Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
2012/2013 учебный год
ПРИМЕРНЫЙ ПЕРЕЧЕНЬ ВОПРОСОВ
ДЛЯ ПОДГОТОВКИ К ГОСУДАРСТВЕННОМУ ЭКЗАМЕНУ
по специальности 080109.65 «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ, АНАЛИЗ И АУДИТ»
(специализация «Бухгалтерский учет, анализ и аудит в коммерческих организациях»)
для студентов очно-заочной формы обучения
Бухгалтерский финансовый и управленческий учет
В соответствии с ПБУ 1/2008 УП - совокупность способов ведения б/у - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности. К способам ведения б/у относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов б/у, системы регистров б/у и т.д.
УП формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем организации.
При этом утверждается: рабочий план счетов б/у; формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; способы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями и т.д.
При формировании учетной политики предполагается соблюдение: 1. допущения имущественной обособленности (активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и других организаций); 2. допущения непрерывности деятельности (организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения ликвидации или существенного сокращения деятельности); 3. допущения последовательности применения УП; 4. допущения временной определенности факторов хозяйственной деятельности (факты хоз. деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами).
УП должна обеспечивать: 1. полноту отражения в б/у всех факторов хоз. деят-ти (требование полноты); своевременное отражение фактов хоз. деят-ти в б/у и бух отчетности (требование своевременности); 2. большую готовность к признанию в б/у расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности); 3. отражение в б/у факторов хоз. деят-ти исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой); 4. тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости); 5. рациональное ведение б/у, исходя из условий хоз деят-ти и величины организации (требование рациональности).
Способы ведения б/у, избранные организацией при формировании УП, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно - распорядительного документа.
Новая организация оформляет избранную УП не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (гос-ой регистрации). Принятая вновь созданной организацией УП считается применяемой со дня гос-ой регистрации.
Изменение УП может производиться в случаях: 1. изменения законодательства; 2. разработки новых способов ведения б/у; 3. существенного изменения условий деятельности (реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности…)
Изменения УП производятся с начала года.
Последствия изменения УП оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.
В случаях, когда оценка в денежном выражении последствий изменения УП в отношении периодов, предшествовавших отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью, измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).
При ретроспективном отражении исходят из предположения, что измененный способ ведения б/у применялся с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида, он заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, как если бы новая УП применялась с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.
Организация должна раскрывать принятые при формировании УП способы ведения б/у, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности – т.е. те способы, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и (или) движения денежных средств.
Существенные способы ведения б/у, а также информация об изменении УП подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации.
В случае представления промежуточной бухгалтерской отчетности, она может не содержать информацию об УП организации, если в последней не произошли изменения со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год.
Состав и содержание подлежащей обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об УП организации по конкретным вопросам б/у устанавливаются соответствующими ПБУ.
Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеются сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.
В случае изменения УП организация должна раскрывать следующую информацию: 1. причину и содержание изменения УП; 2. порядок отражения последствий изменения УП в бухгалтерской отчетности; 3. суммы корректировок, связанных с изменением УП, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, - также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию; 3. сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно.
2. Нормативное регулирование бухгалтерского учета и отчетности в РФ.
В Российской Федерации создана четырехуровневая система нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности.
Первый (законодательный) уровень - федеральные законы, указы Президента и постановления правительства. Федеральный закон «О бухгалтерском учете», Кодекс РФ, положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, Налоговый кодекс РФ.
Второй (нормативный) уровень - составляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету. Положения по бухгалтерскому учету разрабатываются Министерством Финансов РФ и регламентируют правила по отдельным объектам учета. «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008); «Учет договоров строительного подряда» (ПБУ 2/2008); «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006); «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99); «Учет материально-производственных запасов» (ПБУ 5/01); «Учет основных средств» (ПБУ 6/01); «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98); «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01); «Доходы организации» (ПБУ 9/99); «Расходы организации» (ПБУ 10/99); «Информация о связанных сторонах» (ПБУ 11/2008); «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000); «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000); «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007); «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008); «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02); «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» (ПБУ 17/02); «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02); «Учет финансовых вложений» (ПБУ 19/02); «Информация об участии в совместной деятельности» (ПБУ 20/03).
Третий (методологический) - включает в себя План счетов и инструкцию по его применению, различные методические указания по ведению учета (часто такие методические указания сопутствуют соответствующим ПБУ), рекомендации, выпускаемые соответствующими органами и т.д.
Четвертый уровень (организационный) - организационно-распорядительные документы, формирующие учетную политику предприятия, которые разрабатываются самим предприятием. Это приказы, распоряжения, рабочие инструкции, указания по учету конкретных объектов и операций.
3. Права и обязанности главного бухгалтера, реализация принципа профессионального суждения. Правовой статус бухгалтерской службы и ее место в структуре управления хозяйствующим субъектом.
Бух служба являетсяся частью единого механизма управления текущей финансовой и инвестиционной деятельностью и тесно связана с др подразделениями и организациями. Правовой статус бух службы: в каждой организации регулируется положением о бухгалтерии. Прав статус главного бухгалтера определяется законом 129 ФЗ ст7 “Гл бухгалтер” квалификационной справочником должностей рук-лей, утвержденный минтруда, постановление 75 от 12.11.03 и положение о главных бухгалтерах утвержденное советам министров СССР от 24.01.80 №59. С 6.10.06 в соответствии со статьей 272,273 на гл бухгалтера м б возложена полн материальн отв-ность.
Должностные обяз-сти Глбух-ра: организ-ть работу по постановке и ведения БУ, формир-ние УП, возглавл-ние работы по формир-нию рабоч плана счетов, форм первичн учетн док-тов, форм внутр бух отч-сти, возглавляет орг-ции внутр бух контроля,по защите инф-ции от несанкционир доступа, по введению регистров на осн совр технологий, орг-ция инф обесп-ния управленч учета, своеврем начисл-ние и перечисл-е налогов.
ГлБух-р должен знать закон-во о бух учете, ГК, НК, ТК, Положение по бухучету, кодексы этики, технологиюпроизв-ва, стратегию разв-тия орг-ции, правила проведения инвент-ции, методы ан-за, правила хранения док-тов, передовой отеч и заруб опыт орг-ции БУ, закон-во о труде.
Треб к квалиф-ции: высш проф (экон) обр-ние и стаж бух-финанс работы, в т.ч. на руководящих должностях, не менее 5 лет.
Глбух-ры назнач-ся на должн-сть и освобожд от должн-сти органами, назнач рук-лей п\п. Глбухг-р подчиняется непосредств рук-лю.
ПСБ представляет собой собственное, обоснованное мнение профессионального бух-ра относительно способов квалификации и раскрытия достоверной фин. информации в условиях неопределенности. Правовой основой действия механизма ПСБ являются документы регулирующие организацию бух учета и отчетности. К ним относится «ФЗ О бух.учете», все ПБУ + ПБУ о ведении бух.учета и отчетности в РФ», Методические указания, план счетов БУ, приказы, указы федеральных служб. В российск.практике необходимо применение механизма ПСБ возникает при наличии следующих условий:
1. Когда законодательными актами предусмотрены несколько вариантов или способов БУ и организация выбирае 1 из них.
2. Когда законодат-во не содержит рекомендаций отражения в бух.учете тех или иных ФХД и организация разрабатывает их самостоятельно.
3. Когда организация утверждает особенности применения правил определенных вышестоящими нормативными документами, исходя из специфики условий хозяйствования организации и влияние отраслевых принадлежностей, организационной структуры управления предприятием, масштабы и размеры организации, наличие сегментов деятельности, когда вариантность способов бух.учета обусловлена противоречиями и не совершенством действующего законодат-ва и в этом случае предоставляется сложным определит законодательные приоритеты того или иного способа. Применение механизма ПСБ должно раскрываться в пояснительной записке. В российской практике ПСБ оформляется через учетную политику. Применение механизма ПСБ накладывает на бух-ра большую ответственность за принимаемые решения и их последствия, поэтому современный бухгалтер должен овладеть учетной методологией, иметь глубокие знания в предметной области, уметь формировать т отстаивать свое независимое ПС. Механизм ПСБ используется буха-ми в основном при выборе вариантности способов ведения бух.учета, предусмотренных законод-вом.
Способы организации бух службы:
Центр/бух-рия – учетный процесс сосредоточен в бухгалтерии, где осуществляется ведение синтетического и аналитического учета на основе первичных документов, поступающих их др подразделений. В подразделениях только регистрируются факты хоз деятельности, те создаются первичные документы.
Децентр/бух-рия – в подразделениях рассредоточен бух состав, осуществляется ведение синтетич и аналитич учета, готовятся сводные док-ты, сост отчетность, кот поступает в главную бухгалтерию, которая сводит данные в единый отчет, те составляет отчетность по всей организации включая подразделения.
Для большинства учетных систем в мировой практике характерно наличие двух бухгалтерий: финансовой (общей) и управленческой (аналитической, промышленной). Финансовой бухгалтерией реша¬ются проблемы взаимоотношений фирмы с государством, банками, акционерами, поставщиками, покупателями и другими контрагента¬ми. Финансовая бухгалтерия представляет информацию для опубликования в открытой печати.
Управленческая (аналитическая, промышленная) бухгалтерия направлена на решение внутренних проблем, связанных с повышением эффективности работы в разрезе центров ответственности, сегментов деятельности. В управленческой бухгалтерии организуют синтетический и аналитический учет движения материальных активов, готовой про¬дукции, расчетов с рабочими и служащими. Деятельность управленче¬ской бухгалтерии не регламентируется государством.
Взаимодействие и взаимоотношение бух службы с работодателями, собственниками, персоналом организации и др лицами регулируются действующими законами, указами, стандартами БУ, а также положением о бухгалтерии, должностными инструкциями, приказами по организации.
4. Основные средства: состав, классификация, порядок оценки, методы начисления амортизации, организация учета.
ОС: здания, машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь, рабочий и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги;... капитальные вложения на коренное улучшение земель; капитальные вложения в арендованные объекты ОС; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Условия принятия к б/у: а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; б) использование в течение длительного времени, свыше 12 месяцев; в) не предполагается последующая перепродажа;
г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Амортизации: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции. Не амортизируются: 1) законсервированные, 2) ОС некоммерческих организаций, 3) потребительские свойства которых не меняются, 4) на упрощенке.
Сроком полезного использования - период, в течение которого использование объекта ОС приносит эк выгоды организации. Инвентарный объект. ОС принимаются к б/у по первоначальной ст-ти, которая может меняться в случаях: переоценки, достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации.
Дооценка: Д 01 К 83 (ДК); Д 01 К 84 (в пределах прошлой уценки).
Сумма уценки: Д 84 К01; Д83 К01 (в пределах прошлой дооценки).
При выбытии объекта сумма его дооценки переносится с ДК: Д83 К84.
Поступление ОС как вклад в УК: Д75 К80; Д08 К75; Д01 К08.
Безвозмездное поступление: Д08 К98.2; Д25 К02 одновременно Д98 К91.
Продажа ОС: Д62,76 К91; Д91 К01 (ост ст-ть); Д91 К68.
Безвозмездная передача: Д02 К01; Д 91 К01 (ост); Д99 К91.
В счет вклада в УК: Д02 К01; Д58 К01 (ост); Д 58 К91 (превыш-е соглас-ой оценки)
Выявление при инвентаризации неучтенных ОС: Д01 К91.
РЕМОНТ 3 способа: 1) при небольших объемах ремонта Д20,23,25 К10,70,69; 2) создание резерва сч 96: Д25 К96; Д96 К10,70,69; 3) сезонная отрасль промышленности Д 97 К10,70,69; ежемес списываются Д 20,23,25,26,44 К 97.
Ремонт ОС непроизводственного назначения: Д91 К10,70,69,60,76.
Недостача, порча ОС: Д02 К01 и Д94 К01 (ост ст-ть); Д 73 К 94 ( рын ст-ть!!!); Д94 К98 (превыш рын над ост); Д50 К73 одновр Д 98 К91.
Учет арендных операций.
1) счет 03 «Доходные вложения в мат-ые ценности» – это инвестиции в приобретение имущества, предназначенного для сдачи в аренду и напрокат (Д 08 К60, затем Д03 К08).
Передача имущества в аренду (учет на балансе собственника) отражается записями по сч 03.
2) Учет у арендодателя.
Если сдача имущества в аренду – основный вид деятельности, то учет по счету 90, если не основной – по сч 91.
Д 91 К 10,70,69 – затраты на ремонт сданных в аренду ОС;
Д 91 К 02 – начислена амортизация;
Д 76 К 91 – начислены арендные платежи;
Д 91 К 68 – начислен НДС;
Д 76 К 98 – арендная плата начислена авансом;
Д 51 К 76, Д 98 К 91 – получена аренда.
Д02 К03 и Д 91 К 03 – выбытие имущества (продажа, списание, ликвидация)
Д 99 К 03 (остат-ая стоимость) – выбытие в результате стихийного бедствия.
Учет у арендополучателя.
Д 001 «Арендованные ОС» - арендованы ОС;
Д 25,44… К 76 – начислены арендные платежи;
Д 97 К 76 – начислены арендные платежи за будущие периоды;
3) Учет лизинговых операций у лизингодателя. Лизинг – финансовая аренда.
Д 08 К 60, Д 03 К 08 – куплено имущество;
3.1) По условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе у лизингодателя:
Д 20 К 10,69,70 – затраты по осуществлению лизинговой деятельности;
Д 20 К 02 – начислена амортизация на лизинговое имущество
Д 62 К 90 – начислены лиз-ые платежи;
Д 01 К 03 – лизинговое имущество вернулось и не будет больше передаваться в аренду.
3.2) По условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе у лизингополучателя:
передача имущества в лизинг: Д 76 К 91 – сумма задолженности по лизинговым платежам;
Д 91 К 03 – на стоимость лизингового имущества;
Д 91 К 98- на разнице между суммой лизинговых платежей и стоимостью имущества.
Д 51 К 76, Д 98 К 91 – поступают лизинговые платежи;
Д 03 К 76 (остат. стоимость) – возврат лизингового имущества.
При возврате имущества с полностью погашенной стоимостью, оно приходуется по оценке 1 руб.
ОС, сданные в аренду, учитываются по счету 011 «ОС, сданные в аренду».
4) Учет у лизингополучателя.
4.1) имущество на балансе лизингодателя: Д 001 «Арендованные ОС» - арендовано имущество.
Д 20,26,44 К 76 – начислены лизинговые платежи.
4.2) имущество на балансе лизингополучателя: Д 08 К 76, Д 01 К 08 – арендовано имущество,
Д 20,25,26,44 К 02 – начислена амортизация.
Возврат имущества при условии полной выплаты лизинговых платежей: Д 91 К 01 (остат.ст-ть)
5. Учет арендных операций.
По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и поль¬зование или во временное владение. В арендный период права
и обязанности собственника остаются у арендодателя, к арен¬датору переходит лишь право владения и пользования или вла¬дения имуществом. Арендодатель учитывает сданное в аренду ¬имущество на своем балансе в составе собственных основных средств с соответствующей отметкой их выбытия в инвентар¬ной карточке по учету основных средств. При значительном ко¬личестве объектов, сдаваемых в текущую аренду, такие карто¬чки группируют В отдельную группу.
Передача в аренду имущества производится по договору аренды и оформляется приемно-передаточным актом. В догово¬ре аренды предусматривают состав и стоимость передаваемого в аренду имущества, сроки аренды, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответству¬ющем условиям договора и назначению имущества, оговарива¬ются срок их предстоящей службы, рассчитанной исходя из оценки имущества с учетом его фактического износа и действу¬ющих норм амортизационных отчислений, и величина арендной платы. Арендная плата за имущество включает в себя, как ¬правило, средства, предусмотренные нормами отчислений на ¬полное восстановление и сметами затрат на ремонт основных средств, и часть прибыли, устанавливаемую договором на уровне, как правило, не ниже банковского процента (арендный про¬цент).
В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут учитываться в составе дохо¬дов и расходов от обычных видов деятельности или в составе ¬прочих доходов и расходов.
При первом варианте сдача имущества в аренду признается обычным видом деятельности. Расходы по этой деятельности учитывают на счетах учета производственных затрат (20, 26, 44 и др.), а доходы - на счете учета выручки от продажи (90).
При втором варианте сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации, поэтому доходы и расхо¬ды от сдачи имущества в аренду учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в составе прочих доходов и расходов.
Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду¬ основных средств арендодатель списывает в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита материальных, расчетных и денежных счетов (10, 70, 69 и др.).
Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет следующей записью:
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»
кредит счета 02 «Амортизация основных средств».
Начисление арендной платы за отчетный период отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора¬ми» и по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Выручкаот услуг по сдаче в аренду имущества, в том числе по лизингу, облагается НДС. Начисление НДС отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Арендная пла¬та начисленная авансом за будущие периоды, отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов».
Поступившие арендные платежи записывают в дебет счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» с кредита счета 76. При начислении авансовых платежей на сумму арендной платы, начисленной в виде текущего платежа, дебетуют счет 98 и кредитуют счет 91.
На стоимость произведенных арендатором капитальных вло¬жений в арендованные основные средства производится дооцен¬ка основных средств, которая приходуется по дебету счета 01 «основные средства» с кредита счета 08 «Вложения во внеобо¬ротные активы» .
Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведется по объектам, принятым в аренду, и арендодателям.
На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения (25 «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредитует счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Перечисленные суммы арендной платы отражают по дебету счета 76 и кредиту счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета».
Начисление арендной платы за будущие периоды отражают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту сче¬та 76. Текущие начисления арендной платы списываются с ¬кредита счета 97 в дебет счетов издержек производства и обра¬щения.
Если по условиям договора аренды капитальный ремонт основных средств производится арендатором и за его счет, то за¬траты на его осуществление списывают с кредита соответству¬ющих материальных и расчетных счетов в дебет счетов издержек производства или счета 97 «Расходы будущих периодов». Со счета 97 затраты частями списывают на счета издержек про¬изводства.
Если капитальный ремонт осуществляет арендатор за счет арендодателя, то затраты по его осуществлению относят в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с кре¬дита счета 97 или соответствующих материальных и расчетных счетов (23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с по¬ставщиками и подрядчиками» и др.).
Договором аренды может быть предусмотрено осуществле¬ние капитальных вложений арендатором в арендованные ос¬новные средства. Капитальные вложения арендатора, осущест¬вленные за счет арендодателя, списываются у него в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
Если договором предусмотрены капитальные вложения в арендованные основные средства за счет средств арендатора, то по окончании срока аренды они безвозмездно передаются арен¬додателю. Передача оформляется бухгалтерскими записями на безвозмездную передачу основных фондов.
6. Нематериальные активы: состав, классификация, порядок оценки, методы начисления амортизации, организация учета.
ПБУ 14/2007 не примен. для: а) не давших положит.рез-та научно-исследоват., опытно-конструкторск. и технологич. работ; б) не законченных и не оформленных в установл. порядке научно-исслед. и т.д. работ; в) материальных носителей (вещей), в кот. выражены рез-ты интеллектуальн. деят-ти г) финансовых вложений.
Условия для принятия к БУ: а) объект способен приносить орг-ции эк-кие выгоды в будущем, орг-ция имеет право на получ. эк-ких выгод и имеются огранич-я доступа иных лиц к таким эк-ким выгодам, объект предназначен для исп-я в произ-ве прод-ции, при вып. работ или оказ. услуг, для управленч. нужд орг-ции либо для исп-я в деят-ти, напр. на достижение целей создания некоммерческой организации; б) возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от др. активов; в) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. Срок Полезного Использования >12 мес. или обычного операцион. Цикла (>12 мес); г) не предпол-ся продажа объекта в течение 12 месяцев; д) фактич. (первонач.) стоимость объекта мб достоверно определена; е) отсутствие материально-вещественной формы.
НмА: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания, деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса.
НмА не являются: расходы, связанные с образованием юр. лица; интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду.
Единицей б/у является инвентарный объект -совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Первоначальная стоимость НмА не подлежит изменению, кроме случаев: переоценки и обесценения НмА. Коммерческая организация может не чаще 1 раза в год переоценивать группы однородных НмА по текущей рыночной стоимости.
Дооценка: Д 04 К 83 (ДК); Д 04 К 84 (в пределах прошлой уценки).
Сумма уценки: Д 84 К04; Д83 К04 (в пределах прошлой дооценки).
При выбытии сумма дооценки переносится с добав. кап. на счет учета нерасп.прибыли (непокрытого убытка).
НмА: 1) с определенным сроком полезного использования (амортизация начисляется или линейным способом, или способом уменьшаемого остатка, или способом списания стоимости пропорционально объему продукции), 2) с неопределенным сроком – амортизация не начисляется, в том числе по НмА некоммерческих организаций.
Опр-е СПИ производится исходя из: 1.срока действия прав орг-ции на рез-тат интеллектуальн. деят-ти; 2.ожидаемого срока использования актива, в теч. кот. орг-ция предполагает получать эк. выгоды. СПИ НМА ежегодно проверяется орг-ей на необходимость его уточнения.
Выбор способа А НМА производится исходя из расчета ожидаемого поступления будущих эк. выгод от исп-я актива, вкл. фин. рез-тат от возможной продажи данного актива. Расчет не является надежным=> линейный способом.
БУ: стоимость деловой репутации =покупная цена- сумма всех активов и обязательств по бух. балансу на дату его покупки (приобретения). Срок амортизации-20лет линейным способом (положит.ДР), спис на прочие доходы (отриц.ДР)
НУ: Определение СПИ - исходя из срока действия патента, свидетельства и тд. Невозможно определить СПИ=> 10 лет. Первоначальная стоимость =сумма расходов на приобр. (создание) и доведение их до состояния, в кот. они пригодны для исп-я, за искл.НДС и акцизов.
Методы А: 1) линейный метод (по каждому отдельному объекты);2) нелинейный метод (амортизируемая группа составляет суммарный баланс).
Если НА приобретены за плату: Д08 К60; Д04 К08.
Поступление НА в порядке бартера: Д08 К60,76; Д04 К08; Д90,91 К01,10,40 – переданное имущество.
Вклад в УК: Д75 К80; Д08 К75; Д04 К08.
Если НА созданы собственными силами: Д 08 К70,69,26; Д04 К08
Безвозмездно полученные НА: Д08 К98-2; Д04 К08; ежемесячно в размере начисленной амортизации списывается стоимость Д98-2 К91 и Д23,25 К05.
Положительная деловая репутация: Д 08 К76
Отрицательная: Д 76 К 91.
Выбытие НА: Д 05 К04; Д 91 К04 (остат ст-ть).
Передача НА в счет вклада в УК: Д58 К04 (ост ст-ть); Д05 К04; Д58 К91 (превышение согласованной ст-ти над остат).
НИОКР: начисление амортизации (линейный, пропорц объему продукции, срок полез исп-ия: б/у max 5, н/у max 3) Д 20,26 К04.
Начисление амортизации 2 способами: 1) Д23,25 К05; 2) Д23,25 К04.
7. Учет операций при продаже предприятия как имущественного комплекса.
Согл. ст. 132 ГК РФ «Предприятием как объектом прав признается имущ-ый комплекс (ИК), используемый для осуществления предприн-ой деят-ти». В состав предприятия как ИК входят все виды имущества, предназначенные для его деят-ти, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (коммерческое обозначение, товарные знаки, знаки обслуживания), и др. исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором.
По договору купли-продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как ИК. Следует отметить, что ИК является объектом недвижимости. Поэтому к отношениям, связанным с его продажей, применяются правила, регулирующие продажу недвижимости. Если же по каким-либо моментам такие правила отсутствуют, руководствоваться следует общими положениями о купле-продаже товаров. Также законом установлены весьма жесткие требования к форме договора купли-продажи предприятия. Он должен быть письменным и подлежит обязательной гос. регистрации.
Алгоритм продажи: 1. Принятие решения о купле-продаже полномочным органом юридического лица. 2. Подготовка документов, которые являются неотъемлемой частью договора купли-продажи предприятия (Акт инвентаризации, Аудиторское заключение о составе и стоимости предприятия, Реестр всех обязательств, включаемых в состав предприятия, Бухгалтерский баланс). 3. Уведомление кредиторов. 4. Подписание договора купли-продажи предприятия сторонами. 5. Государственная регистрация договора купли-продажи предприятия. 6. Фактическая передача ИК покупателю (осуществляется на основании передаточного акта). 7. Государственная регистрация перехода права собственности на предприятие.
Передача предприятия продавцом покупателю производится по передаточному акту, в котором содержатся сведения об имуществе предприятия, а также сведения об уведомлении кредиторов. С этой даты начинается постановка на учет недвижимого им-ва на сч 08
«Вложения во ВА». У продавца:
Д62 К91.1-отражен доход от продажи ИК;
Д91.2 К01, 10,43,62 – списана баланс стоимость активов предприятия;
Д60 К91.1- списана КЗ;
Д91.2 К68 - Начислен НДС по проданным ОС, материалам, готовой продукции;
Д51 К62 – отражение получение ден средств за проданное предприятие как ИК.
Состав и стоимость продаваемого предприятия определяются в договоре продажи предприятия на основе полной инвентаризации предприятия. До подписания договора продажи предприятия должны быть составлены и рассмотрены сторонами: акт инвентаризации, бух баланс, заключение независимого аудитора о составе и стоимости предприятия, а также перечень всех долгов (обязательств), включаемых в состав предприятия, с указанием кредиторов, характера, размера и сроков их требований.
Договорная цена приобретения организации как ИК зачастую отличается от балансовой стоимости ее активов. Активы организации должны отражаться по действительной, реальной стоимости => привлекать независимых оценщиков.
Разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как ИК (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бух балансу на дату его покупки (приобретения) учитывается как «деловая репутация» согласно положениям ПБУ 14/2007. Положительная разница рассматривается в виде надбавки к цене, уплаченной покупателем в ожидании будущих экон выгод, и классифицируется как положительная ДР. ДР учитывается как отдельный инвентарный объект и амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности орг-ии) путем равномерного уменьшения его стоимости. 1.Отражена положительная ДР орг-ии Д04 К60; 2. Начислена Ам (ежемесячно) Д20,26,44 К04. Равномерное отнесение на расходы (метод уменьшаемого остатка) суммы надбавки к цене по приобретению ИК следует принимать к налогообложению как внереализационные расходы.
Отрицательная разница рассматривается в виде скидки с цены, предоставляемой покупателю в связи с отсутствием, например, опыта управления, навыков маркетинга, квалифицированного персонала и т.д., и классифицируется как отрицательная ДР. Отриц ДР в полной сумме относится на фин результаты орг-ии в качестве прочих доходов - Д76 К91.
В состав выкупаемого ИК включаются ДЗ, вклады в УК др.организаций, паи, акции и другие ц.б. Данные активы относятся к фин вложениям и у покупателя будут учитываться на счете 58 «Фин вложения» в сумме фактических затрат на приобретение согласно ПБУ
19/02. У покупателя:
Отражена оплата продавцу предприятия Д60 К51
Отражены вложения в приобретение ИК Д 08.8 К60
Отражен НДС по приобретенному предприятию Д19 К60
Оприходованы материалы, ГП, ОС право собственности, на которые перешло в связи с приобретением ИК Д 10,43,08.4 К 08.8
Отражена стоимость ДР приобретенного предприятия Д08.5 К08.8 (далее Д04 К 08.5)
Принят к вычету НДС, уплаченный продавцу предприятия Д68 К19
Начислена Ам ДР (ежемес.) Д26 К04
Согл. ст. 158 НК РФ: Нал база при реализации предприятия в целом как ИК определяется отдельно по каждому из видов активов предприятия. Для целей н/у цена каждого вида имущества принимается равной произведению его балансовой стоимости на поправочный коэффициент.
По каждому виду имущества, реализация которого облагается НДС, применяется расчетная ставка НДС = 15,25%.
Если цена, по которой предприятие продано < балансовой стоимости реализованного имущества, для целей н/у применяется поправочный коэффициент, рассчитанный как отношение цены реализации предприятия к балансовой стоимости указанного имущества.
Если цена, по которой предприятие продано > балансовой стоимости реализованного имущества, для целей н/у применяется поправочный коэффициент = (цена реализации предприятия - балансовая стоимость ДЗ - стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке)/ (балансовая стоимость реализованного имущества - балансовая ст-ть ДЗ - стоимость ценных бумаг, если не принято решение об их переоценке). В этом случае поправочный коэффициент к сумме ДЗ (и стоимости ценных бумаг) не применяется.
8. Учет финансовых вложений.
К ФВ относят: гос и муниц ц.б., ц.б. др орг-ий, в т.ч. долговые ц.б., в кот дата и ст-ть погашения определена(облигации, векселя), вклады в УК др орг-ий, вклады орг-ии – товарища по договору простого товар-ва, предоставленные др орг-ям займы, депозитные вклады в кредитные орг-ии, ДЗ, приобретенная на основании уступки право требования, и др.
К ФВ НЕ относятся: собственные выкупленные акции, выданные векселя за товары, в ОС, сдаваемые в аренду, золото, юв изделия; активы имеющие мат-физ форму: ОС, МПЗ, НемА.
Условия принятия к б/у (единовременно):
1) Докум. оформление прав юр. лица на ФВ и на получение ден ср-в или иных а, вытекающие из этого права.
2) переход к орг-ии фин рисков, связ-ых с ФВ (риск измен цены/ котировки, неплатежеспособности должника, риск потери ликвидности и др.)
3) способность приносить орг-ии экон выгоды (Д) в будущем (%,дивиденды, разница в ст-ти продажи и приобретения).
Выбытие ФВ, по которым Нельзя опред тек рын ст-ть производится по: 1. первонач ст-ти каждой ед; 2. по средней первонач ст-ти; 3. по способу ФИФО.
ФВ: 1. по которым можно определить тек рын ст-ть (на к.г. отражаются в бух отчетности по тек рын ст-ти, путем ежемес или ежекварт корректировок), 2. по которым нельзя определить тек рын ст-ть (проверка на обесценение – определение расчетной ст-ти - создание резерва – отражение в балансе по (первонач – резерв) ст-ти). Обесценение – устойчивое существенное снижение ст-ти ФВ, по которым не определяется тек рын ст-ть, ниже эк-их выгод. Условия: уч ст-ть на отчетную дату>расч ст-ти и уч ст на прошлую отч дату >расч ст-ти; в течение года существенное снижение расч ст-ти; отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расч ст-ти.=> Создание резерва: Д91 К59.запись в УП.
Сч 58: 58-1 «Паи и акции»; учитыв инв-ии в акции АО в УК др орг-ий; 58-2 «Долговые ц.б.»;учитыв инв в гос и частные долговые бумаги (н-р, облигации); 58-3 «Предоставленные займы»; 58-4 «Вклады по договору простого товарищества».
Сч.58.1 Вклад в УК другой организации: Д 58 К51,01,10… (фактич себ-ть) и Д58 К91 (разница между соглас ст-тью и фактич с/с).
Начисление доходов на вклады в УК: Д76 К91.
Акция – ц.б., подтверждающая внесение ее владельцем средств в УК АО, дающая право на получение дохода от его деятельности, распределение остатков имущества при ликвидации, на участие в управлении. (можно определить тек рын ст-ть)
Покупка акций: Д58.1 К76, Д76 К51; Д58 К91.1 доведение ст-ти до текущей рыночной.
Продажа акций: Д76 К91.1 (продажная ст-ть), Д91.2 К58 (балансовая ст-ть).
Сч.58.2 Облигации – долговое обяз-во в форме ц.б., по к-ой ее владелец получает заранее обусловленный Д (%): купонные (%-ые), дисконтные, дисконтоно-процентные.
Покупка облигации: Д58.2 К51, Сумму начисленных процентов, продажа и погашение облигаций: Д76 К91.1 Списана учетн ст-ть облиг : Д91.2 К58. Затр по продаже: Д91.2 К71,76,50…
Одновременно с начислением процентов часть разницы между первоначальной и номинальной стоимостью ц.б. относят на фин результат орг-ии.
Если покупная ст-ть < номинальной: Д58 К51 (покуп), Д76 К91 (доход), Д 58 К91.1 (разницу номин и покупной).
Если покупная ст-ть > номинальной: Д58 К51 (покуп), Д76 К91 (доход- разницу номин и покупной), Д 79 К58(разницу номин и покупной).
Вексель – ц.б., удостовер безусловное обяз-во векселедателя или др плательщика, указанного в векселе уплатить опред сумму векселедержателю, при наступлении срока платежа. Учет:1)приобрет вексель 3-его лица по дог-ру купли –продажи Д 58.2 2)орг-ия получила вексель 3-го лица в оплату проданной прод-ии Д58.2 3)орг-ия получила вексель в обеспечение дог-ра займа Д58.3 4) получен простой вексель в оплату прод Д62.вексель получ.
Сч.58.3 Выдача ден заема: Д58 К51, Д76 К91 (доход), Д51 К58 (возврат займа), Д51 К76 (получен доход).
Сч 58.4 При внесении вклада в совместн деят: Д58.4 К51,01,41… Сумма восстановленного НДС: Д58.4К19. Начислен НДС: Д19К68. Если дог ст-ть не совпадает с балансовой ст-тью:сч.91 в корр сч 58.4
9. Материально-производственные запасы: классификация, методы оценки, организация учета.
МПЗ: 1. используются в качестве сырья, материалов, при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); 2. предназначены для продажи (товары) счет 41; 3. используются для управленческих нужд организации.
Готовая продукция также относится к МПЗ! Незавершенной производство к МПЗ не относится!
Единица б/у – номенклатурный номер, партия, однородная группа.
МПЗ принимается к б/у по фактической с/с: факт затрат на приобретение (без НДС и иных возмещ нал): затраты, уплач в соотв с дог-ром продавцу; уплач за инф-ционные и консультационные услуги; таможенные пошлины; невозмещ налоги; затраты по заготовке и доставке до места их use, включ расх по страхованию; затраты по доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях; начисленные до принятия к б/у МПЗ проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих З.
МПЗ: сырье и материалы; покупные полуфабрикаты; топливо; тара и тарные материалы; запасные части; прочие материалы; инвентарь и хоз. приндлежности и др.
МПЗ отражаются на синтет счетах по фак с/с или по учетным ценам: 1. договорные цены, 2. фактическая себест-ть по данным предыдущего месяца или отчетного года, 3. планово – расчетные цены, 4. средняя цена группы материалов. При учете по уч-ым ценам отклонение фак-ой себест-ти МПЗ от их стоимости по учетным ценам списывается на сч. 16 «Отклонение в стоимости мат-ых ценностей» (АП).
Д 16 К15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» (АП) - начислена разница.
Выбытие МПЗ, учитываемых по учетным ценам: отклонения фак-ой себестоимости матенриалов от стоимости их по уч-ым ценам распределяется между израсходованными и оставшимися на складе МПЗ пропорционально стоимости мат. по уч-ым ценам. % = (Откл на нач. + Откл за месяц)*100/(Учетн цена на нач.+Учетн цена за период).
Д15 К60 (покупная стоимость); Д10 К15 (оприходованы МПЗ по учетным ценам); Д16 К15 (списано отклонение фак с/с от учетных цен); Д20 К10 (списаны МПЗ по учетным ценам); Д20 К16 (списано отклонение)
Д 20,23,25 К 16 – списание разницы на те же счета затрат, на которые была списана разница.
МПЗ, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество отражаются в бух. балансе за вычетом резерва под снижение стоимости мат-ых ценностей (Д91 К14)
Методы оценки запасов при отпуске МПЗ в производство и на конец отчетного периода: 1. по с/с каждой единицы, 2. по средней с/с, 3. по методу ФИФО.
Поступление МПЗ по фак с/с: Д10 К60; Д10 К91 (разборка ОС); Д10 К98 (дарение) потом при отпуске Д 20 К10 одновременно Д98 К91.
Продажа МПЗ: Д62 К91; Д91 К10; Д91 К68; при непризнании выручки Д 45 К10.
При списании МПЗ: Д94 К10, Д73 К94 или Д91 К94.
10. Контроль и определение документальной обоснованности расходования материально-производственных запасов.
11. Учет выпуска и продажи готовой продукции.
ГП – это изделия и полуфабрикаты, полностью законченные обработкой, соответствующие действующим стандартам или утвержденным техническим условиям, принятые на склад или заказчиком (это часть МПЗ, предназначенных для продажи по ПБУ 5/01). Учетные цены: 1. фактическая производственная себестоимость, 2. нормативная себестоимость, 3. договорные цены, 4. другие виды цен. Учет наличия и движения ГП осуществляют на сч 43 «Готовая продукция» (здесь не учитываются купленные товары для перепродажи, работы и услуги, незаконченная продукция)
1.Учет ГП без использования сч 40 «Выпуск продукции»! ГП учитывается на сч. 43 по фактической производственной себестоимости, однако аналит. учет отдельных видов продукции ведется по учетным ценам.
Д 43 К20 – оприходование ГП по учетным ценам
Д43 К20 – доначисление в конце месяца разницы между фактической себестоимостью и учетными ценами (или красное сторно) Д90,45 «Товары отгруженные» К43 – списание отгруженной продукции по учетным ценам
Д90,45 К43 – разница между фактической себестоимостью и учетными ценами (или красное сторно)
2. Учет ГП с использованием сч 40 «Выпуск продукции»! ГП учитывается на сч. 43 по нормативной или плановой себестоимости. По Д40 отражают фактическую себестоимость, по К40 – плановую.
Д 40 К20,23,29 – оприходование ГП по фактической себестоимости
Д43,90 К40 – списание нормативной или плановой себестоимости.
Д90 К 40 - на 1-ое число месяца сопоставлением дебетовых и кредитовых оборотов по сч 40 определяют отклонение фактической и плановой себестоимости. Сч. 40 закрывают ежемесячно, и сальдо на отчетную дату он не имеет.
1) Д62 К90 – отгружена ГП покупателям (включая НДС), одновременно Д 90 К 43 – списывается себестоимость.
2) Д45 К43 – ГП отгружена, но выручка не может быть признана в б/у.
Д90 К45 – признание выручки, одновременно Д 62 К90 – ГП по цене реализации вместе с НДС.
3) Д45 К43 – передача ГП посредникам для продажи на комиссионных началах,
Д90 К45 – агент продал переданную ему ГП, одновременно Д 62 К90.
4)Д90 К20,40 – стоимость сданных работ и оказанных услуг, одновременно отражается сумма выручки – Д62 К90
Движение готовой продукции происходит ежедневно. Текущий, ежедневный учет движения готовой продукции ведется по:1. производственной себестоимости; 2. плановой сс; 3. договорным ценам; 4. отпускным или розничным ценам.
12. Учет товаров. Учет расходов на продажу.
Товары являются частью МПЗ, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.
Порядок оценки товаров определен ПБУ 5/01 «Учет мате¬риально- производственных запасов», в соответствии с которым товары принимаются на учет по фактической себестоимости.
Фактической себестоимостью товаров, приобретенных плату, признается сумма фактических затрат организации ¬приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых ¬логов; полученных по договору дарения или безвозмездно ¬их рыночная стоимость; полученных по договорам, предусмат¬ривающим исполнение обязательств неденежными средства¬ми, - стоимость активов переданных или подлежащих передаче ¬организацией.
Организации, осуществляющие торговую деятельность.. ¬гут включать затраты по заготовке и доставке товаров до цент¬ральных складов (баз), производимые до момента их переда продажу, в состав расходов на продажу.
Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).
При отпуске товаров в продажу или ином выбытии (к товаров, учитываемых по продажной стоимости) их оценка про ¬изводится одним из следующих способов: по себестоимости ¬единицы, по средней себестоимости, по себестоимости первых ¬по времени приобретения товаров (способ ФИФО).
Для обобщения информации о наличии и движении товаров ¬используют синтетический счет 41 «Товары».
В организациях, осуществляющих промышленную и производственную деятельность, счет 41 «Товары» применяют для учета материалов, изделий, продуктов, приобретенных специально для продажи, или когда стоимость готовых изделий, приобретенных для комплектации, не включается в себесто¬имость проданной продукции, а возмещается покупателем от¬дельно.
При обретенные товары и тара принимаются на учет по сче¬ту 41 «Товары» по стоимости их приобретения. Принятые на ¬учет товары отражают по дебету счета 41 и кредиту счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и других счетов.
Поступление товаров можно отражать с использованием ¬счета 15 «Заготовление и при обретение материальных ценно¬стей» в порядке, аналогичном для учета соответствующих операций с материалами.
Порядок учета продажи товаров зависит от момента призна¬ния выручки от продажи товаров.
При признании выручки от продажи товаров проданные то¬вары списывают в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 41 Товары».
Если выручка от продажи отпущенных (отгруженных) това¬ров в определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до момента признания выручки отпущенные то¬вары учитывают на счете 45 «Товары отгруженные» (дебетуется счет 45 и кредитуется счет 41). В момент признания выручки от продажи товаров их стоимость списывают с кредита счета 45 в дебет счета 90 «Продажи».
Готовые изделия, приобретенные для комплектации и не включаемые в себестоимость проданной продукции, при их использовании списываются с кредита счета 41, в зависимости от мoмента признания выручки, в дебет счетов 45 или счета 90.
В момент признания выручки указанные готовые изделия списсывают со счета 45 на счет 90.
Аналитический учет материалов, изделий, продуктов, приобретенных специально для продажи, или стоимость готовых изделий, приобретенных для комплектации и не включаемых в себестоимость проданной продукции, ведется в порядке, предусмотренном для учета производственных запасов.
Организации, осуществляющие торговую деятельность, счете 41 «Товары» помимо ТМЦ, приобретенных в качестве товаров для продажи, учитывают также покупную тару и тару собственного производства (кроме инвентарной, служащей для _ производственных или хозяйственных нужд и учитываемой на счетах О 1 «Основные средства» или 1 О «Материалы»).
к счету 41 «Товары» могут быть открыты следующие субсчета:
1 «Товары на складах»;
2 «Товары в розничной торговле»;
3 «Тара под товаром и порожняя» И др.
На субсчете 1 «Товары на складах» учитывают наличие и дви¬жение товаров, находящихся на оптовых и распределительных базах, складах, в кладовых организаций, оказывающих услуги общественного питания, овощехранилищах, холодильниках и Т.П.
На субсчете 2 «Товары в розничной торговле» учитывают ¬наличие и движение товаров в организациях розничной торговли (магазинах, палатках, ларьках, киосках и т.п.), а также в буфетах организаций общественного питания. На этом же субсчете ¬указанные организации учитывают наличие и движение стеклянной посуды (бутылок, банок и др.).
На субсчете 3 «Тара под товаром и порожняя» учитывают на¬личие и движение тары под товарами и тары порожней (кроме стеклянной посуды в организациях розничной торговли и буфетах организаций общественного питания).
Приобретенные товары и тара принимаются организациями торговли на учет по счету 41 «Товары» по стоимости их приобретения. Принятые на учет товары отражают по дебету счета и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и других счетов. Поступление товаров можно отражать пользованием счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» в порядке, аналогичном для учета соответствующих операций с материалами.
В соответствии с ПБУ 5/01 организации торговли могут включать затраты по заготовке и доставке товаров до до центральных складов (баз), произведенных до передачи товаров в продажу, в состав расходов на продажу.
Организациям розничной торговли разрешается оценивать ¬приобретенные товары по продажным (розничным) ценам с отдельным учетом наценок (скидок). В этом случае поступившие товары приходуют по стоимости приобретения по дебету счета 41 и кредиту счета 60 и других счетов. Одновременно на разницу ¬между стоимостью приобретения товаров и их стоимостью продажным ценам дебетуют счет 41 и кредитуют счет 42 «Торговая наценка».
Порядок учета продажи товаров торговыми организациями осуществляется таким же образом, как и в производственных ¬организациях.
При признании выручки от продажи товаров при их отгрузке (отпуске) они списываются с кредита счета 41 в дебет счета 90 «Продажи».
Если выручка от продажи отгруженных (отпущенных) товаров определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то отпущенные товары списывают с кредита 41 в дебет счета 45 «Товары отгруженные" а после признания выручки - В дебет счета 90 с кредита счета 45.
Товавары, переданные для переработки другим организациям, со счета 41 не списывают. На счете 41 они учитываются обособленно.
Товары, принятые на ответственное хранение и на комис¬сию учитывают на забалансовых счетах 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» и 004
«Товары, принятые на комиссию».
Аналитический учет по счету 41 ведут по ответственным ли¬цам, наименованиям (сортам, партиям, кипам), а в необходимых случаях и по местам хранения товаров.
Учет расходов на продажу
К расходам на продажу относятся расходы, связанные с продажей продукции, оплачиваемые поставщиком.
В организациях, осуществляющих производственную деятельность, это расходы:
на затаривание и упаковку;
по доставке продукции, погрузке в транспортные средства;
-комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям;
-по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи;
-на рекламу;
-на представительские расходы;
-другие аналогичные по назначению расходы.
В организациях, осуществляющих торговую деятельность, это расходы:
-на перевозку товаров;
-на оплату труда;
-на аренду;
-на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря;
-по хранению и подработке товаров;
-на рекламу;
-на представительские расходы;
-другие аналогичные по назначению расходы.
Учет расходов на продажу ведется на счете 44 "Расходы на продажу". По дебету счета 44 накапливаются суммы произведенных расходов с кредита материальных, расчетных и денежных счетов.
Д44 К10 - учтена стоимость израсходованных на упаковку материалов
Д 44 К23 - учтены расходы вспомогательного производства по доставке продукции
В конце месяца расходы на продажу списываются на себестоимость проданной продукции одним из способов:
1. Списываются все расходы в полном объеме
2. Расходы на упаковку и транспортировку (для производственных организаций) и расходы на транспортировку (для торговых организаций), учтенные на счете 44 - с распределением на отдельные виды продукции (товаров), остальные расходы на продажу - в полном объеме.
Распределение на отдельные виды продукции осуществляется прямым способом или при помощи пропорционального распределения. Также расходы на продажу распределяются между выпущенной реализованной продукцией и остатках на складах.
Аналитический учет по счету 44 "Расходы на продажу" ведется по видам и статьям расходов.
13. Учет денежных средств организации.
Счета:50, 51, 52, 55 «Специальные счета в банках», 57
Ден ср-ва – денег в кассе, на расчетн, текущ и иных счетах в банках, ден переводы, другие наличные ден ср-ва, готовые к дальнейш обороту.. Расчеты м/у предпр – в основном безнал. 51сч Д:
Учет ден ср-в на вал сч. Осн – 52сч. Учет кассов операций. Кассир заключает с предпр-ем дог о полной мат ответств-ти. Оговаривается лимит ден ср-в, кот м.находиться в кассе. Прием ср-в - по приходно-кассов ордерам, расход - по расхо-кассов. Кассир ведет кассов книгу, где отражает все опреации, произош за период. Не доп вырывания листов, исправл-я д.б заверены. Субсчета (1 – касса орг, 2 - денежн док-ты 3 - касса в ин вал). Спец счета в банках: аккредитивы, чеков книжки, спец карточн счет, депозитн счета - 55сч, А. При открытии Д55 К51. Далее исп-ся д/расч с поставщ. Если не успеваем открыть, 57сч - переводы в пути, Д57 К51, также м.исп-ся при перевозке (инкассации) ден ср-в.
1. Учет кассовых операций.
«Порядок ведения кассовых операций в РФ» - решение ЦБ от 22.10.93 г. №40. Наличные деньги хранятся в кассе в пределах лимита. Лимит устанавливается банком по согласованию с руководителем предприятия. Сверх установленных норм наличные деньги могут храниться в кассе только в дни выдачи з/п в течение 3 рабочих дней, включая день получения денег в кредитном учреждении.
Первичные документы по кассе.
Деньги приходуются на основании ПКО; лицам, вносящим деньги в кассу, выдается квитанция. Выдача денег из кассы – на основании РКО.
Если предприятие имеет экспортные или импортные операции, то предприятие открывает счет «Касса в валюте 50-2».
Операции с иностранной валютой отражаются как в валюте, так и в рублях путем пересчета валюты в рубли по курсу ЦБ РФ. В кассовой книге записи осуществляются в рублях, но одновременно необходимо вести регистры аналогичного учета по каждому виду иностранной валюты.
Эти регистры могут быть оформлены в виде реестра, карточек аналитического учета или иметь такой же вид как страницы кассовой книги.
В связи с изменением курса валют возникают курсовые разницы, которые также подлежат отражению в кассовой книге. На курсовую разницу составляется бухгалтерская справка, которая служит основанием для записей в кассовую книгу.
При росте курса проводка:
Д50 – К91 – прочие доходы и расходы.
Если курс падает, то Д91-К50.
Пересчет валюты в рубли по новому курсу должен производиться как на дату совершения операции с валютой, так и на дату составления отчетности. (50-3)
Денежные документы – почтовые марки, марки госпошлины, оплаченные путевки в дома отдыха, санатории, приобретенные и оплаченные авиа и ж/д билеты, проездные.
Поступление и выдача денежных документов производится по ПКО и РКО.
Ежемесячно кассир составляет отчет по движению ден. док-тов.
Приобретение путевки: Д50-3 – К70-6
Выданы работнику: Д73-К50-3
Деньги за путевку: Д50-1 – К70-3.
В кассе хранятся бланки строгой отчетности – трудовые книжки, вкладные листы к ним, квитанции путевых листов. Учет бланков на забалансовом счете 006 – бланки строгой отчетности.
В конце месяца отчет о движении бланков на основании ПКО и РКО.
Кассир – материально ответственное лицо. При принятии на работу заключают с ним договор о полной материальной ответственности. Периодически должна проводиться внезапная ревизия кассы. Составляется акт ревизии.
94 – недостачи и потери
Д94-К50
Д73-2 – К94(расчеты по возмещению материального ущерба) или Д50,70 – К73-2
Излишки: Д50-К91.
Валютно-кредитн отн-ния регулир-ся №196-ФЗ “О валютн регулир-нии и валютн контроле”. №157-ФЗ “О госуд регулир-нии внешнеторг деят-сти”, ТК, ПБУ3/2000 «Учет активов и обяз-ств, ст-сть кот выражена в иностр валюте» и др.
Синт учет вал средств ведется на сч № 52 «Валютные счета». Пост-я вал выручк зачис-ся на транзитный счет. На текущ вал счетах хранятся вал ср-ва, ост-еся после обяз-ой продажи вал выручки. Обяз-ой продаже подлежит о% в соот с Инст-ей ЦБ №111-И «об обяз-ой продаже части валютной выручки на внут-м рынке».
Орг-ии с валютного счета могут получать налич-ную валюту в кассу для оплаты команд-х расходов. Выплата и расходование валюты на другие цели запрещена.
Д 52тран К 62 Зачис ден ср-в от покупателей
Д 57 К 52тран валют подлеж обяз продаже
Д 91 К 57 Спис прод валюта по курсу ЦБ
Д 51 К 91 Пост денег на р/с по бирж курсу
Д 26 К 76 Начис банку комис вознаг за пр-жу вал
Д 99 К 91 Уб от прод , если бирж курс ниже ЦБ
Д 52текущ К52тран Зачис ост де-г после пр вал
Д 50 К 52текущ Получение валюты в кассу
Д 60,76 К 52текущ Перечисление поставщикам
Курс разница – это разница между рублевой оценкой валют актива или об-в на дату пересчета и на дату принятия к учету. Курсовые разницы отражаются на счете 91, как прочие расходы.
Курс разница отражается в бух отч-ти в Ф №2 как прочие дох и расх. Анал-й учет ден ср-в на валютных счетах ведется в ж/о и в ведомости № 2.
Налич деньги, получ-е с вал счетов в банках, учит-ся на субсчете 50-4 “Касса в ин-ной валюте”.
Осн-ми докум по экспорту тов-в яв-ся контракт на пос-ку тов, паспорт сделки, грузовая тамож-енная декларация, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные и пр.
Ст-ть отгруж продукций, товаров на экспорт отражается на сч 45 до даты перехода права собств-ти покуп-ю. Выручка от продажи на экспорт подлежит отражению в учете в момент признания доходов организации. При оформ-лении товара уплачивается таможенная пошлина и таможенные сборы. Экспорт:
Д 45 К 41,43 –отгрузка тов
Д 62 К 90 –выручка
Д 90/2 К 45 –спис факт с/с
Д 44 К 60,76-расз с вяз с прод
Д 90 К 44 –спис расх на продажу
Д 90 К 99 –приб от реализ
Импорт:
Д 60 К 52 – оплаченый счет постав
Д 15,10 К 60 – отражение задолженность поставщика
Д 15,10 К 76,68 – тамож пошлины
14. Учет дебиторской и кредиторской задолженности.
ДЗ - сумма неоплаченных долгов, причитающихся со стороны покупателей и заказчиков за реализованные им товары (выполненные работы, оказанные услуги), это важный компонент ОбА.
КЗ - неосуществленные платежи по возникшим обязательствам (поставщикам - за приобретенные товары, работы, услуги; налоговым органам - по суммам начисленных налогов; своим работникам - по суммам начисленной заработной платы и т.п.).
ДЗ в б/у возникает: 1) при переходе права собственности на товары; 2) при передаче результатов работ, оказании услуг.
ДЗ в общем случае отражается в учете: 1) после оформления документов на отгрузку товаров;
2) после подписания акта выполнения работ (услуг).
Согласно ПБУ 9/99 в целях б/у КЗ, по которой истек срок исковой давности, относится к прочим доходам. Согласно 10/99 "Расходы организации" в целях б/у суммы ДЗ, по которой истек срок исковой давности, являются прочими расходами.
Срок исковой давности = 3 года. ДЗ списывается: 1) Д 91 К62,76 или 2) Д 63 К 62,76.
До истечения срока исковой давности и до получения документального подтверждения о невозможности исполнения должником своих обязательств организация вправе признавать задолженность сомнительной и создавать по ней резерв по сомнительным долгам Д 91.2 К 63.
Сомнительным долгом признается ДЗ организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации ДЗ организации. Его величина определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или. В случае если до конца следующего года этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам: Д 63 К 91.1
ДЗ списывается: 1) Д 91 К62,76 или 2) Д 63 К 62,76. Списанная ДЗ должна отражаться в течение 5 лет на сч. 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».
15. Учет расчетов с бюджетом по налогам и сборам.
Учет расчетов с бюджетом по налогам организуется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам".
Условный расход по налогу на прибыль=бухгалтерская прибыль*20% (Д 99 К68)
Условный доход по налогу на прибыль=бухгалтерский убыток*20% (Д68 К99)
Постоянные разницы – это расходы (или доходы), учитываемые при формировании бух-ой прибыли отчетного периода и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих периодов. (превышение фактических расходов, отраженных в б/у, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения (суточные до 2009 г., % по займам и кредитам), расходы по безвозмездной передаче имущества)
Временные разницы – это доходы и расходы, учитываемые при формировании бх-ой прибыли (убытка) в одном отчетном периоде, а налоговой базы по налогу на прибыль – в другом отчетном периоде.
Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются раньше, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются позже, чем в н/у. (прибыль б/у< прибыли н/у) (применение различных способов начисления амортизации в б/у и н/у)
Налогооблагаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются позже, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются раньше, чем в н/у. (прибыль б/у> прибыли н/у)
ПНО = постоянные разницы*20% (Д 99 К 68)
ОНА = Вычитаемые временные разницы*20% (Д 09 «Отл. нал. актив» К 68)
ОНО = Налогооблагаемые временные разницы*20% ( Д 68 К 77 «Отл. нал. обяз.»)
По мере уменьшения или полного погашения временных разниц делаются обратные проводки (Д 68 К 09 и Д 77 К68)
Текущий налог на прибыль = УР (УД) по налогу на прибыль + ПНО + ОНА - ОНО.
НДС
Налоговый период = квартал.
Налоговые ставки: 0% (экспорт, международные перевозки; драгоценных металлов НП-ами, осуществляющими их добычу или пр-во из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Гос фонду драг металлов и драг камней РФ, ЦБ и банку; для дипломатических представительств, если аналогичный порядок 0 ставки действ для РФ); 10% (Товаров 1 необх+ детских товаров; периодических печатных изданий за искл. рекламы и эротики; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за искл. рекламы и эротики; изделий медицинского назначения); 18%.
НДФЛ
Д 70 К 68 субсчет "НДФЛ" - удержан НДФЛ с сумм, начисленных работникам фирмы;
Д 75 К 68 субсчет "НДФЛ" - удержан налог на доходы с сумм дивидендов, выплаченных учредителям (участникам), если они не являются работниками вашей фирмы;
Д 76 К 68 субсчет "НДФЛ" - удержан налог на доходы с сумм, выплаченных физическим лицам, которые не состоят в штате вашей фирмы.
Налогоплат-ки НДФЛ - физ лица, являющиеся нал резидентами РФ, а также физ лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся нал. резидентами РФ.
ЕСН
Налогоплательщики: 1) организации, ИП, физические лица, не признаваемые ИП;
2) ИП, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.
В составе трудовой пенсии граждан 1966 года рождения и старше страх часть пенсии=14%.
Для граждан 1967 года рождения и моложе: ЕСН=26%, страх часть пенсии=8%, накопительная=6%.
доход ФБ ФСС ФФОМС ТФОМС
До 280000 20% 2,9% 1,1% 2%
От 280001 до600 000 56000+7,9% с превыш 280000 8120 +1% с превыш 280000 3080+0,6% с превыш 280000 5600+0,5% с превыш 280000
Свыше 600000 81280+2% с превыш 600000 11320 5000 7200
Д20,23,25,26,29,44 К69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"– начисление ЕСН.
Д69 К 70 - выплаты соот¬ветствующих пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам, пособий на детей и др.
Объект налогообложения по налогу на имущество - движимое и недвижимое им-во (включая им¬-во, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе орг-ии в качестве объектов ОС в соответствии с установленным порядком ведения б/у.
Налоговая база определяется как среднегодовая ст-ь им-ва, признаваемого объектом налогообложения. Среднегодовая ст-ть им-ва, признаваемого объектом наогообложения, за нал (отчетный) период опред как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной ст-ти им-ва на 1-е число каждого месяца нал (отчетного) периода и на и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на кол-во месяцев в нал (отчетном) периоде, увеличенное на 1 (т.е., н-р, за 12мес:СрГодСт= (01.01.07+01.01.08)/13)
Налог период = календарный год. Отчетные периоды: 1 кв, полугодие и 9 мес.
Налог ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не м. превышать 2,2%.
Нал декларации по итогам нал периода представляются НП-ами не позднее 30 марта года, следующего за истекшим нал периодом
Сумма налога (авансового платежа) на имущество орг-ий: Д91 К68
Д 90-4 К 68 субсчет "Расчеты по акцизам" - начислен акциз;
Д 90-5 К 68 субсчет "Расчеты по экспортным пошлинам" - начислена экспортная пошлина.
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по налогу на имущество" - начислен налог на имущество;
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по налогу на рекламу" - начислен налог на рекламу;
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по налогу на операции с ценными бумагами" - начислен налог на операции с ценными бумагами.
А) Транспортный налог: Д 20 (25, 26...) К 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу" - начислен транспортный налог (в зависимости от цели использования транспортного средства). В торговых фирмах транспортный налог начисляют проводкой: Д 44 К 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу" - начислен транспортный налог;
б) земельный налог: Д 20 (23, 25, 26, 29, 44) К 68 субсчет "Расчеты по земельному налогу" - начислен земельный налог;
в) налог на добычу полезных ископаемых: Д 20 (23, 25, 26, 29) К 68 субсчет "Расчеты по налогу на добычу полезных ископаемых" - начислен налог на добычу полезных ископаемых;
г) плата за пользование водными объектами: Д 20 (23, 25, 26, 29) К 68 субсчет "Расчеты по плате за пользование водными объектами" - начислена плата за пользование водными объектами.
Некоторые налоги и сборы в зависимости от ситуации начисляются по дебету различных счетов. К таким налогам относятся:
а) импортные таможенные пошлины: Д 08 (10, 11, 41...) К 68 субсчет "Расчеты по таможенной пошлине" - начислены импортные таможенные пошлины;
б) государственная пошлина: Д 08 (10, 11, 41...) К 68 субсчет "Расчеты по государственной пошлине" - начислена госпошлина, непосредственно связанная с приобретением имущества; Д 20 (26, 44...) К 68 субсчет "Расчеты по государственной пошлине" - начислена госпошлина, связанная с текущей деятельностью фирмы;
Д 91-2 К 68 субсчет "Расчеты по государственной пошлине" - начислена госпошлина, уплаченная фирмой при судебных разбирательствах.
16. Учет расчетов по кредитам и займам.
Основная сумма обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре.
Расходами, связанными с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (далее - расходы по займам), являются:
проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору);
дополнительные расходы по займам.
Дополнительными расходами по займам являются:
суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги;
суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора);
иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов).
Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту).
Погашение основной суммы обязательства по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как уменьшение (погашение) кредиторской задолженности.
II. Порядок учета расходов по займам
Расходы по займам отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому они относятся.
Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива, если иное не установлено настоящим пунктом.(в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н)
В стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
Для целей настоящего Положения под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету заемщиком и (или) заказчиком (инвестором, покупателем) в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных активов или иных внеоборотных активов.
Субъекты малого предпринимательства, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, вправе признавать все расходы по займам прочими расходами.
(абзац введен Приказом Минфина РФ от 08.11.2010 N 144н)
Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения.
Дополнительные расходы по займам могут включаться равномерно в состав прочих расходов в течение срока займа (кредитного договора).
Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива при наличии следующих условий:
а) расходы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива подлежат признанию в бухгалтерском учете;
б) расходы по займам, связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, подлежат признанию в бухгалтерском учете;
в) начаты работы по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива.
Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива, уменьшаются на величину дохода от временного использования средств полученных займов (кредитов) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений.
При приостановке приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива на длительный период (более трех месяцев) проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем приостановления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.
В указанный период проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в состав прочих расходов организации.
При возобновлении приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца, следующего за месяцем возобновления приобретения, сооружения и (или) изготовления такого актива.
Не считается периодом приостановки приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива срок, в течение которого производится дополнительное согласование технических и (или) организационных вопросов, возникших в процессе приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.
В случае, если организация начала использовать инвестиционный актив для изготовления продукции, выполнения работ, оказания услуг несмотря на незавершенность работ по приобретению, сооружению и (или) изготовлению инвестиционного актива, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость такого актива с первого числа месяца, следующего за месяцем начала использования инвестиционного актива.
В случае, если на приобретение, сооружение и (или) изготовление инвестиционного актива израсходованы средства займов (кредитов), полученных на цели, не связанные с таким приобретением, сооружением и (или) изготовлением, то проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива пропорционально доле указанных средств в общей сумме займов (кредитов), причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), полученных на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением такого актива.
Проценты по причитающемуся к оплате векселю организацией-векселедателем отражаются обособленно от вексельной суммы как кредиторская задолженность.
Начисленные проценты на вексельную сумму отражаются организацией-векселедателем в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств.
Проценты и (или) дисконт по причитающейся к оплате облигации организацией-эмитентом отражаются обособленно от номинальной стоимости облигации как кредиторская задолженность.
Начисленные проценты и (или) дисконт по облигации отражаются организацией-эмитентом в составе прочих расходов в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления, или равномерно в течение срока действия договора займа.
III. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности
В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:
о наличии и изменении величины обязательств по займам (кредитам);
о суммах процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционных активов;
о суммах расходов по займам, включенных в прочие расходы;
о величине, видах, сроках погашения выданных векселей, выпущенных и проданных облигаций;
о сроках погашения займов (кредитов);
о суммах дохода от временного использования средств полученного займа (кредита) в качестве долгосрочных и (или) краткосрочных финансовых вложений, в том числе учтенных при уменьшении расходов по займам, связанных с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива;
о суммах включенных в стоимость инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), по займам, взятым на цели, не связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива.
В случае неисполнения или неполного исполнения заимодавцем договора займа (кредитного договора) организация-заемщик раскрывает в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности информацию о суммах займов (кредитов), недополученных по сравнению с условиями договора займа (кредитного договора).
17. Учет расчетов с персоналом.
Проводки. 1)начислена з/п: Д20(23,25,26,08,10,44) К70; начисл. матер. помощь, премии за счет целевого финансир-я: Д86 К70 или за счет собств. ср-в: Д91(84) К70. 2)начислен ЕСН: Д20(23,25,26,08,10,44) К69-1(69-2,69-3). 3)начисл. пособие по врем. нетрудосп-ти: Д69-1 К70. 4)удержания: в связи с причин. матер. ущерба орг-ции: Д70 К73(28); в счет погашения предост. раб-ку займа: Д70 К73-1; по заявл. раб-ка, напр., перечисление сумм на сбер. книжку: Д70 К76. 5)депонирована з/п: Д70 К76; если не востребована в теч. 3х лет, то Д76 К91.
НДФЛ. Налог. ставки устан. в размере: 13% – в отношении большинства доходов; 30% – в отношении доходов физ. лиц, не явл. гражданами РФ; 9% – в отношении доходов от долевого участия в др. орг-циях; 35% – от ст-сти выигрышей, призов, участия в конкурсах. В соотв-ии с НК РФ НДФЛ удерживается с доходов, получ. раб-ком от источников в РФ.
Для исчисления налогообл. базы по НДФЛ производятся: 1)стандартные вычеты (произв. орг-цией); 2)социальные налог. вычеты (произв. налог. органом); 3)имуществ. налог. вычеты (произв. налог. агентом); 4)профессиональные налог. вычеты (произв. налог. агентом, а при его отсутствии налог. органом).
Стандартные налоговые вычеты производятся: 1)в размере 3000 р. за каждый мес. инвалидам, чернобыльцам и т.д.; 2)в размере 500 р. в мес. героям Советского Союза и РФ, участникам ВОВ, блокадникам и т.д.; 3)в размере 400 р. в мес. прочим налогопл-кам, не перечисл. в пп. 1–2, когда их доход нарастающим остатком с начала года не превысил 20000 р.; 4)1000 руб. на каждого ребенка у налогопл-ков – родителей, опекунов (попечителей), приемных родителей, до месяца, в кот. доход нарастающим итогом с нач. налог. периода превысил 280 000 рублей. Данный вычет произв. на каждого ребенка до 18 лет и на каждого учащегося очной формы обучения до 24 лет. Вычет удваивается, если он явл. ребенком-инвалидом или инвалидом I или II группы, а также одинокому родителю (в случае брака прекращается).
С 1.01.2008 размер суточных, не облаг. НДФЛ, = 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на терр. РФ и 2500 руб. — за границей.
Социальные налоговые вычеты: вычеты по расходам на своё обучение, медиц. лечение, приобретение медикаментов для себя и членов своей семьи (вкл. расходы на страх. взносы по договорам доброволь. мед. страх-я), а также по расходам по договорам гос. пенсион. обеспечения и по договорам доброволь. пенсион. страх-я предост. в размере фактически произвед. paсходов, но в совок-ти не более 100 000 руб. в налог. периоде. При наличии у налогопл-ка в одном налог. периоде неск. видов расходов он самост-но выбирает, какие виды расходов и в каких суммах учит. в пределах устан. max размера соц. налог. вычета.
Удержание НДФЛ: Д70 К68
18. Контроль и определение документальной обоснованности формирования фонда оплаты труда.
19. Учет собственного капитала и резервов.
Собственный капитал состоит из УК (80), РК(82), ДК(83), нераспределенной прибыли, целевого финансирования(86).
УК — совокупность в денежном выражении вкладов учредителей в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами. Min размер УК ОАО составляет 100 тыс. руб., ЗАО и ООО —10 тыс. руб. УК определяет Min размер имущества, гарантирующего защиту интересов его участников, прав кредиторов.
Д75 К80 (УК зарегистрированный в учредительных документах); Д08,10,11,58… К75 (внесены вклады); Д52 К75 (вклад в ин валюте); Д 75 К83 (+ курс разница).
Увеличение УК: 1. Д83 К80 (за счет добавочного); 2. Д84 К80 (за счет прибыли); 3. Д75 К80 (на сумму выпуска дополнительных акций).
Уменьшение УК: 1. Д80 К75 (Уменьшена номинальная стоимость акций (долей) при внесении изменений в учредительные документы); 2. Д80 К81 (номин ст-ть аннулированных акций); 3. Д 80 К84 (Списан убыток отчетного года при доведение величины УК до величины ЧА).
Учет УК АО.
АО открытого типа выпускают акции на продажу на фондовый рынок всем желающим. Акции продаются по рыночной, а не по номинальной цене. Образующийся эмиссионный доход отражается на счете 83 «Добавочный капитал» (дебет счетов учета денежных средств, кредит счета 83).
Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость ЧА АО оказывается меньше его УК, то общество обязано объявить об уменьшении своего УК до величины, не превышающей стоимости его ЧА. Если стоимость ЧА< Min размера УК, то общество обязано принять решение о своей ликвидации.
Величина ЧА= Активы - Обязательств
АО могут выкупать акции у акционеров с целью их последующей перепродажи, аннулирования или распределения среди своих работников. Выкупленные у акционеров акции учитывают на счете 81 «Собственные акции (доли)».
Д81 К51 (выкуплены акции); Д80 К81 (аннулированы выкупленные акции); Д91 К81 (убыток).
РК создают в обязательном порядке АО и совместные организации. По своему усмотрению его могут создавать и другие организации.
Размер РК определяется уставом организации. АО обязаны создавать РК в размере не менее 15% , а на совместных предприятиях – 25% от УК.
Отчисления в РК АО и совместных производятся за счет уменьшения налогооблагаемой прибыли. При этом отчисления в РК не должны превышать 50% налогооблагаемой прибыли организации. РК остальных организаций создается за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации. Д84 К82
РК АО предназначен для покрытия его убытков, а также погашения облигаций и выкупа акций общества в случае отсутствия иных средств.
Организации, создающие РК по своему усмотрению, могут его использовать на различные цели, в том числе:
• на покрытие убытков от хозяйственной деятельности (кредитуют счет 84);
• выплату доходов по облигациям и дивидендов по акциям в случае отсутствия прибыли (кредитуют счета 70 и 75);
• увеличение УК (кредитуют счет 80);
• покрытие различных непредвиденных расходов (кредитуют счета расходов).
Облигации АО учитываются на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Погашение облигаций может осуществляться не только денежными средствами, но и иным имуществом, в соответствии с решением об их выпуске.
Суммы РК, направляемые на погашение облигаций: Д82 К84 одновременно на эту же сумму Д66,67 К51.
ДК складывается из следующих составляющих: 1. эмиссионного дохода, возникающего при реализации акций по цене, которая превышает их номинальную стоимость, и дополнительной эмиссии акций; 2. прироста стоимости имущества по переоценке; 3. курсовых ризниц, образовавшихся при внесении учредителями вкладов в УК организации.
Сч 83: 83-1 «Прирост стоимости имущества по переоценке»; 83-2 «Эмиссионный доход»;
83-3 «Курсовые разницы» и др.
Аналитический учет по счету 83 организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по источникам образования и направлениям использования средств.
Д01 К83 (Увеличение стоимости имущества при переоценке внеоборотных активов);
Д 75 К83 (Продажа акций при формировании УК по цене, превышающей номинальную);
Д75 К83 (Полученный эмиссионный доход); увеличение уставного капитала (1 способ): Д83 К80;
увеличение уставного капитала(2 способ): Д75 К80 и Д83 К75.
Д83 К75 - распределение между учредителями организации; Д75 К51 - Выплачиваем учредителям
Средства ДК могут быть направлены: на увеличение УК; погашение сумм снижения стоимости внеоборотных активов, выявившихся по результатам их переоценки; распределение между учредителями организации и т.п.
Оценочные резервы формируются не реже 1 раза в год, непосредственно перед составлением годовой отчетности, и должны иметь переходящий остаток, уменьшающий оценку того актива, под который они создаются. В течение следующего года осуществляется расходование созданного резерва.
Оценочные резервы формируются для реализации одного из важнейших требований бухгалтерского учета — требования осмотрительности.
Д91 К 14 “Резервы под снижение стоимости материальных ценностей”, 59 “Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги”, 63 “Резервы по сомнительным долгам” - формирование ОР в размере разности между учетной и рыночной стоимостью соответствующих активов (в случае превышения учетной стоимости над рыночной).
1. Резерв по сомнительным долгам создается на основе результатов проведенной инвентаризации ДЗ организации.
Д 63 К62,76 – списание безнадежной ДЗ, если по ней был создан резерв!
Д 91 К62,76 - списание ДЗ, по которой резерв не создавался или его веичина была занижена, одновременно делается запись Д007 “Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов” (висит в течение 5 лет).
Д 63 К91 – неиспользованная часть резерва присоединяется к доходам.
2. Резерв под обесценение финансовых вложений. В соответствии с ПБУ 19/02 создается при устойчивом существенном снижении стоимости фин вложений на величину разницы между учетной и расчетной их стоимостями.
Д 91 К59 – формирование резерва; Д59 К91 – неизрасходованная сумма резерва присоединяется к фин. рез.
3. Резерв под снижение стоимости МПЗ создается для морально устаревших МПЗ, либо МПЗ полностью или частично потерявших свои первоначальные качества.
Д91 К14 – формирование резерва.
Д14 К20,23,29 - если в период, следующий за отчетным, текущая рыночная стоимость МПЗ, под снижение стоимости которых в отчетном периоде был создан резерв, увеличивается, то соответствующая часть резерва относится в уменьшение стоимости материальных затрат, признанных в периоде, следующем за отчетным.
Д14 К91 - по мере отпуска относящихся к нему запасов начисленный резерв списывается
4. Резервы предстоящих расходов.Д 20,23,25,26,44… К 96 "Резервы предстоящих расходов".
Д 96 К 70,69.
20. Учет доходов и расходов. Раскрытие информации о доходах и расходах в бухгалтерской отчетности.
В отчете о прибылях и убытках организации внутреннего водного транспорта отражают доходы и расходы по основной деятельности в качестве самостоятельного сегмента отдельно от доходов и расходов по другим видам деятельности.
Если поступления от каждого другого вида деятельности предприятия не превышают пяти процентов общей суммы выручки, то показатели по этим видам деятельности могут отражаться в составе доходов и расходов от обычных видов деятельности в суммарном выражении.
Операционные и внереализационные доходы могут показываться в отчете о прибылях и убытках за минусом расходов, относящихся к этим доходам, когда:
а) соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;
б) доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации.
В пояснениях к бухгалтерской отчетности организации раскрывается информация:
о доходах от основной деятельности по видам работ и услуг (с учетом их существенности);
о расходах по основной деятельности в разрезе элементов затрат;
о составе операционных и внереализационных доходов и расходов (с учетом их существенности).
При раскрытии информации об учетной политике в пояснениях к бухгалтерской отчетности приводятся, в частности, следующие сведения:
принятый порядок учета поступлений от аренды судов без экипажей и аренды иного имущества;
создаваемые резервы предстоящих расходов, оценочные резервы и способы их начисления;
принятый порядок распределения общехозяйственных и управленческих расходов;
другая информация, существенная для пользователей отчетности, предусмотренная нормативными правовыми документами по бухгалтерскому учету.
21. Учет финансовых результатов организации.
Для обобщения информации о доходах и расходах, для определения финансового результата по ним предусмотрены сч 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы». Конечный финансовый результат формируется на счете 99 "Прибыли и убытки".
Записи по субсчетам 90.1 «Выручка» , 90.2 «Себестоимость продаж», 90.3 «НДС», производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90.2, 90.3 и кредитового оборота по субсчету 90.1 определяется финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90.9 на счет 99. Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 (кроме субсчета 90.9), закрываются внутренними записями на субсчет 90.9. Тоже происходит и со счетом 91.
По окончании отчетного года производится реформация баланса: 1) закрывают счета, на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности компании: 90, 91; 2) включают финансовый результат, полученный за прошедший год, в состав нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).
Что делать с убытком на сч 84:
1. оставить убыток на сч. 84 до получения прибыли;
2. погасить за счет целевых взносов участников или акционеров (Д 75 К 84);
3. погасить за счет резервного капитала (Д 82 К84);
4. погасить за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (Д 84 «Нераспределенная прибыль» К 84 «Нераспределенный убыток»);
5. списать с баланса, уменьшив УК до величины чистых активов (Д 80 «Уставный капитал» и К 84).
Что делать с прибылью на сч. 84:
1. направить на пополнение резервного капитала - Д 84 К 82
2. на погашение убытков прошлых лет - Д 84 «Прибыль, подлежащая распределению» К 84 «Непокрытый убыток»;
3. в ООО и в АО начислить дивиденды – Д 84 К 75
4. выплатить премию сотрудникам: Д 84 К 70
ПБУ 18/02:
Условный расход по налогу на прибыль=бухгалтерская прибыль*20% (Д 99 К68)
Условный доход по налогу на прибыль=бухгалтерский убыток*20% (Д68 К99)
Для определения и отражения в учете различий между бух-ой прибылью и налогооблагаемой прибылью применяются постоянные и временные разницы:
Постоянные разницы – это расходы (или доходы), учитываемые при формировании бух-ой прибыли отчетного периода и не учитываемые при расчете налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих периодов. (превышение фактических расходов, отраженных в б/у, над расходами по нормам, принимаемым для целей налогообложения (суточные до 2009 г., % по займам и кредитам), расходы по безвозмездной передаче имущества)
Временные разницы – это доходы и расходы, учитываемые при формировании бх-ой прибыли (убытка) в одном отчетном периоде, а налоговой базы по налогу на прибыль – в другом отчетном периоде.
Вычитаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются раньше, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются позже, чем в н/у. (прибыль б/у< прибыли н/у) (применение различных способов начисления амортизации в б/у и н/у)
Налогооблагаемые временные разницы возникают, когда расходы в б/у признаются позже, чем в н/у, либо доходы в б/у признаются раньше, чем в н/у. (прибыль б/у> прибыли н/у)
Постоянное налоговое обязательство = постоянные разницы*20% (Д 99 К 68)
Отложенный налоговый актив = Вычитаемые временные разницы*20% (Д 09 «Отл. нал. актив» К 68)
Отложенное налоговое обязательство = Налогооблагаемые временные разницы*20% ( Д 68 К 77 «Отл. нал. обяз.»)
По мере уменьшения или полного погашения временных разниц делаются обратные проводки (Д 68 К 09 и Д 77 К68)
Текущий налог на прибыль = УР(УД) по налогу на прибыль + ПНО + ОНА – ОНО.
22. Бухгалтерская (финансовая) отчетность организации.
«Бухгалтерская отчетность организаций» (ПБУ 4/99)
бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам;
отчетный период - период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность;
отчетная дата - дата, по состоянию на которую организация должна составлять бухгалтерскую отчетность;
пользователь - юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации
Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки (далее приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках и пояснительная записка именуются пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках), а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.
Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.
Если при составлении бухгалтерской отчетности исходя из правил настоящего Положения организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.
Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил.
Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).
Организация должна при составлении бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним придерживаться принятых ею их содержания и формы последовательно от одного отчетного периода к другому. Изменение принятых содержания и формы бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним допускается в исключительных случаях, например, при изменении вида деятельности. Организацией должно быть обеспечено подтверждение обоснованности каждого такого изменения. Существенное изменение должно быть раскрыто в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших это изменение.
Статьи бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и других отдельных форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочеркиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в пояснительной записке).
Показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности и если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатели об отдельных видах активов, обязательств, доходов, расходов и хозяйственных операций могут приводиться в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.
При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год отчетным годом является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Первым отчетным годом для вновь созданных организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря соответствующего года, а для организаций, созданных после 1 октября, - по 31 декабря следующего года.
Каждая составляющая часть бухгалтерской отчетности, предусмотренная пунктом 5 настоящего Положения, должна содержать следующие данные:
- наименование составляющей части;
- указание отчетной даты или отчетного периода, за который составлена бухгалтерская отчетность;
- наименование организации с указанием ее организационно-правовой формы;
- формат представления числовых показателей бухгалтерской отчетности.
Бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском языке, в валюте Российской Федерации.
Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.
В организациях, где бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией (централизованной бухгалтерией) или бухгалтером-специалистом, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем организации и руководителем специализированной организации (централизованной бухгалтерии) либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет.
Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию на отчетную дату.
В бухгалтерском балансе активы и обязательства должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.
Отчет о прибылях и убытках должен характеризовать финансовые результаты деятельности организации за отчетный период.
В отчете о прибылях и убытках доходы и расходы должны показываться с подразделениями на обычные и чрезвычайные.
Отчет о прибылях и убытках должен содержать следующие числовые показатели (с учетом изложенного в пунктах 6 и 11 настоящего Положения):
Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг за вычетом налога на добавленную стоимость, акцизов и т.п. налогов и обязательных платежей (нетто-выручка)
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг (кроме коммерческих и управленческих расходов)
Валовая прибыль
Коммерческие расходы
Управленческие расходы
Прибыль/убыток от продаж
Проценты к получению
Проценты к уплате
Доходы от участия в других организациях
Прочие операционные доходы
Прочие операционные расходы
Внереализационные доходы
Внереализационные расходы
Прибыль/убыток до налогообложения
Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи
Прибыль/убыток от обычной деятельности
Чрезвычайные доходы
Чрезвычайные расходы
Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые не целесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.
В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должно быть указано, что бухгалтерская отчетность сформирована организацией исходя из действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности, кроме случаев когда организация допустила при формировании бухгалтерской отчетности отступления от этих правил в соответствии с пунктом 6 настоящего Положения. Существенные отступления должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности с указанием причин, вызвавших эти отступления, а также результата, который данные отступления оказали на понимание состояния финансового положения организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении. Организацией должно быть обеспечено подтверждение оценки в денежном выражении последствий отступлений от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности.
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках раскрывают информацию в виде отдельных отчетных форм (отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях капитала и др.) и в виде пояснительной записки. Статья бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, к которой даются пояснения, должна иметь указание на такое раскрытие.
При оценке статей бухгалтерской отчетности организация должна обеспечить соблюдение допущений и требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98.
Данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному (с учетом произведенной реорганизации, а также изменений, связанных с применением Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации").
Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за вычетом регулирующих величин, которые должны раскрываться в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
Правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.
Организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней раскрываются:
- динамика, важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет;
- планируемое развитие организации;
- предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения;
- политика в отношении заемных средств, управления рисками;
- деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
- природоохранные мероприятия;
- иная информация.
В случаях, предусмотренных федеральными законами, бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту.
Итоговая часть аудиторского заключения, выданного по результатам обязательного аудита бухгалтерской отчетности, должна прилагаться к этой отчетности.
Организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.
Организация должна сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
23. Сравнительная характеристика бухгалтерского и управленческого учета.
Б/у – это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
У/у – это установленная организацией система сбора, регистрации, обобщения и представления информации о хоз деят-ти организации и ее структурных подразделений для осуществления планирования, контроля и управления этой деят-тью.
У/у появился на рубеже 18-19 веков, сначала с целью совершенствования калькуляционного учета стали применять методы учета затрат по ЦО, по системе стандарт-костинг и директ-костинг. Затем у/у берет на себя кроме учетной и другие фунции: планирования, контроля, анализа, принятия решений.
Цель учета б/у – формирование достоверной инф-ции для составления фин отчетности, осущ контроля и выявления резервов, цель у/у – формирование инф-ции для администрации, необходимой для управления.
Пользователи информации: б/у – внешние, у/у – управленческий персонал организации.
Обязательность ведения: б/у – обязателен, у/у – вводится по решению администрации.
Объекты учета и отчетности: б/у – по организации в целом, у/у – по структурным подразделениям, ЦО.
Способы ведения: б/у - все элементы метода б/у, у/у – методы количественных оценок.
Правила ведения: б/у – общепринятые, у/у – устанавливаются самост.
Используемые измерители: б/у – трудовые, натуральные, стоимостные, у/у – более широкий.
Способы группировки расходов: б/у – по установленным элементам затрат, при необходимости по статьям калькуляции, у/у – по статьям калькуляции.
Степень точности информации: б/у – достоверная, документально-обоснованная, у/у – допускаются приблизительные и примерные оценки.
Временной период: б/у – за прошедший отчетный период, у/у – за истекший, текущий, будущий.
Период представления отчетности: б/у – за мес, квартал, год, у/у – за более короткие периоды.
Сроки предоставления отчетности: б/у – через несколько недель и мес, у/у через несколько дней, на следующее утро, немедленно.
Ответственность: б/у – установлена, у/у – не предусмотрена.
Доступность отчетных данных: б/у – доступна для пользователей, у/у – коммерческая тайна.
24. Организация бухгалтерского управленческого учета.
Организация управленческого учета — внутреннее дело предприятия. Руководители самостоятельно решают, как классифицировать затраты и увязывать их с центрами ответственности, каким образом вести учет фактических и нормативных затрат. Форма организации управленческого учета определяется формой собственности, экономическими, юридическими, технико-экономическими, технико-технологическими и другими факторами, а также компетентностью руководителей и их потребностью в той или иной управленческой информации.
Основной предпосылкой организации управленческого учета на предприятии является возможность, в соответствии с Положением о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, принятия самостоятельных решений по вопросам методологии, технологии и организации учета.
Согласно указанному Положению организация, осуществляя постановку бухгалтерского учета:
самостоятельно устанавливает организационную форму бухгалтерской работы исходя из вида предприятия и конкретных условий хозяйствования;
определяет в установленном порядке форму и методы бухгалтерского учета; технологию обработки учетной информации;
разрабатывает систему внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля;
формирует в установленном порядке свою учетную политику по другим вопросам.
Данный нормативный акт служит основой для организации управленческого учета на предприятии.
Основным фактором создания системы управленческого учета является ее экономическая эффективность, значительное превышение доходов от ее эксплуатации над расходами, связанными с их созданием и внедрением.
Система управленческого учета должна быть комплексной информационной системой, которая снабжает объективными, необходимыми сведениями всех заинтересованных внутренних пользователей информацией. Так, например, менеджеров по продажам — информацией о себестоимости; менеджеров отдела закупок сырья и комплектующих — о расходах материалов и комплектующих, генерального директора организации — об отгрузке, движении денежных средств и т.п.
Основными элементами системы управленческого учета являются подсистемы учета затрат, анализа затрат и результатов принятия управленческих решений.
Основные цели создания подсистем следующие:
подсистемы учета затрат — учет затрат по видам, местам возникновения, носителям (калькулирование), результатов за период, по носителям;
подсистемы анализа затрат и результатов — установление отклонений от плановых по основным составляющим затрат, выявление факторов, влияющих на них, анализ причин отклонений;
подсистемы принятия управленческих решений — выработка мероприятий по устранению возникших отклонений, повышению эффективности финансово-хозяйственной деятельности.
Данные управленческого учета запрашиваются внутренними пользователями по мере необходимости:
ежедневно — отчеты по кассе, банку, выписанным счетам; отчет о движении денежных средств за день;
еженедельно — отчеты по производству; реализации; о выполнении бюджета организации;
ежемесячно — о балансе; отчет о затратах; отчет о прибыли и убытках; отчет о движении денежных средств.
На основе данных таких отчетов оценивается эффективность управления предприятием, его деловая активность, прибыльность.
Существуют следующие виды систем управленческого учета в зависимости от признака классификации.
В зависимости от формы связи управленческой и финансовой бухгалтерии различают автономную и интегрированную системы управленческого учета.
Автономная система управленческого учета предполагает обособленное ведение финансового и управленческого учета, что создает условия для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов продукции. Такая система учета является замкнутой. Основные различия между управленческой и финансовой бухгалтерией представлены в таблице
Для учета издержек выбраны свободные коды счетов (счета-экраны): 32, 33, 34 и 35. Информация о выручке от реализации продукции отражается как в финансовом, так и в управленческом учете.
При интегрированной системе учета счета-экраны не применяются, используется единая система счетов и бухгалтерских проводок. Выделяются специальные разделы, обобщающие счета управленческого учета. Связь между управленческой и финансовой бухгалтерией осуществляется при помощи контрольных счетов, которыми являются счета расходов и доходов финансовой бухгалтерии. Данные из одной системы в другую передаются через специально выделенный передаточный счет, который на каждую отчетную дату закрывается и сальдо не имеет. Счета управленческого учета, имеющие сальдо, относятся единовременно к управленческому и финансовому учету.
Отечественный бухгалтерский учет — это интегрированная система, организованная в единой системе счетов.
В зависимости от полноты включения в себестоимость различают систему учета по полной себестоимости и систему учета по неполной (ограниченной) себестоимости («директ-костинг»).
Система учета по полной себестоимости предназначена для оценки и анализа всех издержек организации, связанных с производством и реализацией продукции. Эта система является традиционной для российских предприятий. В течение отчетного периода по дебету счетов учета затрат на производство (20, 23, 25, 26 и т.д.) с кредита счетов учета ресурсов собираются затраты отчетного периода. При этом затраты подразделяются на прямые, т.е. непосредственно связанные с производством конкретного вида продукции, оказанием услуг (относятся в дебет счетов 20 и 23), и накладные (косвенные), т.е. связанные с процессами организации, обслуживания и управления (относятся в дебет собирательно-распределительных счетов 25 и 26). Расходы, собранные на счетах 25 и 26, подлежат списанию в конце периода в дебет счета 20 или 23 с одновременным их распределением между объектами калькулирования, пропорционально выбранной базе распределения. Счета 25 и 26 закрываются.
Система учета «директ-костинг» предназначена для планирования и анализа переменных затрат, остальные виды затрат списываются на финансовые результаты за отчетный период. Эта система позволяет снизить трудоемкость, упростить учет. Все затраты за отчетный период распределяются на прямые производственные, связанные с производственным процессом (собираются по дебету счетов 20 и 23), и косвенные производственные (собираются по дебету счета 25 с кредита счетов учета производственных и финансовых ресурсов), а также периодические, связанные с продолжительностью отчетного периода (собираются на счете 26). В конце отчетного периода периодические затраты списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции (дебет счета 90 «Продажи» — кредит счета 26 «Общественные расходы»).
В зависимости от оперативности учета затрат существуют система учета фактических затрат и система «стандарт-кост».
Система учета по фактической себестоимости предусматривает оценку затрат организации по фактическим показателям (количеству и цене), является традиционной и распространенной на отечественных предприятиях.
Система «стандарт-кост» — это система управленческого учета, направленная на регулирование прямых затрат производства путем оставления до начала производства стандартных калькуляций, учета фактических затрат и анализа выявленных отклонений от стандартов («стандарт» — количество материальных и трудовых затрат, необходимых для производства единицы продукции, «кост» — денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции). В этой системе в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло. Это обусловливает такое отличие данной системы учета от нормативного метода учета затрат, в котором нормативные затраты определяются на основе прошлого опыта, в то время как стандартные затраты основаны на прогнозе будущего.
В международной практике ни одна из перечисленных систем не применяется в чистом виде, имеет место интеграция различных управленческих систем, например, сочетание систем «стандарт-кост» и «директ-костинг».
На выбор системы бухгалтерского управленческого учета влияют такие группы факторов, как экономические, юридические, организационные, технико-экономические, компетентность руководителя, потребность руководителя в той или иной управленческой информации и т.п. Выбор системы управленческого учета зависит также от отраслевой принадлежности и размера предприятия, применяемой технологии производства, ассортимента продукции и т.п. Организация такой системы — внутреннее дело предприятия, определяется исходя из целей и задач управления предприятием.
25. Концепции классификации затрат в бухгалтерском управленческом учете
Издержки производства — затраты живого и овеществленного труда на изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг. Характеристика всех издержек организации за опр. период выражается в понятии «затраты на производство». Затраты на производство, относящиеся к выпущенной продукции, выполненным работам, оказанным услугам, выражаются в себестоимости продукции, работ, услуг. Затраты, формирующие себестоимость проданной продукции (работ, услуг), являются расходами организации на ее производство и продажу. Для целей упр. бух учета производится калькулир-е с/с-ти продукции - исчисление величины затрат, приходящейся на выпуск или на единицу продукции.
Основные методы учета затрат и калькулирования:
1.Нормативный метод: обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования; Развитием метода является система "стандарт-кост".
2.Попередельный: выработка промежуточного продукта (полуфабриката), направляемого в другой цех на доработку, или получение законченного готового продукта.
Попроцессный: средняя себестоимость единицы продукции (работы, услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за этот же период.
Позаказный: объект калькулирования – отдельный производственный заказ, фактическая себестоимость которого определяется после его выполнения.
Классификация затрат:
По экономической роли в процессе производства все затраты делятся на:
А) Основные (связанные с процессом производства-материалы, з/п, по отношению к технологическому процессу -сырье, полуфабрикаты, сч.20, 23)
Б) Накладные (затраты по управлению и обслуж. Общепроизв. Сч.25, 26)
2. По способу включения в процессе производства (по способу отнесения на себестоимость:
А) Прямые. Сч 20, 23 – это те затраты, которые в момент возникновения можно отнести на конкретный вид продукции. Д20 К16, 70, 69, 60
Б) Непрямые. Относятся ко всем видам продукции и распределяются в конце месяца между отдельными видами продукции пропорционально какой-либо базе. Д20 К25, 26
3. По отношению к объему производства/уровню деловой активности:
А) Переменные (V) – в сумме изменений прямо пропорциональны изменению объема производства, а в расчете на единицу продукции представляет собой постоянную величину (сырье, материалы, з/п). Б) Постоянные (С) – в сумме не меняются в пределах релевантного (существенного) уровня, а в расчете на единицу продукции при уменьшении объема производства увеличивается (или наоборот).
4. По значимости для принятия управленческих решений: А) релевантные (релевантный уровень – область изменения величины объема производства, в пределах которой поведение затрат остается неизменным). Б) нерелевантные.
5.По методу признания в качестве расходов:
А) затраты на продукт (запасоемкие), которые формируют производственную себестоимость продукции. Б) затраты периода (незапасоемкие) – общеадминистративные расходы и комп. Расходы, связанные с формированием организации в целом. Сч. 26, 44
Затраты на продукцию и затраты периода распространяются пропорционально типовым базам, которые могут быть рекомендованы межотраслевыми инструкциями по вопросам планирования и калькулирования.
26. Концепции классификации центров ответственности в бухгалтерском управленческом учете
ЦО – часть организ, выделяемая в учете для контроля за ее деят-тью. В каждом ЦО осуществляются расходы и производится продукция. Затраты каждого ЦО обязательно измеряются и контролируются менеджером центра. По принципу возможности и целесооб-ти исчисления прибыли и ее использ-ия, ЦО разделяют на 3 вида: центр затрат (здесь контрол-ся только расходы; их основной целью явл min затрат); центр прибыли (контрол-ся не только затраты, но и доходы, сновная цель – получение max прибыли.); центр инвестиций (контрол-ся не только затраты, доходы и прибыль, но и использование прибыли, в т.ч. инвестиции в собственные активы. Центрами инвестиций явл, н-р, дочерние организ). По принципу осуществления производ-ых функций выделяют след. ЦО: ЦО за снабжение (планирует, учитывает и контролирует закупки ТМЦ, их хранение, затраты по закупке и хранению ТМЦ, их отпуск в произв-во)); ЦО за производство (планирует, учитывает и контролирует затраты на произв-во продукции, объем и ассортимент выпускаемой продукции. Ее качество, исчисляет ее себест-ть); ЦО за сбыт продукции (планирует, учитывает и контролирует затраты по продаже продукции, объем и структуру проданной продукции, выручку от продажи, рентабельность проданной продукции и ее отдельных видов); центр управления (планирует, учитывает и контролирует затраты на их функционирование и определяет эффектив-ть своей деят-ти). Основой функционирования ЦО является сопоставление фактических затрат с расходами по смете. Система учета по ЦО м.б. эффективным средством управления затратами и прибылью, если будут соблюдены след условия: обоснованный выбор ЦО; сметы затрат по ЦО д.б. хорошо обоснованы и стимулировать уменьшение затрат; правильный выбор контролируемых расходов; обеспечение взаимосвязи отчетности ЦО различных уровней; система учета по ЦО должна функционировать параллельно с системой фин. учета.
27. Состав, учет и распределение косвенных расходов в управленческом учете
Косвенные расходы- совокупность издержек, связанных с произв-ом, которые нельзя или эконом-ки нецелесообразно отнести на конкретные виды изделий. Сюда входят все издержки, кот. нельзя отнести к прямым расходам, т.е. к прямым материальным затратам и прямым затратам на оплату труда, кот. учит-ся по Дт 20. Косвенные расходы распред-ся на 2 группы: общепроизвод-ые расходы – это общецеховые расходы на организацию, обслуживание и управление произв-ом. В БУ инфо о них накапливается на сч 25. Классифиц-ся на расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (амортиз-ия оборудования и трансп средств, энергетические затраты на оборудование, з/п и отчисления на соц нужды рабочих, обслуживающих оборудование) и на общецеховые расходы на управление (расходы по производ-му управлению, амортизация зданий, сооружений, производ-го инрвентаря, затраты на обеспечение норм. условий работы, на проф ориентацию и подготовку кадров); общехоз-ые расходы осуществ-ся в целях управления производ-ом. Они напрямую не связаны с производ-ой деятел-тью организ. и учит-ся на сч.26. К общехоз расходам относятся: административно-управленч. расходы; расходы по технич-му и производств-му управлению, на управление финансово-сбытовой деятельностью, оплата услуг, оказываемых внешними организ-ми, содержание и ремонт зданий и сооружений, инвентаря, обязательные сборы, налоги и платежи по установленному законод-ом порядку. Косвенные расходы распред-ся между отдельными изделиями согласно выбранной орг-ей методике (пропорционально основной з/п производ-ых рабочих, количеству отработанных станко-часов, часов отработ-го времени). Эта методика описывается в учетной политике орг-ии.
28. Калькулирования полной и производственной себестоимости продукции
Калькулирование ПРЕДСТАВЛЯЕТ СОБОЙ СПОСОБ ГРУППИРОВКИ ЗАТРАТ И ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПРОИЗВОДСТВЕННОЙ И ПОЛНОЙ СЕБЕСТОИМОСТИ ВСЕГО ОБЪЕМА ТОВАРНОЙ ПРОДУКЦИИ И ЕЕ ОТДЕЛЬНЫХ ВИДОВ. В качестве объекта калькулирования выступают отдельные виды продукции, работ, услуг, продукция подразделений основного и вспомогательного производства, продукция разной степени готовности и вся товарная продукция предприятия. Целесообразно также разрабатывать калькуляции себестоимости запасов и реализованной продукции. Калькулирование себестоимости продукции должны осуществлять все предприятия, независимо от их формы собственности и организационно-правовой формы. На предприятиях составляются плановые и отчетные калькуляции. Плановые калькуляции разрабатываются по планируемым на период затратам, тогда как отчетные калькуляции составляются на основе фактических затрат на производство и реализацию продукции.
В процессе калькулирования на предприятии рассчитывается цеховая, производственная и полная себестоимость. Цеховая себестоимость включает стоимость затрат, связанных с производством продукции или иного объекта калькуляции непосредственно в цехе. Производственная себестоимость включает цеховую себестоимость, общезаводские расходы, потери от брака, прочие производственные расходы, осуществленные вне цеха, в котором производится продукция. Полная себестоимость представляет собой сумму производственной себестоимости и внепроизводственных расходов, относящихся не к производству, а к реализации продукции. Соответственно, на предприятии составляются плановые и отчетные калькуляции цеховой, производственной и полной себестоимости продукции или иного объекта калькуляции.
В качестве калькуляционных единиц в практике планирования и учета затрат используются физические единицы измерения производственной программы предприятия (штуки, тонны, метры и т.п.).
29. Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Калькулирование себестоимости – система расчетов, посредством которой, может быть определена как себестоимость всей произ. Продукции, так и единица каждого ее вида.
Применяется для учета затрат и калькулирования себестоимости индивидуальной продукции или группы однородных изделий. Единица продукции обладает характерными свойствами, а сама продукция изготавливается отдельными партиями, количество которых можно четко определить. Область применения: промышленность, строительство, сфера услуг (мастерские, ателье)
Объекты учета/ затрат:
Объем- ед. или партия выпускаемой продукции по каждому заказу.
Работа – выполняемая по договору подряда
Услуга – оказываемая по договору возмездного оказания услуг.
Сущность метода:
1. прямые затраты (расходы основных материалов и з/п основных производственных рабочих) учитываются в разрезе установленных статей калькуляции по отдельным производственным заказам и списываются в дебет счет 20.
(это затраты которые непосредственно в момент их возникновения можно отнести на конкретный вид продукции на основе первичных документов)
2. косвенные расходы (счета 25,26) (амортизация, арендная плата, отопление и т.д) учитываются по местам их возникновения и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой с помощью бюджетных ставок (предварительных нормативов) = прогнозируемые косвенные расходы / ожидаемая величина базового показателя.
(затраты которые одновременно относятся ко всем видам продукции. В конце месяца распределяются отдельными видами продукции пропорционально какой-либо базе.)
30. Попроцессный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Простой метод определяет расчет себестоимости продукции (работ, услуг) путем распределения прямых производственных, общепроизводственных, общехозяйственных и прочих затрат отчетного периода на выпущенную продукцию (работы, услуги) в равных долях.
Таким образом, в течение отчетного периода прямые производственные затраты учитывают по принятым в организации статьям и элементам затрат, видам деятельности и при необходимости по подразделениям (участкам, процессам). Общепроизводственные и общехозяйственные затраты учитывают по статьям затрат и подразделениям.
В конце отчетного периода все накопленные затраты делятся на количество изделий, произведенных за этот период. В результате получают среднюю себестоимость единицы продукции. При расчете себестоимости работ (услуг) можно распределять затраты пропорционально суммам реализации по видам работ (услуг).
Если процесс производства продукции состоит из нескольких технологических участков (процессов) результатом работы которых являются полуфабрикаты, прямые производственные затраты в течение отчетного периода учитываются обособленно по каждому участку (процессу). Общепроизводственные и общехозяйственные затраты в конце периода можно распределить на технологические участки пропорционально прямым производственным затратам. В результате, получим обособленные затраты каждого технологического процесса и далее, поделив эти затраты на количество выпущенной продукции (полуфабрикатов), получим составляющую средней себестоимости продукции (полуфабрикатов) для каждого процесса.
Данный метод учета затрат и расчета себестоимости применяется в случаях, когда невозможно связать (сопоставить) затраты с единицей производимой продукции из-за непрерывного характера технологии производства (например, производство каких либо жидкостей или электроэнергии).
31. Нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции
Сущность метода:
1) наличие норма потребленных ресурсов и учетных цен этих ресурсов в процессе деятельности предприятия
2) отражение фактических затрат с подразделением их на затраты по нормам и отклонениям
3) оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм потребления с установлением:
- места их возникновения
- причин и виновников образования отклонений
- использование этих данных для управления производством
Факт. Себест. = затраты по текущим нормам + отклонения от норм + изменения норм
Этот способ применяют как правило в отраслях обрабатывающей промышленности с серийным производством разнообразной и сложной продукции.
Используется счет 40. особенность счета 40 заключается не только в выявлении отклонений фактической себестоимости готовой продукции от нормативной, но и в том, что отклонения сразу списываются на себестоимости реализованной продукции. Как следствие, готовая продукция на складе также оценивается по нормативной себестоимости.
Проводки:
1. Д 43 К 40 оприходована продукция по нормативной с/с
2. Д 40 К 20 списана фактическая с/с продукции
3. Д 62 К 90.1 получена выручка от продажи продукции
4. Д 90.3 К 68 начислен НДС с выручки от продажи
5. Д 90.2 К 43 списана нормативная с/с
6. Д 90.2 К 40 списана сумма превышения фактической с/с над нормативной
7. Д 90.9 К 99 отражена прибыль от продажи
32. Метод учета затрат по системе «стандарт-кост»
В основе системы "стандарт-кост" лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов: основные материалы; оплата труда производственных рабочих; производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др.); коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).
Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки (нормы) за определенный период исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы, в основе которых лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные.
На предприятиях, применяющих систему "стандарт-кост", учет отклонений фактических расходов от стандартных норм ведут, как правило, на следующих отдельных четырех счетах.
Отклонения по расходу материалов.
Отклонения по заработной плате.
Отклонения по накладным расходам.
Отклонения от стандартной коммерческой себестоимости.
При необходимости – например при отражении отклонений с подразделением по причинам – каждый из этих счетов может быть расчленен на более мелкие аналитические счета.
Таким образом, "стандарт-кост" – это система оперативного управления и контроля за ходом производственного процесса и затратами на производство, а также система анализа причин, в силу которых образовалась разница между стандартной и фактической себестоимостью продукции и выручкой от ее реализации. Принципы этой системы являются универсальными, и поэтому их применение целесообразно при любом методе учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.
33. Метод учета затрат по системе «директ-кост»
Direct Costing - это метод калькуляции себестоимости продукции, при котором все затраты разделяются на постоянные и переменные, и только переменные затраты относятся на себестоимость продукции. Постоянная часть общепроизводственных затрат относится к затратам периода вместе с затратами на сбыт и администрирование.
В основе данной системы лежит идея о безусловности и неизбежности осуществляемых накладных затрат в планируемом периоде, что обуславливает отношения к ним как фиксированным условно постоянным затратам периода. Следовательно, распределение косвенных затрат на производство продукции не осуществляется, и косвенные расходы периодически списываются на финансовый результат. Исчисление неполной себестоимости продукции и проведение анализа прямых расходов дает возможность получить дополнительный инструментарий для принятия управленческих решений в области безубыточности производства, ценообразования. По способу включения в себестоимость продукции затраты организации в системе учета Директ-костинг подразделяются на:
прямые - затраты, предусмотренные технологией производства конкретного вида продукции, работ, услуг, которые могут быть непосредственно отнесены на себестоимость объекта калькулирования в момент их совершения или начисления прямо на основании данных первичных документов.
косвенные - затраты, связанные с производством всех или группы объектов калькулирования, которые могут быть отнесены на себестоимость объекта калькулирования только установленными методами распределения. Косвенными являются затраты, связанные с организацией и обслуживанием производственного процесса, управлением подразделениями.
Современная система "Директ-костинг" предлагает два варианта учета:
простой Директ-костинг, при котором в составе себестоимости учитываются только прямые переменные затраты
развитой Директ-костинг, при котором в себестоимость включаются прямые переменные и прямые постоянные расходы (анализ накладных издержек и соотнесение их с общим объемом брутто-прибыли, а также формирование системы прямого отнесения затрат на объекты калькулирования).
Создание модели развития предприятия на предстоящий период посредством системы Директ-костинг позволяет установить предельные издержки на выпуск продукции и сделать оценку различных возможных вариантов экономической целесообразности производственно-хозяйственной деятельности.
34. Сводный учет затрат на производство
Сводный учет как метод обобщения затрат на производство представляет собой комплекс работ, связанных с группировкой затрат по видам продукции, цехам и другим местам возникновения затрат, а также в целом по предприятию в разрезе установленных калькуляционных статей расходов размежеванием затрат между готовой продукцией, незавершенным производством и браком.
В последующем эти обобщенные данные используются для исчисления фактической себестоимости швейных изделий и составления необходимой отчетности.
Сводный учет затрат на производство должен вестись в точном соответствии с организацией текущего учета затрат на производство и прежде всего в разрезе отдельных цехов, а в внутри их в разрезе отдельных заказов, видов выполняемой продукции и полуфабрикатов. При этом итоговые данные сводного учета затрат должны в точности совпадать с данными синтетического счета 20 «Основное производство».
В швейной отрасли применяется бесполуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство, при котором себестоимость собственных полуфабрикатов при передаче их из цеха в цех не калькулируется и на счетах бухгалтерского учета не отражается.
Собственные затраты цехов учитываются по статьям калькуляции, и себестоимость производственной продукции определяется исходя из доли участия цехов в ее изготовлении.
Движение полуфабрикатов в натуральном выражении, в котором отражаются остатки на начало месяца, поступления от производства за месяц, расход на производство за месяц, другие поступления и выбытия и остаток на конец месяца, осуществляются в оперативном учете.
Для определения окончательной суммы затрат на производство из общей суммы затрат на производство исключаются:
• стоимость полученных отходов (весового и мерного лоскута) по цене возможного использования;
• стоимость возвращенных на склад материалов, а также стоимость материалов, находящихся на различных стадиях обработки.
На предприятиях с цеховой структурой управления сводный учет затрат организуется в разрезе цехов, а с бесцеховой структурой в целом по предприятию.
Фактическая себестоимость готовой продукции определяется по формуле:
Сф = Нн + 3 - Нк - О – П - Б,
где
Сф - фактическая себестоимость продукции;
Нн - стоимость незавершенного производства на начало месяца;
Нк - стоимость незавершенного производства на конец месяца;
3 - затраты за месяц;
О - стоимость отходов;
П - стоимость потерь;
Б - стоимость потерь от брака.
35. Маржинальный метод и анализ безубыточности производства
Метод маржинального дохода явл. одним из эффективных методов калькулирования себест-ти, т.к. в его основе заложено исчисление частичной себест-ти продукции.
Маржинальный доход – разница между выручкой и переменными затратами. Перем. затраты вкл. те статьи расходов, которые изменяются пропорционально изменению объёма продаж (напр., затраты на сырьё и материалы, %-ная часть з/п, расходы на транспортировку товара к покупателю). Если убрать из выручки перем. затраты, остаются постоянные затраты и чистая прибыль. Т.о., маржинальный доход - вклад на покрытие пост. затрат и формирование чистой прибыли.
ДМ = Выручка – Переменные затраты.
При расчете на единицу продукции Д’M = Цена – Переменные затраты на 1-цу.
Nкрит в единицах продаж = Постоянные затраты/Д’M
Nкрит в денежных единицах = Постоянные затраты/КДМ,
где КДМ = ДМ / Выручка (показывает долю маржин. дохода в выручке).
Операционная прибыль = ДМ – Постоянные затраты.
В целях анализа также полезно рассчитать запас финансовой прочности или зону безопасности работы организации.
ЗБ = Nфакт – Nкрит, КБ = ЗБ/ Nфакт
Критическая точка («мертвая», точка безубыточности) – точка, в кот. маржинальная прибыль минус постоянные затраты равна нулю, или точка, в кот. маржинальная прибыль равна постоянным затратам. С этой точки орг-ция начинает зарабатывать прибыль.
В системе БУУ для вычисления точки безубыточности применяются 3 метода: 1) математический метод (метод уравнения); 2) метод маржинального дохода; 3) графический метод.
Цель анализа величин в критич. точке – нахождение уровня деят-ти орг-ции (объема произв-ва), когда выручка от реализации становится равной сумме всех переменных и постоянных затрат, причем прибыль орг-ции = нулю. Величина в критич. точке м.б. выражена единицей продажи или денежным выражением продажи. Т.е. анализ сводится к опред. точки безубыточности такого объема произв-ва, при котором орг-ции обеспечен нулевой финансовый результат (нет убытков, но нет еще и прибылей).
Метод уравнения. Сначала записывается формула расчета прибыли (по отчету о прибылях у убытках): Выручка от продажи продукции (работ, услуг) - Переменные затраты - Постоянные затраты = ПРИБЫЛЬ. Или (Цена 1-цы продукции – Перем. расходы на 1-цу продукции) * Кол-во произвед. продукции – Пост. расходы = ПРИБЫЛЬ. Затем, правая часть (прибыль) приравнивается к нулю (т.к. цель данного расчета – в определении точки, где у предприятия нет прибыли).
Метод маржинального дохода явл. одним из эффективных методов калькулирования себест-ти, т.к. в его основе заложено исчисление частичной себест-ти продукции.
Маржинальный доход – разница между выручкой и переменными затратами. Перем. затраты вкл. те статьи расходов, которые изменяются пропорционально изменению объёма продаж (напр., затраты на сырьё и материалы, %-ная часть з/п, расходы на транспортировку товара к покупателю). Если убрать из выручки перем. затраты, остаются постоянные затраты и чистая прибыль. Т.о., маржинальный доход - вклад на покрытие пост. затрат и формирование чистой прибыли.
ДМ = Выручка – Переменные затраты.
При расчете на единицу продукции Д’M = Цена – Переменные затраты на 1-цу.
Nкрит в единицах продаж = Постоянные затраты/Д’M
Nкрит в денежных единицах = Постоянные затраты/КДМ,
где КДМ = ДМ / Выручка (показывает долю маржин. дохода в выручке).
Операционная прибыль = ДМ – Постоянные затраты.
В целях анализа также полезно рассчитать запас финансовой прочности или зону безопасности работы организации.
ЗБ = Nфакт – Nкрит, КБ = ЗБ/ Nфакт
Графический метод позволяет наглядно увидеть взаимосвязь между величиной маржин. дохода, объемом произв-ва и прибылью. При построении графика следует иметь в виду, что: все затраты делятся на Постоянные и Переменные; цены в пределах планируемого периода остаются неизменными; структура проданной продукции явл. постоянной; объем произв-ва приблизительно равен объему продаж.
В реальной жизни встречаются разные ситуации, а управленч. модели базируются на опред. допущениях, условностях. При анализе чувствительности можно, например, получить ответ на вопросы: какова будет прибыль, если объемные показатели отклоняются от запланируемых? Какая будет прибыль, если удельные переменные затраты вырастут на 10%?
Инструментом анализа чувствительности явл. величина выручки, кот. находится за критич. точкой. Критич. точка показывает, до какого предела может упасть объем продаж, чтобы не было убытка. Величина прибыли – разница между выручкой от продажи продукции и суммарными затратами. Каждая орг-ция стремится максимизировать прибыль, но невозможно продать неогранич. Кол-во продукции по одинаковой цене. Увеличение объема продаж приводит к насыщению рынка и падению платежеспособного спроса на продукцию.
36. Бюджетирование в системе управленческого учета, цели и задачи. Генеральный бюджет организации
Бюджетирование – упорядоченная система финансового планирования, учета и контроля доходов и расходов организации на всех уровнях управления, позволяющая анализировать прогнозируемые и полученные показатели.
Бюджет — это финансовый план, охватывающий все стороны деятельности организации, позволяющий сопоставлять все понесенные затраты и полученные результаты в финансовых терминах на предстоящий период времени в целом и по отдельным подпериодам.
Различают текущее (краткосрочное)планирование (разработка смет, бюджетов) - сроком до года - и перспективное планирование (сроком более года).
Использование бюджета создает для организации следующие преимущества:
1. Планирование помогает контролировать деятельность организации. Без наличия плана управляющий, как правило, только реагирует на обстановку, вместо того, чтобы ее контролировать.
2. Бюджет является составной частью управленческого контроля, создает объективную основу оценки результатов деятельности организации в целом и по ее подразделениям.
3. Бюджет является средством координирующим деятельности различных подразделений организации. Оно побуждает управляющих отдельных звеньев строить свою деятельность, принимая во внимание интересы организации в целом.
4. Бюджет - основа для оценки выполнения плана ЦО и их руководителей.
5. С помощью бюджета проводится анализ отклонений.
Процесс составления бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из таких этапов как:
- планирование с участием руководителей всех ЦО, деятельности организации в целом, а так же ее структурных подразделений;
- определение показателей, которые будут использоваться при оценке деятельности;
- обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;
- корректировка планов, с учетом приложенных поправок.
В зависимости от поставленных задач различают следующие виды бюджетов:
a) генеральный и частные;
б) гибкие и статистические.
Бюджет, охватывающий общую деятельность предприятия называется генеральным бюджетом.
Генеральный бюджет состоит из следующих частей:
- финансовые (основные) бюджеты (бюджет прибылей и убытков (бюджет доходов и расходов), бюджет движения денежных средств, прогнозируемый (расчетный) баланс);
- операционные бюджеты (бюджет продаж, бюджет прямых материальных затрат, бюджет управленческих расходов и др.);
- вспомогательные бюджеты (бюджеты налогов, план капитальных (первоначальных) затрат, кредитный план и др.);
- дополнительные (специальные) бюджеты (бюджеты распределения прибыли, бюджеты отдельных проектов и программ).
Также бюджеты разделяют на статический и динамический.
Статический бюджет - это бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации. Иными словами, в статическом бюджете доходы и расходы планируются исходя только из одного уровня реализации. Все бюджеты, входящие в генеральный являются статическими, так как доходы и затраты предприятия прогнозируются в составных частях генерального бюджета, исходя из определенного запланированного уровня реализации.
Гибкий бюджет - это бюджет, который составляется не для конкретного уровня деловой активности, а для определенного его диапазона, то есть предусматривается несколько альтернативных вариантов объема реализации. Для каждого возможного уровня реализации здесь определена соответствующая сумма затрат. В основе составления гибкого бюджета лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Если в статическом бюджете затраты планируются, то в гибком бюджете они рассчитываются.
Генеральный бюджет организации состоит из операционного и финансового бюджетов.
1. Операционный бюджет. Отражает плановые цифры доходов и расходов организации. Операционный бюджет включает:
бюджет продаж. План продаж определяется на основе исследований отдела маркетинга. Бюджет продаж является отправной точкой всего процесса подготовки бюджета. Во многих случаях объем продаж ограничивается имеющимися производственными мощностями. Данный бюджет оказывает воздействие на составление других бюджетов;
бюджет коммерческих расходов. Планируются расходы, связанные со сбытом продукции. За разработку и исполнение бюджета несет ответственность отдел продаж;
производственный бюджет. Производственный график разрабатывается на основании данных о наличии готовой продукции на начало периода и желаемого остатка готовой продукции на конец планируемого периода, а также данных о количестве единиц продаж;
бюджет закупки. В данном бюджете определяются сроки закупки, виды и количество сырья, материалов и полуфабрикатов, которые необходимо приобрести для осуществления производственных планов. Умножая количество единиц материалов на планируемые закупочные цены материалов, получаем бюджет закупки материалов;
бюджет трудовых затрат. Бюджет определяет необходимое рабочее время, требуемое для выполнения запланированного объема производства;
бюджет общепроизводственных расходов. В данном бюджете отражают плановые цифры производственных затрат, кроме прямых затрат материалов и прямых затрат труда;
бюджет общих и административных расходов. План затрат, необходимых для осуществления деятельности в целом по организации;
прогнозный отчет о прибылях и убытках. На основании данных о предполагаемых доходах и себестоимости продукции, а также сумм коммерческих затрат и административных расходов составляется прогнозный отчет о прибылях и убытках.
2. Финансовый бюджет. В данном бюджете отражаются плановые данные по источникам финансовых средств и их использовании. Финансовый бюджет включает:
бюджет капитальных расходов. Отражает суммы средств, необходимые для капиталовложений организации;
бюджет денежных средств. Бюджет представляет план поступления денежных средств и ожидаемые платежи и выплаты;
прогнозный отчет о финансовом положении. Итогом всего процесса составления главного бюджета является прогнозный бухгалтерский баланс, на основании которого принимается решение об утверждении главного бюджета организации.
37. Мошенничество и ошибки в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Бух отчетность должна давать достоверное и полное представление о фин-ом положении организации, фин-ых результатах ее деятельности и изменениях в ее фин-ом положении; достоверной и полной считается бух-ая отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по б/у.
Искажения бух-ой отчетности по степени влияния на достоверность: существенные и несущественные. Искажения считаются несущественными, если их пропуск (или необнаружение) аудитором в процессе проверки не изменит показателей бух-ой отчетности таким образом, что это введет в заблуждение пользователей, которые могут принять неверные решения, основанные на данной отчетности.
В соответствии с этим правилом рекомендован следующий подход к расчету уровня существенности: по балансовой прибыли предприятия - 5%; по выручке нетто - 2%; по валюте баланса - 2%; по собственному капиталу - 10%; по общим затратам предприятия - 2%. На основе уровня существенности аудитор вычисляет среднюю величину (значения, отклоняющиеся от среднего более чем на 20%, не учитываются).
Искажения бух-ой отчетности по характеру возникновения: непреднамеренные и преднамеренные.
Непреднамеренные искажения - ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы б/у и действующего законодательства. Непреднамеренные ошибки делятся на технические (неправильная ставка налога, неправильный перенос данных из б/у в налоговые декларации, неправильное заполнение строк в декларациях) и бухгалтерские (неправильное отражение на счетах).
Преднамеренные ошибки являются средством деловой политики организаций, в частности АО. Все преднамеренные ошибки можно разделить на не противоречащие и противоречащие законодательству. К не противоречащим законодательству относятся налоговая оптимизация и вуалирование баланса.
Противоречащие законодательству искажения делятся на налоговые преступления и фальсификацию баланса. Фальсификация баланса представляет собой совокупность приемов, направляющих экономическую информацию по ложному пути (подмена одних показателей другими, создание превратного представления о состоянии предприятия, качественных результатах его деятельности и т.д.).
Искажения могут быть вызваны действиями управленческого персонала и наемных работников. Борьба с преднамеренными искажениями по вине управленческого персонала должна, на наш взгляд, вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля или упрощения чрезмерно усложненной организационной структуры.
Искажения бух-ой отчетности по способу отражения в б/у: неполнота учета фактов хозяйственной жизни, необоснованность учетных записей, ошибки в периодизации, ошибки в оценке, неправильное или недостаточное отражение информации в отчетных формах.
Так, искажение любой статьи (строки) формы бух-ой отчетности не менее чем на 10 % карается штрафом должностных лиц от 2000 до 3000 руб. К грубым нарушениям правил учета доходов и расходов помимо прочего относится систематическое (не менее 2 раз в течение календарного года) неверное отражение операций на счетах б/у. Штраф за такую ошибку составляет 5000 руб. А если нарушение повторялось в другом налоговом периоде, то 15 000 руб. А если в результате бух-их ошибок налоговая база была занижена, то в этом случае штраф составит 10 % от суммы недоимки, но не меньше 15 000 руб.
Если налогоплательщик не уплатил или не полностью уплатил налог в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), то это обернется штрафом в размере 20 % от неуплаченных сумм налога. Если при этом действия были умышленными, то штраф будет исчисляться в размере 40 % от неуплаченных сумм налога.
38. Бухгалтерская субкультура организаций.
Профессиональная бух-ая субкультура - это индивидуальность, характеризующая способ выполнения работ по сбору и обработке эк-ой информации, относящейся к деятельности конкретного экономического субъекта. Приставка "суб-" показывает определенное ограничение профессиональной культуры для бух-ра со стороны организации, поскольку б/у объективно ограничен рамками отдельного эк-ого субъекта. Культура, царящая в организации (организ-ая культура), оказывает несомненное влияние на организацию, ведение б/у и использование информации, представленной в отчетности как внутренней, так и внешней, а бух-ая профессиональная субкультура является частью организационной.
Бухгалтерская культура определяется совокупностью методов и технических приемов и одновременно строгим перечнем этических норм их применения.
Социальные ценности определяют бух-ие особенности, или своего рода ценности: профессионализм, единообразие, консерватизм, секретность.
Ценности бух-ой субкультуры оказывают влияние на некоторые аспекты бух-ой практики, такие, как: а) полномочия бух-ой системы, б) обязательность их применения, в) применяемые методы оценок, г) степень раскрытия информации. Чем выше уровень профессионализма, тем более развито профессиональное саморегулирование и тем меньше необходимость государственного вмешательства. Чем выше уровень единообразия, тем меньшее значение имеет профессиональное суждение и тем строже бух-ие правила. Чем выше уровень консерватизма, тем сильнее связь с традиционными методами оценок. Степень секретности, предпочитаемой в бух-ой субкультуре, может влиять на объем раскрытия информации в финансовой отчетности. Чем выше секретность, тем меньше раскрывается информации.
Кодекс этики професс-ых бухгалтеров КЭПБ - устанавливает правила поведения проф-ых бухгалтеров и аудиторов РФ и определяет основные принципы, кот. д. ими соблюдаться при осуществлении проф-ой деятельности; важнейший док-т, который предваряет МСА и состоит из 3 частей: Часть А - относится ко всем профессиональным бухгалтерам (ПБ); Часть В - относится только к публично практикующим профессиональным бухгалтерам (ПППБ); Часть С — относится только к наемным публичным бухгалтерам (НПБ).
ПБ - лица, получившие аттестат профессионального бухгалтера ИПБ России по специальности "главный бухгалтер", "бухгалтер-эксперт (консультант)", "финансовый директор", "финансовый менеджер", "финансовый эксперт (консультант)" или аттестат аудитора и являющиеся членами ИПБ России.
ПППБ - индивидуально оказывающий услуги по аудиту, б/у, налогообложению или иные профессиональные услуги 3-им лицам в соответствии с полученной лицензией.
НПБ - бухгалтер (аудитор), занимающий должность бухгалтера или аудитора в коммерческой или некоммерческой организации, на предприятии или в учреждении.
Часть А. честность; объективность; профессиональная компетентность и должная тщательность; конфиденциальность; профессиональность поведения.
Часть В. В этой части Кодекса этики перечисляются качества ПППБ, необходимые для работы в области независимого аудита публично. Ограничения: фин связь с клиентами и их делами; назначение на должность в компании; предоставление других услуг; наличие личных семейных отношений; оплата товарами и услугами; наличие права собственности в отношении капитала; работа с бывшими партнерами; действительное или возможное судебное разбирательство; длительные отношения старшего персонала с клиентами.
Часть С. В этой части содержатся рекомендации НПБ. К основным рекомендациям здесь относится: соблюдение обязательств лояльности по отношению к работодателю, к своей профессии и своей орг-ии; выработка професс-ых суждений с учетом мнения коллег и их поддержки; наличие професс-ой компетентности; представление фин информации в полном объеме, четко и честно и на професс-ом уровне.
39. Институциональные аспекты бухгалтерского учета.
23 ПБУ, 39 МСФО.
В соответствии с 129-ФЗ общее методологическое руководство б/у в РФ осуществляется Правительством РФ.
В разработке закон 129-ФЗ: регулирование б/у в РФ осуществляется органами государственного регулирования и органами негосударственного регулирования (саморегулируемые организации, в том числе предпринимателей, аудиторов, заинтересованные принимать участие в регулировании б/у и включенные в установленном порядке в соответствующие государственные реестры саморегулируемых организаций; иные некоммерческие организации, преследующие цели развития б/у).
Согласно проекту, с 1 июля 2009 года аудиторский рынок должен будет перейти от лицензирования к саморегулированию.
ФЗ 307-ФЗ от 30.12.2008 г. «Об аудиторской деятельности» : саморегулируемой организацией аудиторов признается некоммерческая организация, созданная на условиях членства в целях обеспечения условий осуществления аудиторской деятельности (в составе не менее 700 физ лиц или не менее 500 коммерческих; наличие утвержденных правил осуществления внешнего контроля качества работы членов саморегулируемой организации аудиторов и принятого кодекса профессиональной этики аудиторов; обеспечение саморегулируемой организацией аудиторов дополнительной имущественной ответственности каждого ее члена перед потребителями аудиторских услуг и иными лицами посредством формирования компенсационного фонда (компенсационных фондов) саморегулируемой организации аудиторов).
Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов (ИПБР) – подходит под СРО, но вклучен ли он в них – непонятно!
40. Нормативная и реальная модель бухгалтерского учета.
В мире существует чрезвычайно большое количество моделей учета. Различия этих моделей вызваны как историческими причинами, так и различиями условий окружающей среды, в которых функционируют предприятия различных стран. Классифицировать их по всем параметрам невозможно, да и вряд ли нужно. Можно, тем не менее, выделить две классификации, которые достаточно просты, но при этом по своему интересны.
1) по “географическому” принципу. Она является возможно старейшей попыткой классификации, возникшей еще в 20-ых годах нашего века. Естественно, что страны относятся к каждой из моделей не по степени географической близости, а по степени сходства их учетных практик:
Британо-американская модель - основана на удовлетворении потребностей мелких и средних инвесторов в условиях высокоразвитых фондовых рынков. Для нее характерна максимальная степень и качество раскрытия информации, а также сравнительно невысокая степень государственного вмешательства.
Континентальная модель - основными финансовыми донорами в большинстве европейских стран являются банки. Меньшая актуальность общедоступной информации для банков, которые обычно принимают участие в управлении предприятиями, которые они кредитуют, приводит к тому, что качество раскрытия информации в этих странах ниже, а государство предпринимает определенные усилия по его увеличению. Государство влияет чтобы пополнить налоговые сборы
Латиноамериканская модель - четко сориентирована на нужды государства, прежде всего налоговые. Для стран этой модели характерна большая унифицированность и меньшая сложность отчетности. Также для них характерны развитые механизмы учета инфляции. К этой модели, как видно из названия, относятся прежде всего страны Латинской Америки. Россия соответствует большинству признаков, которые характерны для этой модели.
Классификация в соответствии с правовой системой и инфляцией. РФ в континентальную? Помимо перечисленных моделей, некоторые страны используют смешанные системы с национальной спецификой. Например, специалисты выделяют исламскую модель, которая развивалась под сильным влиянием мусульманской религии. Неудивительно, что такие страны, как Турция, Иран, Бангладеш и др. , строят свои законодательные системы под влиянием богословских идей. Так, поскольку в Коране запрещено роставщичество, отчётная документация не может показывать механизм финансовой внереализационной прибыли. При этом ресурсы и долги компаний учитываются по рыночным ценам.
Основными классическими моделями учета являются континентальная и англо-американская. Эти модели различаются по четырем главным признакам: отношение учета экономического субъекта с государством, вид используемого Плана счетом, отношение с налогообложением и форма движения капитала. По всем перечисленным признакам эти модели диаметрально противоположны. Континентальная предполагает государственное регулирование, единый национальный План счетов, подчинение учетных правил требованиям налоговых законов и движение капитала через банковскую систему. Англо-американская модель предполагает экономическое нормирование, множество отраслевых профессиональных Планов счетов, полная автономия налоговой системы с созданием параллельного налогового учета и движение капитала через фондовую систему.
41. Оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля организаций.
Анализ финансово-хозяйственной деятельности
Анализ фин.-хоз. деят-ти представляет собой элемент управления произв-вом и явл. этапом управленч. деят-ти. При помощи экон. анализа познается сущность хоз. процессов, оцениваются хоз. ситуации, выявл. резервы произв-ва и подгот. научно обоснованные решения для планирования и управления.
Экон. анализ как наука – система спец. знаний, базирующихся на законах развития и функционирования систем и направл. на познание методологии оценки, диагностики и прогнозирования фин.-хоз. деят-ти предпр-я.
Предмет экон. анализа – хоз. процессы, их соц.-экономич. эффективность и конечные фин. результаты деят-ти, складывающиеся под воздействием объект. и субъект. факторов, находящие отражение через систему экономич. инф-ции.
Цель и задачи АХД направлены на решение внутрихоз. задач орг-ции для увеличения результативности ее деят-ти, а также на повышение эффективности использ. ее экономич. потенциала: ресурсов; активов; капитала; доходов; расходов и прибыли для увеличения ст-сти компании, повышения доходности акций акционеров.
Основная цель всестороннего и взаимосвяз. управленч. анализа – обеспечение рентабельности использ. ресурсов, активов, капитала и устойчивого фин. положения орг-ции.
Основные задачи экон. анализа хоз. деят-ти: 1)исследование экономич. явлений, факторов и причин, обусловивших положит. и отрицат. отклонения от базы сравнения; 2)объективная оценка эффективности хоз. деят-ти; 3)научное обоснование бизнес-планов, контроль за ходом их выполн.; 4)выявление внутрихоз. резервов, неиспольз. возможностей для роста произв-ва и снижения себест-сти, исследование и обобщение конкретного опыта; 5)повышение научно-экономич. обоснованности бизнес-планов, бизнес-процессов и нормативов в процессе их разработки; 6)объективное и всестороннее исслед. выполнения бизнес-планов, бизнес-процессов и соблюдения нормативов; 7)опред-е эффективности использ. трудовых и матер. ресурсов; 8)контроль за осущ-ем требований коммерч. расчета; 9)проверка оптимальности управленч. решений.
Задачи ЭА фин. состояния: 1)проверка обеспеченности предпр-я фин. ресурсами; 2)проверка использ. этих ресурсов; 3)выявление резервов улучшения их использования.
Источники информации: финансовый план + формы отчетности. Центр. место в составе отчетности занимает бух. баланс, показатели кот. дают возможность проанализировать и оценить фин. состояние орг-ции на дату его составления, оцениваются след. важнейшие показатели: состав, структура и динамика данных актива и пассива баланса; наличие собств. оборотного капитала; величина чистых активов орг-ции; коэф-ты фин. устойчивости; коэф-ты платежесп-ти и ликвидности и т.д.
Классификация экономического анализа хозяйственной деятельности имеет важное значение для правильного понимания его содержания и задач, для разработки методики его проведения и для организации аналитического процесса.
По отраслевому признаку, который основывается на общественном разделении труда, анализ делится на отраслевой, методика которого учитывает специфику отдельных отраслей экономики (промышленности, сельского хозяйства, строительства, транспорта, торговли и т.д.), и межотраслевой (теория анализа хозяйственной деятельности), который является теоретической и методологической основой экономического анализа во всех отраслях экономики.
По признаку времени экономический анализ подразделяется на перспективный (предварительный) и ретроспективный (последующий, исторический).
Перспективный анализ проводится до осуществления хозяйственных операций. Он необходим для обоснования управленческих решений и планов-прогнозов, предупреждения нежелательных результатов.
Перспективный анализ в зависимости от длины временного горизонта делится на краткосрочный и долгосрочный (стратегический). Краткосрочный анализ охватывает период до одного года, а долгосрочный — свыше года. Краткосрочный прогнозный анализ используется для выработки тактической, а долгосрочный — стратегической политики предприятия в области бизнеса. Второй вид менее детализирован, чем первый, но его роль значительно выше. Если выбрана правильная стратегия развития предприятия, то тогда легче принимать тактические решения. В условиях рыночной конкуренции стратегический анализ становится неотъемлемой частью управленческой деятельности.
Ретроспективный анализ осуществляется после совершения хозяйственных актов. Он необходим для изучения тенденций развития, контроля за выполнением оперативных планов, объективной оценки и диагностики результатов деятельности предприятия и уровня предпринимательских рисков.
Ретроспективный анализ в свою очередь делится на оперативный и итоговый. Оперативный анализ проводится сразу после совершения хозяйственных операций или изменения ситуации за короткие отрезки времени (смену, сутки, декаду и т.д.). Цель его — оперативно оценивать изменения относительно заданных параметров, выявлять недостатки и причины их возникновения, своевременно принимать корректирующие меры по их устранению. Рыночная экономика характеризуется динамичностью ситуации как производственной, ком-мерческой, финансовой деятельности предприятия, так и его внешней среды. В этих условиях оперативный анализ приобретает особое значение.
Итоговый анализ изучает результаты работы за отчетный период времени (месяц, квартал, год). Его ценность в том, что деятельность предприятия изучается комплексно и всесторонне по отчетным данным за соответствующий период. Этим обеспечивается более полная и объективная оценка деятельности предприятия по использованию имеющихся возможностей.
Оперативный и итоговый анализы взаимосвязаны и дополняют друг друга. Они дают возможность руководству предприятия не только оперативно ликвидировать недостатки в процессе производства, но и комплексно обобщать достижения, результаты деятельности за соответствующие периоды времени, разрабатывать мероприятия, направленные на рост эффективности бизнеса.
По пространственному признаку можно выделить анализ внутрифирменный и межфирменный. Внутрифирменный анализ изучает деятельность только исследуемого предприятия и его структурных под-разделений. При межфирменном анализе сравниваются результаты деятельности двух или более предприятий, что позволяет выявить передовой опыт, резервы, недостатки и на основе этого дать более объективную оценку эффективности деятельности, внести коррективы в стратегическую и тактическую политику предприятия.
По аспектам исследования выделяют финансовый, операционный (технико-экономический), социально-экономический, экономико-статистический, экономико-экологический, маркетинговый, инвестиционный, функционально -стоимостный и другие виды анализа.
Важное место среди всех видов экономического анализа занимает финансовый анализ, который может быть охарактеризован как процесс познания сущности финансового механизма функционирования субъектов хозяйствования. Основное его назначение состоит в изучении, диагностике и прогнозировании финансового состояния предприятия и выявлении резервов повышения его устойчивости. На уровне предприятия его проводят финансовые службы. Внешний финансовый анализ проводится банками, аудиторскими фирмами, инвесторами и т.д.
Операционный анализ связан с оценкой и прогнозированием результатов операционной деятельности предприятия, выявлением резервов увеличения выпуска продукции, изменения ее структуры, совер-шенствования техники, технологии и организации производства.
Социально-экономический анализ проводят экономические службы предприятия, социологические лаборатории, статистические органы. Он изучает взаимосвязь социальных и экономических процессов, их влияние друг на друга и на экономические результаты хозяйственной деятельности.
Экономико-статистический анализ применяется статистическими органами для изучения массовых общественных явлений на разных уровнях управления: предприятия, отрасли, региона.
Экономико-экологический анализ проводят органы охраны окружающей среды, экономические службы предприятия с целью исследования взаимодействия экологических и экономических процессов, связанных с сохранением и улучшением окружающей среды и затратами на экологию.
Маркетинговый анализ применяется службой маркетинга предприятия или объединения для изучения внешней среды функционирования предприятия, рынков сырья и сбыта готовой продукции, ее конкурентоспособности, спроса и предложения, коммерческого риска, формирования ценовой политики, разработки тактики и стратегии маркетинговой деятельности.
Инвестиционный анализ используется для разработки программы и оценки эффективности инвестиционной деятельности предприятия.
Функционально-стоимостный анализ (ФСА) исследует функции, которые выполняет объект, и методы их реализации. Его основное назначение в том, чтобы выявить ненужные функции объекта и предупредить лишние затраты за счет ликвидации ненужных узлов, деталей, упрощения конструкции изделия, замены материалов и так далее.
По методике исследования объектов различают качественный и количественный (факторный) анализ, экспресс-анализ, фундаментальный анализ, ситуационный анализ (анализ чувствительности), маржинальный (предельный) анализ, экономико-математический анализ и т.д.
Качественный анализ — это способ исследования, основанный на качественных сравнительных характеристиках и экспертных оценках изучаемых явлений и процессов.
Количественный анализ основан на количественных сопоставлениях и исследовании степени чувствительности экономических явлений к изменению различных факторов.
Экспресс-анализ представляет собой способ диагностики состояния экономики предприятия на основе типичных признаков, характерных для определенных экономических явлений. К примеру, если темпы роста валовой продукции опережают темпы роста товарной продукции, то это свидетельствует о росте остатков незавершенного производства. Если темпы роста товарной продукции выше темпов реализации продукции, то это признак затоваривания (работы на склад). Наличие просроченных обязательств, замедление оборачи-ваемости капитала, хроническая убыточность — индикаторы вероятности банкротства предприятия.
Знание признака позволяет быстро и довольно точно установить характер происходящих процессов, не производя глубоких фундаментальных исследований, требующих дополнительного времени и средств.
Фундаментальный анализ представляет собой углубленное, комплексное исследование сущности изучаемых явлений с использованием математического аппарата и другого сложного инструментария.
Ситуационный анализ предназначен для решения конкретных управленческих задач в условиях изменившейся ситуации (экономической, правовой, политической и т.п.). Для его проведения требуется системное аналитическое исследование, способное всесторонне оценить ситуацию и последствия принимаемого решения, умение генерировать и анализировать альтернативные варианты решений в условиях неопределенности.
Маржинальный анализ — это метод оценки и обоснования эффективности управленческих решений в бизнесе на основе изучения причинно-следственной взаимосвязи объема продаж, себестоимости и прибыли и деления затрат на постоянные и переменные. С его помощью определяют критические величины объема продаж, цены, постоянных и переменных расходов, при достижении которых финансовый результат будет равен нулю. Оптимальный уровень производства оказывается в точке пересечения кривых предельных издержек и предельного дохода.
С помощью экономико-математического анализа выбирается наиболее оптимальный вариант решения экономической задачи, выявляются резервы повышения эффективности производства за счет более полного использования производственного потенциала предприятия.
По субъектам (пользователям) анализа различают внутренний (управленческий) и внешний анализ. Внутренний анализ осуществляется непосредственно на предприятии для нужд оперативного, краткосрочного и долгосрочного управления производственной, коммерческой и финансовой деятельностью. Его результаты являются коммерческой тайной. Внешний анализ проводится на основании финансовой и статистической отчетности органами хозяйственного управления, банками, финансовыми органами, акционерами, инвесторами.
По степени охвата объектов анализ делится на сплошной и выборочный. При сплошном анализе выводы делаются после изучения всех без исключения объектов, а при выборочном — по результатам обследования только части объектов, что позволяет ускорить аналитический процесс и выработку управленческих решений по результатам анализа.
По содержанию программы анализ может быть комплексным и тематическим. При комплексном анализе деятельность предприятия изучается всесторонне, а при тематическом — только отдельные ее стороны, представляющие в определенный момент наибольший интерес. Например, вопросы использования материальных ресурсов, производственной мощности предприятия, снижения себестоимости продукции и пр.
Каждая из названных форм экономического анализа своеобразна по содержанию, организации и методике его проведения.
Информационное обеспечение – это совок-ть данных о процессах, кот. происходят в хоз. деят-ти предприятий. Для обеспечения своевременности, полноты и верности результатов экон. анализа инф-ция, на базе кот. проводится анализ должна соотв-ть след. требованиям: содержать данные для принятия обоснованных управленч. решений; содержать данные для оценки динамики и перспектив изменения прибыли предпр-я; содержать данные для оценки имеющихся ресурсов, их изменения и эффективности использ.
Информац. обеспечение экон. анализа можно классифицировать по след. группам: 1)Нормативно-справочная инф-ция: Законы РФ, Указы, Инструкции, положения, распоряжения Президента РФ, комиссий и комитетов, и др. гос. институтов, кот. направлены на регулирование и контроль за деят-тью предприятий. 2)Фактографическая инф-ция содержит описание фактов, обобщенных по опред. системным признакам, напр. учетно-экономич. и статистич. инф-ция о деят-ти предпр-я и его подразделений. Данные фактографической инф-ции отображаются в первичных док-тах, учетных регистрах бух., статистич. и оперативного учета, а также в отчетности и внеучетной инф-ции (приказ об учетной политике, кадровые приказы; приказ на назначение матер.-ответств. лица, приказ на проведение инвентаризации и создание комиссии для ее проведения; акты проверок налог. инспекций, результаты аудита).
Информац. база управленч. анализа – вся система инф-ции о деят-ти предпр-я: технич. подготовке произв-ва, нормативная и плановая инф-ция, хоз. учет, в т.ч. данные оперативного, бух. и статистич. учета, внешняя публичная и вся система внутрихоз. отчетности, прочие виды инф-ции, в т.ч. опросы специалистов, инф-ция совещаний, пресса и т.д.
Экон. анализ базируется на системе экономич. инф-ции, кот. лежит в основе оптимизации управленч. решений. К организации информац. обеспечения экон. анализа предъявляется ряд требований: 1)аналитичность (способность инф-ции независимо от источников поступления соответ-ть потребностям экон. анализа); 2)объективность (достоверное отражение исслед. явлений и процессов); 3)оперативность (своеврем. поступление инф-ции); 4)единство (отсутствие дублирования источников инф-ции); 5)рациональность (миним. затраты на сбор, хранение и использ. данных); 6)сопоставимость по предмету, объекту исследования, периоду времени, методологии исчисления пок-лей и др. признакам.
Источники данных для экон. анализа: 1)плановые – все типы планов, разраб. для орг-ции (перспективные, текущие, оперативные, технологич. карты), нормативные материалы, сметы; 2)учетные – данные, кот. содержит док-ция бух., статистич. и операт. учета, фин. отчетности; 3)внеучетные – док-ты, регулирующие хоз. деят-ть предпр-я, а также данные, не перечисл. выше. В их число входят: офиц. документы (законы, указы, постановления, акты ревизий и проверок, распоряжения руководителей организаций); хоз.-правовые док-ты (договоры, соглашения, решения судеб. органов); материалы передового опыта (периодич. издания, СМИ); технич. и технологич. док-ция; материалы спец. исследований состояния произв-ва на отдельных рабочих участках (хронометраж, анкетный опрос); устная инф-ция и пр.
Информация делится: 1)по отношению к предмету исслед. – основную, вспомогательную; 2)по периодичности поступления – регулярную и эпизодическую (формир. по мере надобности, напр., инф-ция о новом конкуренте); 3)по отнош. к процессу обработки инф-ции – первичную (данные первич. учета, инвентаризаций, обследований) и вторичную (отчетность, конъюнктурные обзоры); 4)по отнош. к объекту – внутреннюю (данные бух. учета, нормат. док-ты) и внешнюю (данные статистич. сборников, конференций).
Главный этап информац. обеспечения экон. анализа – подготовка инф-ции, кот. вкл. проверку данных, обеспечение их сопоставимости, упрощение инф-ции. При этом проверяется: 1)полнота инф-ции, правильность оформления, арифметич. подсчетов, сопоставимость пок-лей. 2)проверка данных по существу (насколько инф-ция соотв-ет действительности).
Ликвидность баланса – это степень покрытия обязательств предприятия активами, срок превращения которых в денежные средства соответствует сроку погашения обязательств. От степени ликвидности баланса зависит платежеспособность предприятия.
В зависимости от степени ликвидности, т.е. способности и скорости превращения в денежные средства, активы предприятия подразделяются на следующие группы.
Наиболее ликвидные активы (А1) - денежные средства и краткосрочные финансовые вложения (стр. 250, 260 баланса).
Денежные средства готовы к платежу и расчетам в любой момент, поэтому имеют абсолютную ликвидность. Ценные бумаги и другие краткосрочные финансовые вложения могут быть реализованы на фондовой бирже или другим субъектам, в связи с чем также относятся к наиболее ликвидным активам.
Быстрореализуемые активы (А2) – дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты и прочие оборотные активы (стр.240, 270 баланса).
Ликвидность средств, вложенных в дебиторскую задолженность, зависит от скорости платежного документооборота в банках, своевременности оформления банковских документов, сроков предоставления коммерческого кредита покупателям, их платежеспособности, форм расчетов.
Медленно реализуемые активы (А3) – материально-производственные запасы, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям. Расходы будущих периодов в данную группу не входят (стр. 210+220-216 баланса).
Ликвидность этой группы зависит от спроса на продукцию, ее конкурентоспособности и др.
Первые три группы активов могут постоянно меняться в течение производственно-коммерческого периода и относятся к оборотным активам предприятия. Они более ликвидны, чем остальное имущество.
Труднореализуемые активы (А4) – внеоборотные активы и дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты (стр.190, 230 баланса).
Основные средства и другие внеоборотные активы, приобретаемые для организации производственно-коммерческого процесса, отличаются длительным периодом использования и подлежат реализации в случае ликвидации предприятия при конкурсном производстве.
В зависимости от возрастания сроков погашения обязательств пассивы группируются следующим образом.
Наиболее срочные обязательства (П1), погашение которых возможно в сроки до трех месяцев. К ним относятся кредиторская задолженность, задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов (стр. 620, 630 баланса).
Краткосрочные пассивы (П2), погашение которых предполагается в сроки от трех месяцев до года. В их состав входят краткосрочные кредиты и займы, резервы предстоящих расходов и прочие краткосрочные обязательства (стр. 610, 650, 660 баланса).
Долгосрочные пассивы (П3), погашение которых планируется на срок более одного года. К ним относят долгосрочные кредиты и займы (стр. 590 баланса).
Постоянные пассивы (П4) – уставный, добавочный, резервный капиталы, нераспределенная прибыль (убыток), доходы будущих периодов. Для сохранения баланса актива и пассива итог данной группы следует уменьшить на сумму по статье «Расходы будущих периодов» (стр. 490+640-216 баланса).
Баланс считается абсолютно ликвидным, если выполняется следующее неравенство:
А I > П I, т.е. наиболее ликвидные активы равны или перекрывают наиболее срочные обязательства;
А II > П II, т.е. быстрореализуемые активы равны или перекрывают краткосрочные обязательства;
А III > П III, т.е медленно реализуемые активы равны или перекрывают долгосрочные активы;
А IV < П IV, т.е. постоянные пассивы равны или перекрывают труднореализуемые активы.
Если соблюдены первые три неравенства, то обязательно выполняется четвертое неравенство, которое имеет следующий экономический смысл – наличие у предприятия собственных оборотных средств, т.е. соблюдение минимального условия финансовой устойчивости.
Невыполнение одного из первых трех неравенств, свидетельствует о нарушении ликвидности баланса. При этом недостаток средств по одной группе активов не компенсируется их избытком по другой группе, поскольку в реальной ситуации менее ликвидные активы не могут заменить более ликвидные (т.е. компенсация может быть лишь по стоимости).
Следует отметить, что в большинстве случаев достижение высокой ликвидности противоречит обеспечению более высокой прибыльности. Наиболее рациональная политика состоит в обеспечении оптимального сочетания ликвидности и прибыльности предприятия.
Анализа ликвидности предприятия — это расчет коэффициентов ликвидности
1) Коэффициент абсолютной ликвидности — показывает какую часть краткосрочных обязательств предприятие может погасить немедленно денежными средствами и краткосрочные финансовые вложения:К абсолют. = ДС + КФВ / КО = (стр.250 + стр.260) / (стр.610 + стр.620 + стр.630 + стр. 650 + стр.660) > 0,2-0,5
2) Коэффициент промежуточного покрытия (критической ликвидности) — показывает какую часть краткосрочных обязательств предприятие может погасить, мобилизовав для этого краткосрочную ДЗ и краткосрочные финансовые вложения (КФВ):
К крит. ликв. = ДЗ + ДС + КФВ / КО = (стр.240 + стр.250 + стр.260) / (стр.610 + стр.620 + стр.630 + стр. 650 + стр.660) > 0,7 — 1
3) Коэффициент текущей ликвидности (current ratio), или квота оборотных средств (working capital ratio) — показывает превышение оборотных активов над краткосрочными обязательствами.
К тек.уточ. = ОА / КО = (стр.290 — стр.220 — стр.216) / (стр.610 + стр.620 + стр.630 + стр. 650 + стр.660) > 2
где ДС — денежные средства;
КФВ — краткосрочные финансовые вложения;
ДЗ — дебиторская задолженность;
ТО — текущие обязательства;Коэффициент текущей ликвидности показывает, сколько раз краткосрочные обязательства покрываются оборотными активами компании, т.е. сколько раз способна компания удовлетворить требования кредиторов, если обратит в наличность все имеющиеся в ее распоряжении на данный момент активы.
Экон. потенциал орг-ии может быть охарактеризован двояко: с позиции имущ. положения предприятия и с позиции его фин.положения. Обе эти стороны финансово-хоз. деят-ти взаимосвязаны — нерациональная структура имущества, его некачественный состав могут привести к ухудшению фин. положения и наоборот.
Согласно действующим нормативам, баланс в настоящее время составляется в оценке нетто. Однако ряд статей по-прежнему носит характер регулирующих. Для удобства анализа целесообразно использовать так называемый уплотненный аналитический баланс-нетто, который формируется путем устранения влияния на итог баланса (валюту) и его структуру регулирующих статей. Для этого:
• СК + ОбА - суммы по статье «Задолженность учредителей по взносам в УК»;
• ДЗ и СК предприятия - «Оценочные резервы («Резерв по сомнительным долгам»)» сч 63;
• однородные по составу элементы балансовых статей объединяются в необходимых аналитических разделах (долгосрочные текущие активы, собственный и заемный капитал).
Устойчивость фин. положения предприятия в значительной степени зависит от целесообразности и правильности вложения фин. ресурсов в активы.
Наиболее общее представление об имевших место качественных изменениях в структуре средств и их источников, а также динамике этих изменений можно получить с помощью вертикального и горизонтального анализа отчетности.
Вертикальный анализ (ВАн) показывает структуру средств предприятия и их источников. Горизонтальный анализ (ГАн) - абсолютные показатели дополняются относительными темпами роста (снижения) – что позволяет прогнозировать их значения.
ВАн и ГАн взаимодополняют друг друга, поэтому их можно запихнуть в 1 таблицу.
Критериями качественных изменений в имущ. положении предприятия и степени их прогрессивности выступают такие показатели, как:
• сумма хозяйственных средств предприятия (итог баланса-нетто);
• доля ОС в активах= ОС/ итог баланса-нетто
доля активной части ОС= стоимость активной части ОС / стоимость ОС
• коэффициент износа = износ ОС / первоначальная стоимость ОС
Коэффициент обновления = поступивших за период ОС / стоимость ОС на конец периода
Коэффициент выбытия = выбывшие за период ОС / стоимость ОС на начало периода
• удельный вес быстореализуемых активов (ДС,КрФинВлож,ДЗ<12 мес.);
• доля арендованных ОС;
• удельный вес ДЗ и др.
Сумма хозяйственных средств, находящихся в распоряжении предприятия. Этот показатель дает обобщенную стоимостную оценку активов, числящихся на балансе предприятия. Это учетная оценка, не совпадающая с суммарной рыночной оценкой его активов. Рост этого показателя свидетельствует о наращивании имущественного потенциала предприятия.
Доля активной части ОС. Под активной частью ОС понимают машины, оборудование и транспортные средства. Рост этого показателя в динамике обычно расценивается как благоприятная тенденция.
Коэффициент износа. Показатель характеризует долю стоимости ОС, оставшуюся к списанию на затраты в последующих периодах. Коэффициент износа зависит от принятой методики начисления амортизации и не отражает в полной мере фактического износа ОС. Значение коэффициента износа более, чем на 50% считается нежелательным.
Коэффициент обновления. Показывает, какую часть от имеющихся на конец отчетного периода ОС составляют новые ОС.
Коэффициент выбытия. Показывает, какая часть ОС, с которыми предприятие начало деятельность в отчетном периоде, выбыла из-за ветхости и по другим причинам.
ВнА активы являются тем инструментом, который дает возможность предприятию вести бизнес, совершая многократные обороты ОбА. ВнА: ОС (здания, сооружения, оборудование и т. п.), НмА (программное обеспечение, зарегистрированные товарные знаки, права на использование изобретений и т. п.), долгосрочные финансовые вложения и др.
Показатели отдачи характеризуют выход готовой продукции на 1 руб. ресурсов.
Показатели емкости характеризуют затраты или запасы ресурсов на 1 руб. выпуска продукции.
Для оценки эффективности использования основных фондов используются такие показатели как:
1. фондоотдача (ФО) = (самый главный)
Этот показатель показывает сколько рублей товарной продукции получено на каждый рубль, вложенный в ОС. В динамике ФО должна увеличиться, если фонды используются эффективно.
Повышение ФО ведет к снижению суммы амортиз-ых отчислений, приходящихся на 1 рубль готовой продукции и является одним из факторов интенсивного роста объема выпуска продукции (ВП). Эту зависимость описывает факторная модель:
ВП = ОС * ФО.
На основе факторной модели и абсолютных разниц рассчитывают прирост объема выпуска за счет увеличения ОС и роста ФО:
ВП = ВП(ОС) + ВП(ФО) .
ВП (ОС) = ОС * ФО,
ВП (ФО) = ФО * ОС1
2. Фондоемкость (ФЕ) = среднегод. стоимости ОС/ Выручка.
Изменение ФЕ в динамике показывает изменение стоимости ОС на 1 рубль продукции и применяется при определении суммы относительного перерасхода или экономии средств в основные фонды (Э):
Э = ( ФЕ1 – ФЕо ) * VВП1,
где ФЕ1, ФЕо – фондоемкость отчетного и базисного периода соответственно;
VВП1 - объем выпуска продукции в отчетном периоде.
Для разработки технологической политики предприятия необходим углубленный факторный анализ показателей эффективности использования ОС и в первую очередь фондоотдачи.
Под запасами ресурсов понимают наличный объем ресурсов на отчетную дату по балансу, под затратами – текущие расходы ресурсов, в частности по ОС – амортизация.
При сопоставлении запасов ресурсов с объемом выручки за период необходимо рассчитать среднюю величину запасов на тот же период.
Себестоимость продукции (работ, услуг) - это стоимостная оценка текущих затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг. Она включает в себя затраты на используемые в процессе производства и реализации продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов в части амортизации, трудовых ресурсов (зарплата) и др.
По объему учитываемых затрат различают 3 вида себестоимости:
1) цеховая себестоимость (С цех.) - включает затраты на производство продукции в пределах цеха
2) производственная себестоимость (С произв.) включает С цех. и общепроизводственные расходы (ОПР)
С произв = С цех + ОПР
ОПР - это расходы на управление предприятием , на содержание вспомогательного и обслуживающих производств.
3) полная себестоимость (С полн)
С полн = С произв + ВПР, где ВПР - внепроизводственные расходы, расходы, связанные с реализацией продукции.
Различают себестоимость плановую и фактическую.
Плановая себестоимость определяется в начале планируемого периода, исходя из плановых норм и показателей.
Фактическая себестоимость определяется в конце отчетного периода по данным бухгалтерского учета .
Плановая и фактическая себестоимости сравниваются при проведении анализа себестоимости, а для их сравнимости важно соблюсти единство методики их определения.
Классификация затрат, включаемых в себестоимость продукции.
1) По способу отнесения на себестоимость отдельного вида продукции затраты делятся на:
а) прямые - связаны с производством отдельного вида продукции и в его себестоимость включаются напрямую.
б) косвенные - связаны с производством нескольких видов продукции и распределяются между ними косвенно.
2) По степени однородности выделяют:
- элементы затрат - имеют единое экономическое содержание;
- комплексные статьи затрат - объединяют разнородные по содержанию затраты по принципу их назначения, или места возникновения ( цеховые расходы, общезаводские расходы, на содержание и эксплуатацию оборудования).
3) По связи с объемом производства:
а) переменные - изменяются пропорционально объему производства ( расходы на материалы, сырье, сдельная зарплата)
б) постоянные - не зависят от динамики объема производства ( затраты на управление, арендная плата, амортизация оборудования)
в) смешанные - содержат переменную и постоянную составляющие, которые необходимо выделить ( расходы на электроэнергию).
В системе показателей, характеризующих эффективность производства и реализации, одно из ведущих мест принадлежит себестоимости продукции.
Исчисление и анализ этого показателя необходимы для:
• определения рентабельности отдельных видов продукции и производства в целом;
• осуществления внутрипроизводственного хозрасчета;
• исчисления национального дохода в масштабах страны и т.д.
Управление себестоимостью продукции предприятий — планомерный процесс формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявление резервов ее снижения.
Для проведения анализа себестоимости продукции, работ и услуг необходимо определить следующие показатели:
• полную себестоимость продукции в целом за период;
• полную себестоимость продукции по элементам затрат (материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств и нематериальных активов, прочие затраты);
• затраты на 1 руб. продукции;
• себестоимость отдельных изделий;
• отдельные элементы и статьи затрат (прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты, косвенные затраты).
Основными источниками информации для проведения анализа себестоимости производства и реализации продукции (работ и услуг) являются:
• форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»;
• форма № 5-з «Отчет о затратах на производство продукции (работ, услуг)»;
• журнал-ордер № 10;
• журнал-ордер № 10/1;
• ведомость № 12 «Учет затрат цехов основного производства/вспомогательного производства»;
• разработочные таблицы;
• листки расшифровки на суммы, отраженные в других журналах-ордерах;
• ведомости начисления заработной платы;
• расценки по заработной плате;
• данные синтетического и аналитического учета;
• отчеты об отчислениях в социальные фонды;
• калькуляции единицы продукции;
• нормативные документы;
• сметы затрат;
• положения по планированию, учету и калькулированию затрат на производство и себестоимость продукции;
бизнес-план организации и т.д.
Деловая активность является комплексной и динамичной характеристикой предпринимательской деятельности и эффективности использования ресурсов. Уровни деловой активности конкретной организации отражают этапы ее жизнедеятельности (зарождение, развитие, подъем, спад, кризис, депрессия) и показывают степень адаптации к быстроменяющимся рыночным условиям, качество управления.
Деловую активность можно охарактеризовать как мотивированный макро- и микроуровнем управления процесс устойчивой хозяйственной деятельности организаций, направленный на обеспечение ее положительной динамики, увеличение трудовой занятости и эффективное использование ресурсов в целях достижения рыночной конкурентоспособности. Деловая активность выражает эффективность использования материальных, трудовых, финансовых и других ресурсов по всем бизнес-линиям деятельности и характеризует качество управления, возможности экономического роста и достаточность капитала организации.
Основополагающее влияние на деловую активность хозяйствующих субъектов оказывают макроэкономические факторы, под воздействием которых может формироваться либо благоприятный «предпринимательский климат», стимулирующий условия для активного поведения хозяйствующего субъекта, либо наоборот – предпосылки к свертыванию и затуханию деловой активности. Достаточно высокую значимость имеют также и факторы внутреннего характера, в принципе подконтрольные руководству организаций: совершенствование договорной работы, улучшения образования в области менеджмента, бизнеса и планирования, расширение возможностей получения информации в области маркетинга и др.
Значение анализа деловой активности заключается в формировании экономически обоснованной оценки эффективности и интенсивности использования ресурсов организации и в выявлении резервов их повышения.
В ходе анализа решаются следующие задачи:
• изучение и оценка тенденции изменения показателей деловой активности;
• исследование влияния основных факторов, обусловивших изменение показателей деловой активности и расчет величины их конкретного влияния;
• обобщение результатов анализа, разработка конкретных мероприятий по вовлечению в оборот выявленных резервов.
Деловая активность характеризуется качественными и количественными показателями. Качественными критериями являются: широта рынков сбыта (как внутренних, так и внешних), деловая репутация организации и ее клиентов, конкурентоспособность товара, и т.д.
Количественная оценка даётся по двум направлениям:
• исследование динамики и соотношения темпов роста абсолютных показателей: основных оценочных показателей деятельности организации (выручка и прибыль) и средняя величина активов;
• изучение значений и динамики относительных показателей, характеризующих уровень эффективности использования авансированных и потребленных ресурсов организации.
При изучении сравнительной динамики абсолютных показателей деловой активности оценивается соответствие следующему оптимальному соотношению, получившему название «золотого правила экономики организации»:
Трчп > ТрВ > ТрА > 100%,
где Трчп – темп роста чистой прибыли;
ТрВ – темп роста выручки от продаж;
ТрА – темп роста средней величины активов.
К оборотным активам (ОА) относ.: 1)Запасы, в т.ч.: сырье и материалы; незаверш. Произв-во; готовая продукция; расходы будущих периодов. 2)НДС по приобрет. ценностям. 3)Дебит. задолж-ть, в т. ч.: покупатели и заказчики; авансы выданные; 4)краткоср. фин. вложения. 5)Ден. средства. 6)прочие.
Положит. оценки заслуживает увеличение ден. средств, цен. бум. и МПЗ. Однако увеличение этих статей не всегда положит. сказывается на фин. состоянии предпр-я, напр., значительное увел. ден. ср-в на р/с не всегда признается положит., т.к. деньги явл. капиталом предпр-ия, следовательно, они д. работать и приносить доход, а их накопление говорит о неумении управлять предпр-ем.
Накопление больших запасов свидетельств. о спаде активности, приводит к замораживанию обор. капитала, замедлению его оборач-ти, в результате чего ухудшается фин. состояние предпр-я. Недостаток запасов также отрицат. влияет на фин. положение, т.к. сокращается произв-во продукции, уменьшается прибыль. Поэтому предпр. д. стремиться к тому, чтобы произв-во вовремя и в полном объеме обеспечивалось всеми необх. ресурсами и в то же время чтобы они не залеживались на складах.
Увеличение остатков ГП на складах приводит к длит. замораживанию обор. средств, отсутствию ден. наличности, потребности в кредитах и уплаты % по ним, росту кредит. задолж-ти поставщикам, бюджету, раб-кам по з/п.
Отрицат. оценки заслуживает рост дебит. задолж-ти, но не всегда, напр., если предпр-е расширяет свою деят-ть, то растет число пок-лей и, соответственно и дебиторка. С др. стороны, если предпр-е сократит отгрузку продукции, тогда счета дебиторов уменьшатся.
В целях углубленного анализа ОА целесообразно сгруппир-ть их по степени риска (степени ликвидности): 1)миним степень: ден. средства + краткоср. фин. вложения; 2)малая степень: дебит. задолж-ть (за вычетом сомнительной) + ГП, пользующаяся спросом; 3)средняя степень: сырье и материалы (за искл неликвидов) + расходы буд. периодов (за искл. заделов по заказам, снятым с произв-ва); 4)высокая степень: сомнит. дебит. задолж-ть + ГП не польз. спросом + неликвидные запасы + НЗП по заказам, снятым с произв-ва.
Эффективность использ. оборотных ср-в харак-ся коэф-том оборачиваемости, кот. опред-ся отношением суммы оборота (объема продаж) к среднегодовым остаткам оборотных средств.
Собственные оборотные средства (СОС) - разность между текущими активами и текущими обяз-вами предпр-я. Превышение текущих активов над текущими обяз-ми означает наличие фин. ресурсов для расширения деят-ти предпр-я. Однако значительное превышение свидетель. о неэффективном исп-нии ресурсов.
Для определения доли собств. средств в формировании ОА орг-ции рассчитываются: 1)коэф. обеспеченности орг-ции СОС: (СК-ВА)/ОА. Коэф. опред. степень обеспеченности средствами, необх. для ее фин. устойчивости. Если значение данного коэф-та > 0,1, структура баланса м.б. признана неудовлетворительной, а орг-ция – неплатежесп-й; 2)коэф. обеспеченности запасов СОС = СОС \ обор. ср-ва в запасах, затратах и прочих активах. Считается, что коэф. обеспеченности должен изменяться в пределах 60-80% запасов орг-ции должны формироваться из собственных источников; 3) коэф. маневренности: (СК-ВА)/СК. Этот коэф. показывает, какая часть собств. ср-в нах. в мобильной форме, позволяющей относительно свободно маневрировать данными ср-вами. Рекомендуется поддерживать значение этого коэф-та на уровне 0,5.
СОС - это абсолютный пок-ль, представл. собой разницу между собств. капиталом и внеоборот. активами. Если этот пок-ль больше 0, это означ., что недостатка СОС анализир. предпр-е не испытывает. Оно имеет больше пост. источников (ресурсов), чем это необходимо для финансир-я пост. активов. Если пок-ль меньше 0, то у предпр-я наблюдается недостаток СОС.
Собственный капитал характеризует общую стоимость средств предприятия, принадлежащих ему на праве собственности и используемых им для формирования определенной части активов. Эта часть актива, сформированная за счет инвестированного в них собственного капитала, представляет собой чистые активы предприятия. Собственный капитал включает в себя различные по своему экономическому содержанию, принципам формирования и использования источники финансовых ресурсов: уставный, добавочный, резервный капитал. Кроме того, в состав собственного капитала, которым может оперировать хозяйствующий субъект без оговорок при совершении сделок, входит нераспределенная прибыль; фонды специального назначения и прочие резервы. Также к собственным средствам относятся безвозмездные поступления и правительственные субсидии. Величина уставного капитала должна быть определена в уставе и других учредительных документах организации, зарегистрированных в органах исполнительной власти. Она может быть изменена только после внесения соответствующих изменений в учредительные документы.
Добавочный капитал включает стоимость имущества, внесенного учредителями (акционерами) сверх зарегистрированной величины уставного капитала; суммы, образующиеся в результате изменений стоимости имущества при его переоценке; другие поступления в собственный капитал предприятия.
Резервный капитал - это часть собственного капитала, выделяемого из прибыли организации для покрытия возможных убытков и потерь. Величина резервного капитала и порядок его образования определяются законодательством РФ и уставом организации.
Нераспределенная прибыль - основной источник накопления имущества предприятия или организации. Это часть валовой прибыли, оставшаяся после уплаты налога на прибыль в бюджет и отвлечения средств за счет прибыли на другие цели.
Фонды специального назначения характеризуют чистую прибыль, направленную на производственное развитие и расширение предприятия, а также на мероприятия социального характера.
К прочим резервам относятся резервы, которые создаются на предприятии в связи с предстоящими крупными расходами, включаемыми в себестоимость и издержки обращения. Субсидии и поступления образуются в результате специальных ассигнований из бюджета, внебюджетных фондов, других организаций и физических лиц.
Все собственные средства в той или иной степени служат источниками формирования средств, используемых организацией для достижения поставленных целей.
В составе собственного капитала могут быть выделены две основные составляющие: инвестированный капитал, т.е. капитал, вложенный собственниками в предприятие; и накопленный капитал, т.е. капитал, созданный на предприятии сверх того, что первоначально авансировано собственниками.
Инвестированный капитал включает номинальную стоимость простых и привилегированных акций, а также дополнительно оплаченный (сверх номинальной стоимости акций) капитал. К данной группе обычно относят и безвозмездно полученные ценности. Первая составляющая инвестированного капитала представлена в балансе уставным капиталом, вторая - добавочным капиталом (в части полученного эмиссионного дохода), третья - добавочным капиталом (в части безвозмездно полученного имущества) или фондом социальной сферы.
Накопленный капитал находит свое отражение в виде статей, возникающих в результате распределения чистой прибыли (резервный капитал, нераспределенная прибыль, иные аналогичные статьи). Несмотря на то, что источник образования отдельных составляющих накопленного капитала один - нераспределенная прибыль, цели и порядок формирования, направления и возможности использования каждой его статьи существенно отличаются.
По соотношению двух частей собственного капитала - инвестированного и накопленного оценивают деловую активность и эффективность деятельности предприятия. Тенденция к увеличению удельного веса второй группы характеризует способность наращивания средств, вложенных в активы предприятия.
Следует также учесть что, рост собственного капитала может произойти еще по причине проведенной переоценки стоимости основных средств компании. Очевидно, что прирост собственного капитала, связанный с переоценкой основных средств, и прирост капитала за счет полученной чистой прибыли будут оцениваться по-разному с позиции оценки способности предприятия к самофинансированию и наращиванию активов за счет собственного капитала.
Показателем, отражающим отдачу на вложенный собственниками капитал, является показатель рентабельности собственного капитала. Для его расчета используется формула:
Рск = Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия / Собственный капитал * 100%
Анализ собственного капитала имеет следующие основные цели:
• выявить основные источники формирования собственного капитала и определить последствия их изменений для финансовой устойчивости предприятия;
• определить правовые, договорные и финансовые ограничения в распоряжении текущей и не распределенной прибылью;
• оценить приоритетность прав получения дивидендов;
• выявить приоритетность прав собственников при ликвидации предприятия.
Необходимость анализа отдельных статей собственного капитала связана с тем, что каждая из них является характеристикой правовых и иных ограничений способности предприятия распорядиться своими активами.
Анализ состава статей собственного капитала позволяет выявить его основные функции:
• обеспечение непрерывности деятельности;
• гарантия защиты капитала, кредитов и возмещения убытков;
• участие в распределении полученной прибыли;
• участие в управлении предприятием.
Для анализа состава и движения собственного капитала используются коэффициенты поступления и выбытия, рассчитываемые по формулам:
Кп = Поступило / Остаток на конец периода; Кв = Выбыло / Остаток на конец периода
где, Кп – коэффициент поступления, Кв – коэффициент выбытия.
Чистые активы (строка 150), используют для анализа финансового положения организации.
Чистые активы – это величина, определяемая путем вычитания из суммы активов организации, принимаемых к расчету, суммы ее обязательств, принимаемых к расчету. В акционерных обществах, обществах с ограниченной ответственностью этот показатель сопоставляется с величиной с величиной уставного капитала и не может быть меньше последнего. в противном случае уставный капитал должен быть уменьшен. Если же стоимость чистых активов меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, организация подлежит ликвидации.
Кроме того, показатель чистых активов сравнивают с размерами уставного и резервного капитала. Например, согласно статье 102 ГК РФ акционерное общество не вправе объявлять и выплачивать дивиденды, если стоимость чистых активов меньше уставного и резервного капитала или станет меньше в результате выплаты дивидендов.
Активы, участвующие в расчете , - это денежное и неденежное имущество организации, в состав которого включаются по балансовой стоимости следующие статьи:
• внеоборотные активы, отражаемые в первом разделе бухгалтерского баланса (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения, прочие внеоборотные активы);
• оборотные активы, отражаемые во втором разделе бухгалтерского баланса (запасы, налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, дебиторская задолженность, краткосрочные финансовые вложения, денежные средства, прочие оборотные активы) за исключением стоимости в сумме фактических затрат на выкуп собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров для их последующей перепродажи или аннулирования, и задолженности участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.
В состав пассивов, принимаемых к расчету, включаются:
• долгосрочные обязательства по займам и кредитам и прочие долгосрочные обязательства;
• краткосрочные обязательства по займам и кредитам;
• кредиторская задолженность;
• задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов;
• резервы предстоящих расходов;
• прочие краткосрочные обязательства.
Т.е. формула расчета чистых активов по Балансу предприятия следующая:
ЧА = (стр.300-ЗУ)-(стр.590+стр.690-стр.640)
где ЗУ – задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал (в Балансе отражается в составе строки "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты))".
Оценка стоимости чистых активов производится акционерным обществом ежеквартально и в конце года на соответствующие отчетные даты.
Поскольку общие суммы активов и пассивов должны быть равны, а пассивы состоят из собственного и заемного капитала, показатель «чистые активы» по существу характеризует величину собственного капитала предприятия. Уменьшение величины чистых активов является негативной тенденцией, снижающей финансовую устойчивость акционерного общества. Напротив, стабильная величина чистых активов или их увеличение положительно влияют на финансовую устойчивость общества.
Платежеспособность - это возможность организации вовремя оплачивать свои долги. Это основной показатель стабильности ее финансового состояния. Иногда вместо термина "платежеспособность" говорят о ликвидности, т. е. возможности тех или иных объектов, составляющих актив баланса, быть проданными. Это наиболее широкое определение платежеспособности. В более тесном, конкретном смысле платежеспособность - это наличие у предприятия денежных средств и их эквивалентов, достаточных для расчетов по кредиторской задолженности, требующей погашения в ближайшее время. Говоря о платежеспособности организации, ее активы должны рассматриваться как обеспечение ее долгов, то есть как то имущество, которое мы можем обратить в деньги, чтобы расплатиться по имеющимся обязательствам. Главная цель анализа платежеспособности и кредитоспособности своевременно выявлять и устранять недостатки в финансовой деятельности и находить резервы улучшения платежеспособности и кредитоспособности.
Анализ платежеспособности необходим не только для предприятия с целью оценки и прогнозирования финансовой деятельности, но и для внешних инвесторов (банков). Прежде чем выдавать кредит, банк должен удостовериться в кредитоспособности заемщика. То же должны сделать и предприятия, которые хотят вступить в экономические отношения друг с другом. Особенно важно знать о финансовых возможностях партнера, если возникает вопрос о предоставлении ему коммерческого кредита или отсрочки платежа.
Оценка платежеспособности осуществляется на основе характеристики ликвидности текущих активов, т.е. времени, необходимого для превращения их в денежную наличность. От степени ликвидности баланса зависит платежеспособность. В тоже время ликвидность характеризует не только текущее состояние расчетов, но и перспективу.
Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени убывающей ликвидности, с краткосрочными обязательствами по пассиву, которые группируются по степени срочности погашения.
Кредитоспособность — это способность предприятия при определенных условиях привлекать кредиты в разных формах, выполняя при этом все финансовые обязательства по кредитам в полном объеме и в предусмотренные сроки.
На показатели платежеспособности ориентированы основные признаки банкротства:
• невыполнение обязательств перед бюджетом;
• долговые обязательства, превышающие стоимость имущества;
• необеспеченность требований юридических и физических лиц.
Различают текущую платежеспособность, которая сложилась на текущий момент времени, и перспективную платежеспособность, которая ожидается в краткосрочной, среднесрочной и долгосрочной перспективе.
Текущая (техническая) платежеспособность означает наличие в достаточном объеме денежных средств и их эквивалентов для расчетов по кредиторской задолженности, требующей немедленного погашения. Отсюда основными индикаторами текущей платежеспособности являются наличие достаточной суммы денежных средств и отсутствие у предприятия просроченных долговых обязательств.
Перспективная платежеспособность обеспечивается согласованностью обязательств и платежных средств в течение прогнозного периода, которая, в свою очередь, зависит от состава, объемов и степени ликвидности текущих активов, а также от объемов, состава и скорости созревания текущих обязательств к погашению.
Далее смотри вопрос 4 – ликвидность организации.
Финансовые результаты организации могут выражаться в абсолютных и относительных показателях. Абсолютные показатели – выражают экономический эффект от деятельности организации. В отчете о прибылях и убытках Ф 2 – валовая прибыль, прибыль от продаж, прибыль до налогообложения, чистая прибыль.
Прибыль / величина доходов или Прибыль/ себестоимость – это относительный результат – рентабельность. В относительных показателях выражают экономическая эффективность. Виды - рентабельность продаж, рентабельность вложенных инвестиций и т.д.На прибыль влияют качественные и количественные показатели, в связи с этим, при сильной инфляции следует отдать предпочтение относительным коэффициентам.
Анализ динамики и структуры.
На основании данных о различных показателях финансовых результатов и их сопоставлении строятся выводы. Пример – валовая прибыль растет быстрее чем выручка от продаж – это говорит о снижении себестоимости. Прибыль от продаж растет быстрее, чем валовая прибыль – сокращение коммерческих и управленч, расходов. Структурируются также прибыли и убытки по внереализационным операциям. Сравнение темпов роста чистой прибыли, дает возможность анализировать налоговую нагрузку. Анализ проводят балансовым методом, изучается структура прибыли и сравнивается с другими периодами. Анализируется удельный вес каждого показателя.
Анализ взаимосвязи объема продаж себестоимости и прибыли
Для изучения факторов, изменяющих величину прибыли от продаж - следует выявить зависимость прибыли от продаж от объема продаж. Чем больше постоянных затрат – тем сильнее операционный рычаг (леверидж). Постоянные – как правило управл, комм. /они не зависят от объема продаж, аренда, комм, услуги и прочее/. Операционный рычаг = маржинальный доход/ прибыль от продаж.
Маржа = Выручка от продаж – переменные затраты. Это сходно с определение валовой прибыли по форме 2, однако там есть часть постоянных общепроизводственных постоянных затрат.
Прирост прибыли от продаж за счет увеличения объема продаж, - прирост, БВВП – базисная величина валовой прибыли. П= Выручки* Коэфф рычага (Валовая прибыль/прибыль от продаж).
Влияние изменения объема продаж на прибыль абсолютной сумме = Выручки *БВВП /100.
Точка безубыточности( порог рентабельности) – постоянные расходы = маржинальному доходу
Или выручка от продаж равна = суммарным затратам
Запас финансовой прочности – показывает, насколько можно снизить выручку от продаж, не впадая в убытки. Это разница между фактической выручкой от продаж и точкой безубыточности.
Анализ прибыли от продаж по факторам
Основные факторы влияющие на изменения – изменение объема продаж, структура продаж, уровня себестоимости, постоянные затраты, изменение цен.
Влияние этих факторов в многоструктурных моделях делается с применением индексного метода.
Анализ прочих доходов и расходов. Прочие – операционные, внереализационные и чрезвычайные. Проводят детальный анализ по конкретным статьям. Операционные - Выявляются причины отклонения от плана и от предыдущих периодов. Детально изучается доходность имеющихся ценных бумаг. Изучаются фин, результаты от продажи ОС и других активов предприятия, а также расходы по имущ-ву сдаваемому в аренду. По Внереализацион-ным доходам и расходам - выявляются причины штрафов, хищений и прочих убытков.
Анализ рентабельности продаж. Отношение финансовых результатов к величине выручки от продаж.
В качестве финансовых результатов может быть – валовая прибыль (маржинальный доход), прибыль от продаж, прибыль до налогообложения, чистая прибыль. В знаменателе могут стоять выручка, полная себестоимость, производственная себестоимость и другое. Рентабельность продаж показывает, какой финансовый результат от продаж получен на каждый рубль проданной продукции.
Анализ рентабельности производственных активов.
Эффективность производственных активов – рентабельность производственных активов это отношение прибыли от продаж к средней величине производственных активов. Составляются факторные модели и выявляется зависимость. Факторы влияющие на изменеие рентабельности производственных активов – рентабельность продаж, фондоемкость продукции и оборачиваемость МПЗ.
Рентабельность продаж – эффективность текущих затрат
Фондоемкость продукции – эффективность использования долгосрочных вложений в производство
Оборачиваемость запасов – эффективность использования материальных оборотных активов.
Необходимым условием выполнения плана по производ¬ству продукции, снижению себестоимости, росту прибыли и рентабельности является полное и своевременное обеспече¬ние предприятия сырьем и материалами необходимого ассор¬тимента и количества. Производство любого вида продукции связано с использованием материальных ресурсов. Комплексное использование ресурсов, их рациональный расход, при¬менение более дешевых и эффективных материалов является важнейшим направлением увеличения выпуска продукции и улучшения финансового состояния.
Материальные ресурсы - это различные виды сырья, материалов, топлива, энергии, комплектующих и полуфаб¬рикатов, которые хозяйствующий субъект использует в своей деятельности с целью выпуска продукции, оказания услуг и выполнения работ.
Материальные ресурсы переходят в материальные затраты, которые представляют собой стоимостное выражение матери¬альных ресурсов, используемых в процессе производства.
Источники информации:
- данные оперативно-технического и бухгалтерского уче¬та;
- сведения аналитического бухгалтерского учета о поступ¬лении, расходе и остатках материальных ресурсов;
- форма № 5-з «Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)»;
- прочие виды информации.
Цель анализа материальных ресурсов состоит в повыше¬нии эффективности производства за счет рационального ис¬пользования ресурсов.
Рост потребности в материальных ресурсах может быть удовлетворен экстенсивным и интенсивным путем.
Экстенсивный путь удовлетворения в материальных ре¬сурсах предполагает приобретение или изготовление больше¬го количества материалов. Интенсивный путь удовлетворения потребностей в материальных ресурсах предполагает более экономное расходова¬ние материалов в процессе производства, что обеспечивает сокращение удельных материальных затрат и снижает себес¬тоимость продукции.
Обобщающими показателями эффективности использова¬ния материальных ресурсов являются: материалоотдача, ма¬териалоемкость, удельный вес материальных затрат в себес¬тоимости продукции, коэффициент использования материа¬лов, прибыль на рубль материальных затрат.
Наряду с обобщающими показателями анализируются ча¬стные показатели материалоемкости, рассчитываемые по от¬дельным видам материальных ресурсов: сырьеемкость, ме¬таллоемкость, энергоемкость, емкость покупных материалов, полуфабрикатов и т.д.
1.Обобщающие показатели
Материалоемкость продукции Сумма материальных затрат / Стоимость выпущенной продукции
Отражает величину материальных затрат, приходящуюся на
1 руб. выпущенной продукции
Материалоотдача продукции
Стоимость выпущенной продукции / Сумма материальных затрат
Характеризует выход продукции с каждого рубля потребленных материальных ресурсов
Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции
Сумма материальных затрат / Полная себестоимость продукции
Отражает уровень использования материальных ресурсов, а также структуру (материалоемкость продукции)
Коэффициент использования материалов
Сумма фактических материальных затрат / Сумма материальных затрат по плану при фактическом выпуске продукции
Показывает уровень эффективности использования материалов, соблюдения норм их расходования
Прибыль на рубль материальных затрат
Сумма полученной прибыли от основной деятельности / Сумма материальных затрат
Отражает величину прибыли, приходящуюся на 1 руб. материальных затрат
2.Частные показатели
Сырьеемкость
продукции Металлоемкость продукции
Топливоемкость продукции
Энергоемкость продукции
Стоимость этих показателей (каждого в отдельности)/стоимость продукции
Показатели отражают эффективность потребления отдельных элементов материальных ресурсов на 1 руб. выпущенной продукцией
Удельная материалоемкость изделия
Характеризует величину материальных затрат, израсходованных на одно изделие
Стоимость всех потребленных на 1 ед. продукции материалов / Цена 1 ед. продукции
Показатель материалоемкости ре¬ально отражает уровень использования материалов в произ¬водстве. Материалоемкость продукции российских предпри¬ятий в среднем на 30% выше, чем за рубежом. Один процент снижения материальных затрат приносит больший экономи¬ческий эффект, нежели снижение других видов затрат.
В процессе анализа изучается уровень и динамика показа¬теля материалоемкости продукции. Для этого используются данные формы № 5-з. Определяют причины изменения пока¬зателей материалоемкости и материалоотдачи, их влияние на объем производства продукции.
Расчет и анализ частных показателей материалоемкости позволяет выявить структуру материальных затрат, уровень материалоемкости отдельных видов материальных ресурсов, установить резервы снижения материалоемкости продукции.
Анализ структуры материальных затрат проводится для оценки состава материальных ресурсов и доли каждого вида ресурса в формировании себестоимости продук¬ции. В ходе анализа выявляются возможности совершенство¬вания структуры материальных затрат путем применения новых прогрессивных видов материалов.
Анализ эффективности использования материальных ре¬сурсов в производстве определяется путем сравнения факти¬ческого процента полезного использования материальных ресурсов к плановому.
%МЗ = (МЗф/МЗпл) х 100% (20)
Снижение данного показателя свидетельствует о неэффек¬тивном использовании материальных ресурсов.
Абсолютная величина перерасхода или экономии опреде¬ляется как разность между фактическим расходом матери¬альных ресурсов и плановым, пересчитанным на фактичес¬кий выпуск продукции.
Уменьшить расход сырья на производство единицы продукции можно путем упрощения конструкции изделий, совершенствования техники и технологии производства, заготовки более качественного сырья и уменьшения его потерь во время хранения и перевозки, недопущения брака, сокращения до минимума отходов, повышения квалификации работников и т.д.
Рост цен на материалы зачастую является обоснованным, предприятию можно рекомендовать поиск поставщиков, предлагающих более низкие цены на материалы, но с учетом их надежности.
Повышение материалоемкости может быть вызвано нару¬шением технологии и рецептуры; несовершенством органи¬зации производства и материально-технического обеспечения; низким качеством сырья и материалов; заменой одних видов материалов на другие.
Влияние эффективности использования материальных ресурсов на объем производства можно определить по формуле, исполь¬зуя способ цепных подстановок или способ абсолютных (от¬носительных) разниц:
ВП= МЗ * МО (22)
Основными резервами увеличения объема выпуска за счет использования материальных ресурсов в производстве явля¬ются: упрощение конструкции изделия, совершенствование техники и технологии производства, заготовка более качественных видов материальных ресурсов; уменьшение потерь материальных ресурсов во время хране¬ния и перевозки; недопущение непроизводительных затрат (брака); сокращение отходов производства; повышение уров¬ня квалификации персонала и т.п.
В заключение определяется прирост (уменьшение) объема произ¬водства продукции по каждому виду за счет изменения:
а) количества закупленного сырья и материалов (КЗ);
б) переходящих остатков сырья и материалов (Ост);
в) сверхнормативных отходов из-за низкого качества сырья, за¬мены материалов и других факторов (Отх);
г) удельного расхода сырья на единицу продукции (УР).
При этом используется следующая модель выпуска продукции: VВПi = (КЗi + Остi – Отхi) / УРi
Мерой эффективности труда в процессе производства является производительность труда. Для оценки уровня производительности труда применяется система обобщающих, частных и вспомогательных показателей.
Уровень производительности труда может выражаться двумя показателями:
• выработка – количество продукции, произведенной рабочим за единицу времени;
• трудоемкость – количество времени, затраченного на изготовление единицы или всего объема продукции. Обобщающие показатели выработки: среднегодовая, среднедневная и среднечасовая выработка продукции одним рабочим.
Частные показатели: трудоемкость продукции определенного вида в натуральном выражении за 1 человеко-день или человеко-час.
Вспомогательные показатели выработки: затраты времени на выполнение единицы определенного вида работ или объем выполненных работ за единицу времени. В этом случае речь идет о производительности индивидуального (живого) труда (в натуральном выражении). Выработка продукции в стоимостном измерении на одного среднесписочного работника будет характеризовать эффективность использования совокупных затрат труда – живого и прошлого. Таким образом, наиболее правильно производительность труда отражает натуральный метод его измерения. Однако возможности этого метода ограничены и поэтому на практике для оценки производительности труда применяется выработка продукции в денежном выражении.
На изменение средней выработки одного работающего оказывают влияние факторы первого порядка (представленные в виде произведения):
где W – выработка; Чр/Ч – удельный вес рабочих в общей численности работающих;
– выработка одного рабочего. П/Чр
Развернутая характеристика факторов наиболее полно обеспечивается при использовании всей системы показателей выработки продукции (W):
где – Чр/Ч – удельный весрабочих;
чел. – дни/Чр —продолжительность рабочего периода;
чел. – часы/чел. – дни – продолжительность рабочего дня;
П/чел. – часы – среднечасовая выработка.
Расчет влияния этих факторов может быть проведен способами цепной подстановки, абсолютных разниц, относительных разниц или интегральным методом.
Показатель трудоемкости является обратным среднечасовой выработке продукции:
где ФРВ, – фонд рабочего времени на изготовление i-го вида изделий, Вп, – количество изделий одного наименования в натуральном выражении.
Снижение трудоемкости продукции – важнейший фактор повышения производительности труда. Рост производительности труда происходит, в первую очередь, за счет снижения трудоемкости продукции. Достигнуть снижения трудоемкости возможно за счет внедрения мероприятий НТП(научно-технический процесс), механизации и автоматизации производства и труда, а также увеличения кооперированных поставок, пересмотра норм выработки и т. д.
В процессе анализа изучают динамику трудоемкости, выполнение плана по ее уровню, причины ее изменения и влияния на уровень производительности труда. Если возможно, производится сравнение удельной трудоемкости продукции по другим предприятиям отрасли, что позволяет выявить передовой опыт и разработать мероприятия по его внедрению на анализируемом предприятии.
Анализ использования рабочей силы на предприятии, уровня производительности труда необходимо рассматривать в тесной связи с оплатой труда. С ростом производительности труда создаются реальные предпосылки для повышения уровня его оплаты.
Анализ использования фонда оплаты труда начинается с расчета абсолютного и относительного отклонения его фактической величины от плановой, затем анализируется влияние факторов на общий фонд оплаты труда на предприятии.
Финансовая устойчивость (ФУ) характеризует способность предприятия своевременно производить платежи, финансировать свою деятельность на расширенной основе, переносить непредвиденные потрясения и поддерживать свою платежеспособность в неблагоприятных обстоятельствах. Финансовая устойчивость — это гарантированная платежеспособность и кредитоспособность организации в процессе ее деятельности. В то же время это обеспеченность запасами, собственными источниками их формирования, а также соотношение собственных и заемных средств — источников покрытия активов организации.
Для определения условий финансовой устойчивости объединения предприятий общепита необходимо проведение анализа:
- состава и размещения активов и пассивов хозяйствующего субъекта;
- динамики и структуры источников финансовых ресурсов;
- наличия собственных оборотных средств;
- кредиторской задолженности;
- наличия и структуры оборотных средств;
- дебиторской задолженности;
- платежеспособности.
На практике для оценки финансовой устойчивости предприятий могут быть использованы как абсолютные, так и относительные показатели. Абсолютными показателями финансовой устойчивости являются показатели, характеризующие степень обеспеченности финансовых запасов и затрат объединения предприятий источниками их формирования. На практике для характеристики источников формирования финансовых запасов определяют три основных показателя2:
1.Собственные оборотные средства (СОС), определяемые как разница между собственным капиталом (I раздел пассива баланса) и необоротными активами (I раздел актива баланса). Этот показатель характеризует чистый оборотный капитал. Его увеличение по сравнению с предыдущим периодом свидетельствует о дальнейшем развитии объединения.
2.Собственные и долгосрочные заемные источники формирования финансовых запасов и затрат (СД), определяемые путем увеличения предыдущего показателя на сумму долгосрочных обязательств.
3. Общая величина основных источников формирования запасов и затрат (ОИ), определяемая путем увеличения предыдущего показателя на сумму краткосрочных кредитов банков (КК).
Рассмотренным выше показателям наличия источников формирования запасов соответствуют три показателя обеспеченности запасов источниками их формирования:
1. Излишек или недостаток собственных оборотных средств (Фсос):
Фсос = СОС - 3,где 3 - запасы.
2. Излишек или недостаток собственных и долгосрочных источников формирования запасов (Фсд):Фсд = СД - 3.
3. Излишек или недостаток общей величины основных источников формирования запасов (Фои):Фои = ОИ - 3 .
С помощью этих трех показателей определяется трехкомпонентный тип финансовой устойчивости, согласно которому для характеристики финансовой ситуации на предприятии применяется четыре типа финансовой устойчивости:
- абсолютная финансовая устойчивость (трехкомпонентный показатель финансовой устойчивости имеет следующий вид: S={1,1,1}). Такой тип финансовой устойчивости характеризуется тем, что все запасы предприятия покрываются собственными оборотными средствами, т.е. предприятие не зависит от внешних кредиторов. Такая ситуация встречается крайне редко. Более того, она вряд ли может рассматриваться как идеальная, поскольку означает, что руководство объединением предприятий не умеет, не желает, или не имеет возможности использовать внешние источники средств для производственной деятельности;
- нормальная финансовая устойчивость (показатель финансовой устойчивости имеет следующий вид: S={0,1,1}). В этой ситуации предприятие использует для покрытия запасов помимо собственных оборотных средств также и долгосрочно привлеченные средства. Такой тип финансирования запасов является "нормальным" с точки зрения финансового менеджмента. Нормальная финансовая устойчивость определяет наиболее желательное для объединения состояние;
- неустойчивое финансовое положение. В этом случае показатель типа финансовой устойчивости имеет следующий вид: S={0,0,1}. Для этой ситуации характерно нарушение платежеспособности, при котором сохраняется возможность восстановления равновесия за счет пополнения источников собственных средств, сокращения дебиторской задолженности и ускорения оборачиваемости запасов.
Финансовая неустойчивость считается нормальной (допустимой), если величина привлекаемых для формирования запасов краткосрочных кредитов и заемных средств не превышает суммарной стоимости сырья, материалов и готовой продукции;
- кризисное финансовое состояние, когда показатель типа финансовой устойчивости имеет следующий вид: S={0,0,0}. При этом объединение находится на грани банкротства, т.к. денежные средства, краткосрочные ценные бумаги и дебиторская задолженность не покрывают даже его кредиторской задолженности и просроченных ссуд.
Финансовая устойчивость может быть оценена и при помощи системы относительных показателей (финансовых коэффициентов). Они рассчитываются как соотношение абсолютных показателей актива и пассива баланса. Анализ финансовых коэффициентов рыночной устойчивости заключается в сравнении их значений с базисными величинами, а также в изучении их динамики. Данные коэффициенты можно разделить на два блока3:
- коэффициенты капитализации, характеризующие финансовое состояние объединения с позиций структуры источников средств;
- коэффициенты покрытия, характеризующие финансовую устойчивость с позиций расходов, связанных с обслуживанием внешних источников привлеченных средств.
1. Коэффициент Ккс концентрации собственного капитала (автономии, независимости):
Ккс = СК / СБ,
где СК - собственный капитал; СБ - средства баланса .
Этот показатель характеризует долю владельцев объединения в общей сумме средств, авансированных на его деятельность. Считается, что чем выше значение этого коэффициента, тем предприятие финансово более устойчиво, стабильно и независимо от внешних кредиторов.
Дополнением к этому показателю является коэффициент Ккп концентрации заемного капитала равный:
Ккп=ЗК / СБ,
где ЗК - заемный капитал.
Сумма этих двух коэффициентов равна единице, т.е. Ккс + Ккп = 1.
Коэффициент Кс соотношения заемного и собственного капитала:
Кс = ЗК / СК.
Он показывает величину заемных средств, приходящихся на каждый рубль собственных средств, вложенных в активы объединения.
Коэффициент маневренности собственных средств Км:
Км = СОС / СК,
где СОС - собственные оборотные средства.
Этот коэффициент показывает, какая часть собственного капитала используется для финансирования текущей деятельности, то есть, вложена в оборотные средства, а какая часть капитализирована. Значение этого показателя может существенно изменяться в зависимости от вида деятельности объединения и структуры активов, в том числе оборотных активов. Предполагается, что долгосрочные пассивы предназначаются для финансирования основных средств и капитальных вложений.
Коэффициент Ксв структуры долгосрочных вложений:
Ксв = ДП / ВА,
где ДП - долгосрочные пассивы (тыс. руб.); ВА - внеоборотные активы (тыс.руб.).
Коэффициент показывает, какая часть основных средств и других внеоборотных активов профинансирована за счет долгосрочных заемных источников.
Коэффициент устойчивого финансирования Куф:
Куф = (СК + ДП) / (ВА + ТА),
где (СК + ДП) - перманентный капитал; (ВА + ТА) - сумма внеоборотных и текущих активов.
Это отношение суммарной величины собственных и долгосрочных заемных источников средств к суммарной стоимости внеоборотных и оборотных активов показывает, какая часть активов финансируется за счет устойчивых источников. Кроме того, Куф отражает степень независимости (или зависимости) предприятия от краткосрочных заемных источников покрытия.
Оценка движения денежных средств предприятия за отчетный период, а также планирование денежных потоков на перспективу является важнейшим дополнением анализа финансового состояния предприятия и выполняет следующие задачи:
- определение объема и источников, поступивших на предприятие денежных средств;
- выявление основных направлений использования денежных средств;
- оценка достаточности собственных средств предприятия для осуществления инвестиционной деятельности;
- определение причин расхождения между величиной полученной прибыли и фактическим наличием денежных средств.
Для анализа движения денежных средств используется показатель их прироста с включением наличного и безналичного оборота:
• денежные средства в кассе;
• денежные средства на расчетном счете;
• денежные средства на валютном счете, которые переоцениваются на дату составления отчетности по курсу ЦБ.
При определении показателя изменения денежных средств может использоваться прямой и косвенный метод.
Прямой метод. Прямой метод расчета изменения денежных средств (метод «поступлений – выплат») основывается на сопоставлении по каждому виду деятельности притока денежных средств с расходованием денежных средств. Этот метод – трансформация расчета балансовой прибыли с учетом реального движения денежных средств.
В движении денежных средств не участвуют, но применяются при определении прибыли: амортизация, бартер и т. д.
Прямой метод используется для всех сфер деятельности.
1. Основная деятельность. (текущая)
Приток денежных средств: поступление выручки от реализации продукции; авансы, полученные от покупателей; поступления средств целевого характера; возврат средств от поставщиков или ранее перечисленных авансов; возврат неиспользованных подотчетных сумм.
Отток денежных средств: оплата счетов поставщиков; выплата зарплаты; отчисления в бюджет и внебюджетные фонды; выдача подотчетных сумм; возврат целевых поступлений; уплата процентов по кредиту; использование фонда потребления; уплата авансов; прочие выплаты.
2. Инвестиционная деятельность:
Приток денежных средств – поступления от реализации внеоборотных активов.
Отток денежных средств – приобретение внеоборотных активов капитального характера, долгосрочного использования, долгосрочные финансовые вложения.
3. Финансовая деятельность.
Приток денежных средств: кредиты банков; займы у п/п; выручка от реализации краткосрочных финансовых вложений; доходы от ц/б и долевого участия; безвозмездно полученная помощь; реализация акций.
Отток денежных средств: погашение займов, кредитов; предоставление займов; вложения в краткосрочные ц/б; выкуп собственных акций; выплата дивидендов; безвозмездное перечисление финансовой помощи.
Изменение денежных средств представляет собой разницу между притоками и оттоками денежных средств. Сумма изменений денежных средств по отдельным сферам за период равна разнице в наличии денежных средств по всем сферам на конец и начало периода.
Аналитическое значение отчета о движении денежных средств в том, что в нем четко выделены сферы-источники денежных средств и денежноемкие сферы и видны причины, вызывающие приток и отток денежных средств.
Косвенный метод. Показатель изменения денежных средств можно рассчитать и косвенным методом. Он устраняет недостатки прямого, который не отвечает на вопрос, почему отклоняется значение изменения денежных средств от полученной чистой прибыли. В основе косвенного метода лежит показатель чистой прибыли, который трансформируется в изменение денежных средств. Обычно для перехода из одной системы в другую используют две итерации. Первая состоит в том, чтобы исключить те операции, которые полностью связаны с системой начисления и не влияют на показатель изменения денежных средств. Второй шаг – это выделение тех операций, которые по-разному влияют на чистую прибыль и изменение денежных средств.
Обычно показатель изменения денежных средств считают косвенным методом для основной деятельности. На первом этапе сумму амортизации, убыток от списания основных средств, потери от оприходования окончательно забракованной продукции, другие аналогичные операции прибавляют к чистой прибыли. На втором этапе сумма чистой прибыли корректируется на изменение дебиторской и кредиторской задолженности, а также товарных запасов. На втором этапе (при расчете показателя изменения денежных средств только от основной деятельности) необходимо также освободиться от влияния прибыли (убытка) от инвестиционной и финансовой деятельности. Для этого прибыль от такой деятельности вычитают, а убыток прибавляют к сумме чистой прибыли.
Косвенный метод отвечает на вопрос, почему чистая прибыль отличается от изменения денежных средств, а также характеризует причину изменения денежных средств.
Многофакторная модель Дюпон используется для оценки рентабельности собственного капитала организации.
Математическое представление модифицированной модели Дюпон имеет вид:
Рск = ЧП/ВР Ч ВР/А Ч А/СК, где Рск – рентабельность собственного капитала; ЧП – чистая прибыль; А – сумма активов организации; ВР – объем производства (выручка от реализации); СК – собственный капитал организации.
Анализируя рентабельность собственного капитала, необходимо учитывать три важные особенности этого показателя:
1. Временной аспект деятельности коммерческой организации. Коэффициент рентабельности продаж определяется результативностью работы отчетного периода, вероятный и планируемый эффект долгосрочных инвестиций он не отражает. Например, когда коммерческая организация совершает переход на новые перспективные технологии или виды продукции, требующие больших инвестиций, показатели рентабельности могут временно снижаться. Однако, если стратегия была выбрана верно, понесенные затраты в дальнейшем окупятся, и в этом случае снижение рентабельности в отчетном периоде не означает низкой эффективности работы предприятия.
2. Наличие проблемы риска. Одним из показателей рискованности бизнеса является коэффициент финансовой зависимости – чем выше его значение, тем более рискованным, с позиции акционеров, инвесторов и кредиторов, является данный бизнес.
3. Наличие проблемы оценки показателей, используемых в формуле Дюпон. Числитель и знаменатель коэффициента рентабельности собственного капитала выражены в денежных единицах разной покупательной способности. Прибыль отражает результаты деятельности и сложившийся уровень цен на товары и услуги в основном за истекший период. В отличие от прибыли, собственный капитал складывается в течение ряда лет. Он выражен в учетной оценке, которая может сильно отличаться от текущей рыночной стоимости.
Необходимо также учитывать взаимосвязи между факторами, которые прямо не отражены в модели Дюпон. При увеличении доли заемных средств в авансированном капитале возрастают и выплаты за пользование кредитами. Вследствие этого уменьшается чистая прибыль, и повышения рентабельности собственного капитала не происходит.
Банк-во является результатом кризисного развития орг-ии, когда оно проходит путь от эпизодической до хронической неплате¬жеспос. перед кредиторами. Предпосылки банкротства зарождаются внутри орг-ии, в т. ч. и в структуре его капитала. При экспресс-диагностике фин-го состоя¬ния орг-ии для предупреждения его возможного банкротства, целесообразно использ-ть допол-ые показатели. 1. Коэф-т текущей ликвид.(КТЛ) = Оборот. активы/ Краткосроч. обязат-ва. Из краткосроч. обяз-в искл-ся такие статьи раздела V бух. баланса, как Доходы буд. периодов; Резервы предстоящих расходов и платежей; Задолж-ть перед участникам (учредителям) по выплате доходов. Рекоменд. значе¬ние показ-ля 2,0.
2. Коэф-т обеспеченности собствен. сред-ми (КОСО) = СК+ДО-ВОА/ ОА, где СК — собств. капитал; ДО — долг-ые обязат.; ВОА — внеоборот. активы; ОА — оборот. активы. Рекоменд. знач. показ-ля 0,1 (или 10%). 3. Коэф-т восстанов-ия (утраты) платежесп-ти (КВП) характ-ся отношением расчетного КТЛ к его нор¬мативному значению, равному 2. Расчетный КТЛ опред-ся как сумма его фактич-го состояния на конец отчет. периода и изменения этого показ-ля между окон¬чанием и началом отч. периода в перерасчете на установ-ый период восстанов-ия (утраты) платежеспособн-ти (6 и 3 мес). КВП (6 мес) = (КТЛ(кп)+6/Т* (КТЛ (кп) – КТЛ (нп))/ КТЛ (норм), где КВП — коэфф восстан-ия (утраты) платежеспос. за период 6 мес; КТЛКП и КТЛНП — фактич. значение ко¬эфф-ов текущ. ликвид. на конец и начало отчет. пе¬риода; КТЛно – нормат-ое значение коэф-та = 2,0; Т — расчет. период, мес. Рекоменд-ое значение КВП = 1,0. КВП > 1,0 и рассчит-ый на период 6 мес. свидетельствует о наличии у орг-ии реальной возмож-ти восстановить свою платежеспос-сть. КВП, принима¬ющий значение < 1,0 и рассчит-ый на период 6 мес, означает, что у орг-ии в ближайшее время нет реальной воз¬мож-ти восстан-ть свою платежесп-сть. Диагностика банкротства осуществ-ся с по¬мощью общепринятых коэф-ов фин-ой устойчивости, платежеспос-ти и ликвид-ти, рассчит-ых по бюджету по балансовому листу (прогнозному балансу активов и пассивов). Существуют и др. критерии, даю¬щие возможность прогноз-ть потенц. банк-во: 1) неуд-ая структура активов (имущ-ва) орг-ии, кот. выр-ся в росте доли труднореализ-ых активов (сомнит-ой дебит-ой задол-ти; запасов с длительны¬ми сроками хранения; ГП, не пользующейся спро¬сом у покуп-ей); 2) замедление оборач-ти оборотных активов и ухудшение со¬стояния расчетов с постав-ми, покуп-ми и др. парт¬нерами; сокращение периода погашения КЗ при замедлении оборач-ти оборотных активов; 4) наличие просроченной КЗ и увеличе¬ние ее доли в составе краткосроч-ых обяз-в; 5) значит-ые суммы непогашенной ДЗ (с истекшими сроками исковой давности), относимой на убытки; 6) резкое падение коэф-ов ниже рекоменд-ых значений; 7) нерацион-ое размещение денеж. ресурсов орг-ии, т. е. формир-ие долгоср-ых активов за счет кратк-ых обяз-ств.
Анализ, проводимый арбитражным управляющим в рамках Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", является основополагающей базой для выбора последующей процедуры банкротства, а также для определения комплекса антикризисных (восстанавливающих платежеспособность и финансовую устойчивость) либо ликвидационных мер.
Финансово-экономический анализ - очень ответственный процесс в процедуре наблюдения, поскольку его результаты имеют большое значение для принятия оптимального решения первым собранием кредиторов.
Финансовый анализ проводится арбитражным управляющим в целях:
- подготовки предложения о возможности (невозможности) восстановления платежеспособности должника и обоснования целесообразности введения в отношении должника соответствующей процедуры банкротства;
- определения возможности покрытия за счет имущества должника судебных расходов;
- подготовки плана внешнего управления;
- подготовки предложения об обращении в суд с ходатайством о прекращении процедуры финансового оздоровления (внешнего управления) и переходе к конкурсному производству;
- подготовки предложения об обращении в суд с ходатайством о прекращении конкурсного производства и переходе к внешнему управлению.
Анализ финансового состояния неплатежеспособных организаций включает в себя следующие основные этапы:
• Сбор и обработка первичной информации;
• Предварительный анализ финансового состояния должника и оценка целесообразности дальнейшего исследования;
• Сбор дополнительной информации;
• Окончательная оценка финансового состояния должника;
• Определение признаков наличия (отсутствия) фиктивного и преднамеренного банкротства.
При проведении анализа финансового состояния неплатежеспособных организаций применяются специальные подходы (методы):
Горизонтальный (временной) анализ данных, содержащихся в бухгалтерском балансе. Осуществляется на основе сравнений значений каждой балансовой позиции за отчетный период со значением данной позиции за предыдущий период.
Вертикальный (структурный) анализ данных, содержащихся в бухгалтерском балансе. Основывается на отнесении значений каждой балансовой позиции за отчетный период к итоговому балансовому показателю - валюте баланса.
Трендовый анализ заключается в изучении данных, содержащихся в бухгалтерских балансах организации, за отчетный период и ряд периодов, предшествующих отчетному, в построении соответствующих динамических рядов по каждому показателю (позиции) баланса.
Анализ финансовых коэффициентов - основывается на определении соотношений между отдельными показателями (позициями) бухгалтерского баланса и прилагаемыми к нему формами отчетности, относящимися к одному периоду времени.
Анализ финансового состояния предприятия основывается на изучении следующих документов и материалов:
• учредительные документы;
• бухгалтерские балансы, а также прилагаемые к ним формы;
• расшифровки дебиторской и кредиторской задолженности;
• приказ об утверждении учетной политики предприятия и приложение к нему;
• сведения об остатках денежных средств на банковских счетах должника;
• договоры предприятия;
• справка об организационной структуре должника и его внутренних производственно-технологических связях;
• справка об основных направлениях деятельности должника;
• справка о среднесписочной численности работников;
• иные материалы и документы (по необходимости)
Анализ финансового состояния неплатежеспособных организаций проводится в соответствии с требованиями ФЗ РФ "О несостоятельности (банкротстве)" в ходе подготовки к судебному заседанию по рассмотрению дела о несостоятельности (банкротстве) предприятия.
Аудит
нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в РФ.
К правовым и законодательным документам по аудиторской деятельности в РФ относятся нормативные акты, кот. различаются по уровню органа, их издавшего. Нормативные акты подразделяются на законы, акты федеральных органов исполнительной власти и др.
Перечень основных нормативных документов: 1) Конституция РФ от 25 июля 2003г; 2) Гражд. кодекс РФ; 3) НК; 4) УК; 5) ФЗ «Об аудиторской деятельности» №119-ФЗ от 7. 8. 2001г; 6) Закон «О б.у» №129-ФЗ 21.11.96г; 7) ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» №128-ФЗ от 8. 08. 2001г.; 8) Положение о лицензировании аудиторской деятельности, утвержденное Постан. Прав-ва РФ №190 от 20. 03. 2002г.; 9) Временное положение о ведении гос. реестров в области организации аудиторской деятельности (Приказ Минфина № 64н от 28 июня 2002г. и т. д.
В России сложилась четырехуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности: 1 уровень вкл. ФЗ «Об аудиторской деятельности», кот. относится к основным законодательным актам. К документам 2 уровня относятся: федеральные правила (стандарты), законодательные и подзаконные нормативные акты. 3 уровень охватывает внутренние стандарты аккредитованных профессиональных аудиторских объединений, а т.ж. нормативные документы министерств и ведомств. 4 уровень вкл. внутренние стандарты аудиторской деятельности.
Стандарт №3. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.
Планирование способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.
Общий план аудита содержит предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. Он должен быть достаточно подробным, чтобы мог служить руководством при разработке программы аудита. При разработке общего плана аудита учитываются:
деятельность аудируемого лица;
системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
риск и существенность;
характер, временные рамки и объем процедур;
координация и направление работы, текущий контроль и проверка выполняемой работы…
Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля…
Общий план и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.
Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных (с количественной точки зрения) искажений. Тем не менее как значение (количество), так и характер (качество) искажений должны приниматься во внимание. Примерами качественных искажений являются:
недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой (бухгалтерской) отчетности будет введен в заблуждение таким описанием;
отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица.
Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц.
Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой (бухгалтерской) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты Российской Федерации, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой (бухгалтерской) отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой (бухгалтерской) отчетности возможны различные уровни существенности.
Аудитору следует принимать во внимание существенность при:
определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;
оценке последствий искажений.
Взаимосвязь между существенностью и аудиторским риском
При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить такие вопросы, как, например, вопрос о том, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.
Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это либо снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля, либо снизив риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу.
Существенность и аудиторский риск при оценке аудиторских доказательств
Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности и финансовое положение окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. Кроме того, аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита.
Оценка последствий искажений
При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.
Совокупность неисправленных искажений включает:
конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;
наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (то есть прогнозируемые ошибки).
Если аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.
В том случае, если руководство аудируемого лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.
Аудиторская выборка – применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций.
При получении аудиторских доказательств аудитор должен использовать профессиональное суждение для оценки аудиторского риска и разработки аудиторских процедур, обеспечивающих снижение такого риска до приемлемого уровня. Аудиторский риск – риск того, что аудитор выразит ненадлежащее аудиторское мнение при наличии существенных искажений в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторский риск включает:
1) неотъемлемый риск;
2) риск средств внутреннего контроля;
3) риск необнаружения.
Риск, связанный с использованием аудиторской выборки, может быть снижен путем увеличения объема отбираемой совокупности, а риск, не связанный с использованием аудиторской выборки, - путем надлежащего планирования задания, текущего контроля за работой членов группы аудиторов и проверки выполнения процедур.
Аудитор анализирует конкретные цели, которые должны быть достигнуты, и то сочетание аудиторских процедур, которое в наибольшей мере будет способствовать достижению таких целей.
При тестировании средств внутреннего контроля аудитор обычно проводит предварительную оценку уровня ошибки, которую он предполагает обнаружить применительно к проверяемой генеральной совокупности, и уровня риска средств внутреннего контроля.
Для аудитора важно обеспечит, чтобы генеральная совокупность (полный набор элементов, из которых аудитор отбирает совокупность и в отношении которой он хочет сделать выводы) была:
А) надлежащей с точки зрения цели процедуры выборки;
Б) полной.
Эффективность аудита может быть повышена, если аудитор проводит стратификацию генеральной совокупности путем разделения ее на дискретные подмножества, которые имеют какие-либо идентифицирующие характеристики. Цель стратификации – уменьшение объема выборки без пропорционального увеличения риска, связанного с использованием выборочного метода.
Подходы к построению выборки:
1) бессистемный отбор (систематизация отсутствует);
2) систематический отбор (интервал выборки. Например, равный 50);
3) отбор элементов для проверки блоками (выбор смежных элементов генеральной совокупности. Например, первичные документы какого-либо раздела учета, относящиеся к одному месяцу);
4) случайный отбор (генератор случайных чисел).
Аудитор должен оценить результаты проверки элементов в отобранной совокупности, чтобы определить, подтвердилась ли предварительная оценка соответствующей характеристики генеральной совокупности или оценка должна быть пересмотрена.
Существуют 2 риска:
1) риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности. Тогда мы придем к выводу, что существенной ошибки не существует, а в действительности она будет;
2) риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности. Тогда мы решим, что существенная ошибка имеет место быть, хотя в действительности ее нет.
Если анализ результатов проверки отобранной совокупности показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может:
1) обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки,
2) рекомендовать руководству аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки;
3) видоизменить запланированные аудиторские процедуры;
4) рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении.
5. Аудиторские доказательства, их источники и процедуры получения.
Правило (Стандарт)№5.
Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором в ходе проверки от клиента и третьих лиц или результат ее анализа, позволяющие сделать выводы и выразить собственное мнение по предмету проверки.
К аудиторским доказательствам относятся:
-Первичные документы и бух записи
-Письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица
-Информация, полученная от 3-их лиц.
К аудиторским доказательствам применимы понятия достаточности и надлежащего характера.
-Достаточность – это количественная мера аудиторских доказательств.
-Надлежащий характер является качественной стороной доказательств, определяющий их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки отчетности и ее достоверности.
На суждения аудитора о том, что является надлежащим и достаточным доказательством влияет:
-Аудиторская оценка характера и величины риска
-Характер системы б/у и внутреннего контроля
-Существенность проверяемой статьи отчетности
-Результаты аудиторских процедур, включая возможность обнаружения мошенничества или ошибок
-Источник и достоверность информации.
Предпосылки подготовки фин отчетности – это сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в отчетности.
Предпосылки достоверности бух отчетности:
существование - наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в бух отчетности;
права и обязанности - принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в бух отчетности;
возникновение - относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода;
полнота - отсутствие не отраженных в б/у активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета;
стоимостная оценка - отражение в бух отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства;
точное измерение - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени;
представление и раскрытие - объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в бух отчетности.
Надежность АД зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной): 1. АД, полученные из внешних источников (от 3-их лиц), более надежны, чем док-ва, полученные из внутренних источников; 2. АД, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы б/у и внутреннего контроля явл эффективными; 3. АД, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем док-ва, полученные от аудируемого лица; 4. АД в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме.
Процедуры получения АД:
Аудитор получает АД путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов, наблюдение - отслеживание аудитором процесса или процедуры, выполняемой другими лицами, запрос - поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица, подтверждение - ответ на запрос об информации, содержащейся в бух записях, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры - анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экон пок-ей проверяемого аудируемого лица. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение АД.
Назначение аудиторского заключения
Порядок подготовки аудиторского заключения регламентируется Международными стандартами аудита МСА 700 и MCA 700А, а также Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» и Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
Согласно федеральному закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации аудиторское заключение — это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определяются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта содержит мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности, которое должно выражать оценку аудиторской фирмой соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
Как уже говорилось в предыдущей главе, если в результате проверки аудиторская фирма обнаружила, что имущественное и финансовое положение экономического субъекта таково, что возникает серьезное сомнение по поводу возможности этого субъекта продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в течение, как минимум, 12 месяцев, следующих за отчетным периодом, то мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности должно отразить данное сомнение.
По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта аудиторская фирма выражает мнение о достоверности этой отчетности в форме безоговорочно-положительного или модифицированного мнения.
Основные элементы аудиторского заключения*
Аудиторское заключение включает в себя:
наименование;
адресата;
следующие сведения об аудиторе:
организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора — фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им деятельности без образования юридического лица;
место нахождения;
номер и дату свидетельства о государственной регистрации;
номер, дату предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;
членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;
следующие сведения об аудируемом лице:
организационно-правовая форма и наименование;
место нахождения;
номер и дата свидетельства о государственной регистрации;
сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
вводную часть;
часть, описывающую объем аудита;
часть, содержащую мнение аудитора;
дату аудиторского заключения;
подпись аудитора.
Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.
Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности», для того чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.
Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и др.
Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава.
Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Аудиторское заключение должно описывать объем аудита с указанием, что аудит был проведен в соответствии с федеральными законами, федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности, внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах, исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.
Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.
В аудиторском заключении должно быть указано, что аудит проводился на выборочной основе и включал в себя:
изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;
оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудиторское заключение должно содержать заявление аудитора относительно того, что аудит предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Для выражения аудиторского мнения используются слова: «По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «Y» отражает достоверно во всех существенных отношениях...»
В аудиторском заключении должны быть четко указаны основные принципы и методы (применяемый порядок) ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.
Основные принципы и методы бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности определяются соответствующими нормативными правовыми актами Российской Федерации.
Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда был завершен аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую (бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.
Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности руководством аудируемого лица.
Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом, проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока действия его квалификационного аттестата.
Эти подписи должны быть скреплены печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть подписано только этим аудитором.
К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская) отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована, подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности.
Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Виды аудиторских заключений
Согласно Федеральному правилу (стандарту) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» аудиторские заключения можно подразделить в зависимости от мнения аудиторов о достоверности отчетности на безоговорочно- положительные и модифицированные.
Безоговорочно-положительное заключение содержит мнение аудиторов без всяких замечаний и оговорок.
Безоговорочно-положительное мнение в аудиторском заключении должно быть выражено тогда, когда аудитор приходит к выводу о том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности в Российской Федерации.
Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:
факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.
При определенных обстоятельствах аудиторское заключение может быть модифицировано посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудитор в случае необходимости должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, указывающей на аспект, касающийся соблюдения принципа непрерывности деятельности аудируемого лица.
Аудитор также должен рассмотреть возможность модифицирования аудиторского заключения посредством включения части, указывающей на значительную неопределенность (иную, нежели соблюдение принципа непрерывности деятельности), прояснение которой зависит от будущих событий и которая может оказать влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Часть, не влияющая на аудиторское мнение, обычно включается после части с выражением мнения и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.
Включение привлекающей внимание части с описанием проблемы, связанной с соблюдением принципа непрерывности деятельности или со значительной неопределенностью, обычно является достаточным с точки зрения выполнения аудитором своих обязанностей по подготовке аудиторского заключения. Тем не менее в некоторых случаях, например в случае большого числа факторов неопределенности, значительных для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор может посчитать уместным отказаться от выражения мнения о ее достоверности вместо включения части, привлекающей внимание к данному аспекту.
Аудитор также должен модифицировать аудиторское заключение посредством включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и не раскрытой (недостаточно полно раскрытой) или раскрытой некорректно в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности. Например, если, по мнению аудитора, необходимо изменить либо дополнить какие-либо пояснения, содержащиеся в финансовой (бухгалтерской) отчетности, а аудируемое лицо отказывается внести такие изменения или дополнения, аудитор может включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к такой ситуации. Такая часть также может быть включена при наличии дополнительных установленных законодательством Российской Федерации требований в отношении подготовки аудиторского заключения.
Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно- положительное мнение, если существует хотя бы одно из следующих обстоятельств и в соответствии с суждением аудитора данное обстоятельство оказывает или может оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности:
имеется ограничение объема работы аудитора;
имеется разногласие с руководством относительно:
допустимости выбранной учетной политики;
метода ее применения;
адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Обстоятельства, указанные в п. «а», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отказу от выражения мнения.
Обстоятельства, указанные в п. «б», могут привести к выражению мнения с оговоркой или к отрицательному мнению.
Мнение с оговоркой должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о том, что невозможно выразить безоговорочно-положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств... » (указать обстоятельства, к которым относится оговорка).
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях, когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко, что аудитор не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Отрицательное мнение следует выражать только в том случае, когда влияние какого-либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой (бухгалтерской) отчетности, что аудитор приходит к выводу, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Если аудитор выражает любое мнение, кроме безоговорочно-положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если это возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Как правило, эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или с отказом от выражения мнения, и может включать ссылку на более подробную информацию (при ее наличии) в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Факторы, влияющие на мнение аудитора в аудиторском заключении
Иногда ограничения объема работы аудитора могут устанавливаться аудируемым лицом (например, если условия аудиторского задания предусматривают, что аудитор не может выполнять процедуры аудита, которые он считает необходимыми).
Если ограничение, предусмотренное условиями задания, таково, что аудитор считает необходимым отказаться от выражения мнения, он обычно не принимается за выполнение такого задания, за исключением случаев, когда выполнение задания обусловлено требованиями законодательства Российской Федерации. Кроме того, аудитор не должен приниматься за выполнение аудиторского задания, когда такое ограничение препятствует выполнению установленных законодательством Российской Федерации обязанностей аудитора.
Ограничение объема аудита может быть следствием обстоятельств (например, если время назначения аудитора не позволяет ему наблюдать за проведением инвентаризации товарно-материальных запасов). Ограничение объема также возможно, если, по мнению аудитора, учетная документация аудируемого лица отсутствует либо не соответствует требованиям законодательства Российской Федерации или если аудитор не может осуществить процедуры аудита, которые считает необходимыми.
При этих обстоятельствах аудитор должен выполнить возможные альтернативные процедуры, чтобы получить достаточные доказательства.
Если ограничение объема работы аудитора требует выражения мнения с оговоркой или отказа от выражения мнения, аудиторское заключение должно включать описание этого ограничения и возможных корректировок финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые могли бы оказаться необходимыми, если бы не существовало данного ограничения.
Аудитор может иметь разногласия с руководством аудируемого лица по таким вопросам, как допустимость выбранной учетной политики, метод ее применения или адекватность раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Если такие разногласия являются существенными для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение.
Аудиторское заключение специального назначения
Аудиторское заключение специального назначения — это заключение по специфической финансовой информации, т.е. финансовой информации, подготовленной для специальной цели, в частности:
об отдельных компонентах финансовой отчетности;
о финансовой отчетности, подготовленной для определенной цели на другой основе учета;
об отчетности о налогообложении прибыли;
о реальности дебиторской задолженности;
о выполнении контрактов;
об обоснованности распределения прибыли;
о сводной (консолидированной) отчетности.
Если финансовая отчетность нестандартна и подготовлена для специальной цели, аудитор должен сделать ссылку на это в своем заключении и убедиться, что основа отчетности не противоречит законодательным, нормативным и инструктивным материалам.
При проверке отдельных компонентов финансовой отчетности (например, дебиторской задолженности, материально-производственных запасов, выплаченных налогов) аудитору необходимо помнить о взаимосвязи отдельных показателей отчетности и оценивать материальное взаимодействие отдельных статей финансовой отчетности.
Кроме того, необходимо оценить материальность проверяемых статей.
При проверке отчетов об исполнении контрактов аудитор при выражении своего мнения должен указать, выполнило ли предприятие требования соглашения.
В некоторых случаях предприятия готовят сводную (консолидированную) финансовую отчетность, отличную от официально утвержденной, для информирования групп пользователей, заинтересованных только в основных моментах финансовой эффективности и финансового состояния предприятия. В этом случае аудиторское заключение обычно содержит:
ссылку на официальную финансовую отчетность, на основании которой была сформирована консолидированная;
ссылку на дату составления проверенной финансовой отчетности;
мнение о степени соответствия информации в консолидированной отчетности базовой информации;
замечания по информации в консолидированной финансовой отчетности.
Представление аудиторского заключения
Аудиторская фирма должна представить экономическому субъекту в сроки, согласованные с этим субъектом, не менее двух первых экземпляров аудиторского заключения. Каждый экземпляр вместе с приложенной к нему бухгалтерской отчетностью является единым целым и должен быть сброшюрован.
Экономический субъект несет ответственность за предоставление копий аудиторского заключения заинтересованным пользователям, включая учредителей (участников), налоговые органы.
Заинтересованные пользователи, включая налоговые и иные государственные органы, не имеют права требовать от аудиторской фирмы, а аудиторская фирма не обязана представлять каким-либо пользователям копии аудиторского заключения целиком или в какой-либо части, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
В законе об аудиторской деятельности дается определение заведомо ложного аудиторского заключения — это аудиторское заключение, составленное без проведения аудиторской проверки или составленное по результатам такой проверки, но явно противоречащее содержанию документов, представленных для аудиторской проверки и рассмотренных аудиторской организацией или индивидуальным аудитором в ходе аудиторской проверки.
Заведомо ложное аудиторское заключение признается таковым только по решению суда.
Составление заведомо ложного аудиторского заключения влечет ответственность в виде аннулирования у индивидуального аудитора или аудиторской организации лицензии на осуществление аудиторской деятельности, а для лица, подписавшего такое заключение, также аннулирование квалификационного аттестата аудитора и привлечение его к уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации.
ПБУ 6/01. ПБУ 14/2007
Цель аудита ОС, а также НмА, заключается в составлении обоснованного мнения о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.
Теоретические аспекты аудита ОС и НмА могут быть представлены в виде общей схемы, включающей несколько этапов.
1. Определение цели и задач аудиторской проверки.
2. Планирование и разработка рабочей программы аудита.
3. Составление аудиторского заключения.
4. Разработка рекомендаций и предложений по оптимизации учета. Для достижения цели аудитору необходимо:
— оценить систему внутреннего контроля организации-клиента;
— определить методы проверки;
— разработать программу аудиторских процедур по существу.
Для разработки эффективного подхода к аудиту ОС и нем-ых активов на стадии планирования производится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется непосредственно в ходе проверки.
При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен:
— проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением ОС и нем-ых активов;
— осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота;
— провести анализ соответствия применяемой формы учета;
— проверить наличие регистров н/у;
— установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.
В программу аудита целесообразно включать следующие контрольные процедуры:
— проверку соблюдения условий для отнесения имущества к ОС и нем-ым активам;
— оценку сохранности и проверку наличия;
— проверку документального оформления;
— проверку правильности формирования первоначальной (восстановительной) стоимости;
— проверку обоснованности и размера начисления амортизации в б/у и н/у;
— проверку операций с ОС в рамках заключенных договоров лизинга;
— анализ и обобщение результатов аудита.
Информационная база, используемая аудитором при проверке ОС, включает:
— основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации б/у и налогообложения ОС;
- приказ об учетной политике организации;
- регистры синтетического и аналитического учета движения ОС, используемые в организации;
— первичные документы по отражению операций по ОС;
— бухгалтерскую отчетность.
Операции с основными средствами можно укрупненно объединить в три группы:
— приобретение(получение);
— процесс эксплуатации (начисление амортизации);
— выбытие (списание).
План и программа проверки НмА:
1.убедиться, что объекты отраженные в составе НМА в действительности являются таковыми, исходя из требований ПБУ 14/07. (изучить первичные документы и учетные регистры и сопоставить с перечнем НМА).
2. изучить правильность оценки НМА и отражения на счетах б/у операций по их движению. Приобретение и выбытие— поступление отражается на счете 08, а после того как первоначальная стоимость сформирована, дебетуется счет 04, а выбытие производится с применением счета 91.
3. порядок начисления амортизации способам и методам, отраженным в учетной политике. ПБУ 14 дает возможность амортизировать двумя способами: через счет 04 и через счет 05.
4. проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета НМА записям в главной книге и балансе.
Методы проверки:
• сплошная проверка (основные регистры синтетического учета НМА);
• выборочная проверка (первичные документы);
• опрос;
• тестирование;
• арифметический пересчет.
Типичные ошибки:
• отсутствие первичных приходных документов или оформление их с нарушением установленных требований;
• неправильное отнесение отдельных видов расходов к НМА;
• неправильное начисление амортизации по НМА.
Обобщение результатов осуществляется в виде рабочих документов, таких как «Таблица выявленных нарушений»; «Оценка влияния выявленных нарушений на показатели бухгалтерской отчетности».
Цель проверки — сформировать мнение относит правильности классификации МПЗ, реальности их оценки и достоверности отражения в учете/отч-ти.
Целями проведения аудита ТМЦ явл-ся:
1 установление правильности ведения учета ТМЦ;
2 опред-ие точных данных о наличии и движен ТМЦ;
3 опред-е соответствия хранения и распределения ТМЦ существующим законодат-м нормам;
4 опред-е и реализация ТМЦ активов предприятия, кот явл-ся лишними с целью повышения рентаб работы предприятия и оптимизации его деят-ти
Источники инф:
• договоры поставки;
• накладные;
• сч-ф, книги покупок;
• доверенности на получение ТМЦ;
• акты о приеме материалов;
• инвентаризац описи ТМЦ;
• договоры о матер ответственности;
• ведомости синтетич и аналитич учета по счетам 10, 15, 16, 19, 20, 60, 91 и т.д.;
• главная книга;
• положение об учетной пол-ке.
В процессе проведения аудита МПЗ необходимо решить след задачи:
• изучить состав МПЗ;
• ознакомиться с усл их хранения;
• подтвердить первич оценку внутр контроля и б/уч МПЗ;
• подтвердить правильность оценки запасов и отражения операций по их поступлению и использованию в учете;
• оценить качество проводимых инвентаризаций МПЗ.
План и программа проверки
Аудитору необходимо проверить, что оценка МПЗ осуществлена в соответ с требованиями ПБУ № 5/01 в завис от вида поступления: приобретение за плату у юр/физ л.; по дог-ру мены; безвозмездное получение; поступление в качестве вклада в УК.
Необходимо проверить соответствие принципа оценки при выбытии МПЗ, заложенного в учет пол-ку орг-ии с фактич-м положением вещей.
Правильность применения первич учетных док-ов по учету материалов, особенно док-в по расходу МПЗ (требование-накладная, лимитно-заборная карта и т.д.).
Правильность орг-ии складского учета (наличие инвентар карточек). Имеется ли приказ об установлен круга лиц, имеющих право требовать материалы, разрешать их отпуск со склада (образцы этих подписей должны находиться на складе). Разработана ли в орг-ии номенклатура-ценник, в случае, если в приказе об учетной пол-ке указан метод учета с использ сч 15 и 16. Проверяется наличие приказов о назначении матеро-ответственных лиц и заключение с ними дог-в о полной матер ответственности. Правильность применяемых схем корреспонденции счетов по приходу и расходу МПЗ.
Обязательному контролю подлежит возмещение НДС по МПЗ. Правильность отражения в учете ст-ти недостающих (излишних) ценностей, выявленных в ходе инвентар, особенности документ-го оформления и отражение в учете операций по поступлению и выбытию товаров и тары.
Методы проверки:
• сплошной;
• выборочный;
• опрос;
• тестирование;
• арифметический пересчет.
Проверка, как правило, проводится выборочным методом.
Типичные ошибки:
• отсутствие первич приход и расход док-ов/оформление их с нарушениями;
• неправильное исчисление фактич ст-ти заготовления материалов;
• списание в расход неоприходованных ТМЦ;
• списание материалов на пр-во по мере их отпуска со склада, а не по факту их расход-я;
• арифметич ошибки при расчете торг наценки.
Обобщение результатов проверки можно осуществлять в таблицах выявленных нарушений по однород гр хоз операций.
Нормативная база: ФЗ№129-ФЗ, №307-ФЗ, план сч, ПБУ3/2006 (учет активов и обяз, ст-ть кот выражена в ин валюте), порядок ведения кассовых операций, положение ЦБ РФ «О безналичных расчетах в РФ» и др.
Цель проверки – установление законности, достоверности и целесообразности совершения операций с ден. ср-вами правильность их отражения в учете.
Источники: кассовая книга, счета 50,51,52 (валют.счет),55,57, отчеты кассира с приложенными первичными док-ами, договоры на банковское обслуживание, выписки банков, и др.
План и программа проверки:
В процессе аудита проверяются: правильность документального оформления (наличие всех документов, подписей); законность совершения кассовых операций и их соответствие требованиям нормативных документов; соблюдение установленного лимита расчетов наличными между юр лицами; выяснить законность и целесообразность операций по движению средств на банк. счетах и их отражение в учете.
Типичные ошибки и нарушения:
Отсутствие кассовых док-ов или оформление их с нарушением установленных требований; выплаты подотчетными лицами без оформления аванс отчетов на основании оправдательных документов, несоблюдение установленного лимита расчетов деньгами между юр лицами; несоответствие данных платежных поручений данным выписки банка; неправильн применение курса ин валюты при опред ст-ти А и обяз, выраженных в ин валюте, ошибки при исчислении курсовой разинцы, арифметич ошибки и др.
Методы проверки: сплошная, выборочная, опрос, тестирование, арифмет пересчет.
Аудиторская проверка финансовых вложений проводится с целью формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности по статьям «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» и соответствии применяемой методики учета и налогообложения по финансовым вложениям действующим в Российской Федерации нормативным документам.
Как и при проверке других активов, аудитор исходит из следующих предпосылок:
1) полноты — все финансовые вложения отражены в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, не существует неучтенных финансовых вложений:
— в бухгалтерском учете и отчетности зафиксированы все приобретенные организацией ценные бумаги и выданные займы;
— сальдо и обороты по счетам синтетического учета финансовых вложений совпадают с сальдо и оборотами по счетам аналитического учета;
- сальдо и обороты по счетам в полном объеме перенесены из регистров бухгалтерского учета в Главную книгу и бухгалтерскую отчетность;
— в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты поступления и списания финансовых вложений;
— все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в бухгалтерском учете;
2) существования — все финансовые вложения существенны для организации, существуют на дату составления баланса и будут приносить доход в будущем:
— наличие финансовых вложений подтверждено необходимыми Первичными документами и результатами проведенной в установленном порядке инвентаризации;
— организация обладает правами на данные финансовые вложения и несет ответственность за риски, связанные с этими правами:
— финансовые вложения (ценные бумаги и займы), отраженные в бухгалтерской отчетности, принадлежат организации на законных основаниях;
— отраженные в бухгалтерском балансе ценные бумаги принадлежат организации на правах собственности, получены в результате осуществления договоров, соответствующих требованиям права, и организация имеет все необходимые свидетельства, подтверждающие законность получения ценных бумаг;
— все записи на счетах бухгалтерского учета подтверждены оправдательными и первичными документами, оформленными в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;
— все операции по финансовым вложениям вытекают из условий отношений, которые не противоречат действующему законодательству;
— операции с финансовыми вложениями санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;
3) оценки — финансовые вложения (ценные бумаги) оценены в бухгалтерском учете и отчетности в соответствии с требованиями нормативных документов:
— рублевая оценка ценных бумаг в иностранной валюте проведена в соответствии с требованиями действующего законодательства;
— в зависимости от способа приобретения ценных бумаг их фактическая стоимость сформирована согласно требованиям нормативных документов;
— стоимость ценных бумаг для включения в бухгалтерскую отчетность рассчитана правильно и в соответствии с требованиями нормативных актов (с учетом снижения рыночной стоимости);
— выручка от продажи ценных бумаг отражена в бухгалтерском учете в оценке, совпадающей с содержащейся в первичных документах;
4) точности — затраты по финансовым вложениям учтены в соответствии с правилами бухгалтерского учета, данные бухгалтерской отчетности соответствуют записям в регистрах синтетического учета:
— в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, при переносе данных в бухгалтерскую отчетность соблюдена арифметическая точность показателей;
— при определении рублевой оценки ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, использованы ее курсы, соответствующие курсам ЦБР на дату совершения операций;
— в бухгалтерской отчетности отражен финансовый результат, определенный на основании фактических данных;
5) ограничения учетного периода — все операции по принятию к учету и выбытию финансовых вложений учтены в соответствующем учетном периоде;
6) представления и раскрытия — все финансовые вложения правильно классифицированы и раскрыты в бухгалтерской отчетности:
— финансовые вложения классифицированы в зависимости от вида и сроков погашения;
— доходы и расходы, связанные с реализацией и погашением финансовых вложений, правильно классифицированы в отчете о прибылях и убытках;
— информация о финансовых вложениях раскрыта в пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Получение достаточных доказательств по проверяемым направлениям позволяет дать независимую оценку указанным фактам и выявить нарушения и отступления от действующих нормативных актов и правил бухгалтерского учета.
11. Аудит учредительных документов и учетной политики организации.
Целью аудита учред-ых документов является установление соответствия учред-ых документов организации нормам действующего законодательства, правильности формирования (изменения) УК.
Задачами аудита учредительных документов являются:
1. Изучение статуса юр. лица организации, сферы деятельности и права его функционирования;
2. Изучение наличия лицензий по видам деятельности;
3. Проверка порядка формирования изменения УК и изучение его структуры.
У организации запрашиваются такие документы, как:
1. устав;
2. учредительный договор;
3. свидетельство о государственной регистрации;
4. документы, связанные с приватизацией и акционированием организаций, протоколы собраний учредителей, акты приема-передачи акций, акты оценки имущества, внесенного в счет оплаты акций (долей УК);
5. Бухгалтерский баланс (форма № 1);
6. Отчет об изменении капитала (форма № 3);
7. Главная книга или оборотно-сальдовая ведомость, регистры бухгалтерского учета по счетам 80 «Уставный капитал», 75 «Расчеты с учредителями».
Последовательность работ при проведении аудита учредительных документов можно разделить на три этапа: ознакомительный (проверяют соответствие учредительных документов требованиям законодательства); основной (изучаются виды деятельности, осуществляемые предприятием, установление их соответствия тем видам деятельности, которые зафиксированы в его уставе; необходимо запросить наличие всех лицензий.); заключительный - формируется пакет рабочих документов, составляется аудиторский отчет и представляется вместе с рабочей документацией руководителю проверки.
Типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций с учредительными документами, являются:
1. несоответствие данных о размере УК, указанных в учредительных документах, с данными, указанными в регистрах б/у;
2. неполное внесение учредителями долей в УК;
3. невнесение изменений в учредительные документы или их несвоевременное внесение;
4. деятельность без лицензии;
5. нарушения, связанные с формированием УК общества и размещением его акций;
6. нарушения, связанные с недействительностью решений органов управления общества;
7. нарушения, связанные с порядком выплаты дивидендов;
8. нарушения, связанные с обеспечением прав акционеров на приобретение размещаемых обществом дополнительных акций и эмиссионных ценных бумаг, конвертируемых в акции.
УП организации — совокупность способов ведения б/у - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности. Аудиторы приступают к аудиту УП проверяемой органи¬зации после аудита учредительных документов.
Цель аудита УП заключается в составлении мнения о ее соответствии нормам действующего законодательства и оценке достоверности бухгалтерской отчетности организации исходя из требований ПБУ 1/98. Способы ведения б/у, принятые УП, раскрывают в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности организации.
В качестве основных нормативных документов при этом используются:
ПБУ "УП ор¬ганизации" (ПБУ 1/08), ПБУ "Бухгалтерская отчетность орга¬низации" (ПБУ 4/99),
Содержание аудита УП организации составляют дейст¬вия по установлению:
1. наличие и состав распорядительных документов по УП;
2. соответствие формы и сроков принятия документов по УП требованиям нормативных актов;
3. последовательность применения УП;
4. наличие способов учета, отличных от установленных нормативными документами, но позволяющих организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты;
5. полностью ли раскрыты избранные при формировании УП способы ведения б/у, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности;
6. соблюдение УП.
7. соответствия записей в б/у действующей методологии;
8. соблюдения типовой корреспонденции счетов б/у;
9. правильности отражения хозяйственных операций в соответствующих синтетических и аналитических регистрах б/у;
Аудитор должен проверить, соблюдается ли установленный ПБУ 1/08 порядок принятия УП:
— издан ли приказ (распоряжение) руководителя организации об УП;
— утверждены ли рабочий план счетов, формы используемых нетиповых первичных документов, правила документооборота и технология обработки учетной информации, порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества, порядок контроля хозяйственных операций и др.;
— издавался ли приказ о дополнениях, вносимых в УП и изменениях УП;
По результатам аудита делаются предварительные выводы о ложных нарушениях по соответствующим участкам б/у, которые могут привести к нарушениям законодательства.
Анализ форм бухгалтерской отчетности, правильности заполнения от¬дельных статей, увязки показателей форм отчетности между собой и внутри каждой формы позволяет выявить хозяйственные операции, не соответствующие законодательству РФ, которые также могут привести к налоговым ошибкам.
Уставный капитал — совокупность вкладов участников в имущество при создании органи¬зации для обеспечения ее деятельности в раз¬мерах, определенных учредительными документами.
Минимальный размер УК для ОАО = 100 тыс. руб., ЗАО = 10 тыс. руб., ООО = 10 тыс. руб.
Для государственной регистрации должно быть оплачено не менее половины УК. Неоплаченную часть УК общества участники должны погасить в течение 1 года деятельности общества.
Д 75 К 80 – начислен УК,
Д 08,10,50,51,52…. К 75 – внесены средства УК.
Увеличение или уменьшение УК может быть осуществлено только по решению учредителей после внесения соответствующих изменений в устав и др. учред-ые документы.
Д 83,84,75 К 80 – увеличение УК,
Д 80 К 75,81, 84 – уменьшение УК.
Учет УК АО.
АО открытого типа выпускают акции на продажу на фондовый рынок всем желающим. Акции продаются по рыночной, а не по номинальной цене. Образуется эмиссионный доход – Д 51 К 83 «Добавочный капитал».
Если по окончании 2-го и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов АО оказывается меньше его УК, то общество обязано объявить об уменьшении своего УК до величины, не превышающей стоимости его ЧА. Если стоимость ЧК оказывается меньше величины минимального размера УК, то общество обязано принять решение о своей ликвидации.
Величина ЧА= Активы - Обязательств
АО могут выкупать акции у акционеров с целью их последующей перепродажи, аннулирования или распределения среди своих работников. Выкупленные у акционеров акции учитывают на счете 81 «Собственные акции (доли)».
Д81 К51 (выкуплены акции); Д80 К81 (аннулированы выкупленные акции); Д91 К81 (убыток).
12. Аудит расчетов по оплате труда.
Нормативная база: ТК РФ, НК РФ, ФЗ№129-ФЗ, №307-ФЗ, план сч и др.
Цель: проверка соблюдения действующего зак-ва о труде, правильности начисления з/п и удержания из нее; документального оформления и отражения в учете всех видов расчетов между предприятием и его работниками; определение обоснованности и правильности начисления основной и дополнительной з/п, различных доплат и удержаний.
Источники информации: штатное расписание, положения по предприятию, приказы распоряжения, контракты, договоры гражданского правового характера, табеля учета использования рабочего времени, наряды. Листки временной нетрудоспособности, расчетно-платежные ведомости, главная книга, бухгалтерская отчетность, положения об учетной политике и др.
Аудит расчетов по оплате труда был разделен на несколько взаимосвязанных этапов:
проверка расчетов по оплате труда,
проверка документального оформления трудовых отношений,
проверка трудовых отношений и выплат по договору гражданско-правового характера,
подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям и отражениям их в учете.
Установление законности и полноты удержания из з/п
Проверка орг-ии аналитич учета расчетов с персоналом по ОТ
проверка расчетов по прочим операциям с персоналом, в т.ч. по расчетам по возмещению материального ущерба и по операциям займа,
проверка исчисления и удержания НДФЛ, ЕСН и них начислений на доходы физических лиц и др.
Типичные ошибки и нарушения: не прим типовые формы первичных учет док-ов по ОТ, не ведутся табели учета раб времени, неправильное отнесение к ФОТ, неправильное отнесение Р, учитыв и неучитыв для целей налога на Пр и т.д.
Методы проверки: сплошная, выборочная, опрос, тестирование, арифмет пересчет.
13. Аудит расчетных операций.
Проверка по счетам расчетов должна осуществляться по следующим основным направлениям: наличие и правильность оформления документов, определяющих права и обязанности сторон по поставке материальных ценностей (работ, услуг); правильность оплаты или получения сумм за полученные или отгруженные материальные ценности; полнота оприходования и списания полученных ценностей.
При проверке следует обратить внимание на следующее:
• имеются ли договора на поставку продукции (выполнение работ, услуг) и правильность их оформления;
• при наличии дебиторской и кредиторской задолженности необходимо установить дату возникновения и причину образования;
• имеется ли задолженность с истекшим сроком исковой давности, принимаются ли меры к ее взысканию.
При этом следует иметь в виду, что к важнейшим основам правопорядка при осуществлении сделок на поставку товаров (выполнения работ или оказания услуг) относятся соблюдение формы договора, полнота и своевременность исполнения обязательств сторонами соответствующих договоров вне зависимости от срока договора. Сделки, осуществляемые сторонами умышленно без соблюдения установленной Гражданским кодексом РФ формы, не в полном объеме или несвоевременно, в соответствии с Гражданским кодексом РФ являются ничтожными. Установлено, что обязательным условием договоров, предусматривающих поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг), является определение срока исполнения обязательств по расчетам за поставленные по договору товары (выполненные работы или оказанные услуги).
Установлено также, что предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) равен трем месяцам с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Суммы неистребованной кредитором задолженности по обязательствам, порожденным указанными сделками подлежат списанию по истечении четырех месяцев со дня фактического получения предприятием-должником товаров (выполнения работ, оказания услуг) как безнадежная дебиторская задолженность на убытки предприятия-кредитора, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел;
• при поступлении товарно-материальных ценностей, на которые не получены расчетные документы (неотфактурованные поставки), необходимо проверить, не числятся ли эти поступившие ценности как оплаченные, но находящиеся в пути или не вывезенные со складов поставщиков, и не числится ли стоимость этих ценностей как дебиторская задолженность;
• проводилась ли инвентаризация расчетов. Посмотреть ее результаты, а в необходимых случаях провести встречную проверку расчетов;
• полнота оприходования материальных ценностей;
• правильность установления цен на материальные ценности, соответствуют ли они ценам, указанным в договорах поставки;
• правильность списания затрат с кредита расчетов с дебиторами и кредиторами на себестоимость продукции (работ, услуг);
• правильность списания задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Согласно Положению о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по решению руководителя предприятия и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов, либо на результаты хозяйственной деятельности, если в период предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались или на уменьшение финансирования (фондов). Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым исковая давность истекла, подлежат отнесению на результаты хозяйственной деятельности или на увеличение финансирования (фондов);
• правильность отражения операций при оплате векселями;
• предъявлялись ли претензии поставщикам и подрядчикам в случае несоответствия цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок в счетах; при обнаружении несоответствия качества стандартам или техническим условиям; за недостачу груза в пути сверх норм естественной убыли;
• при проверке расчетов с подрядчиками следует установить: обеспечены ли объекты источником финансирования; имеется ли проектно-сметная документация на строящиеся объекты; нет ли приписок объемов выполненных работ;
• правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 60 “Расчеты с дебиторами и кредиторами”;
• соответствие данных журналов-ордеров №6, 8 по этим счетам данным, указанным в главной книге и балансе;
• правильность составления бухгалтерских проводок по счетам расчетов.
Особенности расчетов с поставщиками в иностранной валюте
Синтетический учет расчетов с поставщиками в СКВ ведется обычным порядком. Аналитический учет ведется по каждому поставщику раздельно в валюте платежа и ее рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ на дату возникновения обязательств.
При оплате счета поставщика операцию отражают по курсу на день платежа, который может отклоняться от курса на дату возникновения долга.
Указанная курсовая разница относится либо на внереализационные доходы (кредит счета 80) или потери (дебет счета 80) предприятия, либо предварительно в течение года учитывается на счете 83, а в декабре списывается на внереализационные доходы или потери (в зависимости от принятой учетной политики предприятия). В конце месяца все неоплаченные счета поставщиков в СКВ в обязательном порядке пересчитываются по курсу на последний день месяца и возникшую при пересчете по курсу на последний день месяца курсовую разницу, списывают со счета 60 и относят также либо на счет 80, либо на счет 83.
14. Аудит формирования и использования финансовых результатов.
Конечный финансовый результат – это конечная цель любого хозяйствующего субъекта или предпринимательской деятельности. Поэтому при проверки счета учета финансового результата аудитор должен обратить внимание на правильность схем корреспонденции счетов по учету формирования финансовых результатов. При этом очень важно аудитору исследовать состояние учета доходов и расходов с целью определения достоверности отражения в учете и отчетности результатов финансовой деятельности.
Известно, что общие вопросы порядка формирования доходов и расходов по финансовой деятельности регламентируется НСБУ №2 «Доходы от основной хозяйственной деятельности»; №6 «Учет лизинга»; №12 «Учет финансовых инвестиций», а также Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ и услуг) и о порядке формирования финансовых результатов.
В соответствии с указанными НСБУ в состав доходов от финансовой деятельности включаются:
• полученные роялти и трансферт капитала;
• доходы полученные от долевого участия в деятельности других хозяйствующих субъектов, дивиденды по акциям и доходы по облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим хозяйствующему субъекту;
• доходы от сдачи имуществ в долгосрочную аренду (лизинг);
• положительные курсовые разницы по валютным счетам, а также по операциям в иностранных валютах;
• доходы от проведения переоценок основных средств, вложенных в ценные бумаги, дочерние предприятия и т.д.;
• прочие доходы от финансовой деятельности.
Расходы по финансовой деятельности предприятия состоят из:
• расходов по выплате процентов по долгосрочной аренде (лизингу) имущества;
• отрицательных курсовых разниц и убытков по операциям с иностранной валютой;
• убытков от проведения переоценок вложенных средств (в ценные бумаги, дочерние предприятия и т.д.);
• расходов, связанных с выпуском и распространением собственных ценных бумаг;
• прочих расходов по финансовой деятельности, в т.ч. отрицательный дисконт по ценным бумагам.
Доходы от долевого участия в деятельности других предприятий, дивиденды (проценты) по акциям, облигациям и другим ценным бумагам (в том числе государственным) проводятся по данным извещений, авизо предприятий – эмитентов, выписок по счету и «депо».
Доходы поступлений от сдачи имущества в аренду, процентов по предоставленным займам проверяются на основе договоров, в которых указаны размеры и сроки платежей.
Суммы положительных или отрицательных курсовых разниц проверяются по валютным контрактам (договорам), платежным поручениям, банковский выпискам по валютным счетам, ГТД, инвойсам, накладным, счетам и другим расчетным документам, участвующим в валютных операциях.
Характерные ошибки, допускаемые при учете доходов и расходов по финансовой деятельности могут быть:
• неверная корреспонденция счетов;
• необоснованное включение в состав расходов по данному счету сумм штрафов, начисленных налоговой инспекцией;
• неправильное оформление первичных документов;
• неполное отражение полученных доходов от финансовой деятельности.
Завершающими операциями по учету финансовой деятельности являются закрытые счетов доходов и расходов счетом 9910 «Конечный финансовый результат», который предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности предприятия в отчетном году. Конечный финансовый результат (прибыль или убыток) слагается из доходов по основной деятельности, доходов по финансовой деятельности и чрезвычайных доходов, уменьшенных на сумму расходов по этим видам деятельности. По дебету счета 9910 «Конечный финансовый результат» отражаются расходы (убытки), а по кредиту – доходы (прибыли) предприятия. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает чистую прибыль (убыток) отчетного года.
В конце каждого отчетного периода обороты по дебету и кредиту счета 9910 «Конечный финансовый результат» суммируются, и подсчитывается общее сальдо по этому счету, характеризующее конечный финансовый результат отчетного периода.
По окончании отчетного года при составлении годового финансового отчета счет 9910 «Конечный финансовый результат» заключается в корреспонденции со счетом 8710 «Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года»:
Характерные ошибки:
• неверная корреспонденция счетов;
• неправильное оформление первичных документов.
Налоговый учет
Н/у - система обобщения информации для определения НБ по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Цель н/у: -формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогооблож хоз операций, осуществленных НП-ом в течение отчетного (налогового) периода;- обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.
Принципы н/у:
1. последовательность применения норм и правил н/у
2. организация н/у осуществляется НП-ом самостоятельно, в соотв. с требованиями нал. зак-ва и принципа последовательности применения норм и правил. Организация отражается в УП для целей НО
Большинство небольших организаций организуют н/у в соответствии с ПБУ 18/02, т.е.отражают расхождения между правилами б/у и н/у в системе счетов б/у: Сч.09 – ОНА, Сч.77 – ОНО
Н/у организуется вне системы б/у, в основном крупными НП-ами, имеющими специальные подразделения в структуре управления, вычислительную технику и различия (большие) между б/у и н/у.
3. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для НП-ов обязательные формы документов н/у.
В соответствии с НК РФ НП-ки обязаны формировать аналитические регистры н/у - сводные формы систематизации данных н/у за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ, без распределения (отражения) по счетам б/у.
Данные н/у - данные, к-ые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах НП-ка, группирующих информацию об объектах НО. Формирование данных н/у предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета для целей НО.
Основанием для записи в аналит. регистры н/у являются первичные документы, включ. справку бухгалтера. В них должны быть обязательно включены обязательные реквизиты (наименование орг-ии, место,дата, подписи…)
Аналитические регистры н/у предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных н/у для отражения в расчете НБ.
Регистры н/у ведутся в виде специальных форм на бумажных носителях, в электронном виде и (или) любых машинных носителях.При этом формы регистров н/у и порядок отражения в них аналитических данных н/у, данных первичных учетных документов разрабатываются НП-ом самостоятельно и устанавливаются приложениями к УП организации для целей налогообложения
На практике может применяться способ формирования аналит регистров н/у, путем дополнения регистров б/у реквизитами, вытекающими из норм нал. зак-ва.
Правильность отражения хозяйственных операций в регистрах н/у обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. При хранении регистров н/у должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений.
Исправление ошибки в регистре н/у должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием внесенного исправления.
Понятие учетной политики для целей налогообложения закреплено в ст. 11 НК РФ. Под учетной политикой понимается выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности.
Учетная политика утверждается приказом (распоряжением) руководителя (абз. 5 ст. 313 НК РФ).
Так как по налогу на прибыль налоговым периодом признается календарный год (п. 1 ст. 285 НК РФ), то организация должна до 31 декабря утвердить учетную политику на следующий календарный год.
Утвержденную учетную политику организация применяет с даты ее создания и до даты ликвидации. Поскольку применяется принцип последовательности, то принимать учетную политику каждый год вам не нужно.
В то же время закон допускает случаи, при которых утвержденная учетная политика может быть изменена (абз. 6 ст. 313 НК РФ):
1) изменение применяемых методов учета;
2) изменение законодательства о налогах и сборах.
Так же как и учетная политика, изменения должны утверждаться приказом (распоряжением) руководителя.
В первом случае изменения вступают в силу с начала нового налогового периода, т.е. со следующего календарного года. Во втором случае - с момента вступления в силу изменений налогового законодательства.
Если ваша организация начала осуществлять новые виды деятельности, то вам необходимо дополнить учетную политику, отразив в ней принципы и порядок отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.
Как правило, учетная политика состоит из двух разделов: общего и специального.
В общем разделе отражаются организационно-технические вопросы, а именно правила ведения налогового учета (какое подразделение ведет налоговый учет или лицо, ответственное за его ведение), порядок документооборота при ведении налогового учета, порядок ведения налогового учета в структурных подразделениях и представления данных в головной офис (при их наличии) и т.д.
В специальном разделе указывается порядок формирования налоговой базы.
Для постановки налогового учета организация должна использовать систему аналитических регистров налогового учета (далее - налоговые регистры).
Формы налоговых регистров вам необходимо разработать самостоятельно и утвердить их в качестве приложения к учетной политике.
Налогоплательщик- субъекты налоговых отношений, на которых законом возложена обязанность уплачивать налоги за счет собственных средств: российские организации, иностранные организации.
Не являются налогоплательщиками:
• Организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход и единого сельскохозяйственного налога(ЕСХН),(ЕНДВЛ) — по соответствующим видам деятельности
• Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения(УСН)
Налоговый период — календарный год
Отчетный период — зависит от используемого налогоплательщиком способа уплаты авансовых платежей по налогу:
• При уплате авансовых платежей ежемесячно исходя из фактической прибыли — месяц, два месяца и т.д. до окончания календарного года
• При уплате авансовых платежей ежеквартально или ежемесячно, но исходя из расчетной прибыли — первый квартал, полугодие и девять месяцев
Согласно статье 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.
Система налогового учета - это особый порядок учета доходов и расходов, момента их признания. Система налогового учета должна обеспечить порядок первичной регистрации фактов хозяйственной деятельности, систематизации указанных фактов (учет доходов и расходов) и формирование показателей налоговой декларации по налогу на прибыль.
Систему налогового учета налогоплательщик организует самостоятельно, закрепив ее положения в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой руководителем организации. При этом система должна обеспечить возможность осуществления контроля правильности формирования тех или иных показателей, которые будут учтены при расчете налоговой базы, как при осуществлении внутреннего контроля, так и со стороны проверяющих органов.
Данные налогового учета основываются на первичных учетных документах (включая справку бухгалтера), аналитических регистрах налогового учета и расчете налоговой базы (статья 313 НК РФ).
Аналитический учет данных должен быть организован налогоплательщиком так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы.
Аналитические регистры налогового учета - это разработочные таблицы, ведомости, журналы, книги, в которых группируются данные первичных учетных документов для формирования налоговой базы по налогу на прибыль без отражения на счетах бухгалтерского учета.
По общему правилу доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
Экономическая выгода признается доходом организации, если одновременно соблюдаются три условия:
1) она подлежит получению деньгами или иным имуществом;
2) ее размер можно оценить;
3) она может быть определена по правилам гл. 25 НК РФ.
Однако приведенное определение дохода, скорее, характеризует так называемый чистый доход, или прибыль организации.
Для целей обложения налогом на прибыль под доходами понимаются общие поступления организации (в денежной и натуральной формах) без учета расходов, которые организация понесла.
Причем доходы в иностранной валюте (например, в долларах США) или доходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются вместе с доходами в рублях. Для этого указанные доходы нужно пересчитать в рубли в соответствии с методом признания доходов, закрепленным в учетной политике организации.
Классификация доходов.
Все доходы, которые получила организация, можно условно разделить на две группы:
1. доходы, которые учитываются при налогообложении прибыли;
- на доходы от реализации;
- внереализационные доходы.
2. доходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли.
Доходы, учитываемые при налогообложении прибыли
По общему правилу реализация - это передача на возмездной (безвозмездной) основе в собственность другому лицу товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг одним лицом другому лицу (в том числе обмен товарами, работами или услугами).
Доход от реализации - это выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.
Причем к доходам от реализации относится выручка, полученная от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных.
Доходы от реализации согласно статье 316 НК РФ определяются по видам деятельности в случае, если для конкретного вида деятельности предусмотрен:
• иной порядок налогообложения;
• применяются иные налоговые ставки;
• предусмотрен иной отличный от общего порядок учета прибыли и убытка, полученного от данного вида деятельности.
Иной, отличный от общего, порядок налогообложения предусмотрен, в частности, для следующих видов деятельности:
• банковская деятельность;
• профессиональная деятельность на рынке ценных бумаг;
• страховая деятельность;
• уставная деятельность некоммерческих организаций;
• организаций игорного бизнеса;
• организаций, к которым применяются специальные режимы налогообложения.
Сумма выручки определяется в соответствии со статьей 249 НК РФ с учетом положений статьи 251 НК РФ на дату признания доходов и расходов для целей налогообложения.
Существует два метода признания доходов и расходов в целях налогообложения: метод начисления и кассовый метод.
При признании доходов для целей налогообложения прибыли методом начисления, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.
При признании доходов для целей налогообложения прибыли кассовым методом датой получения дохода признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) кассу, поступление иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.
Пунктом 2 статьи 271 НК РФ определено, что по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом принципы и методы, в соответствии с которыми распределяется доход от реализации, должны быть утверждены налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения.
К внереализационным доходам относятся все иные поступления, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав.
Например, внереализационными доходами являются:
- положительные курсовые разницы;
- полученные организацией дивиденды;
- штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, суммы возмещения убытков или ущерба, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу;
- доходы от сдачи имущества в аренду (включая земельные участки), если они не относятся к доходам от реализации;
- проценты, полученные по договорам займа, кредита;
- безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права;
- стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.
Перечень внереализационных доходов, установленный ст. 250 НК РФ, является открытым. Это означает, что учесть в составе внереализационных доходов следует и те доходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне. За исключением, конечно, доходов, не учитываемых для целей налогообложения.
По общему правилу расход - это тот показатель, на который организация может уменьшить свой доход (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Однако не все произведенные организацией расходы уменьшают полученные доходы.
Во-первых, существует перечень расходов, которые в принципе не принимаются для целей налогообложения. Этот перечень установлен ст. 270 НК РФ.
Во-вторых, для того чтобы расходы можно было учесть, они должны соответствовать требованиям, которые установлены п. 1 ст. 252 НК РФ.
Требования, предъявляемые к расходам организации
1) расходы должны быть обоснованны;
2) расходы должны быть документально подтверждены;
3) расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода.
Эти требования являются обязательными для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то такой расход для целей налогообложения не учитывается.
Обоснованными расходами являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Для того чтобы расходы учесть, их нужно документально подтвердить. Это одно из требований, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ.
Статья 252 НК РФ разрешает подтверждать расходы любыми документами, которые оформлены в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Главное, чтобы на основании документов, которые у вас есть, можно было сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически.
Если расходы не следуют из договоров, то они, как правило, оформляются внутренним распорядительным документом организации. Например, основанием расходов на выплату премий работникам является соответствующий приказ руководителя о премировании, основанием командировочных расходов - приказ руководителя о направлении работника в командировку (унифицированная форма N Т-9, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1). Выплаты производятся, как правило, из кассы по расчетно-платежной ведомости.
Однако в большинстве случаев для подтверждения расхода нужны еще и другие документы, в отсутствие которых нельзя сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. Это могут быть различные акты приема-передачи товаров (работ, услуг), счета на оплату, выставляемые поставщиками (исполнителями), отгрузочные документы поставщиков, кассовые и товарные чеки и др.
Классификация расходов
Любые затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, признаются расходами.
Причем по правилам гл. 25 НК РФ расходы признаются и в отсутствие доходов. То есть для того, чтобы учесть расход, не нужно, чтобы одновременно был получен доход. Главное, чтобы расходы в принципе осуществлялись в рамках деятельности, по которой предполагается получение дохода.
Таким образом, расходы налогоплательщика должны соотноситься с характером его деятельности, а не с получением прибыли.
Так же, как и доходы, все расходы, которые понесла организация, подразделяются на две группы:
1.расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли;
- на расходы, связанные с производством и реализацией;
- внереализационные расходы.
2. расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли.
К расходам, связанным с производством и реализацией относятся:
1) расходы, связанные:
- с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров;
- выполнением работ, оказанием услуг;
- приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);
2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;
3) расходы на освоение природных ресурсов;
4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;
5) расходы на обязательное и добровольное страхование;
6) прочие расходы.
В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ все расходы, которые связаны с производством и (или) реализацией, подразделяются на четыре вида:
1) материальные расходы;
2) расходы на оплату труда;
3) суммы начисленной амортизации;
4) прочие расходы.
Материальные расходы.
Перечень материальных расходов приведен в ст. 254 НК РФ и является открытым. Это значит, что в состав данных расходов могут быть отнесены любые иные затраты, отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, непосредственно связанные с технологическими особенностями производственного процесса.
Так, например, материальными расходами являются:
- затраты на сырье и (или) материалы, которые используются в производственном процессе;
- затраты на упаковку продукции;
- затраты на приобретение инвентаря, спецодежды и другого неамортизируемого имущества;
- затраты на топливо, воду, электроэнергию;
- затраты на приобретение работ и услуг производственного характера;
- потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке;
- технологические потери при производстве и (или) транспортировке и другие расходы.
Стоимость приобретенных МПЗ = Затраты на приобретение – НДС, акциз,стоимость возвратной тары
Стоимость МПЗ, полученных при демонтаже или выявленных при инвентаризации = Рыночная стоимость МПЗ, учтенная в доходах * ставка налога на прибыль (20 %)
Стоимость продукции (работ, услуг) собственного производства = Сумма прямых расходов, определенных по правилам ст. 318, 319 НК РФ
Расходы на оплату труда.
К расходам на оплату труда относятся любые начисления в денежной или натуральной форме в пользу работников, если такие начисления предусмотрены:
1) законодательством Российской Федерации;
2) трудовыми договорами (контрактами);
3) коллективными договорами.
Эти начисления могут производиться как в денежной, так и в натуральной формах. Они могут носить стимулирующий характер (премии и надбавки), компенсационный характер, а также быть связаны с содержанием работников.
Таким образом, перечень расходов, который установлен ст. 255 НК РФ, является открытым, поскольку организация может учесть по данной статье любые иные затраты, которые она прописала в трудовом или коллективном договоре.
Суммы начисленной амортизации.
В состав расходов, связанных с производством и реализацией, относятся суммы начисленной амортизации.
Смысл амортизации в том, чтобы стоимость имущества, которое используется организацией в производственном процессе, постепенно списывалась на расходы. И так до полного списания или иного выбытия (например, продажи).
Имущество, стоимость которого может погашаться через амортизацию, должно одновременно отвечать следующим признакам:
- имущество принадлежит организации на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ);
- имущество используется для извлечения дохода;
- его первоначальная стоимость превышает 20 000 руб.;
- срок его полезного использования превышает 12 месяцев.
По общему правилу амортизационные отчисления исчисляются и включаются в расходы ежемесячно. А их размер зависит:
- от стоимости амортизируемого имущества;
- срока его полезного использования;
- применяемого организацией метода начисления амортизации (линейного или нелинейного).
Прочие расходы, связанные с производством и реализацией.
К прочим расходам следует относить затраты организации, которые связаны с производственным процессом и реализацией, но не включены в состав расходов, поименованных в ст. ст. 254 - 259 НК РФ.
Примерный перечень таких затрат установлен ст. 264 НК РФ.
Прочими расходами, например, являются:
- арендные (лизинговые) платежи;
- расходы на командировки;
- расходы на юридические, консультационные, аудиторские услуги.
Поскольку перечень прочих расходов является открытым, то организация может учесть в составе прочих и иные расходы, не поименованные в данном перечне. Главное, чтобы такие расходы отвечали требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. были экономически оправданными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Внереализационные расходы
В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты организации, которые непосредственно не связаны с производственным процессом и (или) реализацией товаров (работ, услуг).
Например, внереализационными расходами являются:
- проценты по долговым обязательствам любого вида;
- расходы на ликвидацию основных средств, объектов незавершенного строительства и на списание нематериальных активов.
- судебные расходы и арбитражные сборы.
- расходы на услуги банков;
- расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок.
Кроме того, к внереализационным расходам приравниваются также убытки, которые понесла организация. В числе таких убытков:
- убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде;
- потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;
- недостача материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены;
- потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций.
Перечень внереализационных расходов (в том числе убытков), который установлен ст. 265 НК РФ, является открытым. Это означает, что учесть в составе внереализационных расходов возможно и те расходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне. За исключением, конечно, необоснованных расходов, а также тех, которые предусмотрены ст. 270 НК РФ.
положения НК РФ, позволяющие налогоплательщикам самостоятельно определять перечень прямых расходов, направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским учетом. Поэтому порядок отнесения расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения следует устанавливать по аналогии с порядком, применяемым организацией в целях бухгалтерского учета.
Расходы, не отнесенные в состав прямых расходов, относятся к косвенным расходам. Исключение составляют внереализационные расходы, определяемые в соответствии со ст. 265 НК РФ. В состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.
Некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов. В такой ситуации налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе он отнесет такие затраты.
Некоторые доходы освобождены от налогообложения. Их перечень предусмотрен ст. 251 НК РФ.
При налогообложении прибыли не учитываются доходы:
• Авансы (при использовании метода начисления)
• Получение залога и задатка в качестве обеспечения обязательств
• Взносы в уставный капитал (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью)
• Выплата стоимости доли при выходе из общества или его ликвидации (в пределах первоначального взноса)
• Выплата стоимости доли при ее выделе из имущества, находящегося в общей собственности участников договора простого товарищества, или разделе такого имущества (в пределах первоначального взноса)
• Средства, полученные по договорам кредита и займа
• Имущество, полученное налогоплательщиком от организации или физического лица, если уставный капитал налогоплательщика более чем на 50% состоит из вклада этих лиц
• Имущество, полученное налогоплательщиком от организации, если уставный капитал этой организации более чем на 50% состоит из вклада налогоплательщика
• Имущество, полученное в рамках целевого финансирования
• Стоимость дополнительно распределяемых между акционерами акций (при распределении пропорционально количеству принадлежащих им акций) или разница между номинальной стоимостью новых акций и номинальной стоимостью первоначальных акций при увеличении уставного капитала общества (без изменения доли акционера в обществе)
• Имущество, поступившее комиссионеру в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионерам за комитента (к таким доходам не относится комиссионное вознаграждение)
Перечень расходов, которые не уменьшают полученные организацией доходы, установлен ст. 270 НК РФ. Этот перечень закрытый и расширительному толкованию не подлежит. Все поименованные в нем расходы ни при каких обстоятельствах не могут уменьшать доходы организации.
Расходы не учитываемые при налогообложении:
• Авансы, переданные налогоплательщиками, использующими метод начисления
• Дивиденды, начисленные налогоплательщиком своим акционерам
• Пени и штрафы, перечисляемые в бюджет
• Взносы в уставный капитал, вклады в простое товарищество
• Расходы по приобретению (созданию) амортизируемого имущества
• Имущество, переданное по договору кредита (займа), а также имущество, направленное на погашение кредитов (займов)
• Имущество, переданное комиссионером в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, а также в связи с оплатой затрат, произведенных комиссионером за комитента, если такое затраты не подлежат включению в расходы комиссионера по договору комиссии
• Имущество, переданное безвозмездно, добровольные членские взносы в общественные организации, целевые отчисления некоммерческим организациям, целевое финансирование
• Вознаграждения работникам, помимо выплачиваемых на основании трудовых договоров
• Материальная помощь работникам
• Оплата дополнительных отпусков (сверх предусмотренных законодательством)
• Оплата проезда к месту работы (кроме случая, когда такая оплата предусмотрена трудовым договором)
• Расходы, произведенные сверх норм и нормативов (см. схему), установленных законодательством
• Расходы, не соответствующие критерию обоснованности и документального подтверждения
Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций установлены Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Этот документ определяет классификацию расходов и порядок их признания в учете. В соответствии с пунктом 2 ПБУ 10/99 «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)».
В бухгалтерском учете расходы признаются при наличии следующих условий, установленных пунктом 16 ПБУ 10/99:
* расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
* сумма расхода может быть определена;
* имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива).
Условие признания в бухгалтерском учете расходов в зависимости от их величины в ПБУ 10/99 отсутствует. Таким образом, можно утверждать, что для целей бухгалтерского учета понятия нормируемых расходов (т.е. расходов, принимаемых к учету в пределах установленных норм) не существует.
Для целей налогового учета, в рамках которого формируется налоговая база по налогу на прибыль организаций, все иначе. Определяя порядок включения расходов в налоговую базу по налогу на прибыль, НК РФ устанавливает нормирование в отношении следующих из них:
* расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов;
* расходы на командировки;
* расходы на рекламу;
* представительские расходы;
* проценты по полученным кредитам и займам;
* взносы на добровольное страхование (негосударственное пенсионное обеспечение).
Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов
В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в пределах норм, установленных Правительством РФ. Такие нормы утверждены постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (в редакции постановления Правительства РФ от 15 ноября 2002 г. № 828).
Согласно указанному постановлению нормативная величина компенсации составляет:
* по легковым автомобилям с рабочим объемом двигателя до 2000 куб. см включительно — 1 200 рублей в месяц;
* по легковым автомобилям с рабочим объемом двигателя свыше 2000 куб. см — 1 500 рублей в месяц;
* по мотоциклам — 600 рублей в месяц.
Данные нормы распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов сверх указанных норм в целях налогообложения не учитываются (пункт 38 статьи 270 НК РФ).
Расходы на командировки
Порядок налогового учета командировочных расходов установлен в статье 264 НК РФ. В соответствии с подпунктом 12 пункта 1 указанной статьи командировочные расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. При этом установлено, что к командировочным, в частности, относятся расходы на:
* проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;
* наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);
* суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ;
* оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;
* консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.
Из указанного перечня командировочных расходов видно, что нормированию подлежат только суточные и полевое довольствие. Нормы расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, утверждены постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93 «Об установлении норм расходов организаций на выплаты суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией» (в редакции постановления Правительства РФ от 15 ноября 2002 г. № 828 «О внесении дополнений и изменений в постановления Правительства Российской Федерации от 8 февраля 2002 г. № 92 и от 8 февраля 2002 г. № 93»).
Согласно указанному постановлению № 93 нормативная величина суточных за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации составляет 100 рублей.
Размеры суточных за каждый день нахождения в заграничной командировке установлены для каждой страны в приложении к постановлению Правительства РФ № 93.
Ежедневное полевое довольствие, выплачиваемое работникам геолого-разведочных и топографо-геодезических организаций, выполняющим геолого-разведочные и топографо-геодезические работы на территории Российской Федерации, работникам лесоустроительных организаций, а также работникам старательских артелей и других коммерческих организаций, занятым на разработке россыпных и небольших рудных месторождений драгоценных металлов и драгоценных камней со сроком отработки до 7 лет, эксплуатируемых в полевых условиях, постановлением № 93 установлено в следующих размерах:
* за работу на объектах полевых работ, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в Хабаровском и Приморском краях и Амурской области, — 200 рублей;
* за работу на объектах полевых работ, расположенных в других районах, — 150 рублей;
* за работу на базах геолого-разведочных организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, а также в Хабаровском и Приморском краях и Амурской области, — 75 рублей;
* за работу на базах геолого-разведочных организаций, расположенных в других районах, — 50 рублей.
Указанные нормы распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
В соответствии с пунктом 38 статьи 270 НК РФ расходы на оплату суточных и полевого довольствия сверх установленных норм при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются.
Расходы на рекламу
Для целей налогообложения прибыли расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ с учетом особенностей, установленных пунктом 4 указанной статьи.
Согласно пункту 4 статьи 264 НК РФ в сумму фактически произведенных затрат в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются:
* расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;
* расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
* расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
Что касается расходов налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходов на иные, не указанные выше виды рекламы, то они признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ выручка от реализации товаров (работ, услуг) является доходом от реализации. А в соответствии с пунктом 1 статьи 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг). Таким образом, при расчете нормативной величины рекламных расходов следует учитывать выручку от реализации без налога на добавленную стоимость и налога с продаж.
Представительские расходы
Как и все рассмотренные выше виды расходов, представительские расходы включаются для целей налогообложения в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в соответствии с пунктом 1 статьи 264 НК РФ. Согласно подпункту 22 указанной статьи НК РФ к прочим расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества.
Состав представительских расходов и порядок их принятия к налоговому учету установлен в пункте 2 статьи 264 НК РФ. Согласно указанной норме НК РФ к представительским расходам относятся расходы на:
* проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для представителей других организаций, участвующих в переговорах, участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;
* транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;
* буфетное обслуживание во время переговоров;
* оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.
В течение отчетного (налогового) периода представительские расходы включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процентов от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период. Следует иметь в виду, что согласно письму МНС РФ от 29 января 2002 г. № 02-2-10/6-8951 «О налоге на прибыль» указанная норма не применяется в отношении представительских расходов, осуществляемых некоммерческими организациями за счет целевых поступлений при осуществлении уставной деятельности.
Проценты по полученным кредитам и займам
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ «расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией».
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного).
Таким образом, в отличие от бухгалтерского учета в налоговом учете не допускается включение процентов по заемным средствам в первоначальную стоимость основных средств и материально-производственных запасов.
Принимая к налоговому учету суммы процентов по кредитам и займам, организация должна сопоставить ее с некоторой нормативной величиной, порядок определения которой установлен пунктом 1 статьи 169 НК РФ.
Существуют два способа определения нормативной величины процентов по обязательствам.
Первый способ применяется организациями, имеющими сопоставимые по условиям кредиты и займы, т.е. кредиты и займы, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.
В этом случае проценты, начисленные по долговому обязательству, признаются расходом только если их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика применяется второй способ, при котором предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центробанка РФ, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком - заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со статьей 269 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются (пункт 8 статьи 270 НК РФ).
Особенности налогового учета расходов на отплату труда, сумм платежей по договорам добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения)
Взносы на добровольное страхование (негосударственное пенсионное обеспечение)
В соответствии с пунктом 16 статьи 255 НК РФ суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, в составе расходов на оплату труда.
При этом установлено, что в случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:
• долгосрочного страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, в том числе в виде рент и (или) аннуитетов (за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица), в пользу застрахованного лица;
• пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения. При этом договоры пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии;
• добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;
• добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.
Кроме перечисленных условий, существуют и другие ограничения на включение указанных расходов в состав расходов на оплату труда, а именно ограничения по величине.
Так, совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.
Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3 процентов от суммы расходов на оплату труда.
Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 10 000 рублей в год на одного застрахованного работника.
Пунктом 16 статьи 255 НК РФ установлено, что при расчете предельных размеров платежей (взносов) они не включаются в расходы на оплату труда.
Амортиз-ым имущ-ом для целей НУ признается имущ-во, результаты интеллект-ой деят-ти и иные объекты интеллект-ой собственности, кот. находятся у налогоплат-ка на праве собственности, использ-ся им для извлечения дохода, и стоимость кот. погашается путем начисления амортиз. Амортиз-ое имущ-во - имущ-во со СПИ более 12 мес. и первонач-ой стоимостью более 20 000 руб. Первонач. стоимость амортиз. имущ-ва опред-ся как сумма расходов на его приобретение, сооруж, изготов-ие, доставку и доведение до состояния, в кот. оно пригодно для использ-ия, за исключ. налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соотв. с НК РФ. Первонач. стоимость амортизируемых НМА опред-ся как сумма расходов на их приобрет. (создание) и доведение их до состояния, в кот. они пригодны для использ-ия, за исключ. сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соотв. с НК РФ. В первонач. ст-ть не вкл: тамож пошлины; плата за инфор, консультац, посреднич. услуги, связ-ые с покупкой; % по кредитам и займам, получ-ые на приобретение; суммовые разницы, связ-ые с покупкой.
Если амортиз. имущ-во получено безвозмездно, первонач. ст-ть опред-ся исходя из рыноч. цен на подобное имущ-во. В НУ стоимость такого имущ-ва не м.б. меньше его остат. ст-ти по данным передающей стороны. Налогоплат-к имеет право вкл. в состав расходов отчет. периода расходы на капит. вложения в размере не более 10% первонач. ст-ти ОС.
НК РФ предусм. два метода начисления амортиз: 1)Линейный метод; 2)Нелинейн. метод.
Начисление амортиз. линейным способом производ-ся исходя из первонач. (восстановит-ой) стоим-ти и нормы амортиз, определенной для данного объекта.
При нелинейном методе начисление амортиз. осущест-ся от остаточной ст-сти объекта амортиз-го имущ-ва и нормы амортизации с применением коэф-та ускорения 2. Амортизация начисл-ся на остат. стоимость ОС со второго месяца. Для ОС, вход-щих в 8-10 амортиз. группы, прим только этот метод. Налоговое законодат-во устанав-ет допол-ые условия для налогоплат-ка, а именно: обязательность применения линейного метода начисления амортиз. к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, т.е. по объектам ОС, входящим в 8-10 амортизационные группы.
Амортизируемое имущество – имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. АИ признается имущество СПИ более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.
Не подлежат амортизации:
• Земля
• Объекты природопользования
• МПЗ
• Объекты незавершенного строительства
• Ценные бумаги
• Финансовые инструменты срочных сделок
• Имущество бюджетных организаций
• Имущество НО за счет средств целевого финансирования
• Объекты внешнего благоустройства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или целевого финансирования
• Приобретенные издания (книги, брошюры) – списываются на прочие расходы, связанные с производством и реализацией в полной сумме в момент приобретения
• Приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности, если по договору на приобретение оплата должна производится периодическими платежами в течение срока договора
Из состава АИ исключаются:
1. ОС, переданные по договорам в безвозмездное пользование
2. ОС на консервации свыше 3 месяцев
3. ОС на реконструкции и модернизации свыше 12 месяцев
Первоначальная стоимость – сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку, доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов (если безвозмездно – по оценке).
Восстановительная стоимость ОС, приобретенных до вступления в силу главы 25 НК, - первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок.
Остаточная стоимость ОС, введенных в эксплуатацию после вступления силу главы 25 НК, - разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
При линейном методе остаточная стоимость:
Sn = S * (1-0.01*k)n
S – первоначальная стоимость
n – число полных месяцев, пока ОС были АИ
k – норма амортизации
ПС изменяется при достройке, модернизации и т.д.
Достройка, дооборудование, модернизации – работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения ОС, повышенными нагрузками и др. новыми качествами.
Реконструкция – переустройство ОС, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей целях повышения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Техническое перевооружение – комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей ОС на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым.
НМА – приобретенные или созданные результаты интеллектуальной деятельности, используемые в производстве продукции (ТРУ) или для управленческих нужд в течение длительного времени (свыше 12 месяцев). Должны иметь способность приносить экономическую выгоду, надлежащие документы.
К НМА не относятся:
• Не давшие положительного результата НИОКР
• Интеллектуальные и деловые качества работников организации
Налогоплательщик может включить в состав расходов отчетного периода расходы на капитальные вложения (не более 10% (для 3-7 амортизационных групп – 30%) ПС ОС), а также расходов, понесенных в случаях достройки, реконструкции и т.д.
В этом случае соответствующие объекты ОС включаются в амортизационные группы по ПС за вычетом 10% (30%).
В случае реализации ранее чем по истечении 5 лет таких объектов ОС, суммы расходов, включенных в состав расходов очередного отчетного периода подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу.
Методы амортизации (должны быть установлены в учетной политике):
• Линейный (обязателен для 10 группы) K = 100% * 1/n, K – норма амортизации, n – СПИ в месяцах
• Нелинейный – определяется суммарный баланс для каждой амортизационной группы (суммарная стоимость всех объектов ОС), он умножается на норму амортизации: A = B *(k/100), A – сумма амортизации за месяц, B – суммарный баланс амортизационной группы, k – норма амортизации (дана в НК). Если суммарный баланс меньше 20 000 руб. в месяце, следующем за месяцем, когда указанное значение было достигнуто, можно эту группу ликвидировать, при этом значение суммарного баланса относится на внереализационные расходы текущего периода.
Сумма амортизации определяется ежемесячно (начисление последним календарным днем начиная с 1 числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию) отдельно по каждой амортизационной группе.
Начисление прекращается с 1 числа месяца следующего за месяцем выбытия.
Налогоплательщики могут применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2:
• ОС в агрессивной среде (при нелинейном методе нельзя для 1-3 групп)
• ОС сельскохозяйственных организаций промышленного типа
• ОС организаций, имеющих статус резидента промышленно-производственной особой экономической зоны
Налогоплательщики могут применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3:
• ОС – предмет лизинга (кроме 1-3 групп)
• ОС, используемых только для осуществления научно-технической деятельности
При реализации ОС, к которым были применены понижающие коэффициенты, их остаточная стоимость определяется исходя из фактически применяемой нормы амортизации.
Дивиденд - часть прибыли акционерного общества, распределяемая между акционерами в соответствии с количеством и видом акций, находящихся в их владении. Величина и порядок выплаты дивидендов определяются собранием акционеров и уставом акционерного общества.
Дивиденды могут выплачиваться несколько раз в год. Выплачиваемые до конца финансового года дивиденды называются промежуточными или предварительными дивидендами. По завершении финансового года выплачиваются финальные дивиденды.
Обычно дивиденды выплачивают в денежном виде. Такие дивиденды называют денежными дивидендами. Помимо этого, дивиденды могут выплачиваться акциями или другим имуществом акционерного общества.
Налоговое законодательство также оперирует понятием «дивиденды», под которым признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации (ст.43 Налогового кодекса РФ (далее -НК РФ)).
Таким образом, для целей налогообложения под дивидендами понимаются не только выплаты акционерам акционерных обществ (далее - АО), но и выплаты из чистой прибыли в пользу участников общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО), товариществ и производственных кооперативов, т.е. коммерческих организаций других форм. В данной статье будут рассмотрены вопросы распределения, выплаты дивидендов акционерными обществами и обществами с ограниченной ответственностью, налогообложение таких доходов. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств.
Но не любая выплата акционерам (участникам) коммерческих организаций является дивидендом. Перечень выплат, не являющихся дивидендами, поименован в п.2 ст.43 НК РФ.
Не признаются дивидендами:
- выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;
- выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности (не связанной с предпринимательской деятельностью), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.
В целях налогообложения дивидендами могут признаваться выплаты, произведенные пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале организации. В свою очередь, гражданское законодательство не содержит императивного требования о пропорциональном распределении прибыли между участниками общества, в частности, согласно п.2 ст.28 Закона № 14-ФЗ, уставом ООО при его учреждении или путем внесения в устав общества изменений по решению общего собрания участников общества, принятому всеми его участниками единогласно, может быть установлен иной порядок распределения прибыли между участниками общества.
Источником выплаты дивидендов является прибыль акционерного общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества.
Согласно пункту 3 статьи 42 Закона № 208-ФЗ решение о выплате дивидендов, размере дивиденда и форме его выплаты по акциям каждой категории (типа) принимается общим собранием акционеров.
Для выплаты дивидендов совет директоров (наблюдательный совет) общества составляет список лиц, имеющих право на получение дивиденда, и рекомендует размер дивидендов. Общее собрание может либо согласиться с рекомендацией совета директоров, либо снизить размер дивидендов. Повысить размер выплачиваемого дивиденда общее собрание не вправе.
Ставки налога на дивиденды (на доходы в виде дивидендов) указаны в пункте 3 статьи 284 НК РФ:
• ставка 0% применяется в отношении дивидендов, полученных российскими организациями, при соблюдении двух условий. Первое из них: на день принятия решения о выплате дивидендов получающая организация в течение не менее 365 дней непрерывно владеет на праве собственности 50% вклада (долей) и более в уставном (складочном) капитале (фонде) организации выплачивающей дивиденды, или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов в сумме, составляющей не менее 50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов. Второе: стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством РФ в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) организации, выплачивающей дивиденды, или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, превышает 500 млн. руб.;
• по ставке 9% облагаются дивиденды, полученные российскими организациями, не имеющими права применять ставку 0%;
• по ставке 15% облагаются дивиденды, получаемые иностранными организациями.
Бывает, что выплаты дивидендов (доходов участникам) сопряжены с дополнительными расходами общества. Например, дивиденды можно перечислить банковским или почтовым переводом на адрес акционера (участника).
Минфин России считает, что учитывать дополнительные расходы, связанные с выплатой дивидендов, нужно за счет тех же источников, что и сами дивидендные выплаты, то есть за счет чистой прибыли предприятия. Ведь подобные затраты отсутствуют в перечне расходов, уменьшающих облагаемую налогом прибыль, и, кроме того, они непосредственно не направлены на получение доходов.
С 2008 года в пункте 2 статьи 275 Кодекса появилась формула расчета налога с доходов в виде дивидендов.
Н= К x Сн х (д-Д)
Где Н- налог с доходов в виде дивидендов; К- сумма причитающаяся конкретному получателю дивидендов, деленная на их общую величину; Сн- ставка налога; д-общая величина начисленных дивидендов; Д - сумма дивидендов, полученных в отчетном и предыдущих годах (за исключением дивидендов облагаемых по нулевой ставке) организаций выплачивающей дивиденды при условии того, что эти суммы ранее не учитывались при расчете налога с дивидендов.
При расчете показателей «К», «д» и «Д» не учитываются дивиденды полученные от иностранной организации; сумма дивидендов, выплачиваемая налоговым агентом иностранной организации или физическому лицу, который не является резидентом Российской Федерации.
Налогопл-ки, осущ. оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю, формируют расходы на реализацию (издержки обращения) с учетом особенностей, устан. ст. 320 НК.
В теч. текущего месяца издержки обращения формируются в соотв-ии с гл. 25 НК. При этом в сумму издержек обращения вкл. также расходы налогоплательщика-покупателя на доставку товаров, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связ. с приобретением (если они не учтены в ст-сти приобретения товаров) и реализацией этих товаров. К издержкам обращения не относ. стоимость приобретения товаров по цене, устан. условиями договора.
При этом налогопл-к имеет право сформировать ст-сть приобретения товаров с учетом расходов, связ. с приобретением этих товаров. Такая ст-сть товаров учитывается при их реализации: т.е. при реализации товаров или имуществ. прав налогопл-к вправе уменьшить доходы от таких операций на ст-сть приобретения данных товаров, опред. в соотв-ии с принятой учетной политикой для целей н/о одним из методов оценки покупных товаров: по ст-сти первых по времени приобретения (ФИФО); по ст-сти последних по времени приобретения (ЛИФО); по средней ст-сти; по ст-сти единицы товара.
Ст-сть приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не вкл. в состав расходов, связ. с произв-вом и реализацией, до момента их реализации. Порядок формирования ст-сти приобретения товаров опред. налогоплательщиком в учетной политике для целей н/о и применяется в течение не менее 2 налог. периодов.
Расходы текущ. месяца разделяются на прямые и косвенные. К прямым расходам относ. ст-сть приобретения товаров, реализованных в данном отчет. (налог.) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада, если эти расходы не вкл. в цену приобретения товаров. Все остальные расходы, за искл. внереализационных, осущ. в текущ. месяце, явл. косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущ. месяца.
Сумма прямых расходов в части транспорт. расходов, относ. к остаткам нереализованных товаров, опред. по среднему %-ту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца в след. порядке: 1)опред. сумма прямых расходов, приходящихся на остаток нереализованных товаров на нач. месяца и осуществленных в текущем месяце; 2)опред. ст-сть приобретения товаров, реализов. в текущ. месяце, и ст-сть приобретения остатка нереализов. товаров на конец месяца; 3)рассчит. средний % как отношение суммы прямых расходов (п. 1) к ст-сти товаров (п. 2); 4)опред. сумма прямых расходов, относ. к остатку нереализов. товаров, как произведение среднего %-та и стоимости остатка товаров на конец месяца.
Учет на предприятиях малого бизнеса
МП могут работать по нескольким системам налогооблож:
Общий режим(ЕНВД): Традиционная (журнально-ордерная, компьютеризированная)
Для малых предприятий, работающих по общему режиму налогообложения, текущим законодательством предоставляются следующие льготы по организации бухгалтерского учета:
Возможность выбора плана счетов, в том числе упрощенного и индивидуального;
Возможность выбора форм ведения учета, в том числе упрощенных форм;
Возможность совмещения бухгалтерского и налогового учета, право не соблюдать допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности при ведении бухгалтерского учета;
Возможность отказа применения ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
Льготы по составу бухгалтерской и статистической отчетности.
Уплачиваемые налоги: НДС, НДФЛ, отчисления в социальные фонды, на прибыль, на имущество.
Метод формирования налоговой базы по налогу на прибыль: начисления или кассовый (если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки от реализации ТРУ без учета НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал).
Простая форма (Книга (журнал) учета фактов хозяйственной деятельности и ведомость учета оплаты труда). Форма бух. учета с использованием регистров бух. учета имущества
УСН: Книга учета доходов и расходов. Юр. л., имеющие статус субъектов МП, могут применять общий режим н/обл., так же как и ИП, в добровольном порядке. Исключение составляют виды деят-ти, подлежащие обложению единым налогом на вмененный доход.
Общую систему н/обл. юр. л. вправе применять в отношении как всех видов деят-ти орг-ции, так и отдельных видов в случае, когда по одному из видов деят-ти субъект уплачивает ЕНВД. Под общим режимом н/обл. понимаются федер-ые, регион-ые, местные налоги и сборы, предусмот. для налогоплат-ов НК РФ. Форма ведения БУ в орг-ции зависит от совокупности учетных регистров, использ. для отражения хоз-ых операций.
Формы БУ отличаются набором учетных регистров и системой их взаимод-ия, а объединяет их то, что все хоз-ые операции подтверж-ся первичными учетными док-ми и отражаются в учетных регистрах методом двойной записи на счетах БУ в соответствии с Планом счетов.
Субъекты МП могут применять и упрощен. форму бу. Она рекоменд-на МП с простым технолог-им процессом произв-ва продукции, выпол. работ, оказ. услуг, имеющим незначит. кол-во хоз-ых операций (не более 100 в мес). Для организации учета по усн МП на основе типового Плана счетов составляет рабочий план счетов БУ хоз-ых операций, кот. позволит вести учет средств и их источников в регистрах БУ по основным счетам и тем самым обеспечивать контроль за наличием и сохранностью имущ-ва, выполнением обязательств и достоверностью данных БУ. Упрощен. форму БУ можно вести: без использ. регистров БУ имущества МП (простая форма); с использов. регистров.
Без использования регистров.МП, совершающие не более 30 хоз. операций в мес, не осуществ-щие произв-ва продукции и работ, связанного с большими затратами матер-ых ресурсов, могут вести учет всех операций путем их регистрации только в книге учета фактов хоз-ой деят-ти (К-1). Книга содержит все счета рабочего плана счетов, утвержд-го МП. С использованием регистров: 1) ведомость учета ОС, начисленных амортиз-ых отчислений (ф. №В-1); 2) ведомость учета производ-ых запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям (ф. №В-2); 3) вед-сть учета затрат на произв-во ( №В-3); 4) вед-ть учета денеж. ср-тв и фондов (ф. №В-4); 5) вед-ть учета расчетов и прочих операций - ( №В-5); 6) вед-сть учета реализации ( №В-6); 7) вед-сть учета расчетов и прочих операций ( №В-6); 8) вед-сть учета расчетов с поставщ-ми (№В-7); 9) вед-ть учета оплаты труда ( №В-8); 10) вед-сть (шахматная) (№В-9).Каждая ведомость, как правило, применяется для учета операций по одному из используемых бух. счетов.
Для МП, раб-щих по УСН, уплата больш. налогов заменяется единым налогом, объектом н/обл. по которому м.б. доходы или доходы, уменьш. на величину расходов.
Должны вести учет без применения плана счетов и способа двойной записи, а также др. требований, предъявляемых действующим ПБУ. Исключ. обязанность плательщиков усн вести БУ ОС и НМА. Книга учета доходов и расходов ведется по простой системе (доход/расход). Порядок заполнения зависит от выбранного объекта н/обл. по единому налогу. В качестве отчетности должны предоставлять налог. декларации по единому налогу и др. налогам, плательщ-ми кот. они являются. Затраты на ведение учета, составление отчетности при упрощенном режиме налогообложения несомненно меньше, чем при общем режиме.
В соответствии с ФЗ № 209 – ФЗ от 24.07.07 г. «О развитии малого и среднего предпринимательства в РФ» к субъектам малого и среднего предпринимательства относятся внесенные в ЕГРЮЛ потребительские кооперативы и коммерческие организации (за исключением государственных и муниципальных унитарных предприятий), а также физические лица, внесенные в ЕГРИП и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юр. лица (далее - индивидуальные предприниматели), крестьянские (фермерские) хозяйства, соответствующие следующим условиям:
1) для юр. лиц - суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в УК (паевом фонде) не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов), доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25%;
2) средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать следующие предельные значения средней численности работников для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства:
а) от 101 до 250 человек включительно для средних предприятий;
б) до 100 человек включительно для малых предприятий; среди малых предприятий выделяются микропредприятия - до 15 человек;
3) выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость ОС и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать:
для микропредприятий - 60 млн. руб.,
для малых предприятий – 400 млн. руб.,
для средних предприятий – 1 000 млн. руб.
Мп могут работать по: общему режиму налог-ния и специальным режимам (УСН, ЕНВД для отдельных видов деятельности).
1. Общий режим налогообложения: учет доходов и расходов такой же, что и у крупных предприятий (см. 4. 1. Сравнительная характеристика состава и группировки доходов и расходов организации в б/у и в н/у), только у МП есть право выбора применять или не применять ПБУ 18/02, МП может вести б/у по методу начисления или по кассовому методу)
2. Упрощенная система: МП освобождены от обязанности вести б/у (кроме ОС и НмА) и представлять отчетность, они должны вести Книгу учета доходов и расходов.
Объекты налогообложения: 1. доходы (6% ставка налога), 2. доходы, уменьшенные на величину расходов (ставка 15%). Объект налогообложения может изменяться налогоплательщиком ежегодно.
Налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы:
доходы от реализации, внереализационные доходы.
Список расходов, на которые налогоплательщик уменьшает полученные доходы закрытый: расходы на приобретение, сооружение и изготовление ОС, НмА, расходы на ремонт ОС (в том числе арендованных); арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое имущество; материальные затраты, з/п, расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, расходы на канцелярские товары; расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи и т.д.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных за этот же период времени, также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 %.
В отношении приобретенных, изготовленных ОС, НмА до перехода на упрощенную систему налогообложения стоимость ОС и НмА включается в расходы в следующем порядке:
1) со сроком полезного использования до 3 лет включительно - в течение 1 календарного года применения УС;
2) со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно в течение 1 календарного года применения УС - 50 % стоимости, второго календарного года - 30 % стоимости и третьего календарного года - 20 % стоимости;
3) со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение первых 10 лет УС равными долями стоимости ОС.
При этом в течение налогового периода расходы принимаются за отчетные периоды равными долями.
В случае, если налогоплательщик применяет УС с момента постановки на учет, стоимость ОС и НмА принимается по первоначальной стоимости.
В случае реализации приобретенных, созданных самим налогоплательщиком ОС и НмА до истечения 3 лет с момента учета расходов на их приобретение, сооружение (в отношении ОС и НмА со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими ОС и НмА с момента их учета в составе расходов на приобретение и уплатить дополнительную сумму налога и пени.
УСН на основе патента (только для ИП): Книга учета доходов и расходов ведется как и при объекте налогообложения по единому налогу.
3. ЕНВД у юр. лиц применяется в обязательном порядке для отдельных видов деятельности.
При ЕНВД МП обяз. вести б/у методом двойной записи в полном объеме, учет доходов и расходов как и при общем режиме налогообложения, сдавать бух. отчетность.
ЕНВД у ИП: законодательством не установлены специальные формы по ведению доходов и расходов. Можно самостоятельно разрабатывать учет доходов и расходов.
Применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход не является добровольным.
Нельзя в добровольном порядке перейти на его уплату.
На систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход переводятся юридические лица и индивидуальные предприниматели при выполнении следующих условий:
- налогоплательщик осуществляет деятельность на территории субъекта РФ (муниципального образования, местного округа) в котором введен единый налог на вмененный доход;
- налогоплательщик осуществляет виды деятельности, которые по законодательству субъекта РФ (муниципального образования, местного округа) переводятся на уплату единого налога на вмененный доход. При этом эти виды деятельности должны быть в пределах перечня видов деятельности, установленных гл. 26.3 НК РФ;
Не переводятся на уплату единого налога на вмененный доход:
- налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек;
- организации, в которых доля участия организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25% и некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19.07.1992 г. № 3085-1 «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации»;
- индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения на основе патента;
- налогоплательщики, осуществляющие деятельность по договору простого товарищества.
При переводе на уплату единого налога на вмененный доход важно, что налогоплательщик фактически осуществляет виды деятельности на территории того субъекта РФ, в котором введен вмененный налог.
Уплачиваемые налоги: единый налог на вмененный доход, НДС «таможенный», ПФР, НДФЛ, социальные отчисления с доходов от не ЕНВД.
Сумма единого налога на вмененный доход определяется расчетным путем и не зависит от фактически полученных доходов и расходов налогоплательщиков по данным бухгалтерского учета (учета доходов и расходов для индивидуальных предпринимателей).
Тем не менее, плательщики единого налога на вмененный доход не освобождаются от обязанностей вести бухгалтерский учет данных хозяйственной деятельности — для организаций и учет доходов и расходов — для индивидуальных предпринимателей.
Кроме того, переход на уплату вмененного налога не освобождает налогоплательщиков от обязанности соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций.
В соответствии с ФЗ № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации — плательщики единого налога на вмененный доход обязаны вести бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в общем порядке.
Законодательство не устанавливает никаких специальных форм ведения бухгалтерского учета малыми предприятиями, которые обязаны уплачивать вмененный налог.
Таким образом, бухгалтерский учет по видам деятельности, облагаемым вмененным налогом, необходимо вести в обычных формах.
Малые предприятия, в отличие от организаций, не имеющих статуса субъектов малого предпринимательства, могут воспользоваться льготами, установленными текущим законодательством по организации бухгалтерского учета для малого бизнеса.
Малые предприятия, являющиеся плательщиками единого налога на вмененный доход, могут вести бухгалтерский учет:
по традиционным формам (журнально-ордерной, мемориально-ордерной, компьютеризованной);
в соответствии с Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (простой форме и в регистрах).
Порядок учета и применения специальных форм ведения учета для малых предприятий аналогичен порядку при общем режиме налогообложения.
Переход на уплату единого налога на вмененный доход не освобождает налогоплательщиков от обязанностей, установленных действующими нормативными актами РФ по представлению в налоговые и иные государственные органы бухгалтерской, налоговой и статистической отчетностей.
Для малых предприятий — плательщиков вмененного налога сохраняется льгота по сокращенному составу годовой бухгалтерской отчетности и статистической отчетности. Состав бухгалтерской отчетности малых предприятий — плательщиков единого налога на вмененный доход аналогичен составу бухгалтерской отчетности и статистической отчетности малых предприятий, работающих по общеустановленной системе налогообложения.
Вмененный доход — потенциально возможный доход налогоплат-ка единого налога, рассчит-ый с учетом совокуп-ти факторов, влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установ-ой ставке. ЕНВД применяется организ-ми, осущест-ми опред. виды предприним-ой деят-ти: оказания бытовых услуг; ветеринарных услуг; услуг по ремонту, тех. обслуживанию и мойке автотранспортных средств; розничная торговля, осущест-ая через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 кв. м; услуг общепита, осущест-ых при использ-ии зала площадью не более 150 кв. м; оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осущ-х организациями, эксплуатирующими не более 20 транспорт. средств. ЕНВД применяется МП не в добровольном порядке. При переводе на уплату этого налога для предприятий осущ-ся замена уплаты некоторых налогов уплатой ЕНВД (налога на прибыль, на имущ-во и ЕСН). Особенность ЕНВД в том, что фактически уплаченная сумма налога не напрямую зависит от фактически полученных доходов и произвед-ых расходов. Для плательщиков ЕНВД сохраняется обязанность по ведению БУ. Для МП, являющихся плательщиками ЕНВД, не предусмот. никакие специфич. формы ведения БУ, отражающие специфику их деят-ти и налогооблож. МП могут вести учет точно так же, как при общем режиме налогооблож. - по традиционной системе, по простой форме и форме с применением регистров БУ имущества. Плательщики ЕНВД составляют и предоставляют бух. отчетность в обычном порядке, предусмот-ом текущим законодат-ом. Для МП сохраняются льготы по сокращенному объему бух отч-ти: баланс и отчет о прибылях и убытках.
Организации и ИП, переведенные на ЕНВД вправе применять УСН в отношении иных осуществляемых ими видов предпринимательской деятельности. При этом ограничения по численности работников и стоимости ОС и НМА определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности, а предельная величина доходов определяется по тем видам деятельности, налогообложение которых осуществляется в соответствии с общим режимом налогообложения.
При совмещении УСН и ЕНВД налогоплательщики должны вести раздельный учет доходов по видам деятельности, облагаемым ЕНВД и УСН.
В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных спецрежимов.
Однако существуют такие виды доходов (например, сумма процентов, начисленных банком на остаток денежных средств на счете организации, сумма скидки, полученная от поставщика при выполнении определенных условий и т.п., то есть в основном внереализационные доходы), которые однозначно нельзя отнести к какому-либо виду деятельности - Минфин указывает, что организация, совмещающая УСНО и ЕНВД,
• доходы от реализации имущества, сумму внереализационных доходов в виде процентов по депозитным вкладам, а также положительную курсовую разницу, образующуюся по валютному счету в банке - УСН,
• (общий режим и ЕНВД) доход в виде скидки от поставщика за выполнение условий договора при приобретении товара, который будет использоваться в обоих видах деятельности - часть дохода в виде скидок, предоставляемых организации организацией-поставщиком за выполнение определенного объема закупок, может быть отнесена к доходам, получаемым в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД.
В данном порядке следует распределять также и расходы на оплату труда административно-управленческого аппарата. Соотносить количество отработанного времени административно-управленческого персонала пропорционально отработанному времени работников, занятых в сферах деятельности, переведенных на уплату ЕНВД и УСНО, организация не вправе.
Суммы расходов, исчисленные по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату единого налога на вмененный доход, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.
При определении налоговой базы налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему, доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (с начала календарного года). В связи с этим распределение расходов между видами деятельности, налогообложение которых осуществляется в рамках упрощенной системы и в рамках системы налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности, должно осуществляться также нарастающим итогом с начала календарного года.
Если фирма совмещает ЕНВД и УСН, то деятельность, связанную с упрощенной системой налогообложения, придется отражать на счетах бухучета и представлять бухгалтерскую отчетность по организации в целом, т.к. ЕНВДешники обязаны вести бухучет.
Организации, совмещающей два спецрежима, необходимо утвердить учетную политику для бухгалтерского учета и для налогового учета, в которых следует предусмотреть:
- методику и периодичность распределения расходов;
- рабочий план счетов с учетом совмещения двух режимов налогообложения (введение дополнительных субсчетов);
- формы бухгалтерской справки или расчета по распределению расходов.
Перечень составляющих бухгалтерской отчетности организации, совмещающей УСН и ЕНВД:
- бухгалтерский баланс;
- отчет о прибылях и убытках;
- приложения к ним, предусмотренные нормативными актами;
- аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;
- пояснительная записка.
Если налогоплат-ки работают по нескол. системам налогообл-ия одновременно, н-р, ЕНВД и общеустанов-ой системе налогообл-ния, то им необходимо правомерно распределять доходы и расх. от предприним. деят-ти. Для правомерного распред-ия дох. и расх. по видам деят-ти, облагаемым налогами по разным системам, необходимо вести документир-ие хоз. операций. Это позволит определить закономерность отнесения тех или иных расходов к определ-му виду деят-ти. Также следует вести раздельный учет дох. и расх. на счетах и в регистрах БУ. Налогоплат-кам необходимо: дать точное описание в первичных докум-ах содержания хоз. операций, на основании кот. дох. и расх. будут подразделяться по видам деят-ти; вести отдельные регистры синт. учета для каждого вида деят-ти; вести учет дох. и расх. по каждому виду деят-ти на отдельных субсчетах синт. счетов. Для целей налогооб-я многопрофильным налогоплат-ам следует определить показатели: выручку от реализации по каждому виду деят-ти; прямые затраты по каждому виду деят-ти; косвенные расходы. Прямые затраты по видам деят-ти опред-ся по принадлежности, и, как правило, не возникает проблем с их перераспред-ем. Косвенные расходы могут относиться к нескол. видам деят-ти, и их перераспред-ие является важной составляющей при расчете налогов по разным системам налогооблож-ия. Перераспред-ие косвенных расх. следует производить пропорц-но выручке от видов деят-ти, облагаемых налогами по разным системам. При этом возникает необход-ть расчета налогов пропорц-но доходам от нескольких видов деят-ти. Организации, осущ-ие наряду с деят-тью, облагаемой ЕНВД, иную предпринимат. деят-ть, явл. плательщиками налога на прибыль по этой деят-ти в общеустанов-ом порядке. Налогоплат-к, кот. использует имущ-во в предпринимат. деят-ти, облагаемой ЕНВД, и иной деят-ти должен уплатить налог на имущество в части, пропорц-ой сумме выручки от реализации товаров, полученной в процессе иной деят-ти, в общей сумме выручки от реализ. товаров орг-ции. Из общей суммы НДС по косвенным расх. орг-ция может принять к зачету только ту часть НДС, кот. приходится на расходы вида деят-ти, не облагаемой ЕНВД. НДС по косвенным расх, относящимся к виду деят-ти, облагаемой ЕНВД, принять к зачету нельзя. Его следует отнести на затраты. Если орг-ция осущест-ет виды деят-ти, облагаемые и не облаг-ые ЕВДН, то при подаче отчет-ти следует представлять общий баланс с приложением ОПУ по форме N 2 с расшифровкой доходов и расходов, полученных от разных видов деят-ти.
Для малых предприятий, работающих по общему режиму налогообложения, текущим законодательством предоставляются следующие льготы по организации бухгалтерского учета:
Возможность выбора плана счетов, в том числе упрощенного и индивидуального;
Возможность выбора форм ведения учета, в том числе упрощенных форм;
Возможность совмещения бухгалтерского и налогового учета, право не соблюдать допущение временной определенности факторов хозяйственной деятельности при ведении бухгалтерского учета;
Возможность отказа применения ПБУ 18/2002 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
Льготы по составу бухгалтерской и статистической отчетности.
Уплачиваемые налоги: НДС, НДФЛ, отчисления в социальные фонды, на прибыль, на имущество.
При общеустан-ой системе налогооблож. ИП явл плательщиками налогов, предусмот. НК РФ. ИП, работающие по общеустан-ой системе налогообл-ия, должны вести учет в Книге учета дох. и расх. и хоз-ых операций. В Книге отражаются имущ-ые положения ИП, а также результаты предпринимат. деят-ти за налоговый период. Книга учета предназначена для обобщения, систематизации и накопления инфо, содержащейся в принятых к учету первичных учетных док-ах. Книга учета заполняется на основании первич. док-ов, кот. принимаются к учету, если они соответ-ют форме, содерж-ся в альбомах унифицир-ых форм первичной учетной документации. Если унифицир-ые формы первич. док-ов не отражают специфику деят-ти предприн-ля, то ИП могут составить их самост-но. В этом случае первич. док-ты должны содержать след. обязат-ые реквизиты: наименование док-та; дата составления; при оформлении док-та от имени ИП - ФИО, номер и дата выдачи док-та о гос. регистрации физ. лица в качестве ИП, ИНН; содержание хоз. операции с измерителями в натур. и денеж. выражении; личные подписи указанных лиц и их расшифровки, вкл. случаи создания док-ов с применением средств вычислит-ой техники.
Учет доходов, расходов и хоз. операций ИП ведется в Книге учета позиционным способом и отражается после фактич-го их совершения, т.е. по кассовому методу. Учет дох, расх и хоз. операций в Книге учета следует вести в валюте РФ. По каждому виду предприним. деят-ти следует вести раздельный учет в соответ-их разделах Книги учета. На основании Книги учета дох. и расх. ИП рассчитывают налоговую базу по НДФЛ. В Книге учета необходимо указать число содержащихся в ней страниц, кот. заверяется подписью должностного лица налогового органа и скрепляется печатью. Так же оформ-ся Книга учета, кот. велась в электронном виде и выведена по окончании налог. периода на бумажные носители. Если Книга ведется ИП вручную на бумаж. носителе, то следует знать о правилах исправления ошибок. Исправ-ия ошибок в Книге допускаются, но исправ-ия д.б. обоснованы и подтверждены подписью ИП с указанием даты исправления. Обязательным усл-ем хранения Книги учета ИП должно быть обеспечение ее защиты от несанкционированных исправлений.
"Упрощенцы" обязаны вести налоговый учет своих доходов и расходов в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (ст. 346.24 НК РФ). Для этого они используют специально утвержденные формы учета.
Для индивидуальных предпринимателей, работающих на патентной УСН, с 1 января 2009 г. введен отдельный налоговый регистр. Теперь они должны вести Книгу учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента.
По общему правилу организации, которые перешли на УСН, не обязаны вести бухгалтерский учет, за исключением учета основных средств и нематериальных активов.
Но, как показывает жизнь, освобождение от ведения бухгалтерского учета по своей сути формально.
Во-первых, бухучет организации все-таки нужен с практической точки зрения. Он наилучшим образом покажет вам финансовое положение вашей фирмы и поможет всесторонне оценить результаты ее деятельности.
А во-вторых, в большинстве случаев у организаций-"упрощенцев" возникает необходимость вести бухучет в силу иных законов.
Так, например, бухучет нужно вести акционерным обществам и обществам с ограниченной ответственностью. Это следует из ряда норм Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (например, п. 3 ст. 29, п. 3 ст. 35, п. 2 ст. 42, ст. 78) и Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (например, абз. 2 п. 1 ст. 18, ст. 23, п. 7 ст. 45, п. 1 ст. 46, п. 2 ст. 49).
Необходимость вести бухгалтерский учет может возникнуть и в других случаях, предусмотренных законом, а также при совмещении УСН и ЕНВД.
И организациям, и предпринимателям, работающим на "упрощенке", следует помнить, что в любой момент они могут лишиться права на ее применение.
Это случится, если по итогам отчетного (налогового) периода ваши доходы превысят определенный лимит. Его общая сумма установлена в размере 60 млн руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Однако эта величина ежегодно индексируется в порядке п. 2 ст. 346.12 НК РФ на коэффициент-дефлятор (абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
Если ваш доход все-таки оказался выше допустимого, то вам нужно будет начать применять общую систему налогообложения с начала того квартала, в котором допущено превышение доходов (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, Письмо Минфина России от 07.05.2009 N 03-11-06/2/82).
Учитывайте при этом, что доходы при УСН считаются полученными на дату, когда (п. 1 ст. 346.17 НК РФ):
- денежные средства поступили на ваш банковский счет и (или) в кассу;
- получено иное имущество (работы, услуги) и (или) имущественные права;
- задолженность погашена вам иным способом (кассовый метод).
Доходы образуют объект налогообложения по налогу при УСН либо самостоятельно, либо в совокупности с расходами (п. 1 ст. 346.14 НК РФ). И чтобы заплатить налог, вам нужно определить, какие доходы включаются в объект налогообложения (облагаются данным налогом), а какие - нет.
Налогоплательщики, применяющие УСН, учитывают те же доходы, что и плательщики налога на прибыль организаций. Это доходы от реализации и внереализационные доходы.
Индивидуальные предприниматели не исчисляют и не уплачивают налог:
• с доходов, указанных в ст. 251 НК РФ
• дивидендов;
• выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ и услуг), в части превышения размеров, указанных в п. 28 ст. 217 НК РФ;
• процентных доходов по вкладам в банках в части превышения размеров, указанных в ст. 214.2 НК РФ <*>;
• суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения размеров, указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ;
• процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 2007 г.;
• доходов учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 2007 г.
Индивидуальный предприниматель может открыть в банке вклад как физическое лицо (потребитель), не указывая своего статуса. В этом случае полученный доход в части указанного превышения облагается в рамках НДФЛ. Следовательно, доход в виде процентов по вкладу в целом не должен учитываться при исчислении УСН.
Расходы
Как мы уже отмечали, при УСН вы можете выбрать в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.
Тогда вы получаете возможность исчислять налог не со всей суммы своих доходов, а только с той ее части, которая осталась после вычета из нее ваших затрат.
Заметим, что уменьшают объект налогообложения исключительно те расходы, которые указаны в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
При этом расходы должны соответствовать требованиям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. быть обоснованными, документально подтвержденными и направленными на получение дохода
Налогоплательщики, которые применяют УСН с объектом налогообложения "доходы", свои расходы не учитывают (п. 1 ст. 346.18, ст. 346.24 НК РФ). На исчисление налоговой базы они не влияют, поэтому вам не нужно подтверждать их документально
А с 2011 г. такие "упрощенцы" также будут уменьшать налог по УСН (авансовые платежи) на страховые взносы (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ):
- на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;
- на обязательное медицинское страхование.
В заключение отметим, что "упрощенцы" обязаны соблюдать действующий порядок ведения кассовых операций (п. 4 ст. 346.11 НК РФ). Поэтому вам необходимы и документы по операциям с наличными денежными средствами.
Даты, на которые расходы и доходы можно признать для целей налогообложения, определяются "упрощенцами" по кассовому методу (ст. 346.17 НК РФ).
Большинство расходов учитываются "упрощенцами" единым способом - на дату их фактической оплаты (назовем его общий порядок признания расходов).
Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства их приобретателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.
Специальные правила признания расходов действуют в отношении отдельных видов затрат, указанных в п. 2 ст. 346.17 НК РФ. Например, материальных, на оплату труда и т.д.
Если вы применяете объект налогообложения "доходы минус расходы", вы можете переносить свои убытки на будущее. Иначе говоря, в будущих налоговых периодах вы вправе уменьшить налоговую базу по "упрощенному" налогу на размер убытков (п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
При определении убытка в расчет берутся только те доходы и расходы, которые вы учитываете при расчете "упрощенного" налога по правилам ст. ст. 346.15 и 346.16 НК РФ (абз. 1 п. 7 ст. 346.18 НК РФ).
Применение УСН ИП предусмат-ет замену уплаты НДФЛ, налога на имущ-во и ЕСН, выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физ. лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хоз. деят-ти за налог. период; не признаются плательщиками НДС, за искл. НДС, подлежащего уплате при ввозе товаров на тамож. террит. РФ. Иные налоги уплачиваются ИП, применяющими УСН, в соответствии с общим режимом налогооблож. Для ИП, применяющих УСН, сохраняются действующие порядок ведения кассовых операций и порядок представ. статист-ой отчетности. ИП при определении объекта налогооблож. учитывают доходы, полученные от предприним. деят-ти. Расходы принимаются при условии, что они явл. обоснованными и документально подтверждены. Налоговые ставки: 6% -если объектом налог-ия явл. доходы; 15% - если доходы, уменьш. на величину расходов. Налогоплат-ки, прим-щие в кач-ве объекта налогооблож. дох, уменьш. на вел расх, уплачивают минимальный налог, кот уплач-ся в случае, если сумма исчисл-го в общем порядке налога меньше суммы исчисл-го миним. налога. Ставка миним. налога – 1 %. Налогоплат-ки обязаны вести учет показателей своей деят-ти, необх-ых для исчисления налог. базы и суммы налога, на основании книги учета дох и расх. Книга состоит из трех разделов: 1. «доходы и расходы». В нем на основании первич. докум-ов указывается содержание регистрируемой хоз. операции и сумма дох. или расх. по ней. Учет дох. и расх. ведется за каждый квартал отдельно. В Книге отражаются все получ-ые доходы, в том числе в отдельной графе доходы, учитываемые при расчете единого налога. Аналогично отражаются и расходные операции: показыв-ся все понесенные расходы и обособленно учитываемые при налогооблож.. Расходные операции отраж-ся только ИП, выбравшими объект налогооблож. «доходы, уменьш на величину расх»; 2. «Расчет расх-в на приобретение ОС, принимаемых при расчете налог. базы по единому налогу» Опред-ся сумма расходов на приобрет.ОС, подлежащая вкл-ю в состав расходов, принимаемых при исчислении налог. базы по единому налогу за отчет. (налог.) период.. Заполняется только налогоплат-ми с объектом обложения доходы за вычетом расх.. Данные отраж-ся позицион-ым способом по каждому объекту отдельно. Данный раздел также запол-ся за каждый квартал отдельно. Итоговая сумма расх. за квартал (а не за отчет. период в целом) переносится последней записью в раздел 1 в графу расходы; 3. «Расчет налог. базы по единому налогу». в нем отражается сумма полученных им дох. и расх, учитываемых при расчете единого налога за отчет. период исходя из данных раздела 1, и формир-ся налог. база по налогу. На основании данных этого раздела заполняется налог. декларация.
МСФО
В современных условиях развития междунар. бизнеса, в т.ч. и российского, в его интеграции особенно актуальной становится проблема создания, развития и применения МСФО. Ежедневно тысячи компаний во всем мире исп-ют учет для записи и анализа деловых операций и для обеспечения руководителей, инвесторов и пр. внешних пользователей достоверной, последовательной и необходимой инф-цией, служащей основой для принятия управленч. решений. Процедуры такого учета должны соотв-ть опред. принципам и правилам. Они разрабатываются, чтобы система учета компании отражала истинную картину производств., финанс. и инвестиц. деят-ти.
Чтобы наши предприятия, выходящие на междунар. рынки, были их полноправными участниками, а стандарты фин. отчетности объективно отражали деят-ть и имуществ. положение компаний, необходимо проводить реформирование бух. учета в соотв-ии с требованиями междунар. стандартов. У междунар. рынка свои требования к потенциальным получателям кредитов, да и вообще к партнерам. Инвесторы и кредиторы сотрудничают с рентабельными, платежеспособными предпр-ми. А убедиться в том, что они таковыми явл., инвестор или кредитор может, лишь прочитав основные документы, которые до последних лет в России были весьма специфич. и непонятными для иностранцев, так как не отвечали междунар. рыночным требованиям.
В настоящее время ряд российских предприятий, которые привлекают средства иностр. инвесторов, уже представляют отчётность по МСФО либо по GAAP, что явл. для них дополнительным, весьма тяжелым, бременем, т.к. они вынуждены готовить бух. отчетность двух типов – по российским правилам и по междунар. – и, кроме того, спец налоговую отчетность. Реформа бух. учёта в соотв-ии с международ. стандартами будет интересна этим предприятиям, если они смогут сократить свои издержки на подготовку отчётности. Это может произойти за счет предоставления им права готовить отчётность только по МСФО. Тогда, чтобы избежать трудностей с налогообложением, необходимо разработать спец. формы по расчёту налогов для предприятий, ведущих учет и предоставляющих отчётность по МФСО.
Актуальной проблемой развития бух. учета в РФ явл. сближение его с практикой, принятой в странах с рыночной экономикой. Сближение с мировой практикой ведения бух. учёта – необходимое условие для активного вхождения России в междунар. рынки капитала. Из всех зарубежных моделей бух. учёта в качестве ориентира для отечеств. учета выбраны МСФО. Этот выбор законодательно закреплен постановл. Правительства РФ от 6.03.1998г. №283, которым утв. Программа реформирования бух. учета в соотв-ии с МСФО. В результате выполнения этой Программы в настоящее время в России уже многое сделано для перехода на принятую в междунар. практике систему учета и отчетности, в частности и в области формулировки принципов составления бух. отчетности.
В РСБУ бух. отчетность – это единая система данных об имуществ. и финанс. положении орг-ции и о результатах ее хоз. деят-ти, составляемая на основе данных бух. учета по установленным формам (п. 4 ПБУ 4/99). Согласно МСФО фин. отчетность представляет собой структурированное представление финанс. положения и операций, осуществленных компанией (п. 7 МСФО (IAS) 1).
Как следует из сравнения определений, которые дают РСБУ и МСФО понятию "финансовая (бухгалтерская) отчетность", междунар. стандарты не содержат условия о жесткой привязке показателей отчетности к данным бух. учета, выводя порядок отражения конкретных фактов хоз. деят-ти за рамки регулирования стандартами составления отчетности. Кроме того, МСФО, в отличие от определения отчетности РСБУ, не указывают на наличие установленных форм отчетности.
Согласно документам российской системы нормативного регулир-я бух. отчетность должна давать достоверное и полное представление о финанс. положении орг-ции, финанс. результатах ее деят-ти и изменениях в ее финансовом положении (п. 6 ПБУ 4/99). В МСФО целью фин. отчетности общего назначения явл. представление инф-ции о финанс. положении, финанс. результатах деят-ти и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономич. решений. Фин. отчетность также показывает результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании (п. 7 МСФО 1).
Цель бух. отчетности, сформулир. в РСБУ, в целом совпадает с формулировкой цели в МСФО. Однако российская практика сложилась так, что в большинстве случаев отчетность составляется не в целях удовл. интересов широкого круга пользователей в инф-ции, необх. им для принятия экономических решений, а для формального исполнения требований законод-ва в части порядка составления и представления отчетности. И несколько "обезличенное" определение фин. (бух.) отчетности, данное в нормативных документах, полностью оправдывает такую практику.
Если для рос. пользователей отчетности наибольший интерес представляет инф-ция о финанс. результатах деят-ти компании, то конкретное содержание междунар. стандартов больше направлено на формирование достоверной инф-ции о финанс. положении компании, чем о ее финанс. результатах. Свидетельством тому явл. и жесткие требования, предъявл. к процедурам признания активов, и введение требований по их оценке на основании справедливой стоимости.
В РСБУ бух. отчетность сост. за отчетный год. Отчетный год = период с 1.01. по 31.12. календарного года включительно. Иной отчетный период устан. для вновь созданных организаций. Отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.
Определения понятия "отчетная дата" МСФО не содержат, отчетная дата не зафиксирована. Наряду с иными компонентами фин. отчетности д.б. обозначена "отчетная дата или период, охватываемый фин. отчетностью, в зависимости от того, что больше подходит для соотв. компонента фин. отчетности" (подп. "c" п. 46 МСФО 1). Так что МСФО не фиксируют отчет. дату, а также предусм. возможность выбора орг-цией отчетного периода, в т.ч. для промежуточной отчетности. РСБУ четко опред. периодичность составления как промежуточной, так и годовой бух. (фин.) отчетности, делая исключения лишь для вновь созданных орг-ций.
РСБУ установлено, что месячная и квартальная отчетность явл. промежуточной и сост. нарастающим итогом с начала отчетного года; она д.б. сформирована не позднее 30 дней по окончании отчетного периода. В ее состав вкл. бух. баланс и отчет о прибылях и убытках. В МСФО промежут. период - отчетный период, продолжительность которого меньше, чем полный финанс. год. Промежут. фин. отчетность - это фин. отчетность, содержащая полный пакет или набор сокращенных фин. отчетных форм (компонентов) за промежут. период.
И МСФО, и РСБУ формулируют основные допущения, которые орг-ция обязана учитывать при составлении фин. отчетности и определении основных аспектов учетной политики.
1. Требование полноты
РСБУ: Полнота отражения в бух. учете всех факторов хоз. деят-ти (п. 7 ПБУ 1/98)
МСФО: Информация в фин. отчетности д.б. полной с учетом существенности и затрат на ее создание (п. 38 Принципов)
2. Требование своевременности
РСБУ: Своевременное отражение фактов хоз. деят-ти в бух. учете и бух. отчетности (п. 7 ПБУ 1/98)
МСФО: Своевременное отражение инф-ции в отчетности с учетом соблюдения баланса между уместностью и надежностью информации (п. 43 Принципов)
3. Требование осмотрительности
РСБУ: Большая готовность к признанию в бух. учете расходов и обяз-в, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (п. 7 ПБУ 1/98)
МСФО: Введение опред. степени осторожности в процесс формирования суждений, необходимых в производстве расчетов, требуемых в условиях неопределенности так, чтобы активы не были завышены (п. 37 Принципов)
4. Требование приоритета содержания перед формой
РСБУ: Отражение в бух. учете факторов хоз. деят-ти исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономич. содержания фактов и условий хозяйствования (п. 7 ПБУ 1/98)
МСФО: Операции и др. события должны учитываться и представляться в соотв-ии с их сущностью и экономич. реальностью, а не только в соотв-ии с юридич. формой (п. 35 Принципов)
5. Требование непротиворечивости
РСБУ: Тождество данных аналитич. учета оборотам и остаткам по счетам синтетич. учета на последний календарный день каждого месяца (п. 7 ПБУ 1/98)
МСФО: Соответствующее требование МСФО не определено
6. Требование рациональности
РСБУ: Рациональное ведение бух. учета исходя из условий хоз. деят-ти и величины орг-ции (п. 7 ПБУ 1/98)
МСФО: Соотношение выгод от фин.отчетности и затрат на ее составление
Оценка прибыли и отражение изменений капитала в отчетности компаний в соответствии с концепцией поддержания капитала является одним из базовых отличий МСФО и существующей российской бухгалтерской практики.
МСФО: прибыль рассматривается как величина, демонстрирующая оценку роста реального (с точки зрения эконом теории) благосостояния фирмы, позволяющего говорить о получении собственниками доходов от инвестиций в ее деятельность.
Принципы МСФО определяют капитал как чистые активы, а именно как "остаточную долю участия в активах организации после вычета всех ее обязательств". Данное определение отвечает следующему уравнению баланса: Активы - Обязательства = Капитал.
Согласно МСФО существуют две концепции капитала: финансовая и физическая.
Согласно финансовой концепции капитала, подразумевающей инвестированные деньги или инвестированную покупательную способность, капитал рассматривается как синоним чистых активов или собственный капитал компании. Большинство компаний для составления своей отчетности принимают финансовую концепцию капитала.
Согласно физической концепции капитала, подразумевающей операционную способность, капитал - это производственная мощность компании, основанная, например, на выпуске единиц продукции в день.
Экономический смысл концепции капитала заключается в стремлении компании сохранять и увеличивать капитал в течение своей деятельности.
Прибыль представляет собой остаточную величину, которая получается после вычета расходов (в том числе корректировок, обеспечивающих поддержание капитала, где это необходимо) из дохода. Согласно концепции поддержания капитала любая сумма, сверх требуемой для поддержания капитала, в начале периода является прибылью.
При этом соблюдаются следующие условия:
1) при выборе финансовой концепции капитала прибыль считается полученной только в случае, если финансовая (денежная) сумма чистых активов в конце периода превышает финансовую (денежную) сумму чистых активов в начале периода после вычета всех выплат владельцам и взносов владельцев в течение периода. Финансовый капитал может быть измерен либо в номинальных денежных единицах, либо в единицах покупательной способности (с учетом инфляции капитала).
2) при выборе физической концепции капитала прибыль считается полученной только в случае, если физическая производительность компании (или ресурсы или фонды, необходимые для достижения этой способности) в конце периода превышают физическую производительность в начале периода после вычета всех распределений или вкладов владельцев в течение периода. Согласно физической концепции капитала, когда капитал определяется в единицах физической производительности, прибыль представляет собой увеличение этого капитала за период. (переоценка А по рыночной стоимости)
Таким образом, принципиальная разница между двумя концепциями поддержания капитала состоит в отражении результатов изменений цен на активы и обязательства компании.
Выбор компанией соответствующей концепции капитала должен основываться на потребностях пользователей ее финансовой отчетности. Таким образом, если пользователи финансовой отчетности главным образом озабочены обеспечением номинального инвестиционного капитала или покупательной способности инвестиционного капитала, должна быть принята финансовая концепция капитала. Однако если пользователей больше заботит операционная способность компании, то должна использоваться физическая концепция капитала. Выбор концепции указывает на цель, которая должна быть достигнута при определении прибыли.
В рамках концепции поддержания капитала, в основе которой лежат идеи Дж. Хикса (1946 г.), прибыль рассматривается как сумма, которую организация может потратить, не обеднев относительно своего финансового положения на начало периода.
Интерпретация этих идей в МСФО состоит в том, что организация может не обеднеть, потратив прибыль, то есть сохранить капитал, если его оценка при исчислении прибыли принимает во внимание факторы временной ценности денежных средств, роста цен вследствие инфляции. То есть изменение капитала оценивается с поправкой на "сегодняшнюю" ценность денег. В этом случае прибыль определяется как сумма, заработанная фирмой сверх суммы, необходимой для замещения (восстановления) активов.
Под доходами организации понимается "увеличение экономических выгод за отчетный период в форме притока или прироста активов или сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанном с вкладами участников капитала".
Иными словами, если изменение величины активов или обязательств прямо отражается на величине капитала, что не обусловлено операцией с собственниками организации как таковыми, то организация получила доход или понесла расход.
Международным стандартом финансовой отчетности, регулирующим порядок отражения в учете арендных отношений является МСФО (IAS) 17 «Аренда».
В российской практике отдельного ПБУ, посвященного учету арендных отношений, не существует, отдельные вопросы аренды раскрываются в ПБУ 6/01 в части учета доходных вложений в материальные ценности, в Методических указаниях по учету основных средств, а также в нормативных документах по лизинговой деятельности.В Российской и международной практике сложился разный концептуальный подход к отражению данных активов, что связано с частыми случаями несоблюдения в нашей стране принципа приоритета экономического содержания над юридической формой.
Для отражения в отчетности арендатора арендованного имущества в первую очередь необходимо определить вид аренды: финансовая аренда (financial leases) или операционная аренда (operational leases).
Финансовая аренда – это аренда, при которой по существу происходит переход всех рисков и преимуществ, связанных с владением актива. Право собственности при этом может и не передаваться.
Операционная аренда – это все прочие виды аренды. Арендные платежи по операционной аренде отражаются в отчете о прибылях и убытках на систематической основе в течение срока аренды. В балансе показываются только предоплаты и начисления, относящиеся к арендуемым активам, которыми компания не владеет. Сам объект аренды отражается только на балансе арендодателя.
В случае финансовой аренды объект аренды отражается только на балансе арендатора, тем самым реализуется принцип приоритета экономического содержания над юридической формой.
Таким образом, для достоверного отражения арендованного имущества в отчетности арендатора ключевым вопросом является классификация аренды.
МСФО (IAS) 17 не содержит четкого определения существенности перехода рисков и преимуществ владения (относя это на профессиональное суждение бухгалтера), однако приводит следующие признаки, по которым аренда обычно классифицируется в качестве финансовой, например:
• в конце срока аренды право собственности на объект аренды переходит арендатору;
• в конце срока арендатор получает право купить объект аренды по договорной цене и на начало срока аренды использование им этого права представляется достаточно вероятным;
• в договоре аренды предполагается длительное использование объекта аренды без изменений условий;
• арендатор несет дополнительные расходы, которые обычно ложатся на собственника;
• дисконтированная стоимость платежей, гарантированных арендатором, не отличается существенно от стоимости покупки объекта аренды;
• арендатор использует объект аренды в течение большей части срока его экономической службы;
• существует возможность продления договора аренды по цене, значительно меньшей рыночной.
В случае если актив отвечает критерию признания в качестве объекта финансовой аренды, т.е. происходит переход рисков и преимуществ владения, а стоимость актива может быть надежно измерена, то в балансе арендатора возникает актив – арендованное основное средство и обязательство – задолженность по арендным платежам. Оценка аренды осуществляется по суммам, равным на начало срока аренды справедливой стоимости арендуемого имущества или, если она ниже, дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей. Коэффициент дисконтирования может быть определен исходя из процентной ставки, заложенной в аренду, если ее возможно измерить, если нет, то исходя из приростной ставки на заемный капитал, т.е. ставки, по которой арендатор мог бы привлечь дополнительное финансирование.
У арендодателя актив, сдаваемый им в финансовую аренду, признается в балансе как дебиторская задолженность в оценке, равной чистым инвестициям в аренду. Чистые инвестиции – это валовые вложения в аренду за вычетом ожидаемого финансового дохода.
Каждый арендный платеж считается состоящим из двух слагаемых: капитальной составляющей и процентной составляющей. Возникает вопрос, каким образом следует относить процентную составляющую на счет прибылей и убытков.
МСФО (IAS) 17 требует, чтобы процентные платежи отображались в отчете о прибылях и убытках таким образом, чтобы приблизительно получилась постоянная периодическая процентная ставка на остаток обязательства для каждого периода. Для этого используют два метода: актуарный метод (основанный на процентной ставке) и кумулятивный метод. Равномерное распределение обычно неприемлемо.
Опред-е и отнесение к ОС:
Сравнение росс и междунар стандартов учета ОС нач с определ объекта учета. И РСБУ и МСФО оговар-т 4 усл отнесен актива к ОС:
1 Объект предназнач для использ при пр-ве прод-ии, при выполнен работ/оказан услуг, для управленч нужд орг-ии/для предоставлен орг-ей за плату во t-ое владен и польз-е/во врем польз-е
2 Объект предназначен для использ в течен длит-го t (более 12 мес).
3 Орг-я не предполаг последующ перепродажу данного объекта
4 Объект способен приносить орг-ии эк-е выгоды (доход) в будущем
РСБУ требует одноt выполнения всех условий для постановки актива на учет как ОС.
По РСБУ в составе ОС учит-ся также кап вложения на коренное улучшение земель; земельные участки, объекты природопольз, что не оговар в МСФО. С др стороны, в МСФО к ОC относ матер активы, приобретенные для обеспечения безопасности и защиты окруж среды. Эти объекты не связаны непосред с увелич буд эк выгод,но они необходимы для получ эк выгод от использ др принадлежащих компании активов.
В РСБУ есть еще 2 пункта, не затронутые МСФО: 1) ОС, предназначенные исключит для предоставления орг-ей за плату во t-ое владение и пользование или во t-ое пользование с целью получ дохода, отражаются в б/уч и б/отч-ти в составе доходных вложен в матер ценности сч. 03; 2) Активы <20000 отражаются как МПЗ.
Единица бухучета также есть расхождения в стандартах. Согласно РСБУ - инвентарный объект, порядок определения кот подробно описан в ПБУ 6/01 «Учет ОС». МСФО не определяет, что именно составляет объект ОС. В связи с этим применение критериев признания к конкретным обстоятельствам, в кот наход орг-ия, требует професс суждения.
Первонач оценка также есть различия в стандартах. Во-первых, отличается терминология: в РСБУ ОС приним к б/уч по первонач ст-ти, а в МСФО по фактич ст-ти. В определении этих 2 понятий неск-о различий: 1 РФ: первонач ст-ью ОС, внесенных в счет вклада в УК орг-и, признается их ден оценка, согласованная учредителями орг-ии, если иное не предусмотр законодат РФ. По МСФО, такие ОС оцен-ся по справедлив ст-ти переданных акций. 2 РФ: кап вложен в многолетние насаждения и на коренное улучшение земель вкл в состав ОС ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отч-м году в экспл площадям, независ от даты окончан всего комплекса работ. 3 По МСФО, в случае приобретен ОС с отсрочкой более года платежей разница между эквивалентом цены при единоt-й оплате и общей сумме платежа признается расходом на выплату % на протяжен всего срока кредитования, если только данная разница не явл-ся затратой по займам в баланс ст-ти актива. 4 МСФО: арендованное им-во первонач приним-ся к учету по мин из 2 существующих сумм: справедливой ст-ти, кот = сумме ден ср-в, уплаченных за арендованное имво; по дисконтированной ст-ти мин-х арендных платежей.
Дальнейшие затарты: В РСБУ не оговаривается порядок учета последующих затрат на ОС. А, в соответ с МСФО, последующие затраты, относящ-ся к объекту ОС, кот уже был признан, могут увелич-ть его баланс ст-ть, если с большей долей вероятности будут получены буд эк выгоды, превышающие первоначально рассчитанные нормативные показатели существующего актива.
Суммы последующ влож в ОС могут относ: на увел ст-ти объекта ОС; на расходы отч-го периода; на уменьш сумм накоп аморт по соответ объекту ОС.
Классификация и сроки полез использ объектов ОС:
Росс сис-ма учета предусматр наличие док-ов, подтверждающих приобретение и реализацию ОС, а также сроки их полез использ. Существующие требования к документальному оформлению сделки часто приводят к тому, что активы, хотя уже и участвуют в пр-ве, тем не менее не проводятся в учете как ОС, потому что не оформлена необходимая документация. Сроки полезного использования ОС устанавл-ся росс министерствами и явл-ся нормативными для зданий, станков и оборудования, и других видов ОС. Активы <20000 = МПЗ. Такие позиции отражаются в росс сис-ме учета в составе ср-в в обороте. Согласно IAS такие активы, должны учитываться как ОС. Аморт по ним должна начисляться в течен периода t, не превышающего срок службы соответ-го ОС
Согласно IAS срок службы ОС опред-ся решением рук-ва компании и основывается на опыте предприятий, использующих аналогичные ОС, общей деловой практике и других соображениях, кот рук-во сочтет важными. Срок службы ОС, как правило, опред-ся, исходя из его полезности для предприятия и, соответственно, может быть короче срока его эк (или физ) службы.
IAS определяют аморт как распределение подлежащей списанию ст-ти ОС на предполагаемый срок его службы. Ст-ть ОС, подлежащая списанию, - это разница между ст-ью приобретения ОС и его остаточной ст-ью. Сумма аморт за отчетный период, учитываемая в составе прямых либо косвенных накладных расходов относ на счет прибылей или убытков и влияет на чистую прибыль (убыток).
Амортизация Здесь различия начин с базы опред-я срока полез использ объектов ОС. По МСФО, срок полезной службы обозначает:период t на протяжении кот орг-я предполаг использ-ть актив; кол-во ед пр-ва или аналогич единиц, кот-е орг-я ожидает получить от использования актива. В РСБУ срок полез использ явл-ся период, в течен кот использование объекта ОС приносит эк выгоды (доход) орг-ии.
При расчете срока полезной службы оба стандарта исходят из трех факторов: ожидаемого срока использ этого объекта в соответ с ожидаемой производительностью или мощностью применения; предполагаемого физ износа актива исходя из производствен факторов, усл эксплуатации, программ ремонта и технического обслуживания, усл хранения и обслуживания актива во время простоя; юр ограничений на использов актива.В МСФО, помимо перечисл, есть еще 1 фактор: моральное устаревание в рез-те изменений или усовершенствования производствен цикла.
В РСБУ, помимо 3 методов, в МСФО (метод равномерного начисления, метод уменьшаем остатка и метод единиц производства), есть 4-й метод - способ списания ст-ти по сумме чисел лет срока полез использ.В соответств с росс стандартами, по объектам ОС, кот законсервированы и не использ-ся, аморт не начисл. В МСФО, аморт по таким объектам продолжает начисляться. Однако возможен пересмотр (увеличение) сроков полезной службы таких объектов, В МСФО введено понятие «амортизируемой ст-ти» - разницы между первонач ст-ью и ликвидационной.
Переоценка:
ОС составляют большую часть активов предприятия, след, их переоценка оказ значит влиян на фин отч-ть. IAS допускают переоценку ОС из-за изменения рыночной ст-ти каждого ОС, если такая переоценка подкреплена заключением эксперта. Несмотря на то, что оба требования имеют целью обеспечить достоверное отражение ст-ти активов, конечный результат может однако значительно различаться.
В IAS переоценка производится с учетом гиперинфляции согласно общему коэффициенту инфляции.
РФ: восстановление по текущей стоимости.
Компания, составляющая свою фин отч-ть в соответствии с IAS и работающая в усл гиперинфляции, должна выполнять одну из след процедур, чтобы достоверно отразить ст-ть ОС: систематич переоценивать ОС, как правило, с привлечен профессионал независ оценщика; или организовать учет так, чтобы фиксировать, хранить и вести должным образом всю инф ценам и датам приобретения и реализации ОС. Такая инф очень важна, поскольку компании будет необходимо "переоценивать" ОС дважды: сначала с использ нормативных коэфф для целей росс обязательной фин отч-ти; затем, для целей фин отч-ти согласно IAS, компании придется ввести поправки на инфляцию на основан ежемес изменений коэфф инфляции.
Раскрытие информации в отчетности:
МСФО. Раскрытие инф в примечаниях к фин отч-ти по видам ОС. Раскрываются способы оценки баланс ст-ти до вычета аморт отчислений, вопросы раскрытия аморт пол-ки, первонач ст-ти и сумме начисл аморт по основным группам на нач и конец отчет года
Кроме этого в приложениях к фин отч-ти необходимо указать:
1. дисконтируются ли ожидаемые ден потоки при расчетах возмещаемой суммы по объектам;
2. ст-ть заложенных объектов ОС и ограниченных прав собственности на них или определения их ст-ти
3. сумму затрат на строительство объектов ОС, баланс ст-ть неиспользуемых объектов, хотя бы и временно, в том числе баланс ст-ть объектов предназначенных к списанию, продаже, другим видам выбытия;
4. баланс ст-ть без вычета аморт отчислений объектов, используемых в хоз деят-ти, по кот амортизир-я ст-ть погашена.
В росс стандарте б/уч в б/отч-ти подлежит раскрытию с учетом существенности, как мин, след инф: 1. О первонач ст-ти и сумме начисл аморт по основным группам на нач и конец отчетн года
2. О движен ОС в течен года по основным группам
3. О способах оценки ОС, полученных по д-ру предусматривающим исполнение обязательств неден ср-ми
4. Об изменении ст-ти ОС
5. О принятых орг-ей сроках полез использ объектов ОС
6. Об объектах ОС, ст-ть кот-х не погашается
7. Об объектах ОС, предоставленных и полученных по д-ру аренды
8. О способах начислений аморт
9. Об объектах недвижимости принятых в эксплуатац и фактическом использ, находящихся в процессе гос регистрации.
В данном аспекте наблюд значительные различия между нац и международ стандартами учета и отч-ти.
Обесценение
В МСФО введено также понятие «обесценение», кот не встреч в РСБУ. На кажд отч-ю дату Группа проводит анализ состояния объектов ОС на предмет выявления наличия признаков возможного обесценения ОС и оценивает возмещаемую ст-ть (Recoverable amount – стоимость, определяемая как наибольшая из чистой текущей рыночной стоимости актива и «эксплуатационной стоимости использования») объектов ОС, в том числе на стадии незаверш строительства. Если возмещаемая ст-ть какого-либо объекта ОС оказ-ся ниже его баланс ст-ти, баланс ст-ть этогоОС уменьш до размера его возмещаемой ст-ти. Убытки от обесценения признаются немедленно в составе расходов в том отч-м периоде, в кот было выявлено обесценение. Если в последующие отч-е периоды возмещаемая ст-ть увелич, то убыток от обесценения, начисленный в прошлые отч-е периоды, сторнируется к сумме, необходимой для отражения объекта ОС по возмещаемой ст-ти на отч-ю дату.
Прекращение признания
В правилах прекращения признания и выбытия объектов ОС существенных различий в стандартах нет.
стандартам.
Учету НМА в международных стандартах финансовой отчетности посвящен МСФО 38 "Нематериальные активы", а в России - его аналог - Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000.
По МСФО 38 НМА:
- представляет собой идентифицируемый неденежный актив;
- не имеет физической формы;
- содержится для использования в производстве, предоставления товаров или услуг, для сдачи в аренду или для административных целей;
- контролируется компанией в результате прошлых событий.
- от НМА ожидаются экономические выгоды.
По ПБУ 14/2000 отнесение к НМА предполагает единовременное выполнение следующих условий:
- отсутствие материально - вещественной (физической) структуры;
- возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
- использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- отсутствие предположений о последующей перепродаже данного имущества;
- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.д.).
Сопоставив перечисленные условия отнесения объекта к НМА в МСФО 38 и ПБУ 14/2000, можно сделать вывод, что большинство из условий, требуемых в ПБУ 14/2000, равноценны условиям, заложенным в МСФО 38. Вместе с тем в определении, данном в МСФО 38, нет временного критерия отнесения объекта к НМА, который присутствует в ПБУ 14/2000: к НМА должны относиться объекты с длительным сроком использования, по крайней мере свыше 12 месяцев. Отсутствие в определении НМА временного критерия связано с более гибким подходом в МСФО 38 к сроку использования НМА, чем соответствующий подход в ПБУ 14/2000. Таким образом, если российский стандарт явно относит НМА в группу внеоборотных активов с длительным сроком использования, то МСФО 38 однозначно этого не делает. Это может привести к тому, что трактовка конкретных объектов на основании временного критерия окажется различной в российском и международном стандарте.
Еще одним существенным различием является наличие в МСФО 38 и отсутствие в ПБУ 14/2000 критериев признания НМА, т.е. условий, при которых конкретный объект должен показываться в отчетности. По МСФО 38 данных условий два: большая вероятность поступления экономических выгод, связанных с данным активом, и возможность надежной оценки актива. Кроме определения НМА и в МСФО 38, и в ПБУ 14/2000 приведены перечни объектов, которые относятся к ним.
Сопоставление трактовок объектов в МСФО 38 и ПБУ 14/2000:
Объект По МСФО 38 По ПБУ 14/2000
Исключительное право
патентообладателя на
изобретение, промышленный
образец, модель Относится к НМА Относится к НМА
Исключительное авторское
право на программы для
ЭВМ, базы данных Относится к НМА Относится к НМА
Исключительное право на
товарный знак Не относится к НМА, если товарный знак создан внутри предприятия Относится к НМА
Лицензии Относятся к НМА Не относятся к НМА
Организационные расходы Не относятся к НМА Относятся к НМА
Деловая репутация Не относится, если деловая репутация создана внутри предприятия Относится к НМА
Затраты по НИР Не относятся к НМА Относятся к НМА в случае положительного результата работ
Затраты по ОКР Могут относиться или не относиться к НМА в зависимости от реальности получения экономических выгод Относятся к НМА в случае положительного результата работ
Оценка НМА. В соответствии с ПБУ 14/2000 НМА оцениваются по первоначальной стоимости, в соответствии с МСФО 38 - по себестоимости. Конкретные объекты НМА могут быть оценены по-разному в отчетности, составленной по российским и международным стандартам. Так, по-разному могут быть оценены НМА, связанные с затратами на разработки, из-за разного определения, в российских и международных стандартах стадии, начиная с которой эти затраты будут капитализироваться.
Другим примером может служить оценка деловой репутации. По ПБУ 14/2000 деловая репутация - это разница между покупной ценой организации и стоимостью по балансу всех ее активов и обязательств. По МСФО 38 деловая репутация определяется как превышение стоимости покупки приобретаемой компании над справедливой стоимостью приобретенных активов и обязательств. Справедливая стоимость по международным стандартам - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами. Справедливая стоимость объектов может существенно отличаться от их балансовой стоимости. Таким образом, разница между справедливой и балансовой стоимостью активов и обязательств приобретаемой организации приводит к разным оценкам величины деловой репутации в российском и международном стандартах.
Еще одно отличие российского норматива от его международного аналога выявляется в отношении к последующей оценке НМА. В соответствии с ПБУ 14/2000 последующей оценкой НМА останется его первоначальная стоимость. В отличие от этого подхода МСФО 38 допускает переоценку НМА.
В отношении последующей оценки НМА МСФО 38 разрешает два варианта:
- основной подход, не предполагающий переоценки НМА;
- допустимый альтернативный подход, разрешающий переоценку НМА.
В российском ПБУ 14/2000 нет данной альтернативности, однако и противоречия международным стандартам в данном случае нет, поскольку отечественный подход к оценке НМА соответствует основному подходу по МСФО 38. Вместе с тем последующая оценка НМА по российским стандартам может существенно отличаться от требований МСФО 38, поскольку последние требуют обязательной уценки НМА в случае их обесценения. Это требование в международных стандартах распространяется на любой актив и имеет место независимо от того, какой подход (основной или альтернативный) к последующей оценке объекта использует организация. Данное требование сформулировано в МСФО 36 "Обесценение активов" и сводится к тому, что объекты, стоимость которых уменьшилась, должны в обязательном порядке уцениваться до возмещаемой стоимости, которая равна большему из двух значений: чистой продажной цены актива и ценности его использования. В отличие от МСФО 38, в ПБУ 14/2000 нет аналогичного требования, поэтому оценка НМА в отчетности российских организаций может оказаться завышенной по сравнению с отчетностью, составленной по международным стандартам.
Срок полезного использования НМА. Как уже отмечалось, в отличие от российского законодательства МСФО 38 устанавливает более гибкий подход к сроку полезного использования нематериальных активов, не требуя использовать их в течение срока более 12 месяцев. При определении срока полезного использования НМА должно учитываться множество факторов, например:
- ожидаемое применение актива компанией;
- типичный жизненный цикл для актива;
- техническое, технологическое и другие виды устаревания;
- стабильность отрасли, в которой используется актив;
- период контроля над активом, юридические или иные ограничения на использование актива.
Несмотря на то что для большинства НМА срок полезного использования ограничивается 20 годами, допускается и гораздо больший срок, если компания обосновывает использование данного НМА в течение этого срока.
Амортизация НМА. Установленные в ПБУ 14/2000 методы начисления амортизации НМА соответствуют МСФО 38. Однако в отличие от российского законодательства по МСФО 38 метод амортизации должен пересматриваться, по крайней мере, на конец каждого финансового года. И если произошло значительное изменение в графике поступления экономических выгод от актива, метод начисления амортизации должен быть изменен и скорректирована уже начисленная амортизация. Отличается от российского законодательства и подход МСФО 38 к определению амортизируемой стоимости НМА. По МСФО 38 амортизируемая сумма равна первоначальной (восстановительной) стоимости объекта минус ликвидационная стоимость. Ликвидационная стоимость представляет собой чистую сумму, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы. При этом ликвидационная стоимость НМА отличается от нуля только в том случае, если компания предполагает продать данный актив в конце срока полезного использования. В отечественном ПБУ 14/2000 не вводится понятия ликвидационной стоимости НМА и амортизируемая стоимость всегда равна первоначальной стоимости объекта.
Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности. По сравнению с МСФО 38 в российском ПБУ 14/2000 перечень информации о НМА, необходимой для раскрытия в отчетности, более ограничен. При этом информация, требуемая по ПБУ 14/2000, включена и в перечень МСФО 38, однако кроме нее МСФО 38 требует также отражения еще ряда показателей (убытков от обесценивания, способов переоценки, информации о выбытии нематериальных активов, ликвидационной стоимости и др.).
Несмотря на то, что в российских стандартах есть аналог международного стандарта по учету НМА, данный стандарт имеет отличия от своего международного аналога практически по всем показателям. Возможно, российский национальный стандарт и не должен быть полной копией соответствующего международного. Однако взаимодействие отечественных организаций с иностранными партнерами требует понимания отчетности наших компаний зарубежным пользователем. НМА - один из наиболее сложных объектов учета, их неосязаемость, проблемы с идентификацией и оценкой могут привести к неоднозначным трактовкам отчетности. Поэтому представляется целесообразным приблизить отечественный стандарт к МСФО 38, который является плодом более чем десятилетнего обсуждения на международном уровне предложенных проектов.
Признание. Согласно МСФО 2 "Запасы" к запасам относятся: товары для перепродажи, сырье и материалы производственного назначения, готовая продукция незавершенное производство.
РСБУ. МПЗ признаются: сырье, материалы, объекты для продажи; активы, используемые для управленческих нужд организации, незавершенное производство, расходы будущих периодов, а также животные на выращивании и откорме.
Принять материально-производственные запасы на баланс можно, только если у организации есть на них право собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления.
Оценка. РСБУ. Запасы отражаются по фактической себестоимости. Себестоимость купленных материально-производственных запасов равна сумме, которую организация фактически истратила при покупке за вычетом НДС и акцизов.
МСФО запасы должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости продажи, которая представляет собой "предполагаемую цену продажи в обычных условиях ведения бизнеса за вычетом расходов на выполнение работ и расходов на продажу".
Стоимость запасов включает все затраты по производству, обработке и прочие затраты, понесенные для доставки, размещения запасов и приведения их в требуемое состояние. ПБУ 5/01 не относит затраты на обработку, возникающие при переработке материалов в готовую продукцию, к стоимости запасов.
Оценка запасов при списании по МСФО:
-метод "ФИФО" ("первое поступление - первый отпуск"),
-метод средневзвешенной стоимости;
-метод специфической идентификации. Его используют в отношении запасов, которые не являются взаимозаменяемыми. То есть когда точно известно, какие МПЗ остались на складе, а какие переданы в производство или реализованы.
Оценка запасов при списании по РСБУ:
1. Списание по себестоимости единицы запасов. Этим методом определяют текущую себестоимость запасов, которые не могут заменять друг друга или подлежат особому учету. В качестве примера можно привести драгоценные металлы и камни, радиоактивные вещества.
2. ФИФО.
3. Списание по средней себестоимости. Применяя данный метод, среднюю себестоимость рассчитывают для каждого вида запасов.
В ряде случаев продажа запасов осуществляется по цене, ниже себестоимости. При этом стоимость запасов необходимо снизить до чистой стоимости продажи путем создания резерва под обесценение запасов.
Пересмотр чистой стоимости продажи всех запасов следует производить в каждом отчетном периоде. В случае повышения продажной цены на готовую продукцию, стоимость которой была ранее снижена и которая продолжает оставаться на складе, стоимость этой продукции восстанавливается за счет средств резерва. Новая балансовая стоимость будет представлять наименьшую из двух величин: производственной себестоимости и чистой стоимости продажи.
Понижение стоимости запасов до чистой цены продаж признается в качестве расхода. Стоимость запасов относится на расходы в том отчетном периоде, когда признана соответствующая выручка от продаж запасов. Запасы, стоимость которых включена в стоимость других активов, признаются в качестве расхода в течение срока полезной службы активов.
Внеоборотные активы, предназначенные для продажи
Вследствие перехода на МСФО внеоборотные активы престают быть однородными и делятся на предназначенные для продажи и задействованные в обычной деятельности предприятия. Учет первых регулируется МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность».
Оценка данных активов производится по наименьшей из двух методик:
• балансовой стоимости;
• справедливой стоимости, уменьшенной на расходы по продаже.
Вплоть до момента отнесения внеоборотных активов (или выбывающей группы) к категории предназначенных для продажи они оцениваются по правилам, установленным теми стандартами МСФО, которые к ним применялись.
Учет обесценения активов
Для того чтобы стоимость активов предприятия, отражаемая в финансовой отчетности, соответствовала одному из основных принципов МСФО — осмотрительности, необходимо периодически проверять эти активы на обесценение и в случаях, когда их реальная стоимость падает ниже балансовой, отражать их обесценение в финансовой отчетности. Данные принципы сформулированы в МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов», МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса».
МСФО (IAS) 36 применяется для учета обесценения активов, за исключением тех, для которых соответствующими стандартами предусмотрены специальные требования к признанию и оценке обесценения:
• запасов, которые в соответствии с МСФО (IAS) 2 подлежат оценке по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой возможной стоимости реализации;
• активов, возникающих из договоров на строительство, учитываемых согласно МСФО (IAS) 11 «Договора на строительство»;
• отложенных налоговых активов МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль»;
• активов, возникающих из вознаграждения работников МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам»;
• финансовых активов, требования к учету которых регулируются МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и предоставление информации» и МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»;
• инвестиций в недвижимость, которые оцениваются по справедливой стоимости МСФО (IAS) 40 «Инвестиции в недвижимость»;
• биологических активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью и оцениваемых по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»;
• определенных активов, возникающих в страховых компаниях МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»;
• активов, классифицированных как «предназначенные для продаж», либо активов в составе выбывающих групп МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращение деятельности».
Требования по учету обесценения активов, определенные МСФО (IAS) 36, применяются к инвестициям в дочерние компании, ассоциированные компании и совместную деятельность МСФО (IAS) 27, 28, 31 соответственно.
Целью конс отчетности (КО) является представление результатов деятельности и фин положения группы компаний как единой отчитывающейся организации. Материнская организация (МО) - это организация, имеющая одну или несколько дочерних организаций. Дочерняя организация (ДО) - это организация, в том числе неинкорпорированная организация, такая как товарищество, которая контролируется дрорганизацией (называемой материнской). Контроль - это полномочия на управление финансовой и операционной политикой организации таким образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности. Зачастую специалисты считают, что контроль существует, когда компания владеет более чем половиной пакета акций с правом голоса, однако это не так, и пар. 19, 20 МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса» дают дополнительные признаки существования контроля. В то же время и владение контрольным пакетом акций не всегда может обеспечить контроль над компанией. На практике в каждом конкретном случае необходимо будет установить наличие или отсутствие контроля, так как это является основным фактором при определении группы.
Существуют: первичная консолидация;последующая консолидация.
Согласно МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», КО группы компаний составляется на каждую отчетную дату. Но сначала необходимо изучить принципы составления КО на дату приобретения (дата фактич перехода контроля над приобретаемой орг-ей) . При этом на дату приобретения материнская компания должна составить только конс баланс. Конс ОПУ не составляется, так как в момент приобретения материнская и дочерняя компании только начинают существовать как группа и никаких совместных доходов еще не заработали и расходов не понесли.
Зависимость методики консолидации от степени контроля:
1. 0%-20% - Пассивное влияние (финансовые активы)=> Учет инвестиций по фактическим затратам: МСФО (IAS) 32, МСФО (IAS) 39, МСФО (IFRS) 7.
2. 21-50% - Существенное влияние (ассоциация)=> Метод долевого участия: МСФО (1АS) 28
3. 51-100% - Контроль (дочерняя компания)=> Метод покупки:(IAS) 27, МСФО (IFRS) 3, ПКИ (SIC) 12
4.Совместные предприятия=> Метод пропорциональной консолидации или альтернативный метод - метод учета по долевому участию:МСФО (1АS) 28, МСФО (IAS) 31. (Совместная деятельность - это договорное соглашение, по которому две (или более) стороны осуществляют экон деятельность при условии совместного контроля над ней).
Принципы КО: Принцип полноты (все активы, обязательства, расходы будущих периодов, доходы будущих периодов конс группы принимаются в полном объеме независимо от доли МО; долю меньшинства показывают в балансе одной статьей под соответствующим заголовком), Принцип собственного капитала (СК определяется по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также по фин результатам деятельности этих предприятий и резервам), Принцип справедливой и достоверной оценки, Принцип постоянства использования методов консолидации и оценки и принцип функционирующего предприятия, Принцип существенности, Единые методы оценки, Единая дата составления.
Процесс составления КО в обобщенном виде можно представить как совокупность следующих этапов:
1. Оценка чистых активов дочерних компаний по справедливой стоимости и отражение соответствующих корректировок.
2. Исключение балансовой стоимости инвестиций МО в каждую ДО и части капитала каждой ДО, принадлежащей материнской.
В российской практике этот расчет не проводится. А по МСФО в КО включается полностью капитал МО. Для дочерних же компаний этого делать не следует, так как часть их капитала уже вошла в отчетность. Во избежание двойного счета в КО включают только ту накопленную прибыль, которая сформировалась после даты приобретения и принадлежит головной компании.
3. Определение и отражение в КО деловой репутации (ДР — это будущие экон выгоды, возникающие в связи с активами, которые не могут быть индивидуально идентифицированы и отдельно признаны).
4. Идентификация доли меньшинства (ДМ — это часть прибыли или убытка и чистых активов ДО, приходящаяся на долю в СК, которой МО не владеет прямо или косвенно через ДО) в прибыли или убытке конс ДО-ий за отчетный период, а также определение ДМ в чистых активах кон ДО-ий.
5.Начисление амортизации сделанной дооценки внеоборотных активов и обесценение ДР. Амортизацию за текущий год отнести на расходы, за предыдущие периоды – на нераспределенную прибыль МО. Обесценение ДР за предыдущие периоды относится только на нераспределенную прибыль. ДМ скорректировать на амортизацию сделанной дооценки внеоборотных активов пропорционально ДМ.
6. Проведение корректировок для исключения внутригрупповых остатков, операций, доходов и расходов.
7. Постатейное суммирование соответствующих элементов фин отчетности МО и ДО.
Долевой метод – метод, при котором инвестиции вначале учитываются по с/с, а затем коррект-ся на произошедшие после приобретения изменения доли инвестора в чист А объекта инвестиции. Фин рез-ты инвестора включ в его долю в Пр( Уб) объекта инвестиции.
Метод пропорциональной консолидации - это метод учета инвестиций, при котором доля инвестора в активах, обязательствах, доходах и расходах совместно контролируемой деятельности суммируется построчно с аналогичными статьями финансовой отчетности общества-инвестора.
МСФО (18- Выручка), Российск. аналоги ПБУ 9/99 «Доходы орг.» и 10/99 «Расходы орг».
Цель стандарта - определение условий признания выручки, т.е. поступления экономических выгод от основной деятельности предприятия, которое приводит к увеличению собственного капитала (кроме вкладов акционеров).
Сфера применения – учет выручки от: продажи товаров; предост. услуг; использования других сторон активов компании, приносящих: %-ты, лицензионные платежи, дивиденды.
Стандарт не применяется в отношении: договоров аренды; дивидендов от инвестиций, кот. учитываются по методу долевого участия; договоров страх-ия страховых компаний; изменений в справедливой стоим-ти финан-ых активов и фин-ых обязательств или их реализации; изменений в стоим-ти др. оборотных активов; первоначального признания и изменений справед-ой стоим-ти биологич. активов с/х назначения; первонач-го признания с/х продукции; добычи полезных ископ.
Выручка - поступления эконом. выгод за период, возникающие в ходе обычной деят-ти орг-ии, результатом кот. является увеличение собственного капитала (кроме прироста капитала за счет вкладов акционеров). Доход - любые поступления, увелич-щие собственный капитал (кроме вкладов акционеров), как в ходе обычной деят-ти (выручка), так и прочие поступления. Справедливая стоим-ть - сумма денежных средств, достаточная для приобрет-ия актива (исполнения обязательства) при совершении сделки независимыми и хорошо информиров-ми сторонами.
Оценка выручки производ-ся по справед-ой стоимости, кот., оценивается как цена по договору с учетом всех скидок. При отсрочке платежа (товарный кредит, расчет векселями) возможны ситуации, когда справед-ая текущая стоимость ожидаемой в будущем денежного поступления существенно меньше номинальной цены сделки. В этом случае выручка опред-ся дисконтированием номинальной цены сделки на текущую дату, используя: (а) фактическую преобладающую %-ую ставку по аналогичным заемщикам, или (б) расчетную ставку, исходя из разницы в ценах продаж в кредит и продаж за наличные. Возникающая разница между дисконтир-ой выручкой и номин-ой ценой сделки является %-ым доходом будущих периодов и признается аналогично лицензионным и %-ым платежам.
Определение сделки. При опред-ых обстоятельствах критерии признания выручки необходимо применять к отдельно применяемым элементам сделки для того, чтобы показать её содержание. Нап-р, когда продажная цена товара вкл. определ-ую сумму для последующего обслуживания, эта сумма переносится на meleott и признается как выручка за период, в теч. кот. производится обслуживание. И наоборот, когда критерии признания могут применяться одноврем-но к двум или более сделкам, когда они связаны т. обр., что их коммерческий эффект не м.б. определён без ссылки на серию сделок в целом.
МСФО выделяют 2 категории элементов фин. отчетности: 1)характ-щие финанс. положение (бух. баланс и отчет об изменениях капитала) и 2)характ-щие результаты деят-ти (отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств).
Основным стандартом, регулир. порядок формирования фин. отчетности, явл. МСФО (IAS) 1 "Представление фин. отчетности". Он опред. критерии соответствия фин. отчетности правилам МСФО; устан. требования в отношении существенности, непрерывности деят-ти, последовательности представления; опред. обязательные компоненты фин. отчетности; дает рекоменд. по сост. каждой из основных отчетных форм; устан. общие требования к признанию и оценке в отчетности объектов и операций.
Состав фин. отчетности: баланс (ББ); отчет о прибылях и убытках (ОПУ); отчет об измен. в собственном капитале (ОИК); отчет о движении ден. средств (ОДД); примечания, вкл. краткое описание существенных элементов учетной политики и пр.
В МСФО нет понятия "формы отчетности"; они устан. требования к составу и порядку раскрытия инф-ции в каждой из компонент фин. отчетности. По МСФО отчеты явл. самостоятельными компонентами фин. отчетности, наравне с ББ и ОПУ. Инф-ция о целевом использовании получ. средств д.б. вкл. в пояснительные примечания к финансовой отчетности.
МСФО, в отличие от РСБУ, не устан. прямое требование об обяз. включении в состав отчетности аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бух. (фин.) отчетности орг-ции. М.б. предусм. возможность составления 2 вариантов ОИК: отчет может отражать все изменения в капитале без исключения либо исключать операции с акционерами по вкладам в капитал и дивидендным выплатам.
Представление дополнительной инф-ции. Многие орг-ции помимо фин. отчетности представляют также:
финанс. обзоры, в кот. описываются и объясняются основные характ-ки фин. результатов деят-ти орг-ции, ее финанс. положения и основных неопределенностей, с кот. она сталкивается; прочие отчеты и офиц. бюллетени, напр. отчеты по вопросам охраны окруж. среды, офиц. бюллетени о добавленной стоимости (эти документы не регулируются нормами МСФО).
Промежуточная отчетность регулир. МСФО (IAS) 34, кот. устан. требования к минимально необходимому содержанию такой отчетности, опред. принципы признания и оценки. Периодичность составления промежут. отчетности не устан., промежуточный период - "отчетный период, продолжительность которого короче полного финансового года". Минимально необходимый комплект промежут. отчетности: сжатый ББ; сжатый ОПУ; сжатый ОИК; сжатый ОДД; выборочные пояснительные примечания.
Правила составления фин. отчетности.
Помимо требований в отношении добросовестного представления, существенности, порядка взаимозачета статей отчетности и необходимости представления сравнительной инф-ции МСФО (IAS) 1 определяет, что при составлении фин. отчетности орг-ция обязана руководствоваться допущениями о непрерывности деят-ти, последовательности представления и учете по методу начисления.
Добросовестное представление – правдивость в раскрытии воздействия операций и др. событий. При этом предполагается, что фактически при любых обстоятельствах соответствие МСФО приводит к добросовестному представлению. Д.П. требует от орг-ции: сформировать учетную политику в соотв-ии с требованиями МСФО (IAS) 8 и последовательно применять ее; представить инф-цию, вкл. учетную политику, так чтобы обеспечить формирование надежной, сопоставимой и вразумительной инф-ции; обеспечить доп. раскрытие инф-ции, когда соблюдение требований МСФО оказ. недостаточным, чтобы пользователи смогли понять влияние конкретных операций, других событий и условий на финанс. положение и финанс. результаты деят-ти орг-ции.
Существенность – «опущения или искажения инф-ции о статьях фин. отчетности явл. существенными, если они могут, каждое по отдельности или в совокупности, повлиять на экономич. решения пользователей, принимаемые на основе этой фин. отчетности. С. зависит от размера и характера конкретного опущения или искажения инф-ции, оцениваемых в контексте сопутствующих обстоят-в. Решающим фактором м.б. либо размер, либо характер соотв-щей статьи фин. отчетности, либо сочетание того и другого». Применение этого принципа означает, что нет необходимости выполнять конкретные требования к раскрытию инф-ции, если полученная в результате инф-ция не явл. Существенной, а каждый существенный класс сходных статей в обязательном порядке должен представляться в фин. отчетности отдельно.
Зачет статей возможен в опред. случаях, когда орг-ция раскрывает инф-цию о результатах операций путем взаимозачета всех возникающих вследствие одной и той же операции доходов и соотв-щих расходов. Эти случаи: проведение оценки активов за вычетом оценочных резервов (напр., резерва по сомнительным долгам по дебит. задолж-ти); раскрытие инф-ции о прибылях и убытках от выбытия долгосрочных активов путем вычитания из вырученной от выбытия актива суммы балансовой ст-сти актива и соотв-щих расходов по его продаже. Представляются в нетто-оценке также прибыли и убытки по группе аналогичных операций (напр., положит. и отрицат. курсовые разницы), но при условии, что они не призн. существенными.
Сравнительная информация – в каждый числовой показатель, вводимый в отчетность, в обязательном порядке должна вкл. инф-ция за предыдущий период. Когда представление или классификация статей в фин. отчетности изменены, сравнительные суммы д.б. в обязательном порядке реклассифицированы, если только проведение реклассификации не является практически неосуществимым.
Учет и анализ в условиях антикризисного управления
Федеральный закон \"О несостоятельности (банкротстве)\" от 26.10.2002 N 127-ФЗ
Действие настоящего Федерального закона распространяется на юридические лица, которые могут быть признаны несостоятельными (банкротами) в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации
Основанием системы правового регулирования несостоятельности (банкротства) являются положения Гражданского кодекса Российской Федерации о несостоятельности (банкротстве) индивидуальных предпринимателей (ст. 25) и юридических лиц (ст. 65).
В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации настоящий Федеральный закон устанавливает основания для признания должника несостоятельным (банкротом), регулирует порядок и условия осуществления мер по предупреждению несостоятельности (банкротства), порядок и условия проведения процедур, применяемых в деле о банкротстве, и иные отношения, возникающие при неспособности должника удовлетворить в полном объеме требования кредиторов.
Помимо вышеназванных законов к правоотношениям по несостоятельности (банкротству) применяются и нормы иных кодифицированных актов и законов. Среди них можно выделить: ст. 195–197 Уголовного кодекса РФ, устанавливающие уголовную ответственность за Неправомерные действия при банкротстве; Преднамеренное банкротство; Фиктивное банкротство; Арбитражно-процессуальный кодекс, ст. 28 которого закрепляет, что дела о несостоятельности (банкротстве) организаций и граждан рассматриваются по месту нахождения должника.
Настоящий Федеральный закон распространяется на все юридические лица, являющиеся коммерческими организациями (за исключением казенных предприятий), на некоммерческие организации, действующие в форме потребительского кооператива, благотворительного или иного фонда.
Несостоятельность (банкротство) (далее также - банкротство) - признанная арбитражным судом неспособность должника в полном объеме удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей.
Признаки банкротства
Юридическое лицо считается неспособным удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей, если соответствующие обязательства и (или) обязанность не исполнены им в течение трех месяцев с даты, когда они должны были быть исполнены.
Внешние факторы:
экономические: уровень доходов и накоплений населения (покупательная способность); платежеспособность экономических партнеров, кредитная и налоговая политика государства; изменение рыночных ориентаций потребителя, конъюнктуры внутреннего и мирового рынков, государственное регулирование, уровень развития науки и техники, инфляция;
социальные: изменение политической обстановки внутри страны и за рубежом; международная конкуренция, уровень культуры предпринимателей и потребителей их продукции, организация досуга населения, нравственные притязания и религиозные нормы, определяющие образ жизни; демографическая ситуация.
правовые: наличие законов, регулирующих предпринимательскую деятельность (например, упрощенная и ускоренная процедура регистрации предприятий); защита от государственного бюрократизма, совершенствование налогового законодательства, методов учета и форм отчетности, развитие совместной деятельности с привлечением иностранного капитала; обеспечение гарантии сохранности прав на собственность и соблюдения договорных обязательств; защита фирм друг от друга, потребителей от недоброкачественной продукции.
природно-климатические и экологические: наличие материальных ресурсов, климатические условия, состояние окружающей среды и т.п.
Внутренние факторы:
материально-технические – факторы, связанные с уровнем развития техники и технологии, внедрением в производство научных открытий, совершенствованием орудий и предметов труда. К ним относятся: замена морально и физически устаревшего оборудования; ремонт действующего оборудования; механизация и автоматизация производства; электрификация производства; химизация производства; строительство, реконструкция, увеличение использования производственных площадей; создание и внедрение принципиально новых технологий, обеспечивающих сокращение затрат, экономию ресурсов, повышение качества; углубление специализации машин; экономия материальных ресурсов; освоение альтернативных источников энергии и т.п.
организационные — факторы, обусловленные совершенствованием организации производства, труда и управления; выбором организационно-правовой формы.
социально-экономические — факторы, связанные с составом работников, уровнем их квалификации, отношением работников к собственности, условиями труда и быта, эффективностью стимулирования труда. К ним относятся: материальная и моральная заинтересованность; уровень квалификации работников; уровень культуры труда; отношение к труду; изменение форм собственности на средства производства и результаты труда и т.п.
Состав и размер денежных обязательств и обязательных платежей
1. Состав и размер денежных обязательств и обязательных платежей определяются на момент подачи в арбитражный суд заявления о признании должника банкротом, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом.
2. Для определения наличия признаков банкротства должника принимается во внимание размер денежных обязательств, в том числе размер задолженности за переданные товары, выполненные работы и оказанные услуги, суммы займа с учетом процентов, подлежащих уплате должником, за исключением обязательств перед гражданами, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда жизни и здоровью, обязательств по выплате авторского вознаграждения, а также обязательств перед учредителями (участниками) должника - юридического лица, вытекающих из такого участия. Подлежащие уплате за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежного обязательства неустойки (штрафы, пеня) не учитываются при определении размера денежных обязательств.
3. Для определения наличия признаков банкротства должника принимается во внимание размер обязательных платежей без учета установленных законодательством Российской Федерации штрафов (пени) и иных финансовых (экономических) санкций.
4. Размер денежных обязательств по требованиям кредиторов считается установленным, если он подтвержден вступившим в законную силу решением суда или документами, свидетельствующими о признании должником этих требований, а также в иных случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом.
5. В случаях, когда должник оспаривает требования кредиторов, размер денежных обязательств и (или) обязательных платежей определяется арбитражным судом в порядке, предусмотренном статьей 63 настоящего Федерального закона.
Рассмотрение дел о банкротстве
1. Дела о банкротстве рассматриваются арбитражным судом.
2. Дело о банкротстве может быть возбуждено арбитражным судом, если требования к должнику - юридическому лицу в совокупности составляют не менее пятисот, а к должнику - гражданину - не менее ста минимальных размеров оплаты труда, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом.
Процедуры банкротства
При рассмотрении дела о банкротстве должника - юридического лица применяются следующие процедуры банкротства:
• наблюдение;
• внешнее управление;
• конкурсное производство;
• мировое соглашение;
• иные процедуры банкротства, предусмотренные настоящим Федеральным законом.
Наблюдение - процедура банкротства, применяемая к должнику с момента принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом до момента, определяемого в соответствии с настоящим Федеральным законом, в целях обеспечения сохранности имущества должника и проведения анализа финансового состояния должника.
Внешнее управление - процедура банкротства, применяемая к должнику в целях восстановления его платежеспособности, с передачей полномочий по управлению должником внешнему управляющему.
Конкурсное производство - процедура банкротства, применяемая к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов.
Арбитражный управляющий - лицо, назначаемое арбитражным судом для проведения процедур банкротства и осуществления иных полномочий, установленных настоящим федеральным законом.
Арбитражным управляющим может быть назначено физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, обладающее специальными знаниями, имеющее лицензию на осуществление деятельности в качестве арбитражного управляющего и зарегистрированное при этом суде в качестве арбитражного управляющего.
Мировое соглашение - на любой стадии рассмотрения арбитражным судом дела о банкротстве должник и кредиторы вправе заключить мировое соглашение.
Решение о заключении мирового соглашения от имени конкурсных кредиторов принимается собранием кредиторов. Решение собрания кредиторов о заключении мирового соглашения принимается большинством голосов от общего числа конкурсных кредиторов и считается принятым при условии, если за него проголосовали все кредиторы по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника.
Решение о заключении мирового соглашения со стороны должника принимается гражданином - должником или руководителем должника, внешним управляющим или конкурсным управляющим.
Допускается участие в мировом соглашении третьих лиц, которые принимают на себя права и обязанности, предусмотренные мировым соглашением.
Мировое соглашение подлежит утверждению арбитражным судом, о чем указывается в определении арбитражного суда о прекращении производства по делу о банкротстве. Если мировое соглашение заключается в ходе конкурсного производства, арбитражный суд выносит определение об утверждении мирового соглашения.
Мировое соглашение вступает в силу для должника и конкурсных кредиторов, а также для третьих лиц, участвующих в мировом соглашении, со дня его утверждения арбитражным судом и является для должника, конкурсных кредиторов и третьих лиц, участвующих в мировом соглашении, обязательным.
Диагностика кризисов в орг-ции — это совок-ть методов, направленных на выявление проблем, слабых мест в системе управления, которые явл. причинами неблагополуч. фин. состояния и др. негативных показателей деят-ти. Диагностика – это и ●оценка деят-ти компании с т.зр. получения общего управленч. эффекта, и ●опред. отклонений существенных параметров системы от первонач. заданных, и ●оценка функционирования орг-ции в подвижной, изменчивой внешней среде с целью предупреждения кризисов.
Методы диагностики кризиса вкл.: 1)мониторинг внешней среды и системный анализ сигналов о возможных изменениях состояния и конкурентного статуса фирмы, 2)аудит фин. состояния, 3)анализ кредитной политики и задолж-тей компании, 4)определение рисков, 5)оценку текущего состояния орг-ции и прогнозирование ее возможных состояний в будущем. Инструменты диагностики кризисного состояния: статистика, моделирование, прогнозирование, эксперимент, экспертиза, маркетинговые исследования и т. д. (применяются в завис-ти от типа кризиса и формы его проявления).
В процессе развития фин. кризиса можно выделить 4 его основные стадии:
1)снижение эффективности использования капитала, сокращение рентабельности и абсолютных значений объемов прибыли;
2)возникновение убыточности производства;
3)отсутствие собств. средств и резервных фондов, резкое снижение платежесп-ти компании. Зачастую это сопровождается значительным сокращением произв-ва, т.к. часть оборотных средств направляется на обслуживание возросшей кредит. задолж-ти;
4)состояние острой неплатежесп-ти – у предпр-я нет возможности профинансир. произв-во и осущ. платежи по предыдущим обяз-вам. Возникает реальная угроза приостановки или даже полного прекращения производства, а затем банкротства.
Выход из кризиса возможен только при устранении причин его появления. Для этого необх. провести тщательный и всесторонний анализ внешн. и внутр. среды, выделить компоненты, кот. действительно имеют приоритетное значение для орг-ции (запасы, оборудование, ключевой персонал), собрать инф-цию по каждому компоненту, оценить реальное положение орг-ции. Комплексная диагностика возможных причин развития кризиса на предприятии вкл. анализ эффективности текущей стратегии и ее функционал. направлений. Для этого проводится ●мониторинг изменения ключевых пок-лей деят-ти орг-ции по функционал. направлениям; ●анализ конкурентных преимуществ компании, ее сильных и слабых сторон, возможностей и угроз (SWOT-анализ); ●анализ конкурентосп-ти цен и издержек предприятия. Для этого проводятся периодические маркет. исследования и оперативный мониторинг работы конкурентов.
Хотя причины возникновения фин. кризиса индивидуальны, есть неск. универсальных инструментов управления для преодоления кризиса: -снижение затрат; -стимулирование продаж; -оптимизация денежных потоков; -работа с дебиторами и реформирование политики коммерч. кредитования; -реструктуризация кредит. задолж-ти.
Суть антикризисного управления – ускоренная и действенная реакция на существенные изменения внешней среды на основе заранее тщательно разработанных альтернативных вариантов управленч. решений, предусматривающих различные действия в завис-ти от ситуации. В основе антикриз. управления лежит процесс постоянных и последовательных нововведений во всех звеньях и областях действий предприятия. Антикриз. управление нацеливается на то, что даже в самой сложной хозяйственной ситуации можно было ввести в действие такие управленч. и финанс. механизмы, которые помогли бы выбраться из трудностей с наименьшими потерями. Антикризисный менеджмент – такая система управления предприятием, которая имеет комплексный, системный характер и направлена на предотвращение или устранение неблагоприятных для бизнеса явлений посредством использования всего потенциала современного менеджмента, разработки и реализации спец. программы, имеющей стратегический характер, позволяющей устранить временные затруднения, сохранить и приумножить рыночные позиции при любых обстоятельствах, при опоре на собственные ресурсы. Особую роль в антикриз. управлении играет фин. менеджмент, представляющий сочетание стратегических и тактических элементов финанс. обеспечения предпринимательства, позволяющих управлять денежными потоками и находить оптимальные денежные решения. Основным аспектом реализации данной системы становится ее соотношение с прибылью предприятия.
Преднамеренное банкротство – совершение руководителем или учредителем юр. лица либо индивид. предпринимателем действий (бездействия), заведомо влекущих неспособность юр. лица или ИП в полном объеме удовлетворить требования кредиторов по денежным обяз-вам и (или) исполнить обязанность по уплате обязательных платежей.
Фиктивное банкротство – заведомо ложное публичное объявление руководителем или учредителем юр. лица о несостоятельности данного юр. лица, а равно индивид. предпринимателем о своей несостоятельности.
Признаки преднамеренного банкротства выявляются в теч. периода, предшествующего возбуждению дела о банкротстве и в ходе процедур банкротства.
1. Проводится анализ значений и динамики коэф-тов, характ-щих платежесп-ть должника, рассчитанных за исслед. период в соотв-ии с правилами проведения фин. анализа арбитражным управляющим.
2. В случае устан. существенного ухудшения значений проводится анализ сделок должника и действий органов управления должника за исслед. период, которые м.б. причиной такого ухудшения. Под существ. ухудш. значений коэф-тов понимается такое снижение их значений за какой-л. квартальный период, при кот. темп их снижения превышает средний темп снижения значений данных пок-лей в исследуемый период.
3. Если при выявлении признаков преднамер. банк-ва не определены периоды, в теч. кот. имело место существ. ухудшение 2х и более коэф-тов, то арбитражный упр-щий проводит анализ сделок должника за весь исслед. период.
4. В ходе анализа сделок должника устан. соответствие сделок и действий (бездействия) органов управления должника законод-ву РФ, а также выявляются сделки, заключ. или исполн. на условиях, не соотв-щих рыночным условиям, послужившие причиной возникновения или увеличения неплатежесп-ти и причинившие реальный ущерб должнику в денежной форме. Например: а)сделки по отчуждению имущества должника, не явл. куплей-продажей, направленные на замещение имущ-ва должника менее ликвидным; б)сделки купли-продажи, осущ. с имущ-вом должника, заключ. на заведомо невыгодных для должника условиях, а также осущ. с имущ-вом, без которого невозможна основная деят-ть должника; в)сделки, связ. с возникновением обязательств должника, не обеспеченные имущ-вом, а также влекущие за собой приобретение неликвидного имущ-ва; г)сделки по замене одних обяз-тв другими, заключ. на заведомо невыгодных условиях.
5. По результатам анализа значений и динамики коэф-тов, характ-щих платежесп-ть должника, и сделок делается вывод: ●о наличии признаков преднамер. банк-ва – если руководителем должника совершались сделки или действия, не соотв-щие существовавшим на момент их совершения рыночным условиям и обычаям делового оборота, кот. стали причиной возникновения или увеличения неплатежесп-ти; ●об отсутствии признаков преднамер. банк-ва – если арбитражным упр-щим не выявлены соотв. сделки или действия; ●о невозможности проведения проверки на наличие признаков преднамер. банк-ва – при отсутствии документов, необходимых для проведения проверки.
Определение признаков фиктивного банкротства произв. в случае возбуждения производства по делу о банкротстве по заявлению самого должника.
1. Для устан. наличия (отсутствия) признаков фикт. банк-ва проводится анализ значений и динамики коэф-тов, характ-щих платежесп-ть должника, рассчитанных за исслед. период в соотв-ии с правилами проведения фин. анализа арбитражными упр-щими.
2. Если анализ значений и динамики коэф-та абсолют. ликвидности, коэф-та текущей ликвидности, пок-ля обеспеченности обязательств должника его активами, а также степени платежесп-ти по текущим обяз-вам должника указывает на наличие у должника возможности удовл. в полном объеме требования кредиторов по денежным обяз-вам и (или) об уплате обязательных платежей без существенного осложнения или прекращения хоз. деят-ти, то делается вывод о наличии признаков фикт. банк-ва должника.
3. Если анализ значений и динамики соотв-х коэф-тов, характ-щих платежесп-ть должника, указывает на отсутствие у должника возможности рассчитаться по своим обяз-вам, делается вывод об отсутствии признаков фикт. банкротства.
Досудебной санацией являются меры по восстановлению платежеспособности должника, принимаемые собственником имущества должника - унитарного предприятия, учредителями (участниками) должника, кредиторами должника и иными лицами в целях предупреждения банкротства должника. Учредителями (участниками) должника, собственником имущества должника - унитарного предприятия, кредиторами и иными лицами в рамках мер по предупреждению банкротства должнику может быть предоставлена финансовая помощь в размере, достаточном для погашения денежных обязательств и обязательных платежей и восстановления платежеспособности должника-организации (предприятия). Предоставление финансовой помощи может сопровождаться принятием на себя должником или иными лицами обязательств в пользу лиц, оказавших финансовую помощь.
В зависимости от масштабов кризисного состояния разрабатываются пути возможного выхода из него. При легком кризисе, как правило, проводят меры по нормализации текущей деятельности предприятия, при глубоком кризисе включают механизм полного использования внутренних резервов финансовой стабилизации, при катастрофическом положении прибегают к санации либо реорганизации или ликвидации предприятия.
Таким образом, основная цель политики антикризисного финансового управления заключается в разработке и реализации мер, направленных на быстрое возобновление платежеспособности и восстановление достаточного уровня финансовой устойчивости предприятия, обеспечивающих его выход из кризисного финансового состояния.
Реализация политики антикризисного финансового управления предприятием при угрозе банкротства предусматривает:
• осуществление постоянного мониторинга финансового состояния предприятия с целью раннего обнаружения признаков его кризисного развития;
• определение масштабов кризисного состояния предприятия;
• исследование основных факторов, обусловливающих кризисное развитие предприятия;
• формирование системы целей выхода предприятия из кризисного состояния, адекватных его масштабам;
• выбор и использование действенных внутренних механизмов финансовой стабилизации предприятия, соответствующих масштабам его кризисного финансового состояния;
• выбор эффективных форм санации предприятия;
• обеспечение контроля за результатами разработанных мероприятий по выводу предприятия из финансового кризиса.
В системе стабилизационных мер, направленных на вывод предприятия из кризисного финансового состояния, важная роль отводится его финансовому оздоровлению (санации). Наиболее широкий диапазон форм имеет досудебная санация, инициируемая самим предприятием.
Под досудебной санацией понимаются меры по восстановлению платежеспособности должника учредителями, собственниками имущества, его кредиторами и иными лицами в форме предоставления финансовой помощи должнику в размере, достаточном для погашения долгов.
Досудебная санация носит упреждающий характер, полностью согласуется с целями и интересами предприятия, подчинена задачам антикризисного управления и сочетается с осуществляемыми мерами внутренней финансовой стабилизации.
Изучение опыта преодоления кризисных ситуаций многих предприятий как в индустриально развитых странах, так и в современной России, позволяет выделить две наиболее распространенные тактики проведения финансового оздоровления (санации) предприятий.
• Защитная (оборонительная) тактика направлена на сокращение объемов операционной и инвестиционной деятельности предприятия, привлечение внешней финансовой помощи для соответствующей реструктуризации предприятия с целью сокращения персонала, закрытия отдельных структурных подразделений, уменьшения объемов производства и т.п.
• Наступательная тактика направлена на диверсификацию операционной и инвестиционной деятельности предприятия, привлечение внешней финансовой помощи для расширения ассортимента конкурентоспособной продукции, выхода на другие региональные рынки, быстрое завершение реальных инвестиционных проектов и т.п.
В ходе реорганизации подготавливается передаточный акт или разделительный баланс.
Передаточный акт и разделительный баланс - это не только бухгалтерские документы, позволяющие точно установить, кому конкретно и какое имущество передано, но это также документы, имеющие большое правовое значение. В них определяется, на кого возложено выполнение определенных обязанностей (например, выполнение договоров поставки, оплата определенной продукции и т.п.), кто получил соответствующие права (например, право требовать уплату задолженности, арендной платы, расходов по доставке товара и т.п.).
Перед составлением передаточного акта или разделительного баланса на предприятии проводится полная и сплошная инвентаризация. Проверке подлежат абсолютно все позиции активов и пассивов.
В ходе инвентаризации проверяются наличие, состояние и оценка имущества и обязательств, составляются акты сверки расчетов с каждым дебитором и кредитором. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах.
Основанием для составления передаточного акта или разделительного баланса служит бухгалтерская отчетность, сформированная на последнюю дату перед составлением указанных документов.
Передаточный акт - документ, который служит основанием для передачи имущества и обязательств юридических лиц при реорганизации в форме слияния, присоединения и преобразования. Он состоит из нескольких частей.
В первой части передаточного акта указывается общая информация о реорганизации юридических лиц, а именно:
• полное наименование юридических лиц, участвующих в реорганизации, а также их организационно-правовая форма;
• вид реорганизации;
• наименование и организационно-правовая форма правопреемников;
• дата принятия решения о реорганизации;
• список прилагаемых форм отчетности;
• список прилагаемых инвентаризационных описей, сличительных ведомостей;
• список других прилагаемых документов (приказ об учетной политике организации, аналитические данные по дебиторской и кредиторской задолженности и т.п.).
Вторая часть передаточного акта представляет собой бухгалтерский баланс, содержащий сведения об имуществе, обязательствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица на дату составления передаточного акта. Бухгалтерский баланс, который включается в передаточный акт, называют передаточным. В нем приводятся только данные по состоянию на отчетную дату. Показатели на начало отчетного года не указываются.
Третья часть передаточного акта содержит подробные расшифровки по всем статьям передаточного баланса. Например, в статье \"Основные средства\" приводится полный перечень всех основных средств, передаваемых в ходе реорганизации: наименование, количество, стоимостная оценка. Пояснения к передаточному балансу необходимы для того, чтобы после проведения реорганизации бухгалтер мог отразить в бухгалтерском учете переданное имущество и обязательства.
Если реорганизация юридического лица проводится в форме выделения или разделения, необходимо составить разделительный баланс.
Разделительный баланс состоит из трех частей. Первая часть содержит информацию о реорганизации юридических лиц (полное наименование реорганизуемого юридического лица и его правопреемников, организационно-правовая форма, дата и форма реорганизации, правопреемство).
Вторая часть представляет собой бухгалтерский баланс, содержащий данные об активах, обязательствах и собственном капитале реорганизуемого юридического лица, а также о распределении балансовых статей между бухгалтерскими балансами правопреемников.
Третья часть разделительного баланса содержит пояснения к разделительному балансу, расшифровывающие статьи активов, обязательств и собственного капитала, а также особенности распределения балансовых статей между правопреемниками.
несостоятельности (банкротства).
В процессе проведения процедур банкротства у организации-должника возникают расходы, напрямую не относящиеся к ее основной деятельности. В общем виде их можно разделить на государственную пошлину и судебные издержки, связанные с рассмотрением дела.
В соответствии со ст. 106 АПК (Арбитражный процессуальный кодекс) РФ к судебным издержкам относятся:
• денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;
• расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;
• расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей);
• иные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.
Согласно ст. 59 Федерального закона № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)», в состав расходов по делам о банкротстве входят:
1) уплата государственной пошлины;
2) расходы на опубликование сведений в СМИ;
3) расходы на выплату вознаграждения арбитражным управляющим;
4) расходы на оплату услуг лиц, которых привлекают арбитражные управляющие для обеспечения исполнения своей деятельности (независимые оценщики и т.д.).
Все эти расходы покрываются за счет имущества должника и возмещаются вне очереди. Если же имущества должника не хватает для погашения указанных расходов, то неоплаченная часть покрывается за счет средств заявителя.
При обращении с иском в арбитражный суд в соответствии со ст. 102 АПК РФ истцу необходимо заплатить государственную пошлину. Порядок уплаты и размеры государственной пошлины установлены Налоговым кодексом РФ.
Согласно Налоговому кодексу РФ (п. 1 ст. 265), затраты на госпошлину учитываются в составе внереализационных расходов.
Арбитражное управление – процедуры банкротства, применяемые к должнику в целях восстановления его платежеспособности, с передачей полномочий по управлению должником арбитражному управляющему. Если введено АУ, арбитр. упр-щий проводит детализированный фин. анализ предприятия, т.к. на результатах анализа можно составить реалистичный план фин. оздоровления, который затем утверждается собранием кредиторов и арбитражным судом.
Цели фин. анализа: 1)подготовка предложения о возможности (невозможности) восстановления платежсп-ти должника и обоснования целесообразности введения в отношении него соотв. процедуры банкротства; 2)определение возможности покрытия за счет имущества должника судебных расходов; 3)подготовка плана арбитр. управления; 4)подготовка предложения об обращении в суд с ходатайством о прекращении процедуры фин. оздоровления (внешнего управления) и переходе к конкурсному производству; 5)подготовка предложения об обращении в суд с ходатайством о прекращении конкурсного производства и переходе к внеш управлению.
Фин. анализ проводится на основании:
а)стат. отчетности, бух. и налог. отчетности, регистров бух. и налогового учета, а также (при наличии) материалов аудиторской проверки и отчетов оценщиков;
б)учредительных док-ов, протоколов общих собраний участников орг-ции, заседаний совета директоров, реестра акционеров, договоров, планов, смет, калькуляций;
в)положения об учетной политике, в т.ч. для целей налогообложения, рабочего плана счетов бух. учета, схем документооборота и организационной и производственной структур;
г)отчетности филиалов, дочерних и зависимых хозяйственных обществ, структурных подразделений;
д)материалов налоговых проверок и судебных процессов;
е)нормативных правовых актов, регламентирующих деят-ть должника.
При проведении фин. анализа арбитр. упр-щий должен руководствоваться принципами полноты и достоверности, в соответствии с кот. в документах, содержащих анализ фин. состояния должника, указ. все данные, необходимые для оценки его платежесп-ти; использует документально подтвержденные данные; все заключения и выводы основывает на расчетах и реальных фактах.
С позиций фин. менеджмента банкротство характеризует реализацию катастрофических рисков предприятия в процессе его фин. деят-ти, вследствие которой оно неспособно удовлетворить в устан. сроки предъявленные со стороны кредиторов требования и выполнить обяз-ва перед бюджетом. Хотя банкротство явл. юридич. фактом (т.к. только арбитр. суд может признать факт банкротства предприятия), в его основе лежат преимущественно фин. причины. Их можно классифицировать на внутренние и внешние факторы.
Внутренние факторы: 1.Дефицит собств. оборотного капитала как следствие неэффективной производственно-коммерческой деят-ти или неэффективной инвестиционной политики. 2.Низкий уровень техники, технологии и организации производства. 3.Снижение эффективности использ-я производственных ресурсов, производственной мощности и высокий уровень себест-сти, убытки, "проедание" собственного капитала. 4.Создание сверхнормативных остатков незавершенного строительства, незаверш. произв-ва, производственных запасов, готовой продукции, -> замедляется оборачиваемость капитала и образуется его дефицит. 5.Плохая клиентура, которая платит с опозданием или не платит вовсе по причине банкротства, что вынуждает предпр-е самому залезать в долги (цепное банкротство). 6.Отсутствие сбыта из-за низкого уровня организации маркетинга по изучению рынков сбыта продукции, формированию портфеля заказов, повышению качества и конкурентосп-ти продукции, выработке ценовой политики. 7.Привлечение заемных средств в оборот на невыгодных условиях, что ведет к увеличению фин. расходов, снижению рентабельности деят-ти и способности к самофинансированию. 8.Быстрое и неконтролируемое расширение хоз. деят-ти, из-за чего запасы, затраты и дебит. зад-ть растут быстрее объема продаж.
Внешние факторы: 1.Экономические: кризисное состояние экономики страны, общий спад произв-ва, инфляция, нестабильность фин. системы, рост цен на ресурсы, изменение конъюнктуры рынка, неплатежесп-ть и банкротство партнеров. 2.Политические: полит. нестабильность общества, внешнеэкономич. политика гос-ва, разрыв экономич. связей, потеря рынков сбыта, изменение условий экспорта и импорта, несовершенство законод-ва в области хоз. права, антимонопольной политики, предпринимат. деят-ти и т.п. 3.Усиление международной конкуренции в связи с развитием научно- технического прогресса. 4.Демографические: численность, состав народонаселения, уровень благосостояния народа, культурный уклад общества, опред. размер и структуру потребностей и платежеспособный спрос населения.
Анализ финансового состояния должника — одна из важнейших обязанностей временного управляющего, определяющих основное содержание процедуры наблюдения. Анализ финансового состояния должника проводится в целях определения достаточности принадлежащего должнику имущества для покрытия судебных расходов, расходов на выплату вознаграждения арбитражным управляющим, а также возможности или невозможности восстановления платежеспособности должника, и для определения наличия признаков фиктивного и преднамеренного банкротства. Проведение такого анализа дает возможность предложить конкретные меры по восстановлению платежеспособности должника либо сделать однозначный вывод о невозможности ее восстановления.
Анализ, проводимый арбитражным управляющим в рамках Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", является основополагающей базой для выбора последующей процедуры банкротства, а также для определения комплекса антикризисных (восстанавливающих платежеспособность и финансовую устойчивость) либо ликвидационных мер.
Финансово-экономический анализ - очень ответственный процесс в процедуре наблюдения, поскольку его результаты имеют большое значение для принятия оптимального решения первым собранием кредиторов.
По окончании наблюдения временный управляющий должен сделать один из следующих выводов:
- о возможности восстановления платежеспособности должника и целесообразности введения внешнего управления;
- о невозможности восстановления платежеспособности должника и целесообразности введения процедуры конкурсного производства.
По моему мнению, это основной вопрос не только проведения финансово-экономического анализа деятельности должника, но и всей процедуры наблюдения. Его значимость определяется, с одной стороны, дальнейшей судьбой должника, а с другой - требованием наиболее полного учета интересов кредиторов.
Анализ финансового состояния может проводить как сам временный управляющий, так и по договоренности с ним соответствующие специалисты. В связи с этим становятся целесообразными и расходы на привлечение к оценке финансового состояния аудиторских и консалтинговых организаций, поскольку от достоверности выводов будут зависеть не только перспективы принятия судебного решения о введении внешнего управления, но и реальная возможность восстановления платежеспособности должника в установленные сроки.
Правила определяют принципы и условия проведения арбитражным управляющим финансового анализа, а также состав сведений, используемых арбитражным управляющим при его проведении.
Финансовый анализ проводится арбитражным управляющим в целях:
- подготовки предложения о возможности (невозможности) восстановления платежеспособности должника и обоснования целесообразности введения в отношении должника соответствующей процедуры банкротства;
- определения возможности покрытия за счет имущества должника судебных расходов;
- подготовки плана внешнего управления;
- подготовки предложения об обращении в суд с ходатайством о прекращении процедуры финансового оздоровления (внешнего управления) и переходе к конкурсному производству;
- подготовки предложения об обращении в суд с ходатайством о прекращении конкурсного производства и переходе к внешнему управлению.
В документах, содержащих анализ финансового состояния должника, указываются:
- дата и место его проведения;
- фамилия, имя, отчество арбитражного управляющего, наименование и местонахождение саморегулируемой организации арбитражных управляющих, членом которой он является;
- наименование арбитражного суда, в производстве которого находится дело о несостоятельности (банкротстве) должника, номер дела, дата и номер судебного акта о введении в отношении должника процедуры банкротства, дата и номер судебного акта об утверждении арбитражного управляющего;
- полное наименование, местонахождение, коды отраслевой принадлежности должника;
- коэффициенты финансово-хозяйственной деятельности должника и показатели, используемые для их расчета, рассчитанные поквартально не менее чем за двухлетний период, предшествующий возбуждению производства по делу о несостоятельности (банкротстве), а также за период проведения процедур банкротства в отношении должника, и динамика их изменения;
- причины утраты платежеспособности с учетом динамики изменения коэффициентов финансово-хозяйственной деятельности;
- результаты анализа хозяйственной, инвестиционной и финансовой деятельности должника, его положения на товарных и иных рынках;
- результаты анализа активов и пассивов должника;
- результаты анализа возможности безубыточной деятельности должника;
- вывод о возможности (невозможности) восстановления платежеспособности должника;
- вывод о целесообразности введения соответствующей процедуры банкротства;
- вывод о возможности (невозможности) покрытия судебных расходов и расходов на выплату вознаграждения арбитражному управляющему (в случае если в отношении должника введена процедура наблюдения).
В ходе анализа должны использоваться лишь документально подтвержденные данные, а заключения и выводы - основываться на расчетах и реальных фактах. Помимо этого анализом охватываются все важные сферы деятельности должника, в Правилах имеется описание механизмов расчета финансовых показателей и информации, которая должна быть получена в результате.
Результатом такого анализа д.б. план по выведению предприятия из кризиса, содержащий меры по восстановлению платежесп-ти должника. Например, планом внешнего управления м.б. предусмотрены след. меры: перепрофилирование произв-ва; закрытие нерентабельных произв-в; взыскание дебит. зад-ти; продажа части имущества должника; уступка прав требования должника; увеличение уставного капитала должника за счет взносов участников и третьих лиц; размещение дополнительных обыкновенных акций должника; продажа предприятия должника; замещение активов должника и др.
Финанс. стабилизация на предприятии в условиях кризисной ситуации последовательно осущ. по 3 этапам: 1)устранение неплатежеспособности; 2)восстановление финанс. устойчивости; 3)обеспечение финанс. равновесия в длительном периоде.
Наблюдение не может продолжаться дольше 7 месяцев с даты поступления заявления в арбитражный суд.
Финансовое оздоровление вводится судом на срок не более двух лет с назначением административного управляющего. В этом случае, как и при процедуре наблюдения, органы управления предприятия-должника продолжают осуществлять свои функции (ст. 80 Закона о банкротстве).
Сущность финансового оздоровления состоит в том, что должник под контролем кредиторов и суда на основании особых документов — плана финансового оздоровления и графика погашения задолженности — осуществляет расчет с кредиторами. Очевидно, что для введения этой процедуры необходимо наличие доверия к должнику со стороны кредиторов.
График должен предусматривать погашение всех обязательств не позднее, чем за месяц до даты окончания этапа финансового оздоровления (ст. 84 Закона о банкротстве). На этой стадии банкротства (в отличие от процедуры наблюдения) прекращается начисление штрафов, пеней, процентов по неисполненным предприятием обязательствам, возникшим до введения процедуры оздоровления.
Финансовое оздоровление — новая процедура, ранее неизвестная российскому конкурсному праву. Финансовое оздоровление может быть определено как пассивная оздоровительная процедура, которая применяется к должнику, имеющему возможность в течение определенного времени удовлетворить требования кредиторов самостоятельно.
Одновременно с вынесением определения о введении финансового оздоровления суд утверждает административного управляющего. Введение финансового оздоровления влечет за собой определенные последствия:
• требования кредиторов по денежным обязательствам и об уплате обязательных платежей, срок исполнения которых наступил на дату введения финансового оздоровления, могут быть предъявлены к должнику только с соблюдением порядка, установленного Законом о банкротстве;
• отменяются ранее принятые меры по обеспечению требований кредиторов;
• аресты на имущество должника и иные ограничения должника в части распоряжения принадлежащим ему имуществом могут быть наложены исключительно в рамках процесса о банкротстве;
• приостанавливается исполнение исполнительных документов по имущественным взысканиям, за исключением исполнительных документов, выданных на основании вступивших в законную силу до даты введения финансового оздоровления решений о взыскании задолженности по заработной плате, выплате вознаграждений по авторским договорам, об истребовании имущества из чужого незаконного владения, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и возмещении морального вреда;
• запрещается удовлетворение требований учредителя (участника) должника о выделе доли (пая) в имуществе должника в связи с выходом из состава его учредителей (участников), выкуп должником размещенных акций или выплата действительной стоимости доли (пая);
• запрещается выплата дивидендов и иных платежей по эмиссионным ценным бумагам;
• не допускается прекращение денежных обязательств должника путем зачета встречного однородного требования, если при этом нарушается очередность удовлетворения требований кредиторов;
• не начисляются неустойки (штрафы, пени), подлежащие уплате проценты и иные финансовые санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей, возникших до даты введения финансового оздоровления.
На сумму требований кредиторов по денежным обязательствам и об уплате обязательных платежей, подлежащих удовлетворению в соответствии с графиком погашения задолженности, начисляются проценты в размере ставки рефинансирования Центрального банка РФ.
Неустойки (штрафы, пени), а также суммы причиненных убытков в форме упущенной выгоды, которые должник обязан уплатить кредиторам в размерах, существовавших на дату введения финансового оздоровления, подлежат погашению в соответствии с графиком погашения задолженности после удовлетворения всех остальных требований кредиторов.
Важная особенность процедуры финансового оздоровления заключается в том, что руководитель и органы управления должника не отстраняются от управления, но функционируют с некоторыми ограничениями. К таковым относится необходимость для должника получать согласие на определенные действия административного управляющего, собрания кредиторов, лиц, предоставивших обеспечение исполнения графика погашения задолженности.
В ходе финансового оздоровления должник не может без согласия собрания кредиторов совершать некоторые виды сделок. Например, нельзя приобретать или передавать имущество должника, балансовая стоимость которого составляет более 5% балансовой стоимости активов должника; выдавать займы, поручительства и гарантии, а также учреждать доверительное управление имуществом должника; принимать решение о реорганизации.
Еще одним важным последствием введения финансового оздоровления считаются назначение и деятельность административного управляющего.
Административный управляющий исполняет следующие функции:
• проводит работу с кредиторами (ведет реестр, рассматривает требования, созывает собрания, информирует о ходе финансового оздоровления, контролирует исполнение должником текущих требований и своевременность платежей в соответствии с графиком погашения задолженности);
• осуществляет действия с имуществом должника (принимает участие в инвентаризации, следит за сохранностью, может настаивать на применении обеспечительных мер);
• контролирует деятельность руководителя (согласовывает сделки должника, рассматривает отчеты об исполнении плана финансового оздоровления и графика погашения задолженности, может потребовать отстранения руководителя, может обратиться в суд с требованиями, связанными с недействительностью сделок должника);
• предъявляет необходимые требования к лицам, предоставившим обеспечение исполнения должником обязательств.
Прекращение производства по делу о банкротстве в связи с погашением требований кредиторов в ходе финансового оздоровления влечет за собой прекращение полномочий административного управляющего. При введении другой процедуры банкротства административный управляющий продолжает исполнять свои обязанности до утверждения соответственно внешнего или конкурсного управляющего.
Для реализации плана финансового оздоровления организации-должнику потребуется и может быть оказана финансовая помощь в виде:
1) кредитов и займов;
2) выпуска и размещения облигаций, векселей;
3) государственной помощи;
4) безвозмездно полученных ценностей;
5) увеличения уставного капитала за счет увеличения номинальной стоимости акций или дополнительного выпуска акций и др.
Для учета операций по получению и погашению кредитов и займов используют пассивные счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Долгосрочные кредиты и займы в зависимости от учетной политики могут учитываться либо все время на счете 67, либо сначала на счете 67, а затем, когда до погашения долга остается меньше 365 дней, переводиться в краткосрочную задолженность следующей записью: «Дебет счета 67 Кредит счета 66 — на оставшуюся сумму задолженности».
Зачисление на расчетный счет полученного кредита оформляется бухгалтерской записью по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счетов 66, 67, а погашение с расчетного счета — обратной записью.
На сумму начисленных процентов по полученным кредитам дебетуются счета издержек производства и обращения и использованной прибыли и кредитуются счета 66 и 67. При этом в аналитическом учете по счетам 66 и 67 суммы кредита и процент по нему учитываются обособленно. Задолженность по кредитам и займам отражается в отчетности с учетом причитающихся на конец отчетного периода процентов к уплате.
Затраты на оплату процентов по кредитам поставщиков (производителей работ, услуг) за приобретенные материальные ценности или выполненные работы и оказанные услуги относятся на себестоимость материальных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг.
В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), могут отражаться по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Организации могут получать краткосрочные и долгосрочные займы путем выпуска и продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организации, а также под векселя и другие обязательства (ГК РФ). Учет займов осуществляют на счетах 66 и 67.
Поступление средств от продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организаций, а также по другим обязательствам отражают по дебету денежных средств или счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счетов 66 и 67. Если ценные бумаги проданы организацией по цене, превышающей их номинальную стоимость, то разницу между ценой продажи и номинальной стоимостью отражают по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», а затем равномерно на протяжении всего срока займа списывают с дебета счета 98 в кредит счета 91. Если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью доначисляется равномерно в течение срока их обращения. На сумму доначислений дебетуют счет 91 и кредитуют счета 66 и 67.
Поступившие денежные средства и иное имущество по договору займа денежных средств или вещей отражают по дебету счетов учета денежных средств или соответствующего имущества с кредита счетов 66 и 67. Возврат денежных средств или иного имущества оформляют по дебету счетов 66 и 67 с кредита счетов 50, 51, 52, 07,10 и др.
Полученные заимодавцем проценты представляют собой его операционный доход и подлежат обложению налогами на прибыль и НДС. Начисленный НДС по процентам отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68.
В соответствии с положениями ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» в реестре требований кредиторов указываются сведения о каждом кредиторе, о размере его требований к должнику, об очередности удовлетворения каждого требования кредитора, а также основания возникновения требований кредиторов.
Очередность удовлетворения требований кредиторов
Вне очереди за счет конкурсной массы погашаются следующие текущие обязательства:
- судебные расходы должника, в том числе расходы на опубликование сообщений;
- расходы, связанные с выплатой вознаграждения арбитражному управляющему, реестродержателю;
- текущие коммунальные и эксплуатационные платежи, необходимые для осуществления деятельности должника;
- требования кредиторов, возникшие в период после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и до признания должника банкротом, а также требования кредиторов по денежным обязательствам, возникшие в ходе конкурсного производства, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом;
- задолженность по заработной плате, возникшая после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом, и по оплате труда работников должника, начисленная за период конкурсного производства;
- иные связанные с проведением конкурсного производства расходы.
В случае, если прекращение деятельности организации должника или ее структурных подразделений может повлечь за собой техногенные и (или) экологические катастрофы либо гибель людей, вне очереди также погашаются расходы на проведение мероприятий по недопущению возникновения указанных последствий.
Очередность удовлетворения требований кредиторов по текущим денежным обязательствам должника определяется в соответствии со статьей 855 Гражданского кодекса Российской Федерации.
Требования кредиторов удовлетворяются в следующей очередности:
- в первую очередь производятся расчеты по требованиям граждан, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей, а также компенсация морального вреда;
- во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и по выплате вознаграждений по авторским договорам;
- в третью очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Требования кредиторов по обязательствам, обеспеченным залогом имущества должника, удовлетворяются за счет стоимости предмета залога преимущественно перед иными кредиторами, за исключением обязательств перед кредиторами первой и второй очереди, права требования по которым возникли до заключения соответствующего договора залога.
При оплате труда работников должника, продолжающих трудовую деятельность в ходе конкурсного производства, а также принятых на работу в ходе конкурсного производства, конкурсный управляющий должен производить удержания, предусмотренные законодательством (алименты, подоходный налог, профсоюзные и страховые взносы и другие), и платежи, возложенные на работодателя в соответствии с федеральным законом.
Размер и порядок удовлетворения требований кредиторов первой очереди
Определение размера требований граждан, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, осуществляется путем капитализации соответствующих повременных платежей, установленных на дату принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства и подлежащих выплате гражданам до достижения ими возраста семидесяти лет, но не менее чем за десять лет.
В случае, если возраст гражданина превышает семьдесят лет, период капитализации соответствующих повременных платежей составляет десять лет.
С согласия гражданина его право требования к должнику в сумме капитализированных повременных платежей переходит к Российской Федерации.
Указанное требование в случае перехода его к Российской Федерации также удовлетворяется в первую очередь.
Требования о компенсации морального вреда удовлетворяются в размере, установленном судебным актом.
Размер и порядок удовлетворения требований кредиторов второй очереди
При определении размера требований о выплате выходных пособий и об оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, о выплате вознаграждений по авторским договорам принимается во внимание непогашенная задолженность, образовавшаяся на дату принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом.
В случае, если должником в период после вынесения определения о принятии арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и до признания должника банкротом и открытия конкурсного производства не в полном объеме выполнены обязательства по оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, по выплате вознаграждений по авторским договорам, суммы, не выплаченные до принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства, подлежат удовлетворению в составе текущих требований.
Конкурсное производство - процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику, признанному банкротом, в целях соразмерного удовлетворения требований кредиторов. Срок конкурсного производства - до шести месяцев, может продлеваться по ходатайству лица, участвующего в деле, не более чем на шесть месяцев. Определение арбитражного суда о продлении срока конкурсного производства подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в порядке, установленном законом.
Конкурсное производство осуществляется конкурсным управляющим, к которому переходят полномочия по управлению делами должника.
Функции конкурсного управляющего состоят в принятии мер по обеспечению сохранности имущества должника и по поиску, выявлению и возврату имущества, находящегося у третьих лиц, составлению полного реестра кредиторов и проведении расчетов с ними.
Опубликование сведений о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства осуществляется конкурсным управляющим. Конкурсный управляющий не позднее чем через десять дней с даты своего утверждения направляет указанные сведения для опубликования. В ходе конкурсного производства конкурсный управляющий осуществляет инвентаризацию и оценку имущества должника по рыночной стоимости, формирует конкурсную массу.
Конкурсный управляющий действует до даты завершения конкурсного производства. Деятельность конкурсного управляющего завершается представлением в арбитражный суд отчета, к которому прилагаются документы, подтверждающие продажу имущества должника:
Документы, подтверждающие продажу имущества должника
Реестр требований кредиторов с указанием размера погашенных требований
Документы, подтверждающие погашение требований кредиторов.
После рассмотрения отчета конкурсного управляющего, арбитражный суд выносит определение о завершении конкурсного производства. Данное определение представляется конкурсным управляющим в орган, осуществляющий государственную регистрацию. На основании определения суда в единый государственный реестр юридических лиц вносится запись о ликвидации организации-должника.
Ликвидация предприятия, т.е. прекращение деятельности юридического лица без правопреемника, — это длительный процесс, который состоит из двух этапов:
1) формирования конкурсной массы предприятия-должника и определения всей совокупности предъявляемых к предприятию требований кредиторов;
2) продажи имущества должника и погашения предъявленных претензий кредиторов за счет конкурсной массы предприятия-банкрота.
Конкурсная масса — понятие, в которое Закон вкладывает вполне определенный смысл: в соответствии с п. 1 ст. 131 Закона все имущество, имеющееся на момент открытия конкурсного производства и выявленное в ходе конкурсного производства, составляет конкурсную массу.
Одна из обязанностей конкурсного управляющего, связанных с формированием конкурсной массы и ее распределением между кредиторами, заключается в ведении реестра кредиторов. Решение о привлечении реестродержателя принимается собранием кредиторов.
Очередность удовлетворения требований кредиторов установлена ст. 134 Закона о банкротстве.
Вне очереди погашаются следующие обязательства:
• судебные расходы, в том числе на опубликование предусмотренной Законом информации;
• расходы, связанные с выплатой вознаграждения управляющему и реестродержателю;
• текущие коммунальные и эксплуатационные платежи, необходимые для осуществления деятельности должника;
• требования кредиторов и задолженность по заработной плате, которые возникли в период после принятия арбитражным судом заявления о признании должника банкротом и до вынесения соответствующего решения о признании, а также в ходе конкурсного производства.
В первую очередь производятся расчеты по требованиям граждан, перед которыми должник несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, путем капитализации соответствующих повременных платежей, а также компенсации морального вреда.
Во вторую очередь производятся расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих или работавших по трудовому договору, и по выплате вознаграждений по авторским договорам.
В третью очередь производятся расчеты с другими кредиторами.
Из состава кредиторов третьей очереди выделяются требования:
• обеспеченные залогом имущества организации, которые удовлетворяются за счет стоимости предмета залога преимущественно перед иными кредиторами, за исключением обязательств перед кредиторами первой и второй очередей, права требования которых возникли до заключения договора залога;
• по возмещению убытков в форме упущенной выгоды, взысканию неустоек (штрафов, пеней), иных финансовых санкций, в том числе за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате обязательных платежей, которые подлежат удовлетворению после погашения основной суммы задолженности и причитающихся процентов.
Требования кредиторов, а также уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра (кроме требований кредиторов первой и второй очередей) и признанные в установленном порядке, удовлетворяются из имущества ликвидируемой организации, оставшегося после расчетов с кредиторами, требования которых включены в реестр.
После того как сформирована конкурсная масса, составляется промежуточный ликвидационный баланс, а после погашения предъявленных кредиторами требований — окончательный ликвидационный баланс.
В промежуточном балансе отражается фактическая стоимость имущества должника, за счет которого будут погашены требования кредиторов. Промежуточный ликвидационный баланс отражает величину реальной конкурсной массы предприятия (актив), суммы предъявленных и непредъявленных требований кредиторов, а также собственный капитал предприятия (пассив).
Основой для составления промежуточного ликвидационного баланса предприятия служит бухгалтерский баланс на последнюю дату, которая предшествовала открытию конкурсного производства.
По форме промежуточный ликвидационный баланс, как любой инвентарный баланс, является сальдовым.
Процесс формирования актива баланса (конкурсной массы) промежуточного ликвидационного баланса проходит в несколько этапов.
На первом этапе убираются статьи баланса, которые отражают имущество, не принадлежащее организации-должнику на праве собственности (предмет залога), а также потерявшее стоимостную оценку из-за открытия конкурсного производства.
Второй этап формирования актива баланса — это переоценка имущества должника в соответствии с рыночными ценами.
Необходимо оценить дебиторскую задолженность с точки зрения ее рыночной стоимости и возможности реализации. Корреспонденция счетов по операциям для составления промежуточного ликвидационного баланса представлена в табл. 9.2.
До формирования пассива промежуточного ликвидационного баланса должна быть проведена инвентаризация обязательств предприятия-должника.
Если в ходе инвентаризации выявляются неучтенные обязательства должника перед кредитором, которые подтверждены соответствующими документами, то эти обязательства должны быть восстановлены на счетах бухгалтерского учета.
После того, как определена вся совокупность требований кредиторов, необходимо провести анализ кредиторской задолженности по срокам ее возникновения. Основная цель такого анализа — выявление кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности. Неистребованная кредиторская задолженность со сроком возникновения более трех лет должна быть списана на прибыль предприятия-должника. Она войдет в состав его внереализационных доходов.
Затем проводится группировка обязательств должника для целей конкурсного производства по степени очередности.
Отдельной строкой в промежуточном ликвидационном балансе необходимо выделить обязательства, по которым кредиторами не были предъявлены претензии.
Ликвидационные балансы подлежат утверждению участниками или органом, принявшим решение о ликвидации.
После утверждения промежуточного ликвидационного баланса конкурсный управляющий приступает к следующему этапу ликвидации — продает имущество организации-банкрота и удовлетворяет требования кредиторов в очередности согласно реестру.
Конкурсный управляющий представляет собранию кредиторов на утверждение предложения о порядке, сроках и условиях продажи имущества должника.
Имущество должника продается на открытых торгах. Начальная цена продажи устанавливается в том размере, что назначил независимый оценщик. Условия продажи таковы, что денежные средства за проданное имущество должник получает не позднее чем через месяц с даты заключения договора купли-продажи или семь дней с момента возникновения права собственности у покупателя.
Для удовлетворения требований кредиторов конкурсный управляющий может заключать договора уступки прав требований должника. Но делать это он может только с согласия собрания кредиторов. При этом условия договора продажи прав требования должны быть получены в течение 15 дней со дня заключения договора купли-продажи. Переход прав требования по условиям договора происходит только после полной их оплаты.
На основании Закона о банкротстве конкурсный управляющий обязан использовать только один счет должника в банке. На этот счет зачисляются денежные средства должника, поступающие в ходе конкурсного производства, и с него же осуществляются выплаты кредиторам.
Если у третьих лиц есть задолженность перед должником в иностранной валюте, то конкурсный управляющий может открыть или использовать счет должника в иностранной валюте.
В случае продажи предприятия как единого имущественного комплекса в ходе процедур банкротства целесообразно применять отдельный синтетический счет «Продажа предприятия (бизнеса)».
Требования кредиторов каждой очереди удовлетворяются после полного удовлетворения требований кредиторов предыдущей очереди. Если денежных средств недостаточно, чтобы удовлетворить требования всех кредиторов одной очереди, то они будут погашаться пропорционально их размеру из расчета имеющихся средств.
Если выручка от продажи имущества, составляющего конкурсную массу, превысит сумму требований кредиторов и объем внеочередных выплат, то оставшиеся после окончания расчетов средства в соответствий с п. 7 ст. 64 ГК РФ передаются участникам юридического лица. Имущество организации, которое предлагалось к продаже, но не было реализовано в ходе конкурсного производства, также может быть передано участникам по их заявлению.
Аудит налогообложения
Аудит – это предпринимательская деятельность по независимой проверке б/у организаций и ИП.
Аудит налогообложения – это независимая проверка систем б/у и н/у организации на предмет:
1) правильности формирования налогооблагаемой базы по каждому виду налогов, исчисления и уплаты налогов и сборов за определенный период времени;
2) состояния расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами;
3) соответствия систем б/у и н/у требованиям действующего законодательства.
Аудитор должен получить достаточные надлежащие доказательства с целью формирования обоснованных выводов, на которых основывается мнение аудитора.
Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность.
Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).
Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры.
Налог. аудит как отдельный вид аудита в ФЗ «Об аудит. деят-ти» не выделяется, а относ., скорее, к сопутствующим услугам и поэтому явл. инициативным, т.е. необязат. Он м.б. частью общего аудита, если заказчик желает подвергнуть проверке налог. учет и налог. отчетность своей орг-ции. Однако налог. составляющая общего аудита не может охватить всего объема инф-ции, влияющей на налог. обяз-ва орг-ции. Поэтому, чтобы максимально полно изучить и впоследствии снизить налог. риски, необх. провести полноценный налог. аудит.
Проверка налог. отчетности и налог. учета в отличие от общего аудита должна проводиться сплошным методом, т.к. объем налог. инф-ции значительно меньше, чем объем всей фин. инф-ции орг-ции.
Методика проведения налог. аудита. Создать универс. методику налог. аудита невозможно, т.к. каждый хозяйств. субъект имеет свои особенности в исчислении и уплате налогов, что может привести к ошибкам и нарушениям, выявление кот. и явл. задачей налог. аудита. В целом налог. аудит – выполнение аудит. орг-цией специального аудит. задания по рассмотрению бух. и налог. отчетов экономич. субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соотв-вия законодат. нормам порядка формирования, отражения в учете и уплаты налогов и др. платежей в бюджеты разных уровней и внебюдж. фонды.
Этапы: 1)предварит. оценка сущ. системы н/о экономич. субъекта; 2)проверка и подтвержд. правильности исчисления и уплаты налогов и сборов в бюджет и внебюдж. фонды; 3)оформление и представление рез-тов проведения налог. аудита.
Действия: на 1 этапе – общий анализ элементов системы н/о; опред. основные факторы, влияющие на налог. пок-ли; проверить прав-сть методики исчисления налог. платежей; правовая и налог. экспертиза сущ. системы хоз. отношений; анализ орг-ции документооборота и изуч. функций и полномочий служб, ответств. за исчисление и уплату налогов; осущ. предварит. расчет налог. пок-лей. На 2 этапе – определить, на каких именно участках налог. учета необходима углубленная проверка. Аудитор может выявить проблемные моменты в налог. системе еще на 1 этапе, поэтому проводить полноценный аудит всех участков налог. системы нецелесообразно.
Так что проверку исчисления и уплаты налогов можно проводить в тематическом разрезе. Но в орг-циях со сложной и объемной системой налог. обяз-тв, имеющих обособл. подразделения, дочерние компании, применяющих разные режимы н/о, 2 этап должен проводиться сплошным методом. При этом осущ. проверка налог. отчетности, правильности исчисления налогов, сроков уплаты и т.д.
В ходе налог. аудита проводится проверка правильности формир. налог. базы и заполнения налог. деклараций. Аудиторы проводят экспертизу бух. и налог. учета за весь период, подлежащий проверке. Экспертиза вкл. проведение анализа первичных док-тов, получение разъяснений от руководства о показателях и методиках, положенных в основу налог. расчета.
На 3 этапе подводятся результаты аудита, кот. оформляются аудит. заключением. В заключении следует выразить мнение: о степени полноты и правильности исчисления, отражения и перечисления платежей в бюджет и внебюдж. фонды; о правильности применения налог. льгот.
Результатом оказания сопутств. услуг по налог. вопросам м.б.: указания на наличие налог. правонарушений и налог. последствий в случаях обнаружения нарушений норм налог. законод-ва; практич. рекоменд. по устранению негативных последствий, связ. с устан. нарушениями налог. законод-ва; разработка новых проектов построения общей системы н/о и ее отдельных элементов; внесение рекоменд. по адаптации элементов и регистров бух. учета к выбранной концепции управления налогами; разработка комплекса организ.-правовых и оперативных управленч. мер, направл. на создание постоянно действующей системы налог. планирования.
В ходе аудита налог. базы по НП проводится углубленная проверка след. участков налог. учета: 1)оценка правильности опред-я доходов от реализации – выручка от реализации тов/раб/усл. 2)оценка прав-сти опред-я внереализац. доходов – доходы от сдачи имущества в аренду + доходы, получ. в виде курсовых и суммовых разниц + доходы в виде штрафов, пени + процентный доход и т.д. 3)оценка прав-сти опред-я расходов по обычным видам деят-ти – матер. расходы + расходы на оплату труда и ЕСН + амортизац. отчисления и прочие расходы. 4)оценка прав-ти опред-я внереализац. расходов – на уплату процентов + по списанию дебит. задолж-ти + расходы на аренду и т.д. 5)оценка прав-ти переноса убытка прошлых лет (можно осущ. перенос убытка на будущее в течение 10 лет, следующих за тем налог. периодом, в кот. получен убыток.); 6)проверка прав-сти опред-я доходов и расходов, не учит. при опред. налог. базы (авансы, залог/задаток, взнос в УК, безвозмездная помощь и др.);
7)проверка прав-ти формир-я постоянных разниц по доходам и расходам, возникающих при корректировке бух. прибыли. В соотв-ии с ПБУ18/02 постоянные разницы – доходы и расходы, формирующие бух. прибыль (убыток) отчет. периода, но не учитываемые при опред-ии налог. базы по НП как отчет., так и послед. отчетных периодов, либо учитываемые при опред-ии налог. базы по НП отчет. периода, но не признаваемые для целей бух. учета доходами и расходами отчет. и послед. отчет. периодов. Возникают в результате: превышения фактич. расходов, учит. при формировании бух. прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей н/о, по кот. предусм. ограничения по расходам; непризнания для целей н/о расходов, связ. с передачей на безвозмездной основе имущ-ва (тов/раб/усл), в сумме ст-сти этого имущ-ва и расходов, связ. с этой передачей; образования убытка, перенес. на будущее, кот. по истечении опред. времени уже не м.б. принят в целях н/о как в отчет., так и в послед. отчет. периодах; прочих аналог. различий.
8)проверка прав-ти формир-я временных разниц по доходам и расходам, возникающих при корректировке бух. прибыли. Временные разницы – доходы и расходы, формирующие бух. прибыль (убыток) в одном отчет. периоде, а налог. базу по НП – в др. отчет. периоде. Врем. разницы подраздел. на вычитаемые (ВВР) и налогооблагаемые (НВР).
ВВР приводят к образ. отложенного налога на прибыль (ОНА), кот. должен уменьшить сумму НП, подлеж. уплате в бюджет в след. за отчетным или в послед. отчет. периодах. ВВР образуются в результате: применения разных способов начисления амортизации для целей бух. учета и целей опред-я НП; примен. разных способов признания коммерч. и управленч. расходов в себест-сти проданных продукции, тов/раб/усл. в отчет. периоде для целей бух. учета и целей н/о; убытка, перенес. на будущее, не использованного для уменьш. НП в отчет. периоде, но кот. будет принят в целях н/о в послед. отчет. периодах; примен. при продаже объектов ОС разных правил признания для целей бух. учета и целей н/о остаточной ст-сти объектов ОС и расходов, связ. с их продажей; наличия кредит. задолж-ти за приобретенные тов/раб/усл при использ. кассового метода опред-я доходов и расходов в целях н/о, а в целях бух. учета – исходя из допущения временной определенности фактов хоз. деят-ти (т.е. по методу начисления); прочих аналог. различий.
НВР приводят к образ. отложенного налога на прибыль (ОНО), кот. должен увеличить сумму НП, подлеж. уплате в бюджет в след. за отчетным или в послед. отчет. периодах. НВР образуются в результате: примен. разных способов начисл. амортизации для целей бух. учета и целей опред-я НП; признания выручки от продажи продукции, тов/раб/усл в виде доходов от обычных видов деят-ти отчет. периода, а также признания %-ных доходов для целей бух. учета по методу начисления, а для целей н/о – по кассовому методу; применения разл. правил отражения %-ов, уплач. орг-цией за предоставление ей в пользование кредитов, займов для целей бух. учета и целей н/о; прочих аналог. различий.
Сумма НП, определяемая из бух. прибыли (убытка) и отраж. в бух. учете независимо от суммы налогооблаг. прибыли (убытка), явл. условным расходом (условным доходом) по НП = величине, опред. как произведение бух. прибыли, сформир. в отчет. периоде, на ставку НП (20%).
Текущий налог на прибыль – НП для целей н/о, опред. исходя из величины усл. расх. (усл. дох.), скорректированной на суммы ПНО (ПНА), увеличения или уменьшения ОНА и ОНО отчет. периода. При отсутствии пост. разниц, ВВР и НВР усл. расход будет равен текущему НП.
9)проверка полноты и своевременности уплаты в бюджет НП. Величина текущего НП д.б. равна сумме в декларации. Ставки: 20% (2% в федер. бюдж. + 18% в бюдж. субъекта РФ); 20% и 10% для иностранных орг-ций; 0% - на полученные российск. орг-цией дивиденды, если она владеет более 50% долей в выплачивающей орг-ции; 9% - на прочие получ. российск. орг-цией дивиденды; 15% - на дивиденды, получ. иностр. орг-цией и др.
Отчет. периодами явл. 1-й квартал, полугодие и 9 мес. Отчет. периодами для аванс. платежей исходя из фактич. получ. прибыли, явл. месяц, 2мес, т.д. до конца года. Декларация подается не позднее 28 дней после окончания отчет. периода. За год – не позднее 28 марта.
Предварит. оценка существующей системы н/о аудируемого лица вкл. след. процедуры аудита: общий анализ и рассмотр. элементов системы н/о; опред-е основных факторов, влияющих на налог. показатели; проверка методики исчисления налог. платежей; правовая и налог. экспертиза сущ. системы хоз. взаимоотношений; оценка документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов; предварит. расчет налог. показателей.
Данные процедуры позволят рассм. аудитору такие существ. факторы, как специфика основных хоз. операций аудир. лица и существующие объекты н/о; соотв-вие применяемого порядка н/о нормам действ. законод-ва; оценить уровень налог. обязательств и потенциальных налог. нарушений.
В рамках аудит. проверки аудитор должен проанализировать след. вопросы: 1)кем осущ. налог. учет в орг-ции – главбухом, бух. службой, др. структурным подразделением; 2)как составлены формы первичной учетной документации: на основе первичных док-тов бух. учета или на основе самост. разработанных док-тов для налог. учета; 3)какова технология обработки инф-ции для налог. учета: ручная или автоматизированная; 4)как составлены формы аналитич. регистров налог. учета: на основе первичных док-тов бух. учета или на основе самост. Разраб. док-тов для налог. учета; 5)установлен ли перечень лиц, имеющих право подписи налог. регистров; 6)утвержден ли график документооборота; 7)существует ли отдел внутреннего аудита; 8)проводится ли регулярное повышение квалификации кадров.
Источники информации:
- счета-фактуры выставленные (предъявленные), поставщиком за ТМЦ и услуги;
- первичные документы по движению ТМЦ и другого имущества и денежных средств;
- журнал регистрации полученных и выданных счет-фактур;
- книга покупок;
- книга продаж;
- декларации по НДС.
В ходе аудиторской проверки аудиторы должны проверить:
- правильность исчисления налогооблагаемой базы;
- правильность применения налоговых ставок;
- правомерность применения льгот при расчете и уплате налогов;
- правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налоговых платежей;
- правильность ведения ан-ого и син-ого учета по счетам 19 и 68;
- правильность составления налоговой декларации.
НП-ами НДС признаются: организации; ИП; лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.
Объект налогообложения: 1) реализация товаров (Р,У) на территории РФ; 2) передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через Ам-ые отчисления) при исчислении налога на прибыль орг-ий; 3) выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; 4) ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
При применении налогоплат-ми при реализации товаров различных нал ставок нал база определяется отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам.
Налоговый период = квартал.
Моментом определения нал базы является наиболее ранняя из следующих дат:
1) день отгрузки товаров (работ, услуг), имущественных прав;
2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, передачи имущественных прав.
НДС не начисляется при получении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг): 1) длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев; 2) которые облагаются по налоговой ставке 0 %; 3) которые не подлежат налогообложению.
При реализации товаров, передаче имущ прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее 5 дней, считая со дня отгрузки товара или со дня передачи имущественных прав.
Уплата не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим нал периодом.
По К68 отраж-ся суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет. Д90,91,62 К68; Д68 К19; Д68 К51.
Налоговые ставки:
по налоговой ставке 0% при реализации: 1) товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов; 2)работ (услуг), непосредственно связанных с пр-вом и реализацией товаров, помещенных под таможенный режим экспорта; 3)международные перевозки; 4)драгоценных металлов НП-ами, осуществляющими их добычу или пр-во из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Гос фонду драг металлов и драг камней РФ, ЦБ и банку; 5)для дипломатических представительств, если аналогичный порядок 0 ставки действ для РФ.
по налоговой ставке 10% при реализации: Товаров 1 необх+ детских товаров; периодических печатных изданий за искл. рекламы и эротики; книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за искл. рекламы и эротики; изделий медицинского назначения.
Налогообложение производится по налоговой ставке 18% во всех остальных случаях.
Не подлежит налогообложению реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ: 1) медицинских товаров по перечню; важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники; очков, линз и оправ для очков; 2) медицинских услуг за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг; 3) услуги по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню; 4) услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях; 5) продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми 6) услуг по сохранению, комплектованию и использованию архивов, оказываемых архивными учреждениями и организациями; 7) услуг по перевозке пассажиров (за исключением такси, в том числе маршрутного) и т.д.
Аудит НДФЛ проводится с целью выражения мнения аудитора о правильности порядка исчисления и уплаты рассматриваемого налога согласно требованиям действующего законодательства.
Анализ: главной книги или оборотно-сальдовой ведомости; УП; регистров б/у по счетам 70, 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»; налоговых деклараций; реестров по НДФЛ; ведомостей по начислению з/п; трудовых договоров; штатного расписания; кадровых приказов и др.
Аудит правильности исчисления НДФЛ проводится в 3 этапа:
1.Ознакомительный.
На данном этапе рассматриваются такие факторы, как существующие объекты налогообложения (НО), соответствие применяемого организацией порядка НО нормам действующего зак-ва, уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.
На данном этапе проводится: оценка систем б/у и нал учета; оценка аудиторских рисков; расчет ур существенности; определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели; анализ правовых актов, регулирующих социально-трудовые отношения; анализ орг-ии документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов.
2.Основной.
На данном этапе проводится углубленная проверка участков нал учета, на которых выявлены ошибки, недостатки. В частности, проводится:
1) анализ порядка ведения син-го и ан-го учета расчетов по налогу;
2) оценка правильности определения нал базы по НДФЛ.
3) проверка наличия документов, подтверждающих право применения нал вычетов (Стандартные нал вычеты в размере: 1) 3000 рублей (Чернобыльской АЭС; инвалиды ВОВ и др.), 2) 500 рублей: (Героев Советского Союза и Героев РФ, а также лиц, награжденных орденом Славы трех степеней; инвалидов с детства, а также инвалидов I и II групп и др.) 3) 400 рублей: все остальные случаи. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 40 000р., нал вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется;4) налоговый вычет в размере 1000 рублей на каждого ребенка у НП-ов. Начиная с месяца, в котором указанный доход превысил 280 000р., налоговый вычет, предусмотренный настоящим подпунктом, не применяется. НП-ам, имеющим в соответствии с пп. 1 - 3 право более чем на один стандартный налоговый вычет, предоставляется максимальный из соответствующих вычетов.
Социальные нал вычеты: 1) в сумме доходов, перечисляемых НП-ом на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры…, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде;2) в сумме, уплаченной НП-ом в налоговом периоде за свое обучение в образовательных учреждениях, - в размере фактически произведенных расходов на обучение, но не более 50 000р., а также в сумме, уплаченной НП-ом -родителем за обучение своих детей в возрасте до 24 лет, НП-ом за обучение своих подопечных в возрасте до 18 лет на дневной форме обучения в образовательных учреждениях...но не более 50 000р. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей 3) в сумме, уплаченной НП-ом в нал периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями РФ, а также уплаченной налогоплательщиком за услуги по лечению супруга (супруги), своих родителей и (или) своих детей в возрасте до 18 лет…не более 50 000р.
Имущественные налоговые вычеты: 1) в суммах, полученных НП-ом в нал периоде от продажи жилых домов, квартир… находившихся в собственности НП-ка менее 3 лет, но не превышающих в целом 1 000 000 р., а также в суммах, полученных в нал периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности НП-ка менее 3 лет, но не превышающих 125 000 р. 2) в сумме, израсходованной НП-ом на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них, в размере фактически произведенных расходов, а также в сумме, направленной на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций РФ и фактически израсходованным им на новое строительство либо приобретение на территории РФ жилого дома, квартиры или доли (долей) в них.
Общий размер имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, не может превышать 1 000 000 рублей без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций. Повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета не допускается.
Профессиональные налоговые вычеты: 1) ИП, нотариусы, адвокаты, лица, заним частной практикой в сумме фактич произведенных ими и докум-но подтвержденных расходов, непосредственно связанных с привлеч дохода. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется НП-ом самостоятельно. 2) НП-ки, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг); 3) НП-ки, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и др, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.)
4) проверка правильности определения нал базы с учетом нал вычетов;
5) проверка правильности определения доходов, не подлежащих налогообложению (гос пособия, компенс выплаты, пенсии, алименты, граны, выплаты донорам, стипендии …доходы, не превышающие 4000 рублей: ст-ть подарков от ИП и орг-ий, ст-ть призов в ден и натур формах, суммы мат помощи работникам при выходе на пенсию по инвалид/по возрасту….);
6) проверка правильности применения налоговых ставок (1. в размере: 13% 2. 35%:стоимости любых выигрышей и призов, получаемых в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров, работ и услуг, в части превышения 4000р, страховых выплат по договорам добр страхования, процентных доходов по вкладам в банках в части превышения суммы, рассчитанной исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, в течение периода, за который начислены проценты, по рублевым вкладам (за исключением срочных пенсионных вкладов, внесенных на срок не менее 6 мес) и 9% годовых по вкладам в инвалюте; 3. 30% в отношении всех доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами; 4. 9%: в отношении доходов от долевого участия в деятельности организаций, полученных в виде дивидендов и др);
7) проверка нал отчетности; расчет налоговых последствий для общества в случаях некорректного применения норм налогового зак-ва;
8) проверка своевременности перечисления НДФЛ в бюджет (нал период - календ год, не позднее 30 апреля);
9) разработка и представление рекомендаций об использовании организацией налоговых льгот и предложений по улучшению системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налога.
3.Заключительный этап предусматривает: анализ выполнения программы аудита; классификацию выявленных ошибок и нарушений; обобщение результатов проверки; оформление результатов налогового аудита по НДФЛ.
В ходе аудита налога на доходы физических лиц (НДФЛ) осуществляются:
проверка формирования налоговой базы по НДФЛ;
анализ перечня выплат в пользу работников
Налогоплательщики: 1)российские орг-ции; 2)иностр. орг-ции, осущ. деят-ть в РФ через постоянные представительства или имеющие в собственности недвиж. имущ-во на терр. РФ.
Объект н/о: 1)для росс. орг-ций – движимое и недвижимое имущ-во, учит. на балансе в качестве объектов ОС. 2)для иностр. орг-ций, осущ. деят-ть в РФ через пост. представительства – движ. и недвиж. имущ-во, относ. к объектам ОС, и имущ-во, получ. по концессионному соглашению. 3)для иностр. орг-ций, не осущ. деят-ти в РФ через пост. представительства, - находящееся в РФ недвижимое имущ-во, принадл. им на праве собств-ти.
Не признаются объектами н/о: 1)земел. участки и иные объекты природопольз-я; 2)имущ-во, принадлеж. федер. орг. исполнит. власти, в кот. предусм. военная служба, используемое для нужд обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка.
Налог. база – среднегодовая ст-сть имущ-ва (за минусом амортизации), признаваемого объектом н/о. Для иностр. орг-ций – инвентаризационная ст-ть имущ-ва по данным органов технич. инвент-ции. Средняя ст-сть имущ-ва за отчет. период = частному от деления суммы, в результате сложения величин остаточной ст-ти имущ-ва на 1-е число каждого месяца отчет. периода и 1-е число месяца, след. за отчет. периодом, на кол-во месяцев в отчет. периоде, увелич. на 1.
Налог. база опред. отдельно в отношении имущ-ва: подлежащего н/о по местонахождению орг-ции, имущ-ва каждого обособленного подраздел., имеющего отдельный баланс; каждого объекта недвиж. имущ-ва, наход. вне местонахождения орг-ции (обособл. подраздел.), или пост. представительства иностр. орг-ции, имущ-ва, облагаемого по разным налог. ставкам.
Налог. ставки устан. законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%.
Налог. период = календарный год. Отчет. периоды - 1-й квартал, полугодие и 9 мес. Налогопл-ки предст. налог. расчеты по авансовым платежам не позднее 30 календ. дней с даты окончания соотв-щего отчет. периода. Налог. декларации предст. не позднее 30 марта года, след-го за истекшим налог. периодом.
Налог. льготы предост.: 1)орг-циям и учрежд. уголовно-исполнительной системы; 2)религиозн. орг-циям; 3)общеросс. обществ. орг-циям инвалидов, среди членов кот. инвалиды и их законные представители сост. не менее 80%; 4)орг-циям, основным видом деят-ти кот. явл. произв-во фармацевтич. продукции; 5)любым орг-циям – в отношении объектов, призн. памятниками истории и культуры федер. значения и др.
Док-ты для проведения аудита: 1)Первичные док-ты по учету движ. и недвиж. имущ-ва, учит. на балансе в качестве объектов ОС, а также объектов ОС, переданных во временное владение, пользование, либо внес. в совместную деят-ть (в качестве вклада по дог. простого товарищества); 2)Регистры бух. учета по счетам: 01,02,03,08,010; 3)Налог. декларации по налогу на имущ-во; 4)Бух. отчетность.
Аудит. процедуры: Инспектирование (проверка записей, док-тов); пересчет (проверка точности арифметич. расчетов в первич. док-тах и бух. записях либо выполнение аудитором самост. расчетов).
В ходе проверки аудитору необх. ответить на след. вопросы: соответствуют ли положениям нормат. актов: 1)опред-е плательщиков налога на имущ-во; 2)опред-е объекта; 3)порядок опред-я налог. базы; 4)особенности исчисления и уплаты налога на имущ-во у орг-ций, имеющих обособл. подразделения или недвижим. вне места нахождения самой орг-ции; 5)применение налог. льгот; 6)размер ставки налога; 7)форма и порядок заполнения декларации по налогу на имущ-во.
Земельный налог – местный налог, взимаемый с 1 января 2005 г. На основании гл. 31 НК РФ. Глава 31 НК РФ введена Федеральным законом от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ. До указанной даты земельный налог взимался на основании Закона РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю».
Земельный налог устанавливается НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований.
В городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге налог устанавливается НК РФ и законами указанных субъектов РФ.
Устанавливая налог, представительные органы муниципальных образований (законодательные органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяют налоговые ставки в пределах, установленных гл. 31 НК РФ, порядок и сроки уплаты налога.
При установлении налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.
Налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения. Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.
Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен земельный налог.
Не признаются объектом налогообложения:
• земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством РФ;
• земельные участки, ограниченные в обороте в обороте в соответствии с законодательством РФ, которые заняты особо ценными объектами культурного наследия народов Российской Федерации, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;
• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;
• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, в пределах лесного фонда;
• земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством РФ, занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда, за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами.
Налоговая база и порядок ее определения
Налоговая база земельного налога определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения земельным налогом.
Кадастровая стоимость земельного участка определятся в соответствии с земельным законодательством РФ.
Налоговая база определяется:
• в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом;
• отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.
Налогоплательщики-организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
Налоговая база для каждого налогоплательщика, являющегося физическим лицом (но не являющимся индивидуальным предпринимателем), определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими ведение государственного земельного кадастра, органами, осуществляющими регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органами муниципальных образований.
Налоговая база уменьшается на не облагаемую налогом сумму в размере 10 тыс. руб. на одного налогоплательщика на территории одного муниципального образования для следующих категорий налогоплательщиков:
• Героев Советского Союза, Героев РФ, полных кавалеров ордена Славы;
• инвалидов, имеющих I-III группу инвалидности, установленную до 1 января 2004 г. Без вынесения заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности;
• инвалидов с детства;
• ветеранов и инвалидов ВОВ, а также боевых действий;
• физических лиц, имеющих право на получение социальной поддержки в соответствии с законом РФ
• физических лиц, принимавших участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации ядерных аварий;
• физических лиц, получивших лучевую болезнь или ставших инвалидами в результате испытаний.
Уменьшение налоговой базы на не облагаемую налогом сумму (10 тыс. руб.) производится на основании документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы, представляемых в налоговый орган по месту нахождения земельного участка.
Если размер не облагаемой земельным налогом суммы (10 тыс. руб.) превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю.
Если земельный участок находится в общей долевой собственности нескольких лиц, то налоговая база определяется для каждого налогоплательщика отдельно пропорционально его доле.
Если земельный участок находится в общей совместной собственности нескольких лиц – то налоговая база определяется для каждого из них отдельно в равных долях.
Налоговый период. Отчетный период. Налоговая ставка
Налоговым периодом земельного налога признается календарный год.
Отчетными периодами для налогоплательщиков признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
При установлении земельного налога представительный орган муниципального образования вправе не устанавливать отчетный период.
Налоговые ставки устанавливаются нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и не могут превышать:
0,3% в отношении земельных участков:
- отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения;
- занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры
ЖКК, или предоставленных для жилищного строительства;
- предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства;
1,5% в отношении прочих земельных участков.
Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования участка.
Налоговые льготы
Освобождаются от налогообложения земельным налогом:
• организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Министерства юстиции РФ – в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций;
• организации – в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования;
• религиозные организации – в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения;
• общероссийские общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, - в отношении земельных участков, используемых ими для осуществления уставной деятельности;
• организации народных художественных промыслов – в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного бытования народных художественных промыслов и используемых для производства и реализации изделий народных художественных промыслов;
• физические лица, относящиеся к коренным малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока РФ, а также общины таких народов – в отношении земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования и промыслов;
• организации – резиденты особой экономической зоны сроком на 5 лет с момента возникновения права собственности на земельный участок, предоставленный резиденту особой экономической зоны.