40 кредитовое, то есть фактическая себестоимость меньше нормативной. Сумму отклонения сторнируем проводкой Д90 К40.
Таким образом, счёт 40 закрывается и сальдо на отчётную дату не имеет.
Пример:
1. В течение месяца поступала на склад готовая продукция по нормативной себестоимости:
Д43 К40 – 1 000
2. В конце месяца определена фактическая себестоимость выпущенной продукции:
Д40 К20 – 900
3. Отклонение нормативной себестоимости от фактической списано на счёт продаж:
Д90-2 К40 – 100
|
Накладная на передачу готовой продукции |
при выпуске готовой продукции из производства; оформляет начальник производственного подразделения (цеха), подписывает зав. складом ГП |
|
Приказ-накладная |
при отпуске готовой продукции со склада в продажу; выписывает руководитель службы сбыта складу ГП |
|
Отчёты: Бухгалтерский баланс, Актив, II, «Запасы» |
5.2. Учёт расходов на продажу
|
Объект учёта |
расходы на продажу (коммерческие расходы), то есть расходы, связанные со сбытом продукции, работ, услуг |
|
Нормативная база |
ПБУ-10/99 «Расходы организации» |
|
Синтетический счёт |
44 «Расходы на продажу», активный, собирательно-распределительный (либо только калькулирующий) |
|
Аналитический учёт |
ведётся по элементам расходов, при формировании полной производственной себестоимости – по видам продукции |
К расходам на продажу относят:
• расходы на тару и упаковку (если упаковка производится не в цехе, а на складе);
• транспортные расходы (если они предусмотрены видом «франко», то есть включены в цену товара);
• погрузочно-разгрузочные работы;
• комиссионные сборы, уплаченные сбытовым и посредническим организациям;
• расходы на рекламу и т.п.
Для синтетического учёта расходов на продажу используют счёт 44.
|
44 Расходы на продажу |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
Сн – расходы, приходящиеся на остаток ГП и товаров на складе |
– расходы В конце месяца расходы на продажу: 1) распределяются по видам продукции и списываются на себестоимость продаж: Дт 90-2а Кт 44 Дт 90-2в Кт 44 Дт 90-2с Кт 44 2) списываются без распределения: Дт 90-2 Кт 44 |
|
+ расходы В течение месяца собираются расходы на продажу: Дт 44 Кт 20 – материалы для упаковки ГП Дт 44 Кт 70,69 – зарплата и соцстрах грузчикам и упаковщикам ГП Дт 44 Кт 60 – акцепт счетов подрядчика за рекламу, перевозку ГП, упаковку и т.п. |
По прошествии каждого месяца расходы на продажу списывают на себестоимость продаж: либо распределяя по видам продукции, либо не распределяя – в зависимости от выбранного способа формирования себестоимости. Если в отчётном месяце продаётся только часть продукции, то сумму коммерческих расходов необходимо распределить между непроданной и проданной продукцией. В этом случае счёт будет иметь сальдо.
5.3. Учёт продаж
|
Объект учёта |
доходы и расходы от продажи продукции, работ, услуг |
|
Нормативная база |
ПБУ-9/99 «Доходы организации», ПБУ-10/99 «Расходы организации» |
|
Синтетический счёт |
90 «Продажи», активно-пассивный, сопоставляющий, сальдо не имеет |
|
Субсчета |
90-1 «Доходы от продаж», пассивный 90-2 «Расходы от продаж», активный 90-3 «НДС полученный», пассивный … 90-9 «Прибыль/убыток от продаж», активно-пассивный |
|
Аналитический учёт |
может быть организован по видам продукции – при соответствующем варианте учётной политики |
Доходы организации представляют собой увеличение экономических выгод приводящее к увеличению капитала организации (за исключением вкладов собственников).
Не признаются доходами:
• НДС и акцизы, полученные от покупателя;
• поступления по договорам комиссии;
• предварительная оплата продукции;
• погашение кредита, займа, предоставленного заемщику.
В методологии бухгалтерского учёта большую роль играет понятие момента продаж, или реализации продукции.
Момент реализации – это время передачи права собственности на товар от поставщика к покупателю.
В бухгалтерском учёте продукция считается проданной с момента её отгрузки независимо от факта оплаты.
Синтетический учёт проданной продукции организован на счёте 90 «Продажи».
Назначение счёта – выявить результат от продажи продукции.
|
90 «Продажи» |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
+ Себестоимость продаж Д90-2 К43 – списание ГП норм со склада в продажу Д90-2К40 – списание отклонений Д90-2 К26 – списание ОХР на себестоимость продаж Д90-2 К44 – списание расходов на себестоимость продаж |
+ Выручка от продаж Д62 К90-1 – продана продукция покупателю (в том числе НДС, полученный от покупателя) Д50 К90-1 – продана продукция за наличные (в том числе НДС) … |
|
Д90-3 К68 – НДС, начисленный в бюджет |
|
|
Од < ? > |
Ок |
|
Ск – убыток от продаж или |
Ск – прибыль от продаж |
По дебету и кредиту счёта 90 отражается одно и то же количество проданной продукции, но в разных оценках: дебет – по себестоимости, кредит – по ценам продажи (выручка). Сопоставление оборотов по дебету и кредиту позволяет ежемесячно определять результат от продаж – прибыль или убыток.
Если Од90 > Ок90, то сальдо конечное Ск90-2 дебетовое, получен убыток от продаж.
Если Од90 < Ок90, то сальдо конечное Ск90-1 кредитовое, получена прибыль от продаж.
Заключительными оборотами месяца финансовый результат списывается со счёта 90-9 на счёт 99 «Прибыли и убытки».
Суммы НДС не влияют на финансовый результат, поскольку в одной и той же величине проходят как по кредиту, так и по дебету: сколько НДС получили от покупателей, столько и начислили в бюджет (признали свою задолженность).
Пример:
ТЕМА 6. УЧЁТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ
6.1 Учёт прочих доходов и расходов
|
Объект учёта |
доходы и расходы от прочих операций, не связанных с производством продукции. |
|
Нормативная база |
ПБУ-9/99 «Доходы организации», ПБУ-10/99 «Расходы организации» |
|
Синтетический счёт |
91 «Прочие доходы и расходы», активно-пассивный, сопоставляющий, сальдо не имеет |
|
Субсчета |
90-1 «Прочие доходы», пассивный 90-2 «Прочие расходы», активный 90-3 «НДС полученный», пассивный … 90-9 «Сальдо прочих доходов и расходов», активно-пассивный |
|
Аналитический учёт |
организован по видам прочих доходов и расходов |
Для синтетического учёта прочих доходов и расходов предусмотрен счёт 91. Основное назначение счёта – выявить результат от прочих операций.
|
91 «Прочие доходы и расходы» |
|
|
+ Прочие расходы |
+ Прочие доходы |
|
Курсовые разницы |
|
|
Д91-2 К 52, 60, 62 – отрицательные |
Д 52, 60, 62 К 91-1 – положительные |
|
Проценты |
|
|
Д91-2 К 66, 67,76 – начисленные к уплате |
Д76 К 91-1 – начисленные к получению |
|
Штрафы, пени, неустойки |
|
|
Д91-2 К76-2 – начисленные к уплате |
Д76-2 К 91-1 – начисленные к получению |
|
Выбытие ОС, НМА, материалов, финансовых вложений и др. |
|
|
Д91-2 К01-2, 60, 69, 70 – расходы, связанные с выбытием имущества |
Д76 (50,51) К 91-1 – доходы от продажи имущества (в том числе НДС) |
|
Од < ? > Ск – убыток от прочих операций |
Ок Ск – прибыль от прочих операций |
|
Д |
Ежемесячное сопоставление оборотов по дебету и по кредиту позволяет определять финансовый результат от прочих операций – прибыль или убыток.
Если Од91 > Ок91, то сальдо конечное Ск91 дебетовое, получен убыток от прочих операций.
Если Од91 < Ок91, то сальдо конечное Ск91 кредитовое, получена прибыль от прочих операций.
Заключительными оборотами месяца финансовый результат списывают со счёта 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счёт 99 «Прибыли и убытки». Суммы НДС не влияют на финансовый результат.
6.2 Учёт прибылей и убытков
|
Объект учёта |
финансовый результат, то есть результат превышения: либо |
|
Нормативная база |
ПБУ-9/99 «Доходы организации», ПБУ-10/99 «Расходы организации», ПБУ-18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль» |
|
Синтетический счёт |
99 «Прибыли и убытки», активно-пассивный, сопоставляющий (результатный), сальдо не имеет |
Информация о конечном финансовом результате формируется на счёте 99 «Прибыли и убытки» на основе соединения данных: о финансовом результате от продаж (счёт 90) и финансовом результате о прочих операциях (счёт 91).
Рассмотрим особенности работы счёта 99, предназначенного для выявления финансового результата от всех видов деятельности путём ежемесячного сопоставления оборотов по дебету и кредиту.
|
99 «Прибыли и убытки» |
|
|
Дебет: + убытки |
Кредит: + прибыли |
|
Сн – убыток с начала года |
Сн – прибыль с начала года |
|
В конце каждого месяца: |
|
|
Д99 К90-9 – убыток от продаж |
Д90-9 К 99 – прибыль от продаж |
|
Д99 К90-9 –убыток от прочих операций |
Д91-9 К 99 –прибыль от прочих операций |
|
Прибыль до налогообложения |
|
|
Д99 К 68 – налог на прибыль |
|
|
Од < ? > Ск – чистый убыток |
Ок Ск – чистая прибыль |
|
В конце каждого года: |
|
|
Д99 К84 – списана чистая прибыль года |
Д84 К99 – списан чистый убыток года |
Если Од99 > Ок99, то сальдо конечное Ск99 дебетовое, получен чистый убыток.
Если Од99 < Ок99, то сальдо конечное Ск99 кредитовое, получена чистая прибыль.
Заключительными оборотами года (!) финансовый результат списывается со счёта 99 на счёт 84 «Нераспределённая прибыль / непокрытый убыток».
Реформация баланса – это процедура закрытия счетов 90, 91 и 99 заключительными оборотами года. Сальдо на конец года по данным счетам равно нулю.
Расхождения бухгалтерского и налогового учёта порождают постоянные и отложенные налоговые обязательства (ОНО), а также отложенные налоговые активы (ОНА), которые необходимо учесть в соответствии с ПБУ-18/02.
6.3 Учёт нераспределённой прибыли / непокрытого убытка
|
Объект учёта |
• нераспределённая прибыль – чистая прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия после начисления налогов и образования резерва; либо |
|
Нормативная база |
|
|
Синтетический счёт |
84 «Нераспределённая прибыль / непокрытый убыток», активно-пассивный, сопоставляющий (результатный), сальдо имеет. |
|
Субсчета |
84-1 «Нераспределённая прибыль» |
Чистая прибыль может быть использована:
на покрытие убытков прошлых лет;
на создание резервного капитала;
на пополнение Уставного капитала;
на выплату дивидендов акционерам
Убыток может быть покрыт за счёт:
резервного капитала;
добавочного капитала;
нераспределённой прибыли прошлых лет;
взносов акционеров
|
Дебет А: + НУ 84-2 П: - НП 84-1 |
Кредит - НУ 84-2 + НП 84-1 |
|
Сн – НУ на начало года |
Сн – НП на начало года |
|
В конце отчётного года отражается чистый фин. результат: |
|
|
Д84-2 К99 – чистый убыток |
Д99 К 84 – чистая прибыль |
|
В течение года: Использование прибыли: |
Погашение убытка: |
|
Д 84-1 К84-2 – на погашение убытков прошлых лет |
Д 84-1 К84-2 – за счёт чистой прибыли |
|
Д 84-1 К82 – на создание резервного капитала |
Д 82 К84-2 – за счёт резервного капитала |
|
Д 84-1 К75 – на начисление дивидендов |
Д 75 К84-2 – за счёт взносов акционеров |
ТЕМА 7. УЧЁТ НАЛОГОВ
7.1. Учёт налога на добавленную стоимость
Добавленная стоимость – это разница между стоимостью проданной продукции и материальными затратами на её производство (зарплата + соцстрах + амортизация + прибыль).
|
Объект учёта |
Бухгалтерский счёт |
|
Суммы НДС на приобретённые ТМЦ |
19 «НДС» |
|
Суммы задолженности по НДС между организацией и налоговой инспекцией |
68 «Расчёты по налогам и сборам» |
|
Суммы НДС на проданную продукцию |
90 «Продажи» 91«Прочие доходы и расходы» |
Порядок учёта НДС
1. Приобретая ТМЦ (работы, услуги) у поставщика или подрядчика, организация уплачивает ему НДС по основной ставке 18 % – это «входящий» НДС, налоговый вычет.
2. Продавая свою продукцию, организация взимает НДС с покупателя – это «исходящий» НДС.
3. Разницу между полученным и уплаченным НДС бухгалтер должен внести в бюджет.
Пример:
|
1. 1 |
Д10 (15) К60 |
100= |
Принят к оплате счёт поставщика за материалы |
|
1.2. |
Д19 К60 |
18= |
Начислен НДС «входящий» к уплате поставщику |
|
1.3. |
Д68 К19 |
18= |
Учтён налоговый вычет |
|
2.1. |
Д62 К90 |
472= |
Продана (по факту отгрузки) продукция покупателю (в том числе НДС «исходящий» – 72) |
|
2.2. |
Д90-3 К68 |
72= |
Полученный от покупателя НДС отнесён на задолженность бюджету |
|
3. |
Д68 К51 |
54 |
Уплачен с расчётного счёта НДС в бюджет (72 – 18) |
7.2. Учёт расчётов по налогам и сборам
|
Объект учёта |
суммы задолженности перед бюджетом по налогам и сборам |
|
Нормативная база |
ПБУ-18/02 «Учёт расчётов по налогу на прибыль» … |
|
Синтетический счёт |
68 «Расчёты по налогам и сборам», Пассивно-активный, счёт обязательств и требований |
|
Субсчета |
68-1 «НДФЛ», 68-2 «НДС», 68-3 «Налог на прибыль» |
Рассмотрим синтетический учёт по счёту 68:
|
68 Расчёты по налогам и сборам |
|
|
Дебет |
Кредит |
|
– КЗ Налоговый вычет: Д68 К19 – по НДС, уплаченному поставщикам и подрядчикам Перечисление налогов: Д68 К51 – с расчётного счёта
|
Сн – КЗ перед бюджетом |
|
+ КЗ Начисление налогов: Д70 К68 – НДФЛ Д90-3 (91-3) К68 – НДС Д99 К68 – на прибыль |