Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
Министерство образования Республики Беларусь
Министерство образования и науки Российской Федерации
Федеральное агентство по образованию
Государственное учреждение высшего профессионального образования
«Белорусско-Российский университет»
КУРС ЛЕКЦИЙ ПО ДИСЦИПЛИНЕ «УПРАВЛЕНИЕ ЗАТРАТАМИ»
Для студентов специальности 08 05 02 – «Экономика и управление на
предприятии машиностроения»
Разработал: к.т.н., доц. Токменинов К.А.
Могилев -2008
Лекция 1
1. Теоретические основы управления затратами на производство и реализацию продукции
1.1. Понятие и состав издержек производства
Деятельность фирмы связана с определёнными издержками (затратами). Затраты отражают, сколько и каких ресурсов было использовано фирмой. Общая величина затрат, связанных с производством и реализацией продукцией (работ, услуг), называется себестоимостью.
Себестоимость продукции (работ, услуг) является важнейшим качественным показателем, отражающим результаты хозяйственной деятельности предприятия, а также инструментом оценки технико-экономического уровня производства и труда, качества управления. Она выступает как исходная база для формирования цен, а также оказывает непосредственное влияние на прибыль, уровень рентабельности и формирование общегосударственного денежного фонда - бюджета.
В «Положении о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)» указывается: «Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на её производство и реализацию». Приведённое определение себестоимости относится к производственным затратам и в принятой классификации составляет производственную себестоимость, а с учётом затрат по реализации продукции - полную себестоимость промышленной продукции.
В себестоимость продукции включают:
-затраты на подготовку и освоение производства;
-затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства;
-затраты на оплату труда;
-затраты, связанные с использованием природного сырья;
-затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, а также с улучшением качества продукции;
-расходы, связанные с изобретательством, техническим усовершенствованием и рационализаторскими предложениями;
-затраты по обслуживанию производственного процесса (текущий, средний и капитальный ремонт);
-затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;
-расходы, связанные с набором рабочей силы;
-текущие расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией фондов природоохранного назначения;
-расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров;
-расходы по транспортировке работников к месту работы и обратно;
-выплаты, предусмотренные законодательством о труде (оплата отпусков, компенсации и т.д.);
-отчисления на государственное социальное страхование и пенсионное обеспечение, в государственный фонд занятости от затрат на оплату труда работников, занятых в производстве соответствующей продукции;
-отчисления по страхованию имущества предприятия;
-затраты на оплату процентов по краткосрочных ссудам банков, оплата услуг банков;
-затраты по гарантийному обслуживанию;
-расходы, связанные со сбытом продукции (упаковка, хранение, транспортировка);
-затраты на воспроизводство основных производственных фондов (амортизация на полное восстановление);
-износ (амортизация) по нематериальным активам;
-потери от брака;
-потери от простоев по внутрипроизводственным причинам.
1.2. Величина этих затрат зависит от цен на ресурсы, необходимые для производства товаров, а также от технологии их использования. Цена, по которой приобретаются производственные ресурсы, не зависит от деятельности предприятия. Она определяется складывающимся спросом и предложением на ресурсы. Следовательно, для предприятия чрезвычайно важен технологический аспект формирования издержек производства, определяющий, с одной стороны, количество привлекаемых производственных ресурсов, а с другой - качество их использования. Причём предприятие должно использовать такие методы производства, которые были бы эффективными как с технологической, так и с экономической точек зрения и обеспечивали бы наименьшие издержки производства.
В зависимости от места возникновения затрат в хозяйственной деятельности предприятия различают цеховую, производственную и полную себестоимость.
Под цеховой себестоимостью понимаются затраты цеха на изготовлении продукции. Себестоимость продукции может определяться для участка, смены, бригады.
Производственная себестоимость - это сумма производственных затрат цеха и общезаводских расходов, которые включают расходы по управлению предприятием (заработная плата персонала заводоуправления, амортизация и текущий ремонт зданий общезаводского назначения и т.д.). Учитываются также и непроизводительные расходы (потери от брака, недостача и порча материальных ценностей и др.).
Полная себестоимость промышленной продукции складывается из затрат на производство и реализацию продукции, т.е. это сумма производственной себестоимости и внепроизводственных расходов (стоимость тары, приобретённой на стороне, отчисления сбытовым организациям в соответствии с установленными нормами и договорами и др.).
Лекция 2
2. Классификация затрат
2.1. В зависимости от цели (планирование, учёт, анализ, управление и т.д.) могут использоваться следующие разновидности себестоимости: себестоимость валовой, товарной или реализованной продукции, себестоимость сравнимой продукции, себестоимость единицы продукции и т.д.
2.2. Различают также плановую, расчётную и отчётную (фактическую) себестоимость.
Плановая себестоимость отражает максимально допустимую величину затрат и включает только те затраты, которые при данном уровне техники и организации производства являются для предприятия необходимыми. Она рассчитывается по прогрессивным плановым нормам использования активной части основного капитала, трудовых затрат, расхода материальных и энергетических ресурсов.
Расчётная себестоимость используется при технико-экономических расчётах по обоснованию проектов внедрения достижений научно-технического прогресса.
Фактическая себестоимость отражает реальные затраты на производство и реализацию продукции. На предприятиях с отлаженным производством отчётная себестоимость, как правило, должна быть ниже плановой. Режим экономии создаётся при улучшении использования основного капитала трудовых и материальных ресурсов. Превышение отчётной себестоимости от плановой наблюдается при ухудшении работы предприятия.
Таким образом, экономические элементы затрат и калькуляционные статьи расходов существенно отличаются по своему содержанию. В то время как в одном экономическом элементе собран весь объем данного вида затрат, эти затраты в зависимости от их назначения и роли в производстве продукции отражаются в различных статьях калькуляции. Так, расходы на электроэнергию, учитываемые по элементу затрат «материальные затраты» рассредоточены по следующим статьям калькуляции: «энергия на технологические цели», «расходы на содержание и эксплуатацию оборудования», «общепроизводственные расходы», «общехозяйственные расходы». Также относится к элементу «заработная плата », которая также рассредоточена по нескольким статьям калькуляции и т.п.
2.3. В зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные. [8.195]
Прямые затраты - это расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (на сырье, основные материалы, основная заработная плата производственных рабочих и т.п.), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость. Прямые затраты непосредственно относятся к конкретному объекту калькуляции (видам изделий или группам однородных изделий, работам, услугам) — это затраты сырья и материалов, заработной платы производственных рабочих, занятых изготовлением продукции, вместе с отчислениями на социальные нужды и другие затраты, которые можно
Косвенные затраты не могут быть отнесены к выпуску определенного изделия, так как они связаны с работой цеха или предприятия в целом. Они распределяются между различными изделиями пропорционально тому или другому условному измерителю, например, заработной плате основных производственных рабочих.
Косвенные затраты, как правило, предварительно учитываются на
собирательно-распределительных счетах: «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Расходы на продажу» (в учете поставщика), «Потери от брака». Они распределяются между различными изделиями пропорционально предусмотренной учетной политикой показателям с помощью заранее рассчитанных коэффициентов. В качестве базы распределения могут быть выбраны: сумма начисленной заработной платы основных производственных рабочих, количество отработанных машино-часов, объем выпущенной продукции и т.д. Коэффициент распределения косвенных расходов рассчитывается путем деления величины косвенных расходов на общую сумму прямых расходов.
Классификация расходов на прямые и косвенные характерна для многопрофильных производств. В организациях электроэнергетики, добывающих отраслей и других производствах, выпускающих одно наименование продукции (т.е. в организациях, в которых существует только один объект калькуляции), все расходы считаются прямыми.
2.4. По степени участия в процессе производства затраты делятся на основные, непосредственно связанные с осуществлением производственного процесса, и накладные, связанные с обеспечением и управлением производством.
Основные затраты непосредственно связаны с циклом производства продукта труда и его обслуживанием — это затраты, связанные с подготовкой, освоением производства, самим производственным циклом (в том числе потери от брака, затраты на повышение качества выпускаемой продукции), а также расходы на обслуживание процесса производства. Иными словами, основные затраты включают в себя прямые расходы и расходы на эксплуатацию и обслуживание оборудования (затраты сырья, основных, вспомогательных и упаковочных материалов, заработной платы основных производственных рабочих, а также наладчиков и рабочих, занятых ремонтом оборудования, вместе с отчислениями на социальные нужды и др.).
Накладные затраты связаны с организацией производства и управлением и включают в себя общехозяйственные затраты, а также затраты на управление производством, например заработную плату руководителей, специалистов и служащих, вместе с отчислениями на социальные нужды, расходы на перемещение, содержание вычислительного центра (ВЦ), пожарно-сторожевую охрану, отопление помещений и др.
2.5. По степени зависимости от изменения объема производства затраты подразделяются на пропорциональные (условно-переменные) и непропорциональные (условно- постоянные ).
Условно-переменные затраты изменяются пропорционально росту объема производства (сырье, основные материалы, расход топлива, энергии на технологические цели и т. д.).
Условно-постоянные затраты при уменьшении объема производства существенно не изменяются (расходы на освещение, отопление, амортизации зданий и сооружений и т.п.).
По отношению к объему производства затраты делятся на переменные, условно-переменные и условно-постоянные.
Переменными являются затраты, размер которых изменяется прямо
пропорционально изменению физического объема производства.
Прямые затраты, как материальные, так и трудовые, всегда являются
переменными, так как непосредственно зависят от объемов производства и
продаж продукции. Затраты электроэнергии, топлива, вспомогательных
материалов, которые относятся к общепроизводственным расходам, также могут
быть переменными. Например, от физических объемов производства и продаж
продукции зависят затраты на продажи — на упаковку, складирование,
выполнение погрузочно-разгрузочных работ, транспортировку, охрану грузов.
Таким образом, часть косвенных расходов может быть классифицирована как
переменные. Переменные затраты на единицу продукции являются постоянной
величиной.
Условно-переменные затраты зависят от объема производства, но эта
зависимость не является прямо пропорциональной.
К условно-переменным относятся затраты на содержание и эксплуатацию
машин и оборудования, а также заработная плата управленческого персонала в
составе общепроизводственных расходов.
Условно-постоянные затраты практически не зависят от изменения объема
производства продукции — это общехозяйственные расходы, часть
общепроизводственных расходов (сумма начисленной амортизации по зданиям,
сооружениям, машинам и оборудованию и т п.), часть расходов на продажу
(расходы на рекламу продукции).
Условно-постоянные расходы, рассчитанные на единицу продукции,
изменяются при изменении объема производства, т.е. с увеличением объема
производства их величина на единицу продукции уменьшается.
2.6. По временам отнесения затраты подразделяются на текущие и единовременные.
Текущими расходами являются те, которые производятся и включаются в себестоимость продукции отчетного периода.
Единовременными называются расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени. Они подразделяются в свою очередь на расходы будущих периодов и предстоящие расходы. К расходам будущих периодов относятся расходы, производимые в отчетном периоде, но включаемые в себестоимость продукции постепенно частями в последующие периоды. Предстоящими называют расходы, которые включаются в затраты текущего периода, но будут производиться в будущих периодах. Делается это с целью равномерного включения их в себестоимость продукции. К таким расходом относятся резервы на оплату работникам очередных отпусков, на проведение ремонтов оборудования и д.р.
По отнесению к периоду затраты делятся также на расходы будущих периодов (отложенные затраты) и зарезервированные расходы.
Расходы будущих периодов (отложенные затраты) -— это затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, но не признанные в качестве расходов данного периода, а рассматриваемые как активы, — например, суммы
арендной платы или страховых платежей, уплаченные на несколько месяцев или
лет вперед. Эти расходы обычно подлежат включению в затраты на производство
продукции (работ, услуг) в последующие месяцы или годы равномерно. Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной
статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.
Зарезервированные затраты еще не наступили фактически, но уже включены
и затраты на производство продукции (работ, услуг), т.е. зарезервированы на плановую (прогнозируемую) сумму предстоящих затрат.
Зарезервированные затраты образуют специальные резервы, средства которых по мере необходимости используются на оплату отпусков, ремонт основных средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет и пр.
Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной
статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.
Зарезервированные затраты еще не наступили фактически, но уже включены и затраты на производство продукции (работ, услуг), т.е. зарезервированы на плановую (прогнозируемую) сумму предстоящих затрат.
Зарезервированные затраты образуют специальные резервы, средства которых по мере необходимости используются на оплату отпусков, ремонт основных средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет и пр.
Лекция 3
2.7. По степени однородности затраты подразделяются на элементные и комплексные.
Одноэлементные затраты состоят из одного элемента (заработной платы,
амортизации и т.п.), комплексные — из нескольких элементов.
К комплексным затратам относят, например, общезаводские и общецеховые
расходы, в состав которых входят заработная плата, амортизация и другие
одноэлементные расходы. Сюда относятся общепроизводственные и общехозяйственные, коммерческие и другие расходы.
Такое деление необходимо прежде всего при планировании себестоимости новых видов продукции, когда выявляются все затраты по их видам.
2.8. По участию в процессе производства затраты разделяют на
производственные и связанные с процессом продаж продукции (коммерческие).
Производственные затраты связаны с изготовлением продукции и образуют
се производственную себестоимость.
Напомним, что затраты на продажу — это затраты поставщика, связанные с
отгрузкой и продажей продукции.
2.9. В зависимости от эффективности затраты делятся на производительные и непроизводительные.
Производительные затраты относятся непосредственно к производству продукции установленного качества при наличии рациональной технологии и
организации производства и соотносятся с доходами, полученными от производственной деятельности.
Непроизводительные затраты вызваны недостатками в технологии и организации производства, системе сохранности имущества, а также внешними
обстоятельствами (неокупаемые затраты).
К непроизводительным расходам можно отнести оплату простоев производства по вине администрации цехов и организаций, а также по внешним
причинам, виновники которых не установлены, доплата за сверхурочную работу,
сверхнормативные (невозмещенные) потери от брака, убытки от стихийных
бедствий, штрафы, уплаченные другим организациям, потери от списания
безнадежных долгов и др.
2.10. В рыночной экономике затраты классифицируют также на явные и неявные (имплицитные).
К явным (бухгалтерским) относятся издержки, принимающие форму прямых платежей поставщикам факторов производства. Например, заработная плата рабочих, служащих, менеджеров, выплаты банкам и другим поставщикам финансовых и материальных ресурсов и многое другое.
Неявные (имплицитные) издержки - это альтернативные издержки использованных ресурсов, принадлежащих владельцам фирмы или находящиеся в собственности фирм как юридического лица. Такие издержки не предусмотрены контрактами, обязательствами для явных платежей и не отражаются в бухгалтерской отчетности, но от этого они становятся менее реальными. Например, фирма использует помещения принадлежащие её владельцу и ничего за это не платит, следовательно имплицитные издержки будут равны возможности получения денежных платежей за сдачу этого здания кому-либо в аренду.
В условиях рыночной экономики классификация затрат в отечественном хозяйстве будет упрощаться и приближаться к зарубежной практике, о содержание которой рассказано в следующем параграфе.
3. Зарубежный опыт определения издержек производства
В развитых странах последние 35-40 лет широко используется метод определения затрат на производство продукции по ограниченной номенклатуре калькуляционных статей. В затраты включаются только переменные расходы: сырьё и материалы, оплата труда, переменная часть косвенных расходов. Эти затраты рассматриваются как функция величины производственной деятельности. Совершенно обоснованно считается, что постоянные расходы слабо связаны с издержками производства отдельных видов продукции. В соответствии с этим широко принято подразделение издержек производства предприятия на постоянные, переменные, валовые и предельные. В свою очередь, постоянные издержки подразделяются на две группы: остаточные и стартовые.
К остаточным относятся часть постоянных издержек, которые продолжает нести предприятие, несмотря на то, что производство и реализация продукции на какое-то время полностью остановлены.
К стартовым относится та часть постоянных издержек, которые возникают с возобновлением производства и реализации продукции.
Между остаточным и стартовым издержками не существует чёткого разграничения. На решение вопроса о том, к какой группе постоянных издержек относить те или иные расходы, влияет срок, на который приостановлены производство и реализация продукции. Чем длительнее период остановки хозяйственной деятельности, тем меньше величина остаточных издержек, т.к. при этом возрастают возможности освободиться от отдельных видов расходов или сократить их (например, договоров об аренде помещений, контрактов о найме на работу отдельных категорий работников и др.)
Сумма постоянных и переменных издержек составляет валовые издержки предприятия.
Различают также предельные издержки. Так как на предприятиях нередко возникает вопрос о необходимости расширения или сокращения производства продукции. При этом следует решить насколько оправданным может быть то или иное расширение и сокращение производства. При решение этих вопросов необходимо уметь рассчитывать величину издержек прироста при расширении хозяйственной деятельности и соответственно издержек сокращения при её сворачивании.
Лекция 4.
4. Классификация затрат в соответствии с «Постановлением Министерств экономики, финансов, труда и соц. защиты РБ» № 210/161/151 от 30.10.08, вступило в силу 26.01.09. (лекции 3 (окончание) и лекция 4)
Лекция 5.
Определение затрат на стадиях жизненного цикла продукта.
- подготовительный этап, который включает в себя патентный и литературный поиск для установления мирового уровня планируемой к разработке и освоению продукции;
- разработка и согласование технического задания на проект;
-разработка конструкторской документации с проведением необходимых расчетов и обоснований (этап НИР);
-разработка технологической документации;
-изготовление опытного образца;
-испытания и отработка опытного образца (этап ОКР);
-корректировка документации по результатам отработки;
-изготовление опытной партии;
-эксплуатация опытной партии с корректировкой в случае необходимости документации;
-организация и осуществление серийного производства;
-эксплуатация серийной продукции;
-утилизация изделий.
- стадия проектирования (КД и технологическая документация) – повременная оплата труда, расходные материалы, амортизация орг. техники ценой более 500 базовых величин.
- изготовление – производственные затраты.
Нормирование расхода материалов, три метода установления норм. Нормирование труда: сдельная система оплаты, сдельно- премиальная, сдельно- прогрессивная.
При прямой сдельной системе оплаты труд оплачивается по расценкам за единицу произведенной продукции.
Часовая тарифная ставка рабочего (Сч) определяется следующим образом:
Сч = Сп * Кр,
где Сп – часовая ставка первого разряда, установленного для данной отрасли. Значения месячной ставки первого разряда (См) для различных вариантов заданий приведены в таблице 3. Принять, что в расчетном месяце 20 рабочих дней;
Кр- тарифный коэффициент разряда в соответствии с единой тарифной сеткой.
В таблице 2 представлены тарифные коэффициенты, соответствующие наиболее широко применяемым в промышленности разрядам.
Таблица 2- распределение работников по тарифным разрядам единой тарифной сетки
|
Тарифные разряды |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
Тарифные коэффициенты |
1,16 |
1,35 |
1,57 |
1,73 |
1,9 |
Индивидуальная сдельная расценка (Рс) за единицу продукции или работы определится по формуле:
Рс = Сч/Вч,
где Вч- часовая норма выработки данной продукции, установленная для данного предприятия и вида продукции. Значения Вч для различных вариантов заданий представлены в таблице 3.
Количество изготовленных в месяц изделий (Q) при восьмичасовом рабочем дне составит:
Q = Вч * Т * 8,
где Т- количество отработанных в расчетном месяце дней. Принять, что отработан полный месяц (20 рабочих дней).
Общий месячный заработок рабочего составит:
Зобщ. = Рс * Q
При сдельно-премиальной системе оплаты оплата осуществляется по прямым сдельным расценкам плюс премия за напряженность и качество работы.
При сдельно-прогрессивной системе
, где
З с.р- сумма основного заработка, исчисленная по прямым сдельным расценкам;
Jн- фактическое выполнение норм выработки, %
Jбаз- базовый уровень выработки, сверх которого применяется оплата по повышенным расценкам, %.
q- коэффициент в долях единицы, показывающий, на сколько увеличивается сдельная расценка за выработку сверх установленной нормы.
-стадия отработки: сдельная з/п, энергия, материалы для испытаний, амортизация исследовательского оборудования.
Лекция 6. Качество изделий и затраты.
Для повышения качества и конкурентоспособности продукции она должна иметь:
- высокий технический уровень;
-оптимальную цену;
-развитую сеть гарантийного и постгарантийного сервисного обслуживания.
Высокий технический уровень обеспечивается:
- использованием современных материалов (легких, прочных, износостойких);
- покрытий (например, антикоррозионные покрытия на базе цинкования), декоративных (нитрид титана);
-систем управления (с использованием современных программных продуктов, современных датчиков и др. элементов);
-прогрессивных технических решений (например, ЧРЭП совместно с современными системами управления);
-обеспечение современного дизайна и эргономики.
Для обеспечения указанных условий требуется:
-современные программные продукты и ЭВМ на этапе разработки КД и технологической документации, высококвалифицированный персонал;
- на этапе производства:
-современное оборудование и технологии (например, станки для изготовления изделий из КМ);
-качественные комплектующие, поставляемые специализированными предприятиями (пример японской линии сборки – сварки кабин на заводе ЗИЛ, когда заготовительное оборудование не соответствовало оборудованию (РТК) линии сборки-сварки.)
-высококвалифицированная рабочая сила.
-современные системы управления, например «Сименс» для станков с ЧРЭП.
-современный дизайн возможен при использовании современных материалов, перерабатываемых по современным технологиям (корпуса яхт), обрабатывающих центров для формирования пресс-форм или штампов сложной формы и т.д.
Цена. Для снижения цены необходимо снижение затрат, прежде всего, производственных.
Материальные затраты. З мат = З осн + Зотх + З потерь
Снижение З отх и З потерь возможно прежде всего за счет применения современных технологий и оборудования. Инвестиционный проект обосновывается. Например, использование КМ, лазерной резки, водообразивной резки и т.д.
Энергетические затраты снижаются прежде всего за счет снижения затрат на топливо, или применение альтернативных источников энергии.
ФОТ. Снижение обеспечивается прежде всего за счет внедрения более производительного оборудования и технологий, автоматизации производств.
При выпуске высококачественной продукции возрастает имидж фирмы, доли рынка. Это способствует росту прибыли, оборачиваемости капитала и снижения затрат, связанных с начальным продвижением товара на рынок.
Система аттестации на ИСО 9000.
- порядок аттестации (документы, оборудование, квалификация рабочих). Аттестация отдельных процессов или фирмы в целом.
- порядок подтверждения аттестации.
Затраты, связанные с аттестацией на ИСО 9000.
Лекция 7
Типы предприятий в РФ в качестве объектов управления затратами.
2.1. Типология предприятий
В зависимости от избранных критериев (форма собственности, размеры, функции, структура, степень предпринимательской деятельности, организационно-правовая форма) предприятия можно структурировать по-разному.
По форме собственности предприятия могут быть подразделены на частные и общественные (рис. 2.1). Предприятия частного сектора экономики различаются в зависимости от того, одно или несколько лиц являются их владельцами; от ответственности за деятельность предприятия, способа включения единоличных капиталов в общий капитал предприятия. Общественный сектор экономики - это государственные (федеральные и субъектов Федерации) и муниципальные предприятия.
Рис. 2.1. Типология предприятий по формам собственности
Особняком стоит предпринимательская деятельность граждан (физических лиц) без образования юридического лица (имеются виду индивидуальные предприниматели, прошедшие государственную регистрацию). Индивидуальный предприниматель отвечает по своим обязательствам всем своим имуществом.
Законом РФ №88-ФЗ от 14 июня 1995 г. «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» установлен единый показатель, позволяющий относить предприятие к категории «малых» - предельный уровень численности персонала по отраслям, который составляет:
• в промышленности, строительстве и на транспорте -100 чел.;
• в науке и научном обслуживании - 60 чел.;
• в сельском хозяйстве - 60 чел.;
• в оптовой торговле - 50 чел.;
• в розничной торговле и бытовом обслуживании населения -30 чел.;
• в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 чел.
Согласно этому закону «под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 процентов, доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 процентов...». То есть чисто финансовый показатель дополняется ограничением в отношении вида собственности малого предприятия (качественной характеристики).
Многопрофильные предприятия относятся к малым по критериям того вида деятельности, который занимает наибольшую долю в объеме реализации продукции (работ, услуг).
Опыт показывает, что для наибольшей эффективности малого предприятия необходима специализация на определенном виде деятельности. Чрезмерно многопрофильные предприятия, как правило, характеризуются меньшей финансовой стабильностью и не выдерживают конкуренции. Поэтому государственную поддержку получают те малые предприятия, которые стремятся к повышению уровня специализации. От правильного выбора зависит многое. Во-первых, появляется возможность получения налоговых льгот. Во-вторых, от выбора преобладающего вида деятельности (соответственно, отраслевой принадлежности) зависят максимально допустимые размеры параметров, по которым предприятие относится к разряду малых.
Выделение какого-либо вида деятельности в качестве преобладающего может повлечь за собой существенные изменения в структуре производства. Можно сузить какое-либо направление деятельности и за его счет расширить другое. Естественно, сокращать направления деятельности, обеспеченные заказами и имеющие устойчивый доход, нецелесообразно. Иногда следует пойти по пути выделения какого-либо направления в самостоятельное малое предприятие. Важно, чтобы ведущий вид деятельности был таковым в рамках годового объема хозяйственного оборота. Это означает, что в отдельные периоды (квартал, полугодие) он может составить меньшую часть объема, зато в другой период - большую. Главное, чтобы была соблюдена необходимая пропорция за год.
Применение еще одного финансового показателя - объема реализованной продукции - в нашей стране затруднено из-за незавершенности реформы ценообразования и высоких темпов инфляции.
В зависимости от вида выпускаемой продукции (вида работ) предприятия разделяются на промышленные - по выпуску машин, оборудования, инструментов, добыче сырья, производству материалов, выработке электроэнергии и других средств производства; сельскохозяйственные - по выращиванию зерна, овощей, скота, технических культур; предприятия строительного комплекса, транспорта и связи. С точки зрения потребностей человека важнейшими являются предприятия, производящие предметы потребления, т.е. предприятия сельского хозяйства, пищевой и легкой промышленности, машиностроения, химической, деревообрабатывающей промышленности, жилищного и коммунального строительства.
В силу различных причин специализация предприятия не обязательно совпадает с административной структурой и основной специализацией отрасли. Например, во многих отраслях, не относящихся к машиностроению (строительной, металлургической, угле- и нефтедобывающих), имеются крупные заводы по производству машин и оборудования, его ремонту. Наряду с этим, в машиностроительной отрасли имеются металлургические, химические, транспортные и строительные предприятия, электростанции и пр. Поэтому в народном хозяйстве отраслевую принадлежность предприятия определяют по 2 признакам: административно-организационному и продуктовому (чистому).
При использовании административно-организационного признака учитываются основной заявленный вид деятельности и принадлежность предприятия тому или иному ведомству или предпринимательскому союзу. Так, предприятия, выпускающие машиностроительную продукцию, будут учитываться в той отрасли, с которой они административно связаны: в строительной, угольной, металлургической и т. д.
Согласно второму признаку определяются структура и объем производства по каждой, так называемой продуктовой (чистой) отрасли, т.е. все машиностроительные предприятия и цехи независимо от административной подчиненности относятся к машиностроению, транспортные - к транспортной отрасли, строительные - к строительной и т. д.
По структуре предприятия делятся на узкоспециализированные, многопрофильные и комбинированные.
Узкоспециализированными считаются предприятия, которые изготавливают ограниченный ассортимент продукции массового или крупносерийного производства, например, производят чугун, стальной прокат, литье, поковки для машиностроения, вырабатывают и поставляют электрическую и тепловую энергию, производят зерно, мясо и т. д.
Многопрофильные предприятия, которые чаще всего встречаются в промышленности и сельском хозяйстве, выпускают продукцию широкого ассортимента и различного назначения. В промышленности они могут специализироваться одновременно на изготовлении компьютеров, морских судов, автомобилей, детских колясок, холодильников, станков, инструментов, перевозке грузов; в сельском хозяйстве - на выращивании зерна, овощей, фруктов, скота, кормов и т. д.
По мере усиления конкуренции многие узкоспециализированные предприятия, экономически окрепнув, резко расширяют ассортимент продукции и услуг, захватывая новые рынки сбыта. Часто такие предприятия полностью теряют прежний отраслевой профиль и становятся межотраслевыми - диверсифицированными предприятиями. Одновременно они могут заниматься, например, выпуском различной промышленной продукции, строительством, транспортными и коммерческими операциями. Переход капитала из одной отрасли экономики в другие происходит при этом в рамках одной фирмы.
Диверсификация - основное направление предпринимательской деятельности конца XX в. Некогда специализированные предприятия в течение короткого промежутка времени трансформировались в новую категорию - фирмы, объединяющие разнородные виды предпринимательской производственной и коммерческой деятельности. В этом случае группировка предприятий по отраслям теряет смысл - группируется только продукция.
Комбинированные предприятия чаще всего встречаются в химической, текстильной и металлургической промышленности. Суть их в том, что один вид сырья или готовой продукции на одном и том же предприятии превращается (параллельно или последовательно) в другой, а затем - в третий вид. Например, выплавленный в доменных печах чугун не только реализуется потребителям, но и переплавляется на собственном предприятии в стальные слитки, часть которых продается, а часть поступает на дальнейшую переработку в стальной прокат на собственном заводе. В текстильной промышленности комбинирование проявляется в изготовлении из сырья волокна, из волокна - пряжи, из пряжи - полотна.
Наиболее сложным комбинированным производством является комплексное использование сырья для изготовления продукции, различной по структуре и химическому составу. В частности, при выплавке чугуна из железной руды в отходы вместе с породой часто уходят ценные компоненты, содержащие цветные и редкие металлы. Для их извлечения на предприятиях черной металлургии строятся цехи цветной металлургии. Кроме того, отходы доменного и сталелитейного производств на этих предприятиях часто перерабатываются в строительные материалы. Таким образом, на основе одного и того же исходного сырья (в данном случае железной руды) на предприятии производится продукция, различная по характеристикам, назначению и технологии изготовления.
Рис. 2.2. Типология организаций по степени предпринимательской деятельности
Потребительский кооператив - создается на основе добровольного объединения граждан и юридических лиц с целью удовлетворения материальных и иных потребностей участников путем объединения имущественных паевых взносов.
Доходы от предпринимательской деятельности распределяются между членами кооператива. Устав потребительского кооператива должен содержать: 1) наименование (включает указание на основную деятельности и слова "Кооператив", или "Потребительский союз" или "Потребительское общество"; 2) место нахождения; 3) порядок управления деятельностью, состав и компетенцию органов управления и порядок принятия решений; 4) размер паевых взносов, порядок их внесения и ответственность за просрочку; 5) порядок возмещения членам кооператива понесенных ими убытков. Виды таких кооперативов - ЖСК, ГСК и т. д.
Общественные и религиозные организации - добровольные объединения граждан на основе общности интересов для удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей. Участники не отвечают по обязательствам организации, а предприятие - по обязательствам участников. Предпринимательская деятельность допускается только в соответствии с целями организации, например продажа книг Союзом писателей.
Фонды - создаются на основе добровольных взносов для реализации общественно полезных целей гражданами и юридическими лицами, которые не отвечают по обязательствам фонда, так же как фонд - по обязательствам своих учредителей. Предпринимательская деятельность допускается только в соответствии с целями фонда. Фонд вправе создавать хозяйственное общество (ХО) или участвовать в нем.
Учреждения - создаются собственниками имущества для осуществления управленческих, социально-культурных и иных функций некоммерческого характера, финансируемых (полностью или частично) учредителем. Отвечают по обязательствам своими средствами, при их недостаточности субсидиарную ответственность несет собственник. Учреждение владеет и пользуется имуществом в соответствии с целями своей деятельности и заданиями собственника.
Объединения юридических лиц (рис. 2.3) - создаются по договору для защиты общих интересов и в целях координации и не отвечают по обязательствам членов, в то время как члены объединений отвечают в порядке, определенном в учредительных документах.
Рис. 2.3. Основные формы объединений
При необходимости ведения предпринимательской деятельности объединение преобразуется в хозяйственное общество (товарищество), либо создает ХО для этих целей. Учредительными документами объединения являются учредительный договор, подписываемый членами объединения, и устав, утверждаемый членами объединения. Структура устава включает: наименование с указанием на предмет деятельности и слово "Союз" или "Ассоциация", место нахождения; порядок управления деятельностью, состав и компетенцию органов управления и порядок принятия решений; сведения о судьбе имущества при ликвидации объединения. Члены объединения могут безвозмездно пользоваться его услугами.
По окончании финансового года член объединения вправе выйти из него или может быть исключен по решению остающихся участников в порядке, установленном учредительными документами. Выходящий (исключенный) член объединения несет субсидиарную ответственность по обязательствам объединения в течение двух лет с момента выхода.
Многообразие форм собственности является основой для создания различных организационно-правовых форм организаций.
В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (ГК) все юридические участники предпринимательской деятельности независимо от отрасли производства имеют четко определенные организационно-правовые формы (рис. 2.4) и могут осуществлять следующие виды деятельности:
· производить продукцию;
· выполнять работы;
· оказывать услуги.
С экономической точки зрения эти три вида деятельности имеют одинаковый статус. В ГК предприятие не рассматривается в качестве субъекта предпринимательской деятельности, а используется термин «организация».
Рис. 2.4. Организационно-правовые формы коммерческих организаций
Лекция 8
Концептуальные основы управления затратами предприятия
3.1. Процесс управления затратами предприятия носит комплексный характер и предусматривает решение следующих вопросов:
- значение того, где, когда и в каких объемах расходуются ресурсы
предприятия;
- прогноз того, где, для чего и в каких объемах необходимы
дополнительные финансовые ресурсы;
- умение обеспечить максимально высокий уровень отдачи от
использования ресурсов.
Управление затратами – это умение экономить ресурсы и максимизировать отдачу от них.
Одним из самых эффективных методов решения задач финансового анализа с целью оперативного и стратегического планирования служит операционный анализ, называемы также анализом «Издержки – Объем -Прибыль», отслеживающий зависимость финансовых результатов бизнеса от издержек и объемов производства (сбыта).
Операционный анализ является составной частью управленческого учета. Его ключевыми элементами является: операционный рычаг, порог рентабельности и запас финансовой прочности. Названные элементы можно дополнить маржинальным доходом. Промежуточный маржинальный доход – это результат от реализации товаров после возмещения той части переменных и постоянных затрат, величина которой потребуется при производстве рассматриваемого изделия либо изменяется с изменением объема выпуска. Если анализ безубыточности позволяет определять и изучать точку безубыточности (порог рентабельности, критический объем производства и продаж), запас финансовой прочности (индекс безопасности), то более широкое использование маржинального дохода в анализе позволяет также определить цену, объем производства и продаж для получения планируемой прибыли, обосновывать выбор оборудования, технологий производства и т.п. Обобщая вышеизложенное, следует сказать, что помимо оценки операционного рычага, анализа безубыточности к операционному анализу можно также отнести различные методы маржинально анализа; метод предельных затрат, изучающий изменение общей суммы затрат, полученное в результате увеличения выпуска продукции на одно изделие при неизменных общих факторах [19, с.101].
Важнейшей составляющей операционного анализа является разделение затрат на переменные и постоянные.
Переменные затраты меняются в целом прямо пропорционально изменениям объема производства товаров (работ, услуг). К ним относятся затраты на сырье и основные материалы, технологическое топливо и энергию, основную заработную плату производственных рабочих и т.п.
К постоянным относятся затраты, общая величина которых существенно не меняется при уменьшении или увеличении объема выпуска продукции, в результате чего изменяется их относительная величина на единицу продукции. Это затраты на отопление и освещение помещений, заработная плата управленческого персонала, амортизационные отчисления и др. Рассматривая поведение переменных и постоянных издержек, необходимо очерчивать релевантный период: структура издержек неизменна лишь в определенном периоде и при определенном количестве продаж. Однако, следует заметить, что такое деление издержек лишь на два вида иногда оказывается недостаточным для того, чтобы обеспечить обоснованность выработки ценовой и ассортиментной политики, а именно – определить наиболее выгодный ассортимент продукции и оптимальные цены. Неточность возникает из-за того, что в практике случают ситуации, когда с вводом в производство нового вида продукции или при увеличении объемов выпуска существующих изделий может потребоваться увеличение части постоянных затрат. Указанная погрешность сокращается при делении затрат на прямые и косвенные с последующим расчетом промежуточной маржи как результата от реализации, полученного после вычитания из выручки прямых переменных и прямых постоянных затрат.
При этом прямыми называют издержки, которые относятся непосредственно к данному изделию. Косвенные постоянные издержки – это постоянные затраты всего предприятия (кроме прямых), например управленческие расходы различных служб предприятия на аренду, содержание административных зданий, их амортизацию, расходы на научные исследования и др. Косвенные затраты трудно отнести к конкретным видам продукции, поэтому во многих случаях их относят на то или иное изделие пропорционально доле этого изделия в стоимости общего объема производства [10, с.182].
Следует отметить, что на выбор наилучшей структуры издержек влияют многие факторы, включая долговременную стратегию продаж, ежегодные колебания выручки, отношение менеджмента к риску.
Критерием выбора наиболее прибыльной и рентабельной продукции могут служить следующие показатели:
- валовая маржа на единицу продукции;
- доля валовой маржи в цене единицы продукции;
- валовая маржа на единицу ограничивающего фактора.
Под ограничивающим фактором подразумевается производственный фактор (оборудование, трудовые ресурсы), который определяет технологические пределы изменения ассортимента выпускаемой продукции.
Расчет валовой маржи основан на использовании методов калькулирования по сокращенным затратам (в первую очередь – директ-костинг). Эти методы позволяют включать в себестоимость продукции только те затраты, которые непосредственно связаны с производством конкретных видов продукции (прямые или переменные в зависимости от выбранного метода калькулирования).
Остальные же списываются на финансовые результаты без распределения по отдельным видам продукции.
Следует отметить, что выбор того или иного метода расчета финансового
результата может привести к значительным изменениям в ассортименте
производимой продукции и, как следствие, к снижению или повышению суммарной прибыли предприятия [2, с.12].
Анализ структуры стоимости позволяет принимать и более глобальные
решения. Наиболее простым и широко используемым в мировой практике подходом к анализу структуры стоимости является так называемое «правило 50 процентов». Оно находит свое применение в управлении ассортиментом продукции предприятия. Более подробно это правило будет рассмотрено далее.
Лекция 9
СТРАТЕГИЧЕСКОЕ УПРАВЛЕНИЕ ЗАТРАТАМИ — ОПРЕДЕЛЕНИЕ И ОБЗОР
Анализ затрат традиционно рассматривается как процесс оценки финансового влияния альтернативных управленческих решений. Чем отличается стратегическое управление затратами? Это анализ издержек, рассмотренный в более широком контексте, при котором становятся более ощутимыми, четкими и оформленными стратегические моменты. Здесь данные о затратах используются для разработки обобщенной стратегии, направленной на достижение устойчивого преимущества перед конкурентами. Не вызывает сомнений тот факт, что системы учета затрат могут помочь и в других областях (оценка запасов, принятие оперативных управленческих решений и т.д.). Однако, применение информации о затратах в стратегическом планировании не получило до сих пор того внимания, которое оно заслуживает, ни в учебниках по учету затрат, ни в практике управления.
На рынке с миллиардным годовым оборотом в сфере консалтинговых услуг по стратегическому управлению затратами доминируют такие фирмы как Bain & Company, Boston Consulting Group, Booz, Allen & Hamilton, McKinsey & Company и Monitor, Inc. Пока Школа по управлению бизнесом Amos Tuck при Дартмутском университете является одной из немногих бизнес школ в нашей стране, где читается курс, построенный на особенностях методов, применяемых этими фирмами в их нише рынка. Глубокое понимание структуры затрат какой-либо компании может значительно продвинуть ее при поиске путей достижения устойчивого конкурентного преимущества. Это то, что мы называем ”стратегическим управлением затратами”.
В соответствии с таким взглядом центральной темой данной книги является то, что бухгалтерский учет существует на предприятии, прежде всего для того, чтобы содействовать разработке и внедрению деловой стратегии. С этой точки зрения управление бизнесом — это непрерывный циклический процесс, включающий: (1) формулировку стратегии, (2) распространение информации о выбранном стратегическом направлении в организации, (3) разработку и осуществление тактических шагов для проведения в жизнь стратегической линии и (4) разработку и внедрение методов контроля для отслеживания успешности осуществления практических шагов и, следовательно, успеха в достижении стратегических целей. Данные бухгалтерского учета важны на каждой из четырех стадий рассмотренного цикла.
На первой стадии бухгалтерская информация является основой для финансового анализа, который представляет собой один из аспектов процесса оценки стратегических альтернатив. Стратегии, которые не являются финансово обоснованными или которые не приведут к адекватной финансовой отдаче, не могут считаться подходящими стратегиями.
На второй стадии, бухгалтерские отчеты представляют собой один из важных путей, по которым выработанная стратегия распространяется в организации. Позиции, приводимые в отчетах, являются той информацией, на которую люди обращают внимание. Таким образом, хорошие бухгалтерские отчеты — это отчеты, акцентирующие внимание на тех факторах, которые являются критичными для успеха принятой стратегии.
На третьей стадии должны быть разработаны конкретные тактические шаги, направленные на поддержание общей стратегической линии, а затем они должны быть реализованы. Финансовый анализ, основанный на данных бухгалтерского учета, является одним из ключевых элементов при принятии решения о том, какие тактические программы с наибольшей вероятностью будут эффективны с точки зрения достижения фирмой своих стратегических целей.
И, наконец, на четвертой стадии, мониторинга показателей деятельности, осуществляемого руководителями или подразделений компании, как правило, держится отчасти на данных бухгалтерского учета. Роль нормативных затрат, сметы расходов и ежегодных планов по прибыли в качестве базы для оценки показателей деятельности признана предприятиями во всем мире. Для того чтобы принести максимальную пользу, эти инструменты должны быть точно вписаны в стратегический контекст фирмы.
При такой точке зрения на управленческий учет можно сделать три вывода:
Учет не является самоцелью, он служит средством для достижения успеха в бизнесе. Следовательно, не существует таких понятий как хорошая учетная практика и плохая учетная практика как таковые. О методах и системах учета следует судить в свете их влияния на успех предприятия.
Конкретные бухгалтерские методы или системы должны рассматриваться с точки зрения той роли, которую они призваны сыграть. Такие понятия как анализ рентабельности инвестиций могут иметь очень незначительную связь с оценкой показателей деятельности менеджеров среднего звена в ситуациях, когда решения об инвестициях принимаются централизованно. Однако, это понятие может в то же время иметь решающее значение при оценке привлекательности различных вариантов инвестиционной стратегии. Финансовый анализ, который бесполезен для одних целей, может быть чрезвычайно полезным для других. Реальное знание управленческого учета, таким образом, подразумевает знание всего многообразия ролей, которые может играть бухгалтерская информация.
При оценке общей системы учета компании, чрезвычайно важна согласованность различных ее элементов. Ключевым вопросом является вопрос о том, соответствует ли общая система стратегии предприятия. Например, система плановых затрат с жестко заданными допустимыми резервами на затраты может быть превосходным средством для оценки производственных показателей в компании, стратегическое направление которой — быть производителем с низкими затратами. Однако подобная стратегия может быть деструктивной для предприятия, которое проводит в жизнь стратегию дифференциации через внедрение новой продукции.
Обобщая эти три вывода, можно сказать, что ключевыми вопросами управления, которые следует задавать по поводу идеи учета, являются следующие:
Служит ли он определенной цели предприятия? (Например, облегчает формулировку стратегии, оценку показателей деятельности менеджеров и т.п.)
С точки зрения той цели, для которой предназначен учет, увеличивает ли данная система учета шансы достижения поставленной цели?
Соответствует ли стратегически та цель, достигнуть которую помогает данная система учета, общему направлению предприятия?
Для того чтобы представление учета было полезным для конкретной цели конкретного предприятия в конкретное время, ответы на все вышеприведенные вопроса должны быть положительными. Эта книга об учете как инструменте для стратегического управления. Идеи, представленные здесь, приводят к положительным ответам на все три рассматриваемых вопроса, при этом подчеркиваются стратегические аспекты. Короче говоря, стратегическое управление затратами — это применение в управлении информации о затратах, которое четко ориентировано на одну или более из четырех стадий стратегического управления.
Лекция 10
2.2. Совершенствование практики управления затратами предприятия на производство и реализацию продукции
Значение и содержание методики управления затратами на основе системы "директ - костинг" и маржинального анализа.
Управлению затратами на производство и реализацию продукции до настоящего времени не уделялось достаточного внимания, т.к. в этом не было объективной необходимости. Становление рыночных отношений требует разработки содержания и методики управления себестоимостью с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта. Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства продукции и прибылью. Данный метод управленческих расчетов разработан был в 1930 году американским инженером Уолтером Раунтенштрахом как метод планирования, известный под названием графика критического объема производства. Впервые подробно был описан в отечественной литературе 1971 г. Н.Г. Чумаченко.
2.2.1. Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета себестоимости "директ - костинг", которую еще называют "системой управления себестоимостью" или "системой управления предприятием". В этой системе себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на финансовый результат предприятия. При этом они также находятся под постоянным контролем, т.е. осуществляется жесткая проверка обоснованности их уровня, контролируются сметы по предприятию и цехам, так как экономия или перерасход в части постоянных расходов также оказывает влияние на формирование прибыли.
Оптимизация прибыли предприятия в условиях рыночных отношений требует постоянного притока оперативной информации не только внешнего характера (о состоянии рынка, спроса на продукцию, ценах и т.п.), но и внутреннего - о формировании затрат на производство и себестоимости продукции. Эта информация опирается на систему производственного учета расходов по местам их возникновения и видам изделий, на выявленные отклонения расхода ресурсов от стандартных норм и смет, на данные о калькуляции себестоимости отдельных видов продукции, учете результатов реализации по видам изделий.
Система "директ - костинг" является атрибутом рыночной экономики. В ней достигнута высокая степень интеграции учета, анализа, и принятия управленческих решений. Главное внимание в этой системе уделяется изучению поведения затрат ресурсов в зависимости от изменения объемов производства, что позволяет гибко и оперативно принимать решения по нормализации финансового состояния предприятия.
Процесс учета затрат по методу директ-костинг включает в себя два
этапа (рис. 1):
Первый этап
«Расчет себестоимости»: Виды продукции 1 2 3
Доходы от реализации х х х
Переменные затраты - х х х
Маржинальный доход = х х х
Второй этап
«Расчет результата»: Постоянные затраты х
Результат: Рентабельность производства = х
Рис. 1 Общая схема системы директ-костинг
На первом этапе устанавливается связь объема производства готовой
продукции с прямыми (переменными) затратами, отражается рентабельность
производства отдельных видов продукции. На втором этапе обобщенные на одном
счете постоянные расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации
каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность всего
производства и реализации. Таким образом, эта система ориентирована на
реализацию [15, с.138].
Преимущества учета по усеченной себестоимости заключается в следующем:
- финансовый результат по всему предприятия и по отдельным видам
продукции не зависит от выбора метода распределения постоянных затрат, что
особенно важно для предприятий с широким ассортиментом продукции;
- возможность сравнения себестоимости различных периодов только в
части релевантных затрат; в результате – изменение структуры предприятия и
связанные с этим нерелевантные, неподконтрольные затраты не влияют на
результат сравнения;
- внимание к характеру поведения затрат в зависимости от объема.
Главное преимущество учета по системе «директ-костинг» заключается в
разделении затрат на переменные и постоянные. Это позволит решать такие
важнейшие задачи управления затратами, как:
- определение нижней границы цены продукции или заказа (соответствует
переменным затратам);
- сравнительный анализ прибыльности различных видов продукции;
- определение оптимальной программы выпуска и реализации продукции;
- выбор между собственным производством продукции или услуг и их
закупкой на стороне;
определение точки безубыточности и запаса финансовой прочности
предприятия и др. [17, с.58].
Однако, учет по усеченной себестоимости характеризуется рядом
недостатков:
- отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый
согласно законодательству;
- себестоимость запасов незавершенной и готовой продукции оказывается
заниженной;
- сложность разделения постоянных и переменных затрат.
Особенностью современной себестоимости системы директ-костинг является
использование стандартов (норм) не только по переменным издержкам, но и по
постоянным, в частности по переменной части постоянных накладных расходов
[20, с.36].
Учет затрат по системе «директ-костинг» играет важнейшую роль в
управлении затратами. В то же время полностью отказаться от учета по
системе «абзорпшен-костинг» нельзя, поскольку он соответствует требованиям
российского законодательства и дает важную информацию для принятия ряда
управленческих решений.
2.2.2. Наиболее важные аналитические возможности маржинального анализа состоят в определении:
действия операционного (производственного) рычага;
безубыточного объема производства (порога рентабельности, окупаемости издержек) при заданных соотношениях цены, постоянных и переменных затрат;
запаса финансовой прочности предприятия);
необходимого объема продаж для получения заданной величины прибыли.
Проведение расчетов по методике маржинального анализа требует соблюдения ряда условий:
необходимости деления издержек на две части переменные и постоянные;
переменные издержки изменяются пропорционально объему производства (реализации) продукции;
постоянные издержки не изменяются в пределах релевантного объема производства (реализации) продукции, т.е. в диапазоне деловой активности предприятия, который установлен исходя из производственной мощности предприятия и спроса на продукцию;
тождество производства и реализации продукции в рамках рассматриваемого периода времени, т.е. запасы готовой продукции существенно не изменяются;
эффективность производства, уровень цен на продукцию и потребляемые производственные ресурсы не будут подвергаться существенным колебаниям на протяжении анализируемого периода;
пропорциональность поступления выручки объему реализованной продукции.
Лекция 11
Группировка затрат в системе маржинального анализа
Как уже отмечалось в параграфе 1.2 затраты классифицируют по различным признакам. В основу методики маржинального анализа положено деление производственных и сбытовых затрат в зависимости от изменения объёма производства на переменные и постоянные.
К переменным относятся затраты, величина которых изменяется с изменением объёма производства: затраты на сырьё и материалы, заработная плата основных производственных рабочих, топливо и энергия на основные производственные цели и другие расходы.
Отдельные элементы переменных расходов в свою очередь в зависимости от темпов их изменения подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные. Но в среднем переменные расходы изменяются пропорционально объёму производства продукции. На практике пропорциональная зависимость "выручка от реализации - переменные затраты" обладает меньшей жёсткостью. Например, при увеличении закупок сырья поставщики его нередко предоставляют предприятию скидку с цены, и тогда затраты на сырьё растут несколько медленнее объёмов производства.
К постоянным принято относить такие затраты, величина которых не меняется с изменением объема производства, например, арендная плата, проценты за пользование кредитом, начисленная амортизация основных фондов, оклады управленческих работников, административные расходы и другие расходы.
Следует отметить, что разделение затрат на постоянные и переменные несколько условные, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами "директ - костинг".
Важнейшем аспектом анализа постоянных расходов является деление их на полезные и бесполезные (холостые) т.о., постоянные затраты можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в процессе производства.:
Zconst= Zполезные+Zбесполезные
Величину полезных и бесполезных затрат можно определить по формуле:
Zбесполезные = (Nmax - Nэфф )* Zconst /Nmax
Z полезные= Nэфф * Zconst/Nmax,
где Nmax -максимально возможный выпуск продукции;
Nэфф-фактический объем производства продукции.
Степень реагирования издержек производства на изменения объема продукции может быть оценена с помощью коэффициента реагирования затрат. Этот коэффициент вычисляется по формуле:
Кi =
где: К- коэффициент реагирования затрат на изменения объема производства;
Z - изменение затрат за период, в %;
N - изменение объёма производства, в %.
Этот коэффициент используется как критерий отнесения затрат к той или иной группе. Для постоянных расходов коэффициент реагирования затрат равен нулю. ( К = 0). В остальных случаях затраты будут считаться переменными. Значения коэффициента реагирования затрат произведены в таблице
Значение коэффициента реагирования затрат
Характер проведения затрат
К = 0
0 < К < 1
К = 0
К > 1
Постоянные затраты
Дегрессивные затраты
Пропорциональные затраты
Прогрессивные затраты
МЕТОДИЧЕКИЙ ИНСТРУМЕНТАРИЙ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА ПРЕДПРИЯТИИ
1. Механизм реализации функций системы управленческого контроля затрат
Механизм реализации функций управленческого контроля можно представить
в виде трех основных блоков:
- организационная структура осуществления управленческого контроля;
- мотивационные аспекты управленческого контроля;
- информационные потоки в системе управленческого контроля.
Система управленческого контроля функционирует в рамках существующей
организационной структуры предприятия. Выделяют следующие основные типы
организационных структур:
- линейно-функциональная;
- дивизиональная;
- матричная.
Чаще всего на практике встречается линейно-функциональная
организационная структура. В рамках такой структуры линейные подразделения
занимаются основной деятельностью по выпуску продукции, а
специализированные функциональные подразделения оказывают услуги основным.
В линейно-функциональной структуре управленческий контроль
осуществляется «по вертикали»: вышестоящий менеджер контролирует
деятельность нижестоящего менеджера. Такая система характеризуется высокой
степенью централизации управления и контроля всех сторон деятельности
предприятия [1, с.58].
В рамках дивизиональной структуры менеджер дивизиона осуществляет
контроль текущей деятельности своего дивизиона, и прежде всего – контроль
выручки, затрат, прибыли. Центральный аппарат контролирует лишь основные
показатели деятельности дивизиона, прежде всего – прибыль и рентабельность
капиталовложений. Кроме того, централизованным остается контроль выполнения
стратегических решений и проведения единой политики в рамках организации.
В рамках матричной структуры функциональные отделы – это центры
затрат, а проекты – центры инвестиций. Соответственно, менеджеры
функциональных отделов осуществляют контроль качества выполняемых работ,
контроль эффективности использования ресурсов, а также контроль затрат
своих отделов.
Менеджеры проектов координируют работу различных отделов, контролируют
сроки их выполнения, а также выручку, затраты и прибыль по проекту.
Руководство предприятия контролирует деятельность функциональных отделов
путем анализа отчетов о проделанной работе и сравнения запланированных
затрат с фактическими. Работу менеджеров проектов контролируют при помощи
показателей прибыли и рентабельности капиталовложений.
Лекция 12
Для создания эффективной системы управленческого контроля затрат
помимо организационной структуры необходимо учитывать и психологические
аспекты, прежде всего – мотивацию. Мотивация – это совокупность внутренних
и внешних движущих сил, которые побуждают человека к деятельности, задают
границы и формы деятельности и придают этой деятельности направленность на
достижение определенных целей. Сформулируем ряд рекомендаций по построению
системы эффективного управленческого контроля с учетом мотивационных
факторов [1, с.59].
1. Цели сформулированные в рамках системы управленческого
контроля затрат, должны быть достижимы, но не слишком легкими:
слишком сложные цели дезориентируют исполнителя, слишком
легкие – не стимулируют повышение эффективности работы.
2. Система управленческого контроля должна грамотно сочетаться с
системой стимулирования работников, оплаты труда и продвижения
по службе.
3. Необходимо как можно шире привлекать сотрудников и менеджеров
низшего и среднего звена к постановке целей, разработке планов
и анализу их исполнения: это позволяет сотруднику более полно
реализовать свои возможности, быть более самостоятельными и
одновременно почувствовать себя частью организации.
4. Цели, задачи, процедуры и результаты контроля должны быть
гласными, чтобы каждый сотрудник и каждый менеджер знал, чего
от него требуют и по каким принципам будет оцениваться его
деятельность и др. [1, с.59].
Требование гласности управленческого контроля тесно связано с анализом
существующей на предприятии системы информационных потоков.
Информационные потоки – это физическое перемещение информации от
одного сотрудника предприятия к другому или от одного подразделения к
другому. Любой информационный поток характеризуется:
- видом документа;
- проблематикой;
- исполнителем;
- получателем;
- периодичностью.
Система информационных потоков – совокупность физических перемещений
информации, которая дает возможность осуществит какой-либо процесс.
Наиболее общая система информационных потоков – это сумма информации,
которая позволяет предприятию вести финансово-хозяйственную деятельность.
Информационные потоки обеспечивают нормальную работу предприятия в
целом, включая нормальное функционирование системы управленческого
контроля. Поэтому в целях оптимизации работы предприятия необходимо уделять
внимание оптимизации системы информационных потоков, которую не следует
смешивать с автоматизацией: действительно, использование компьютерной
техники позволяет значительно ускорить подготовку и передачу документов, но
действительно ощутимый эффект оно может принести только в сочетании с
совершенствованием самих протекающих на предприятии процессов [1, с.59-60].
Информация, которая собирается в системе управленческого контроля
затрат, должна отвечать следующим требованиям:
1. своевременностью, т.е. информация по затратам, выручке,
прибыли должна поступать тогда, когда еще имеет смысл ее
анализировать;
2. достоверностью;
3. релевантностью, т.е. информация должна помогать принимать
решения;
4. полезностью (эффект от использования информации должен
перекрывать затраты на ее получение);
5. полнотой;
6. понятностью;
7. регулярностью поступления.
По-настоящему эффективной можно считать только такую систему
информационных потоков, которая обеспечивает желаемый результат, т.е.
позволяет получить такую информацию. Следует отметить, что система
информационных потоков управленческого контроля не может существовать сама
по себе: это органичная часть всей системы информационных потоков
предприятия в целом. Поэтому при построении системы информационных потоков
предприятия в целом и управленческого контроля в частности следует
ориентироваться не на выполняемые функции, а на бизнес-процессы.
Бизнес-процесс – это последовательность работ, направленных на решение
одной из задач предприятия – например, таких, как материально-техническое
снабжение, планирование, управленческий контроль. Информационные потоки в
бизнес-процессах изображают в виде сетевых графиков, на которых
представлена последовательность и взаимосвязи применяемых в рамках данного
процесса документов.
Анализ сетевых графиков бизнес-процессов позволяет оптимизировать
информационные потоки в системе управленческого контроля: ускорить
прохождение информации, устранить дублирование информации, добиться
получения необходимой информации «в нужное время в нужном месте», что в
конечном счете позволит создать по-настоящему эффективную систему
управленческого контроля затрат, которая является важнейшим элементом всего
управления предприятием в целом [1, с.60-61].
2.2. Приемы и методы операционного менеджмента, используемые в
управлении затратами
Ключевыми элементами операционного анализа являются: операционный
рычаг, порог рентабельности и запас финансовой прочности предприятия.
Действие операционного (производственного, хозяйственного) рычага
проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда
порождает более сильное изменение прибыли. Этот эффект обусловлен различной
степенью влияния динамики постоянных и переменных затрат на формирование
финансовых результатов деятельности предприятия при изменении объема
производства.
Чем больше уровень постоянных издержек, тем больше сила воздействия
операционного рычага [13, с.11].
В практических расчетах для определения силы воздействия операционного
рычага используют следующую формулу:
Сила воздействия операционного рычага = Валовая маржа/Прибыль
Сила воздействия операционного рычага возрастает когда выручка от
реализации снижается. Так проявляет себя грозная сила операционного рычага.
При возрастании же выручки от реализации, если порог рентабельности
(точка самоокупаемости затрат) уже пройден, сила воздействия операционного
рычага убывает: каждый процент прироста выручки дает все меньший и меньший
процент прироста прибыли (при этом доля постоянных затрат в общей их сумме
снижается). На небольшом удалении от порога рентабельности сила воздействия
операционного рычага будет максимальной, а затем вновь начнет убывать и так
вплоть до нового скачка постоянных затрат с преодолением нового порога
рентабельности.
Сила воздействия операционного рычага показывает, сколько процентов
изменения прибыли дает каждый процент изменения выручки, и тем самым
указывает на степень предпринимательского риска: чем больше сила
воздействия операционного рычага, тем больше предпринимательский риск [18,
с.192].
Связанные с предприятием риски имеют два основных источника:
1. Неустойчивость спроса и цен на готовую продукцию, а также цен
сырья и энергии, не всегда имеющаяся возможность уложиться
себестоимостью в цену реализации и обеспечить нормальную
массу, норму и динамику прибыли, само действие операционного
рычага, сила которого зависит от удельного веса постоянных
затрат в общей их сумме и предопределяет степень гибкости
предприятия – все это вместе взятое генерирует
предпринимательский риск. Это риск, связанный с конкретным
бизнесом в его рыночной нише.
Если уровень постоянных затрат компании высок и не опускается в период
падения спроса на продукцию, предпринимательский риск компании
увеличивается. Для небольших фирм, особенно специализирующихся на одном
виде продукции, характерна высокая степень предпринимательского риска.
2. Неустойчивость финансовых условий кредитования, неуверенность
владельцев обыкновенных акций в получении достойного
возмещения в случае ликвидации предприятия с высоким уровнем
заемных средств, по существу, само действие финансового
рычага генерирует финансовый риск.
Как предпринимательский и финансовый риски неразрывно связаны между
собой, так и самым тесным образом сцеплены операционный и финансовый
рычаги. Но который из двух рычагов играет ведущую роль?
Операционный рычаг воздействует своей силой на нетто-результат
эксплуатации инвестиций, а финансовый рычаг – на сумму чистой прибыли
предприятия, уровень чистой рентабельности его собственных средств и
величину прибыли в расчете на каждую обыкновенную акцию. Возрастание
процентов за кредит при наращивании эффекта финансового рычага утяжеляет
постоянные затраты предприятия и оказывает повышательное воздействие на
силу операционного рычага. При этом растет не только финансовый, но и
предпринимательский риск, и, несмотря на обещания солидного дивиденда,
может упасть курсовая стоимость акций предприятия. Первостепенная задача
финансового менеджера в такой ситуации – снизить силу воздействия
финансового рычага. Таким образом, финансовому рычагу здесь отводится роль
жертвы, которую ведут на заклание ради достижения главного – снижения
предпринимательского риска. Вот, собственно, и ответ на вопрос о главенстве
операционного или финансового рычага в таком виде, в каком его обычно
приводят в классических западных учебниках по финансовому менеджменту [15,
с.209-210].
Итак, чем больше сила воздействия операционного рычага, тем более
чувствителен результат эксплуатации инвестиций к изменениям объема продаж
и выручки от реализации; чем выше уровень эффекта финансового рычага, те
более чувствительна чистая прибыль на акцию к изменениям нетто-результата
эксплуатации инвестиций.
Поэтому по мере одновременного увеличения силы воздействия
операционного и финансового рычагов все менее и менее значительные
изменения физического объема реализации и выручки приводят ко всем более и
более масштабным изменениям чистой прибыли на акцию. Этот тезис выражается
в формуле сопряженного эффекта операционного и финансового рычагов:
Уровень сопряженного Сила воздействия Сила воздействия
эффекта операционного = операционного * финансового
и финансового рычагов рычага рычага
Результаты вычисления по этой формуле указывают на уровень совокупного
риска, связанного с предприятием, и отвечают на вопрос, на сколько
процентов изменяется чистая прибыль на акцию при изменении объема продаж на
один процент.
Лекция 13
Очень важно заметить, что сочетание мощного операционного рычага с
мощным финансовым рычагом может оказаться губительным для предприятия, так
как предпринимательский и финансовый риски взаимно умножаются,
мультиплицируя неблагоприятные эффекты. Взаимодействие операционного и
финансового рычагов усугубляет негативное воздействие сокращающейся выручки
от реализации на величину нетто-результата эксплуатации инвестиций и чистой
прибыли.
Таким образом, задача снижения совокупного риска, связанного с
предприятием, сводится главным образом к выбору одного из трех вариантов:
1. Высокий уровень эффекта финансового рычага в сочетании со слабой
силой воздействия операционного рычага.
2. Низкий уровень эффекта финансового рычага в сочетании с сильным
операционным рычагом.
3. Умеренные уровни эффектов финансового и операционного рычагов – и
этого варианта чаще всего бывает труднее всего добиться [15, с.210-
211].
Далее рассмотрим понятие: порог рентабельности (критическая точка;
точка перелома) и запас финансовой прочности.
Порог рентабельности – это такая выручка от реализации, при которой
предприятие уже не имеет убытков, но еще не имеет и прибыли. Валовой маржи
в точности хватает на покрытие постоянных затрат, и прибыль равна нулю.
Порог рентабельности можно найти двумя способами.
Первый способ основан на равенстве валовой маржи и постоянных затрат
при достижении порогового значения выручки от реализации. Следовательно,
Прибыль = Валовая маржа – Постоянные затраты = 0,
или
Прибыль = Порог рентабельности * Валовая маржа в относительном
выражении к выручке – Постоянные затраты = 0
Из последней формулы получаем значение порога рентабельности:
Порог рентабельности = Постоянные затраты / Валовая маржа в
относительном выражении
По этой формуле значения порога рентабельности получаем в стоимостном
выражении. Это значение порога рентабельности полезно для того, чтобы
знать, какая сумма нам потребуется для покрытия затрат.
Второй способ расчета порога рентабельности основан на использовании
формулы такого вида:
Порог рентабельности = Порог рентабельности в стоимостном выражении /
Цена единицы продукции
По этой формуле получаем значение порога рентабельности в натуральных
единицах. Т.е. так определяется критическое значение объема производства в
единицах товара, при реализации которого окупятся постоянные и переменные
затраты, после чего каждая последующая проданная единица товара будет
приносить прибыль [11, с.124].
Разница между фактической выручкой от реализации и порогом
рентабельности составляет запас финансовой прочности предприятия. Если
выручка от реализации опускается ниже порога рентабельности, то финансовое
состояние предприятия ухудшается, образуется дефицит ликвидных средств:
Запас финансовой прочности = Выручка от реализации – Порог
рентабельности
На основе анализа порога рентабельности и запаса финансовой прочности
можно принять следующие управленческие решения:
- расчет и анализ объемов реализации на основе запланированной
величины прибыли;
- разработка наиболее прибыльного и рентабельного ассортимента
выпускаемой продукции;
- выработка ценовой политики и т.д.
При разработке оптимально ассортимента выпускаемой продукции
финансовые менеджеры часто используют так называемое «правило 50
процентов». Это правило сводится к следующему: все виды продукции
подразделяются на две группы в зависимости от доли переменных затрат в
выручке от реализации. Если доля переменных затрат больше 50 процентов, то
по данным видам продукции выгоднее работать над снижением затрат. Если доля
переменных затрат меньше 50 процентов, то предприятию лучше сосредоточить
свое внимание на увеличении рыночного сегмента – это дает большее
увеличение доли валовой маржи.
При использовании данного приема в расчет обычно не включают: эффект
экономии на масштабах производства, который приводит к замедлению роста
переменных затрат в случае увеличения доли на рынке, и изменение цен,
связанное с изменением объема реализации. Но, как показывает применение
«правила 50 процентов», эти факторы не приводят к кардинальным изменениям
при выборе приоритетного варианта. Если же они значительные, их можно без
труда включить в расчет [2, с.32].
Представленный выше инструментарий операционного финансового
менеджмента, конечно, не является панацеей в борьбе с проблемой
убыточности, однако он значительно расширяет возможности анализа и
управления затратами и может существенно помочь в повышении показателей
прибыли и рентабельности предприятия.
2.3. Методы оперативной диагностики как инструмент управления
затратами
Важнейшим аспектом управления затратами является сопоставление
фактических затрат с нормативами. Разность между фактическими и
нормативными затратами называется отклонением. Отклонение рассчитывают
отдельно по каждому объекту учета затрат: центру ответственности, виду
продукции, заказу и др. Цель анализа отклонений – определение и детальная
оценка каждой причины, каждого фактора, которые привели к возникновению
отклонений, установление ответственности за произошедшее. Современное
выявление и анализ причин отклонений позволяет своевременно принимать
необходимые меры по устранению нежелательных и укреплению благоприятных
тенденций.
Важнейшим инструментом здесь является факторный анализ, который
позволяет определить, какая часть отклонения каким фактором вызвана. Из
многочисленных существующих методов факторного анализа на практике чаще
всего применяется метод цепных подстановок.
При использовании метода цепных подстановок в формулу затрат «по
цепочке» вместо плановых подставляют фактические значения факторов.
Разность между получившимся в результате такой подстановки значением затрат
и первоначальным их значением и есть отклонение, вызванное данным фактором.
На следующем шаге проанализированный фактор «закрепляют» на
фактическом уровне и в формулу затрат подставляют фактическое значение
следующего фактора – и так до тех пор, пока в формулу затрат не подставлены
фактические значения всех факторов [7, с.112].
Постановка начинается с количественных факторов (например, объем
выпуска) и заканчивается качественными факторами (например, нормы и цены).
Например, затраты на материалы зависят от трех факторов: объема
выпуска продукции, цен на материалы, нормы расхода материалов на единицу
выпуска:
Змn = Qn * Нn * Цn ,
Змф = Qa * Нф * Цф ,
где
Зм – затраты на материалы;
Q – объем выпуска;
Н – норма расхода материалов на единицу продукции;
Ц – цена единицы материалов;
«ф» и «n» - индексы фактического и планового значений соответственно.
Метод цепных подстановок дает следующие формулы отклонений
фактических переменных затрат от плановых:
О (объем) = Qф * Нп * Цп – Qп * Нп * Цп = (Qф – Qп) * Нп * Цп;
О (цена) = Qф * Нп * Цф – Qп * Нп * Цп = Qф * (Цф - Цп) * Нп;
О (норма) = Qa * Нф * Цф – Qп * Нп = Qф * Цф * (Нф - Нп).
где
О – отклонение; в скобках указан фактор, вызвавший соответствующее
отклонение.
Значение каждого отклонения зависит от порядка подстановки. Обычно
подстановку начинают с количественных факторов и заканчивают качественными
факторами: это увеличивает значимость качественных факторов, поскольку
отклонения, вызванные совокупным влиянием факторов при этом относятся на их
«долю» [7, с.112-114].
Распределение отклонений между факторами можно представить в графическом виде (рис. 2).
Объем
Доля Q
Qф - Отклонение, вызванное совокупным влиянием факторов
Qп -
Доля Р - Расход материалов на единицу продукции Р=Ц*Н, тыс. руб.
На основе расчета по методу цепных подстановок можно выявить
виновников отклонений: например, начальник цеха фабрики отвечает за потери,
вызванные отклонением фактического расхода ресурсов от нормы, но не несет
ответственности за потери, вызванные удорожанием материалов.
Пример расчет отклонений фактических затрат на материалы от плана
представлен в табл. 1 (а, б).
Таблица 1 (а)
Исходные данные
|План |Факт |
|Объем |Расход на |Цена, |Объем |Расход на |Цена, |
|выпуска, |единицу, |руб. за кг |выпуска,|единицу, |руб. за кг |
|шт. |кг | |шт. |кг | |
|1125 |3,1 |3500 |1138 |2,5 |3675 |
Таблица 1 (б)
Пример расчета отклонений фактических затрат на материалы от плана
|Плановые |Фактические |Отклонение, |В т.ч. по |По цене |По норме |
|затраты на |затраты на |всего |объему | | |
|материалы |материалы | | | | |
|12206250 |12128235 |78015 |0 |155000 |-40000 |
Анализ примера в табл. 1 (а,б) показывает, что увеличение
фактической цены на материалы по сравнению с планом привело к увеличению
затрат на 155000 руб., но в то же время снижение расхода материалов на
единицу продукции вызвало снижение затрат на 40000 руб. по сравнению с
планом. В итоге суммарное отклонение фактических затрат от плановых
составило 115000 руб [1, с.50-51].
Для постоянных затрат отклонение рассчитывают по общей сумме, причем
каждый руководитель отвечает за ту часть постоянных расходов, на которую он
реально может воздействовать:
Опз = Хф – Хп ,
где Хф, Хп – фактические и плановые постоянные затраты.
Отклонение по объему производства можно разбить на две большие
группы: отклонения по мощности и по эффективности.
Отклонение по мощности:
Ом = (Сф - Сп) * Фп ,
где Сф – стоимость основных фондов (количественный фактор);
Ф – фондоотдача (качественный фактор).
Отклонение по фондоотдаче:
О = Сф * (Фф - Фп).
Лекция 14
Расчет и анализ отклонений обычно оформляют в таблицах следующего
вида (табл. 2):
Таблица 2
Таблица расчета и анализа отклонений
|Статья затрат|План |Факт |Отклонение |
| | | |всего |в т.ч. по |по нормам |по |
| | | | |объему | |ценам |
| | | | | | | |
Для контроля и анализа отклонений на предприятии может быть разработан
классификатор возможных причин и возможных виновников отклонений (табл. 3).
Каждому отклонению присваивается пятизначный код: первые три цифры – код
центра ответственности, где выявлены причины, последние две цифры – код
виновника отклонений [1, с.51-53].
Таблица 3
Пример классификатора причин отклонений
|Величина |Выявленные |Центр |Код центра |Центр |Код |
|отклонения |причины |ответствен-нос|ответствен-|ответствен-|центра |
| |отклонения |ти, |ности |ности – |ответст-в|
| | |определяющий | |виновник |енности –|
| | |причины | |отклонений |винов-ник|
| | |отклонений | | |а |
| | | | | | |
На основании табл. 2 и 3 менеджер может принимать решения по
устранению нежелательных отклонений и усилению благоприятных тенденций.
Например, если затраты предприятия увеличились из-за роста цен на
приобретаемые ресурсы, следует проанализировать возможности перехода на
менее дорогостоящие материалы, уменьшения норм расхода дорогостоящих
материалов, или, возможно, просто искать других поставщиков, предлагающих
товар по более низким ценам.
Если же причиной роста суммарных затрат стал рост объема
производства, вызванный высоким рыночным спросом на продукцию предприятия,
скорее всего, следует постараться стимулировать дальнейший рост объемов,
либо, если производственные мощности или опасность обострения конкуренции
не позволяют этого сделать, повысить цены на продукцию, увеличив тем самым
прибыль предприятия.
Для эффективного управления затратами на предприятии должен быть
разработан механизм реализации функций управленческого контроля затрат [1,
с.53-57].
Контроль и анализ производственных затрат
Эффективный контроль возможен только при сравнении общих фактических затрат с нормативными за определенный период по каждому центру ответственности. Однако установить, на каком этапе производства были допущены отклонения затруднительно. Поэтому, более точным будет учет затрат и анализ отклонений по каждой операции.
Можно поспорить о том, есть ли смысл сравнивать фактические затраты с нормативными. Однако, если человек заранее знает, что результат его работы будет сравниваться с нормативными показателями, он будет работать лучше, чем когда он уверен, что его работа не будет оцениваться вовсе. Даже если менеджер не может повлиять на результаты работы после окончания операции, он по крайней мере сообразит, как поправить положение и добиться лучших результатов в будущем.
В производственной практике наличие отклонений неизбежно, поэтому возникает необходимость выявить и соответствующим образом учесть не только сами отклонения и их влияние на себестоимость продукции, работ или услуг, но и причины их появления.
Напомним основные слагаемые принципа управления по отклонениям:
· предварительное составление нормативных калькуляций на основе технически обоснованных действующих нормативов по основным статьям затрат производства;
· учет действующих нормативов и определение их влияния на уровень себестоимости продукции или выполняемых работ;
· учет фактических затрат на производство с делением их на затраты по нормативам и с отклонениями от нормативов;
· учет отклонений фактических расходов от нормативных по местам их возникновения, причинам и виновникам.
Нормативный учет затрат дает возможность детально проанализировать отклонения (рис. 6.5). К примеру, отклонения для каждого центра ответственности можно выявить по элементам затрат (материалы, рабочая сила, накладные расходы), а затем каждый элемент проанализировать с позиции нормативного расходования ресурсов и нормативных цен на них.
Бухгалтер помогает менеджерам, указывая на возникающие отклонения, а менеджер может принять необходимые меры для выявления их причин. Например, бухгалтер указывает на отклонение от норматива материальных затрат обусловленное избыточным потреблением материала при выполнении определенной операции, а менеджер подразделения должен исследовать весь процесс и выявить причины, вызвавшие этот перерасход. Результатом такого исследования будут корректирующие мероприятия. Если обнаружится, что причиной отклонения является постоянное изменение внешней среды, то норматив следует пересмотреть.
Изменения норм оформляются извещением, форма которого определяется видом затрат (табл. 6.3 – 6.5).
Лекция 15
Существенной частью процесса контроля затрат в предприятия является принятие решения по результатам анализа.
Приведем примерный перечень причин и виновников отклонений.
Причины отклонений:
1. Изменение технологии.
2. Изменение нормативов.
3. Переделка некачественно выполненных работ.
4. Брак (неисправимый).
5. Отсутствие материалов, топлива, ГСМ.
6. Отсутствие электроэнергии.
7. Отсутствие автотранспорта.
8. Поломки оборудования и механизмов.
9. Аварийные и внеплановые ремонты механизмов и оборудования.
10. Отсутствие фронта работ.
11. Простои по атмосферным условиям (внутрисменные и цело-сменные).
12. Замена материалов на более дорогостоящие.
13. Перерасход материалов (количественный).
14. Исправления конструкций, полученных от поставщиков.
15. Перерасход количества машино - смен механизмов.
16. Излишние (против норм) автомобильные перевозки.
17. Нарушения трудовой дисциплины.
18. Метеорологические условия и т.д.
Виновниками отклонений от норм могут быть:
1. Производитель работ, мастер, механик, менеджер.
2. Рабочие бригады (звена).
3. Отдел снабжения.
4. Отдел главного механика.
Отклонения оформляются путем выписки специальных сигнальных документов (табл. 6.6 – 6.8).
Для анализа причин и выявления в последующем виновников отклонений фактических затрат от нормативных, а также оперативного их контроля на каждое место возникновения затрат открывают учетную карточку (табл. 6.9). Так, на пример в управлении механизации такую карточку заводит механик. В карточку заносят: количество машинистов, обслуживающих машину, их почасовая оплата труда, потребляемые материалы (ГСМ, запчасти и т.п.), на основе которых исчисляется нормативная себестоимость 1 часа работы строительной машины (1 маш.-ч.) по прямым переменным затратам.
Учетные данные по центрам ответственности отражают в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Из этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы, детализированную информацию о затратах производства по местам возникновения, центрам ответственности и предприятию в целом. Пример такого отчета приведен в табл. 6.10.
На более высоких уровнях управления отчет менее детализирован. Как видно из табл. 6.11, информация директора по производству о контроле деятельности содержит данные анализа значительных отклонений от сметы затрат для каждого начальника участка, т.е. центра ответственности (функциональной зоны) и объяснения соответствующих руководителей. Учет по центрам ответственности основан на том принципе, что лучше относить на центр те затраты, на которые в силах воздействовать руководитель этого центра. Часто ответственность за определенную статью расходов может быть разделена. Например, ответственность за количество используемого сырья несет начальник производственного цеха, но служащий отдела снабжения отвечает за цену этого сырья. Иногда бывает трудно точно определить ответственное лицо. Чрезмерные потери могут возникать из-за небрежной транспортировки и разгрузки материалов транспортным участком или из-за закупки материалов низкого качества служащим отдела снабжения.
Тем не менее все различия между фактическими и сметными затратами обязательно должны быть отражены в отчете, чтобы можно было выявить причины отклонений, установить ответственность и принять корректирующие меры.
Список литературы
1.Ветров А.А. Операционный аудит-анализ. - М.: Перспектива, 1996.-120 с.
2.Карпова Т.П. Управленческий учёт. - М.: Аудит, ЮНИТО, 1998.-350 с.
Методические рекомендации по преподаванию курса «Управленческий учет». - Казань: изд. КФЭИ, 2004.
3.Раин Б. Стратегический учет для руководителя. - М.: ЮНИТИ, 2003.
Шим Дж., Сигел Д. Методы управления стоимостью и анализ затрат. - М.: Филинъ. 2003
Информационный портал сети Интернет
4.Управление затратами на предприятии: Учебник / Краюхина Г.А. - СПб.: "Бизнес-пресса", 2000. (3 экз.)
5. Трубочкина, М. И. Управление затратами предприятия: Учеб. пособие / М. И. Трубочкина. - М.: ИНФРА-М, 2006. - 218с. (5 экз.)
6.Хамидуллина, Г.Р. Управление затратами: планирование, учет, контроль и анализ издержек обращения / Г. Р. Хамидуллина. - М.: Экзамен, 2004. - 352с. (3 экз.)
7.Управление качеством продукции: Учеб.пособие / Под ред. Н.И. Новицкого. 2-е изд.,испр.и доп.- Мн.: Новое знание, 2002.-367с. (5 экз.)
8.Басовский, Л.Е. Прогнозирование и планирование в условиях рынка: Учеб.пособие / Л. Е. Басовский; Прогнозирование и планирование в условиях рынка:Учеб.пособие.-М.: ИНФРА-М, 2003. - 260с. (3 экз.)
9.Николаева, С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: Система "директ-костинг".- М.: Финансы и статистика, 1993. (1 экз.)
10. Бородич С.А. Эконометрика.– Мн.: ООО Новое знание, 2001.– 407с. ил. (15 экз.)
11. Гаджинский А.М. Логистика: Учебник / А. М. Гаджинский; Логистика:Учебник.-М.: Маркетинг, 1999. - 228с. (6 экз.)