Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
ЛЕКЦИЯ № 1. Понятие и сущность контроля
2. Сущность, роль и функции контроля в управлении
Контроль — это система наблюдений и проверки соответствия процесса функционирования управляемого объекта принятым управленческим решениям, определение результатов управлен ческих воздействий на управляемый объект и отклонений, допу щенных в ходе выполнения этих решений.
В стране действуют более 260 федеральных законов, указов, постановлений, в которых регулируется контрольная и надзорная деятельность. Переход к рыночной экономике требует новых подходов к управлению. Предприятиям и фирмам предоставлены права самостоятельно действовать в соответствии с принятой учетной политикой и международными стандартами бухгалтер ского учета и отчетности.
4
Контроль на предприятии (контроллинг) включает текущий сбор и обработку информации, проверку отклонений фактиче ских показателей деятельности фирмы от нормативных или пла новых и, что более важно, — подготовку рекомендаций для при нятия решения.
Контроль выявляет слабые стороны предпринимательской деятельности, позволяет оптимально использовать ресурсы, вво дить в действие резервы, а также избежать банкротства и кризис ных ситуаций. Контроль на предприятии включается в процесс управления, установление целей, разработку бизнес-планов, бюд жетов, мониторинга, оперативной работы, отклонений от наме ченных целей на всех этапах жизни товара: от его создания до реа лизации. В современных условиях при создании новых изделий, организации работы, научных исследованиях и опытно-конст рукторских разработок (НИОКР), получение достижений в науке и технике роль контроля будет усиливаться.
Понятие «контроль в управлении» следует рассматривать в трех основных аспектах:
3) контроль как неотъемлемая составляющая процесса при
нятия и реализации управленческих решений, непрерывно
участвующая в этом процессе от его начала и до завершения.
Наряду с внутренним контролем, внутрихозяйственным расче
том, созданием мер по ограничению риска и безопасности хозяй
ственной деятельности фирмы большое значение в финансовой
и налоговой сфере в современной обстановке имеет ревизия — как
инструмент контроля. Неплатежи, задержки заработной платы, на
логовое бремя, инфляция и нестабильность экономики в стране
требуют со стороны государства радикальных мер, соответствую
щих международным стандартам: проверок финансовых результа
тов, правил документооборота и контроля учетной политики. Эти
функции контроля и ревизий в стране выявляют фирмы, укрываю
щиеся от налоговых платежей, нарушения в использовании бюд
жетных ассигнований. Наполняемость бюджета и внебюджетных
фондов позволит своевременно выдавать заработную плату, пенсии и стипендии, пособия, улучшить социальную помощь, финан сировать в должной мере здравоохранение, образование, право охранительные органы и финансировать в должной мере.
Государство контролирует предприятия всех форм собствен ности с помощью эффективных форм финансового конторля.
Объектом финансового контроля выступает как бюджетно-налоговая сфера и бюджетный процесс, так и весь процесс финан сово-хозяйственной деятельности субъектов рыночных отноше ний. Этим определяется большая роль и значение финансового контроля как основного элемента государственного контроля и управления.
Субъектами государственного финансового контроля являют ся государственные органы и структуры предприятия с государ ственным участием, организации полностью или частично фи нансируемые из бюджета, организации и предприниматели в части уплаты налогов в бюджет.
3. Виды контроля
В зависимости от субъекта контроля различают следующие его виды.
Государственный финансовый контроль — неотъемлемая часть государственного устройства, одна из важнейших функций управ ления страной, обязательное условие нормального функциони рования финансово-кредитной системы. Его цель — контроль над исполнением государственного бюджета и внебюджетных фондов, организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов, состоянием государственного внутреннего долга, государственных резервов, осуществлением финансовых и налоговых льгот; а также контроль над своевременным и пол ным поступлением всех видов государственных доходов, исполь зованием кредитных и привлеченных средств на покрытие дефи цита госбюджета, своевременным финансированием затрат на социальную сферу, в том числе на оплату труда, выплаты пенсий, стипендий и других социальных выплат.
Негосударственный финансовый контроль необходим государ ству как информация о результатах деятельности всех предприя тий для принятия решений в области экономики, бюджетной по литики и налогообложения. С этой целью создан новый вид
8
контроля — аудит. Аудит построен на принципе полного хозрас чета, проводимого на основе договора между хозяйствующим субъектом и аудитором.
Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой отчетности и соответствии порядка ведения бухуче та законодательству РФ.
В зависимости от того, кто проводит проверку, аудит подраз деляют на внутренний и внешний.
Внутренний аудит осуществляется внутрифирменной аудитор ской службой и направлен на повышение эффективности управ ленческих решений по экономичному и рациональному исполь зованию ресурсов предприятия с целью максимизации прибыли и рентабельности.
Внешний аудит выполняют специальные аудиторские фирмы. Основной задачей данного вида аудита является установление до стоверности и дача заключения по финансовому отчету проверяе мого предприятия, а также разработка рекомендаций по устране нию имеющихся недостатков.
К негосударственному контролю относится контроль со сторо ны коммерческих банков, которые в соответствии с действую щим законодательством обязаны контролировать соблюдение клиентами установленного государством порядка ведения рас четно-кассовых операций и валютного законодательства.
В случае предоставления ссуды контролировать, платежеспо собность и ликвидность клиента для большей вероятности воз врата ссуды с причитающимися процентами в установленный срок. Такой контроль со стороны банков — важный элемент управ ления кредитным риском.
Общественный финансовый контроль осуществляется непра вительственными организациями и отдельными физическими лицами на основе добровольности и безвозмездности. К общест венному финансовому контролю можно отнести контроль со сто роны профсоюзов. Профсоюзные организации осуществляют контроль лишь косвенно, контролируя соблюдение трудового за конодательства, условий труда и оплаты на предприятиях различ ных форм собственности.
Внутрихозяйственный контроль осуществляется финансово-экономическими службами предприятий (бухгалтерией, финан совыми отделами и др.). В ходе проведения данного вида контро ля могут проверяться вопросы, связанные с уплатой налогов
в бюджет и налоговым планированием, с использованием выде ленных бюджетных средств.
Правовой контроль проводится правоохранительными орга нами в форме ревизий, судебно-бухгалтерской экспертизы.
Гражданский контроль осуществляется физическими лицами при их налогообложении налоговыми органами, при составлении и подаче налоговых деклараций, а также при получении средств из бюджета (заработной платы, пенсий, пособий и др.).
4. Предметная область проведения проверок
Сохранность бюджетных денег, их рациональное и целевое использование — основная задача, стоящая перед государствен ными контролирующими органами. Поэтому бюджетный кон троль является основной частью финансово-экономического контроля и представляет собой мероприятия, проводимые госу дарственными органами по проверке законности, целесообраз ности и эффективности использования денежных ресурсов РФ.
В задачи бюджетного контроля входит:
10)выявление расточительства и финансовых злоупотре блений;
10
11)принятие адекватных мер наказания к виновным лицам, проведение профилактической, информационно-разъясни тельной работы с целью повышения бюджетно-финансовой дисциплины.
Исходя из этих задач формируется и действует система конт рольных органов РФ в условиях углубления экономической ре формы. Финансовый контроль со стороны представительной власти осуществляют различные парламентские органы, контроль ные функции которых рассмотрены ниже.
В последние годы возникло большое количество различных предприятий и организаций негосударственной собственно сти. В основном предприниматели не имеют необходимых профессиональных знаний, достаточного организационного опыта, моральных качеств, позволяющих оценивать прини маемые решения не только с позиций прибыли, но и с позиций соблюдения закона. Государство не может безразлично отно ситься к тому, как ведутся дела на предприятиях и организа циях негосударственной формы собственности. Во-первых, этот сектор располагает огромным национальным богатством, которое в значительной мере бесплатно или по льготной оцен ке перешло к нему из государственной собственности. Во-вто рых, значительная часть негосударственных предприятий за годы переходного периода еще не наработала собственного ка питала, а имеющаяся же финансовая база создана за счет опе раций в финансово-кредитной сфере и мобилизации государ ственных финансовых ресурсов различными путями, в том числе недозволенными. В-третьих, в сложившейся финансово-банковской структуре, на крупных предприятиях, финансово-промышленных группах государству и гражданам принадлежит значительная часть акций. Таким образом, необходимо повы шать действенность государственного финансового контроля и укреплять органы, его осуществляющие. Причем контролю подлежат не только плохо работающие организации, но и имеющие нормальные результаты деятельности, чтобы пре дупредить их банкротство и неплатежеспособность, которые может повлечь за собой волну разорений партнеров, постав щиков, акционеров и клиентов.
Одна из категорий предпринимателей, на которых распрост раняется финансовый контроль, — это предприниматели без об разования юридического лица, так называемая ПБОЮЛ. Пред-
принимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое полу чение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
5. Роль и функции контроля в управлении экономикой
Государство осуществляет воздействие на сферу финансовых отношений через налоговую политику, регламентацию кредит ных отношений, регулирование финансового рынка.
В сферу непосредственного государственного управления фи нансами входят и функции контроля.
Формально объектом финансового контроля являются фи нансовые показатели, но, так как они регламентируют процесс формирования, распределения, перераспределения и исполь зования финансовых ресурсов, фактически объектом финан сового контроля становится весь процесс производственно-хо зяйственной деятельности. Этим и определяется большая роль контроля в системе управления. Установление действенного, системно организованного контроля всех уровней выступает важным фактором успешного социально-экономического раз вития страны.
В использовании и управлении государства имеется больше средств, чем мобилизуется в бюджете. Поэтому оно должно иметь правовую базу и соответствующий механизм обеспечения целевого и эффективного использования всех принадлежащих ему средств и контроля над тем, как это делается. В то же время государство не может безразлично относиться и к тому, как ведутся дела на пред приятиях и в организациях негосударственной формы собственно сти. Таким образом, государство должно располагать такими фор мами финансового контроля, которые позволили бы эффективно контролировать предприятия всех форм собственности.
Как показывает опыт, слабость государственного контроля отрицательно сказывается на всей системе управления, что явля ется одним из факторов сложившегося сегодня тяжелого положе ния в экономике России.
Таким образом, контроль является важнейшей функцией го сударственного управления. В переходной экономике роль конт роля многократно возрастает. Это связано с принципиальной особенностью рыночной экономики по сравнению с командно-директивным возрастанием роли финансовых отношений, прио ритета контроля финансовых потоков. На современном этапе раз вития экономики России значение контроля растет из года в год, поскольку в связи с перестроечным курсом политики страны фи нансовый контроль оказался ослаблен. Можно выделить три главных средства воздействия правительства на частную эконо мическую деятельность:
и количество законов и постановлений, регулирующих экономи ческую деятельность.
Действенная система контроля в условиях перехода к рыноч ной экономике выступает одной из главных предпосылок ка чественного преобразования процесса управления экономикой в целом. Одним из важнейших звеньев системы контроля высту пает финансовый контроль. Его функциональное назначение за ключается в успешной реализации финансовой политики госу дарства, обеспечении эффективного использования ресурсов во всех сферах хозяйства и в создании условий для эффективного го сударственного регулирования рыночной экономики.
Законом «О федеральном бюджете на 2005 год» установлено, что одной из основных целей экономической политики, является пре кращение спада экономики и обеспечение экономического роста. К интенсивным факторам экономического роста, в частности, от носится повышение эффективности хозяйственной деятельности на основе эффективного использования ресурсов и применения ново го (рыночного) хозяйственного механизма. В условиях неустойчи вой экономической обстановки наиболее реальным для российских предприятий является путь внутреннего реформирования.
6. Характеристика эффективного контроля
Первое и главное условие эффективности финансового конт роля — обеспечение доступа к любой необходимой информации
о реальном состоянии или действии контролируемого объекта. Для этого конторам должно предоставляться:
обязаны создавать все условия для нормальной работы контро леров.
Следующее требование к организации финансового контроля:
Постоянное адекватное функционирование органов финан сового контроля позволяет вовремя предупреждать возможность возникновения отклонений, а также своевременно их выявлять. Чтобы обеспечить постоянство в финансовом контроле, необхо димо установить периодичность ревизий и проверок для различ ных бюджетополучателей.
Показателен опыт швейцарских коллег. Так, ведомству фи нансового контроля Швейцарии законом предоставлено право доступа к информации совершенно секретного характера. При этом особо оговаривается, что гарантирована в любом случае тай на почтовой и телеграфной переписки, а также то, что ведом ственный регламент не может служить для государственных орга нов основанием для отказа в представлении контролерам подобных сведений.
Система финансового контроля должна быть построена таким образом, чтобы можно было гибко ее настраивать на решение но вых задач, возникающих в результате изменения внутренних и внешних условий функционирования государства, обеспечить возможность ее расширения и модернизации.
Большое значение в организации финансового контроля имеет требование приоритетности, по которому в первую очередь прове ряются наиболее важные объекты. Контрольному органу незачем стремиться охватить контролем всю финансово-экономическую сферу государства, но нужно охватить контролем те объекты, где он может проявить себя с наибольшей отдачей и максимально спо собствовать экономии государственных средств.
Эффективность контроля прямо связана с тем, насколько под чинена регламенту контрольная деятельность. Без регламентации
применения типовых решений в той или иной типовой ситуации контрольная организация не сможет работать слаженно во всех ее звеньях. Насколько деятельность подчинена четкому регламен ту — настолько можно ожидать от нее успеха. Из всего вышеука занного следует, что контроль необходимо осуществлять на осно ве четкого взаимодействия всех его органов и четкой координации их усилий для решения задач.
Планы органов финансового контроля не должны стать преж девременно известны контролируемым или преданы гласности во избежание подтасовок фактов или других негативных дей ствий с их стороны. Но в процессе самого контроля в целях уста новления тесного контакта с работниками ревизуемого предпри ятия и вскрытия с их помощью нарушений целесообразно информировать о проводимых мероприятиях.
Расходы на функционирование системы финансового конт роля не должны превышать ожидаемых убытков в результате от сутствия контрольных мероприятий.
Данное требование предполагает и необходимость оптимиза ции организационной структуры финансового контроля, т. е. вы явления и упразднения ненужных звеньев, оптимального сочета ния централизации и децентрализации управления в структуре органов.
Совокупность указанных выше принципов и требований и яв ляется основанием функционирования современной системы финансового контроля развитых стран.
7. Нормативно-правовое регулирование контроля на современном этапе
На современном этапе уделяется особое внимание вопросам совершенствования системы контроля, а особенно финансового.
Субъектами контроля являются особые органы и организации, которые наделены контрольными функциями. Осуществлением общегосударственного контроля и ревизией занимаются законо дательные органы власти, налоговые и кредитные учреждения, госкомитеты, страховые организации, отделы местных Советов народных депутатов, министерства и ведомства, финансовые службы предприятий, организаций, учреждений, ревизионные комиссии в кооперативных и общественных объединениях.
и
Законодательные органы страны осуществляют контроль при утверждении и рассмотрении государственного прогноза со циального и экономического развития народного хозяйства госу дарственного бюджета по звеньям бюджетной системы, отчетов по его исполнению. Контролируются целесообразность осущест вления расходов, а также законность и эффективность использо вания государственных средств. Финансовый контроль произво дится законодательными органами через комитеты и комиссии, в основном через плановые и бюджетно-финансовые комиссии.
При законодательных органах формируются также Контроль ные палаты.
Можно выделить бюджетный контроль, который способству ет разработке оптимальной бюджетной политики, обеспечиваю щей максимальный рост поступлений в государственный бюджет и развитие экономики.
В составе аппарата министерств финансов имеют место кон трольно-ревизионные управления, а в территориальных финансо вых органах — аппарат главного контролера-ревизора. Аппараты контролеров-ревизоров и контрольно-ревизионные управления проводят все виды ревизий производственно-финансовой дея тельности предприятий, организаций и учреждений.
Кредитные учреждения осуществляют контроль при провер ке, выдаче, обеспеченности и взыскании ссуд. Госкомитеты, гос комиссии, министерства и ведомства, отделы местных Советов народных депутатов проводят контроль специальным ревизор ским аппаратом. Внутрихозяйственный финансовый контроль выполняется структурными подразделениями предприятий, ор ганизаций. В основном в организациях, на предприятиях финан совый контроль осуществляется главными (старшими) бухгалте рами, работниками финансовых отделов.
Нельзя не отметить налоговые инспекции. Они являются ор ганами оперативного финансового контроля. Систему налоговых органов возглавляет Государственная налоговая служба. На ме стах налоговые инспекции подчиняются только своему выше стоящему органу. Задачами налоговых служб являются:
1) обеспечение полноты и своевременности внесения в бю
джет налоговых платежей;
2) контроль за соблюдением законодательства о налогах.
Налоговые инспекции одновременно осуществляют проверку
финансового состояния предприятия и организаций независимо
от ведомственной подчиненности и их организационно-правовой формы.
В настоящее время контрольно-ревизионные органы Мини стерства финансов Российской Федерации и Генеральная проку ратура Российской Федерации, Министерство внутренних дел Российской Федерации, Федеральная служба безопасности Рос сийской Федерации в целях повышения эффективности органи зации работы по борьбе с правонарушениями в сфере экономики взаимодействуют на постоянной основе по вопросам организа ции, проведения и реализации материалов ревизий (проверок), а также обмена информацией по укреплению законности в обла сти финансовой, бюджетной и валютной политики Российской Федерации, разработки совместных методических рекоменда ций, указаний при осуществлении контрольных функций, при нятии совместных мер по единообразному применению финан сового, бюджетного и валютного законодательства Российской Федерации (Положение о порядке взаимодействия контрольно-ревизионных органов Министерства финансов Российской Фе дерации с Генеральной прокуратурой Российской Федерации, Министерством внутренних дел Российской Федерации, Феде ральной службой безопасности Российской Федерации при наз начении и проведении ревизий (проверок)).
В соответствии с Положением под контрольно-ревизионны ми органами Министерства финансов Российской Федерации понимаются: Департамент государственного финансового кон троля и аудита; контрольно-ревизионные управления Министер ства финансов Российской Федерации в субъектах Российской Федерации.
Главное управление федерального казначейства Министер ства финансов Российской Федерации и управление федерально го казначейства Министерства финансов Российской Федерации по субъектам Российской Федерации взаимодействуют с право охранительными органами в рамках своей компетенции.
Приоритетным направлением в деятельности контрольно-ре визионных органов во взаимодействии с правоохранительными органами является контроль за целевым и рациональным исполь зованием и сохранностью средств федерального бюджета, госу дарственных внебюджетных фондов и других федеральных средств.
При организации и проведении ревизий работники контроль но-ревизионных органов руководствуются Конституцией Рос-
сийской Федерации, федеральными конституционными закона ми, федеральными законами, указами и распоряжениями Прези дента Российской Федерации, постановлениями и распоряже ниями Правительства Российской Федерации, Положением о Министерстве финансов Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 г. № 273, приказами, инструкциями, нормативными правовыми актами иных федеральных органов исполнительной власти. Иногда возникает необходимость получения новых сведе ний, которые не были исследованы в процессе ревизии, тогда правоохранительный орган может в установленном порядке об ратиться в контрольно-ревизионный орган по вопросу проведе ния дополнительной ревизии (проверки).
При этом вопрос направления конкретных проверяющих ре шается по согласованию сторон.
При необеспечении правоохранительным органом условий, руководство контрольно-ревизионного органа вправе принять доводимое до правоохранительного органа решение о приостано влении проведения ревизии (проверки) как в целом, так и отдель ных ее вопросов, до устранения препятствий. Для усиления кон троля за реализацией материалов и проведением ревизий (проверок) правоохранительные и контрольные органы в рамках работы межведомственной группы ежеквартально проводят вза имные сверки и уточнения итогов совместных мероприятий.
Материалы с результатами этих сверок направляются в выше стоящие органы в составе статистической (ведомственной) отчет ности. При рассмотрении данного вопроса также необходимо вы делить то, что в настоящее время Правительство РФ рассчитывает наделить Федеральную службу по финансовым рынкам полномочиями по нормативно-правовому регулирова нию, контролю и надзору на всех секторах финансового рынка, в том числе в страховой и банковской сферах. Именно об этом го ворится в Стратегии развития финансового рынка Российской Федерации на 2006—2008 гг. Этот документ утвержден распоря жением правительства 1 июня 2007 г.
ЛЕКЦИЯ № 2. Внешний и внутренний контроль
1. Взаимосвязь и отличия внешнего и внутреннего контроля
В зависимости от того, кто проводит проверку, аудит подраз деляют на внутренний и внешний.
Внутренний аудит осуществляется внутрифирменной ауди торской службой и направлен на повышение эффективности управленческих решений по экономическому и рациональному использованию ресурсов предприятия с целью максимальной прибыли и рентабельности. Он проводится внутри организации ее же специалистами и организуется по желанию руководства для получения информации, необходимой для управленческих решений.
Службы внутреннего контроля постоянно:
и основной задачей данного вида аудита является установление достоверности и дача заключения по финансовому отчету прове ряемого предприятия, а также разработка рекомендаций по устранению имеющихся недостатков. Аудиторская проверка мо жет быть обязательной и добровольной, т. е. осуществляется по предприятию самого экономического субъекта.
Инструменты финансового анализа по результатам аудитор ской проверки применяются как по решению руководства пред-
приятия для внутреннего пользования и принятия управленче ских решений, так и по решению государственных органов при квалификации платежеспособности и риска банкротства.
Внешний аудит при проверке использования прибыли анали зирует платежи в бюджет, отчисления в резервный фонд, перечи сления прибыли в фонды накопления, в фонд потребления, на благотворительные и аналогичные цели, на штрафы.
Особое внимание внешнего аудита уделяется анализу деби торской и кредиторской задолженностей, динамике долгосроч ных и краткосрочных финансовых вложений (в паи и акции дру гих предприятий, в облигации и другие ценные бумаги).
Особенности внутреннего и внешнего аудита можно предста вить следующим образом.
Внутренний аудит.
Постановка задач определяется собственниками или руковод ством исходя из потребностей управления. Объектом данного вида аудита является решение отдельных функциональных задач управ ления. Цель определяется руководством предприятия. Средства выбираются самостоятельно. Вид деятельности — исполнитель ская. Организация работы — выполнение конкретных заданий ру ководства. Взаимоотношения — подчиненность руководству. Оплата — начисление заработной платы по штатному расписанию. Отчетность — перед собственником или руководством.
Внешний аудит.
Постановка задач определяется договором между независи мыми сторонами: предприятием и аудитором. Главным образом система учета и отчетности предприятия. Цель определяется за конодательством по аудиту: оценке достоверности финансовой отчетности и законодательства. Средства определяются обще принятыми аудиторскими стандартами. Вид деятельности — предпринимательская. Организация работы определяется ауди тором самостоятельно исходя из общепринятых норм. Взаимоот ношения — равноправное партнерство, независимость. Оплата — по договору.
Несмотря на кажущиеся различия, внутренний и внешний аудит во многом дополняют друг друга. Многие функции внут ренних аудиторов могут быть выполнены приглашенными неза висимыми аудиторами; при решении многих задач внутренние и внешние аудиторы могут использовать одинаковые методы, разница лишь заключается в системе точности и детальности применения этих методов.
. Взаимосвязь внутреннего управленческого контроля и ревизии
На уровне каждого предприятия функции контроля заклю чаются главным образом в осуществлении мер, нацеленных на наиболее эффективное выполнение всеми работниками своих обязанностей. Внутренний контроль организуется руководством предприятия и определяет законность совершения хозяйствен ных операций, их экономическую целесообразность.
Управленческий контроль — это процесс влияния менедже ров на работников предприятия для эффективной реализации ор ганизационной стратегии. При этом его главной задачей являет ся контроль по центрам ответственности. Другими словами, необходима система отражения, обработки и контроля плановой и фактической информации на входе и выходе центра ответствен ности. Учет по центрам ответственности предполагает разграни чение полных затрат и затрат данного центра ответственности.
Обычно выделяют несколько центров ответственности:
соответствия установленного порядка ведения учета действующе му законодательству и локальным нормативным актам, действует в интересах внутренних пользователей контрольной информа ции, организован по решению самого субъекта, содействует ук реплению дисциплины, оптимизации процессов хозяйственной деятельности и выполнения персоналом обязательств перед пред приятием.
Ревизия — средство, как правило, внешнего контроля, — на правлена в интересах внешних пользователей — лиц, заинтересо ванных в данных результатов ревизии. Осуществляется с целью подтверждения достоверности учетных процессов и отчетности.
Ревизия осуществляется как в плановом, так и во внеплано вом порядке. Ревизия организаций любых форм собственности по мотивированным постановлениям, требованиям правоохра-21
нительных органов осуществляется в установленном порядке в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации. Конкретные вопросы ревизии определяются про граммой или перечнем основных вопросов ревизии.
Программа ревизии включает тему, период, который должна охватить ревизия, перечень основных объектов и вопросов, под лежащих ревизии. Программа утверждается руководителем конт рольно-ревизионного органа. Программа ревизии в ходе ее про ведения с учетом изучения необходимых документов, отчетных и статистических данных, других материалов, характеризующих ре визуемую организацию, может быть изменена и дополнена.
Несмотря на различия в целях и пользователях информации, и ревизия, и внутренний управленческий контроль имеют четкую взаимосвязь.
Ревизия использует систему внутреннего контроля, а система внутреннего контроля получает независимую оценку степени ее эффективности и надежности при проведении ревизии.
К тому же и ревизия и внутренний контроль используют одина ковые приемы и способы сбора данных, их анализа, одни и те же аналитические процедуры и систему доказательств, имеют рабо чую документацию и результативный документ — акт (отчет) о ре зультатах контроля, используют одну нормативную базу. Результат и внутреннего контроля, и ревизии во многом зависит от того, кто осуществляет контроль (его опыта, профессионализма, квалифи кации, понимания особенностей экономического субъекта, неза висимости и объективности в оценке). Все вышеперечисленное еще раз подтверждает взаимосвязь этих двух систем, которые, несмотря на различия, взаимовыгодно дополняют друг друга.
3. Основные задачи и направления внешнего финансового контроля
В настоящее время финансовый контроль осуществляется за конодательными и исполнительными органами власти, а также специально созданными учреждениями, наблюдающими за фи нансовой деятельностью всех экономических субъектов (госу дарств, предприятий, учреждений, организаций, граждан).
Поскольку государственный финансовый контроль предна значен для реализации финансовой политики государства, соз дания условий для финансовой стабилизации страны в целом, он распространяется как на государственные организации, так и на негосударственную сферу экономики — коммерческие ор-
22
ганизации и граждан. Таким образом, можно сформулировать сущность финансового контроля по каждой из названных по зиций.
Финансовый контроль государственных организаций — это прежде всего контроль над разработкой, утверждением и испол нением бюджетов всех уровней и внебюджетных фондов, а также контроль за финансовой деятельностью государственных пред приятий и учреждений, банков и финансовых корпораций.
Финансовый контроль со стороны государства негосударствен ной сферы экономики и граждан, затрагивает лишь сферу соблюде ния ими финансовой дисциплины, т. е. выполнения денежных обязательств перед государством, таких как:
3) соблюдение установленных законодательством правил ор
ганизации денежных расчетов, ведения учета и отчетности.
Деятельность органов финансового контроля регламентирует
ся юридическими нормами, закрепленными в таких имеющих
силу закона документах, как Конституция РФ, Гражданский ко
декс РФ, Налоговый кодекс РФ, Бюджетный кодекс РФ.
Законодательной базой для системы государственного конт роля Российской Федерации является Приказ Госналогслужбы РФ от 12.03.1997 г. № ВА-3-29/40 «О государственном финансо вом контроле в системе Госналогслужбы». Организации, осу ществляющие финансовый контроль, могут быть как государ ственными, так и негосударственными. Финансовый контроль осуществляется с помощью различных методов, к которым отно сятся: наблюдение, проверка, обследование, ревизия и анализ материалов. Все вышеназванные методы государственного и му ниципального финансового контроля отражены в разнообразных нормативных актах, регламентирующих режим их использования относительно различных объектов финансового контроля.
Проверка — это метод финансового контроля, предусматри вающий исследование отдельных вопросов финансовой деятель ности или иных субъектов на основе документов, получения объяснений от обязанных лиц, а также осмотра помещений и дру гих объектов. Из современного законодательства следует, что про верки подразделяются на тематические и документальные.
Разновидностью тематической проверки является налоговая проверка, проводимая должностными лицами налоговых орга-
нов. Существует два вида налоговой проверки: камеральная и вы ездная. Камеральная налоговая проверка является разновид ностью документальной проверки, так как она проводится нало говым органом по месту его нахождения на основе документов, представленных налогоплательщиком, а также других докумен тов, имеющихся у налогового органа. По результатам проверок составляется акт. В соответствии со ст. 100 НК РФ он составляет ся по определенной форме, установленной Министерством по налогам и сборам РФ.
Основным методом финансового контроля является ревизия, которая осуществляется специально созданной комиссией. Зако нодательство закрепляет обязательный и регулярный характер ре визии. Ревизии подразделяются на документальные и фактиче ские, комплексные и тематические, плановые и внезапные.
4. Подготовка и планирование внешнего контроля
Внешний контроль (аудит) осуществляется независимой ор ганизацией на договорной основе с экономическим субъектом с целью подтверждения достоверности бухгалтерской отчетно сти, а также оказания консультационных услуг.
Рационально организованное ведение контроля позволяет минимизировать время на проведение аудиторских процедур и обобщение полученной информации, улучшает качество полу ченной информации и расширяет возможности контроля аудита.
Перед началом работы проходит первый, так называемый подготовительный этап аудита, в течение которого необходимо выработать решение по следующим вопросам:
Вторым этапом аудита будет его планирование, которое вклю чает следующие мероприятия: получение сведений о клиенте; предварительную аналитическую проверку, предварительную оценку системы внутреннего контроля, масштабов работ; оценку аудиторского (общего) риска; завершение экспертизы и оценку предварительных данных, разработку общего плана (стратегии) аудита; определение оптимального доверия к системе внутренне го контроля; разработку соответствующих процедур тестирова ния системы внутреннего контроля; разработку независимых процедур тестирования.
Третий этап — сама процедура аудита, когда необходимо дать оценку системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, используемого в организации. Этот этап включает в себя проведе ние тестов, окончательную оценку внутреннего контроля, кор ректировку программы аудита.
Четвертый этап — независимые процедуры, когда аудитор со бирает аудиторские доказательства (рабочие документы аудито ра), необходимые в дальнейшем для формирования его мнения об отчетности. Независимые процедуры включают такие меро приятия, как проведение независимых тестовых операций; про ведение аналитических процедур; проведение тестов оборотов по синтетическим счетам; проведение проверочных процедур обще го составления баланса; оценка результатов независимых проце дур; обобщение полученных данных и их оценка, корректировка программы аудита и др.
Пятый этап аудита — формулировка мнения и составление аудиторского отчета (заключения), в котором должно быть отра жено мнение аудитора об отчетности. Данный этап включает: проверку финансовой отчетности, проверку результатов аудита, составление мнения о достоверности отчетности; составление проекта отчета; написание отчета.
Результат аудиторской проверки, в соответствии с аудитор скими стандартами оформляется в виде заключения аудитора (аудиторской фирмы).
Заключение аудитора имеет юридическую силу для всех юри дических и физических лиц, государственных и судебных органов.
Заключение аудитора (аудиторской фирмы) по результатам проверки, проведенной по поручению государственных органов, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соот ветствии с процессуальным законодательством РФ. Структура аудиторского заключения, применяемого в РФ, приближена к международным стандартам оформления заключения, состоит из трех частей — вводной, аналитической и итоговой.
Нарушение законодательства РФ об аудите аудиторскими ор ганизациями и их руководителями, индивидуальными аудитора ми, аудируемыми лицами, подлежащими обязательному аудиту, влечет уголовную, административную и гражданско-правовую ответственность.
Осуществление аудиторской деятельности организацией или индивидуальным аудитором без получения соответствующей ли-
цензии влечет взыскание штрафа в размере от 100 до 300 мини мальных размеров оплаты труда, установленного федеральным законом.
5. Порядок проведения мероприятий по контролю
Наиболее глубоким методом финансового контроля является ревизия. Ревизия проводится органами управления в отношении подведомственных предприятий и учреждений, а также различ ными государственными и негосударственными органами кон троля (Департаментом финансового контроля и аудита Минфина РФ, Центральным банком РФ, аудиторскими службами).
На проведение каждой ревизии участвующим в ней работни кам выдается специальное удостоверение, которое подписывается руководителем контрольно-ревизионного органа, назначившего ревизию, или лицом, им уполномоченным. Также руководителем контрольно-ревизионной комиссии определяются сроки проведе ния ревизии, состав комиссии, ее руководитель с учетом вытекаю щих из конкретных задач контроля. Сроки не должны превышать 45 дней (календарных).
Конкретные вопросы контроля определяются программой или перечнем основных вопросов. Программа контроля включа ет тему, период, который должна охватить ревизия, и утверждает ся руководителем контрольно-ревизионного органа.
Составлению программы ревизии и ее проведению должен предшествовать подготовительный период, в ходе которого участники ревизии обязаны изучить необходимые законодатель ные и другие нормативные, правовые акты, отчетные и статисти ческие данные, другие имеющиеся материалы, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность.
Исходя из программы ревизии определяют необходимость и возможность применения тех или иных контрольных действий, приемов и способов получения информации, аналитических про цедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности.
Руководитель ревизуемой организации обязан создать надле жащие условия для проведения контроля.
В случае препятствий со стороны руководителя ревизуемой организации руководитель ревизионной группы сообщает об этом руководителю органа, назначившего ревизию.
При отсутствии или защищенности бухгалтерского учета в ревизуемой организации руководителем ревизионной группы
составляется акт и докладывается руководителю контрольно-ре визионного органа, который направляется руководителю реви зуемой организации.
Ревизия представляет собой систему обязательных контроль ных действий по документальной и фактической проверке закон ности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хо зяйственных и финансовых операций ревизуемой организации, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя, главного бухгалтера и иных лиц, на которых возложена ответственность за их осу ществление.
Цель ревизии — осуществление контроля над соблюдением за конодательства РФ при осуществлении организацией хозяй ственных и финансовых операций, их обоснованностью, нали чием и движением имущества, использованием материальных и трудовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами. Результаты ревизии оформляются ак том, который подписывается руководителем ревизионной груп пы, руководителем и главным бухгалтером ревизуемой организа ции. На ознакомление с актом и его подписанием может быть установлен срок до 5 дней.
Замечания и возражения по составленному акту со стороны лиц ревизуемой организации фиксируются в письменном виде и приобщаются к материалам ревизии. Руководитель ревизион ной группы проверяет обоснованность изложенных возражений и подготавливает по ним заключение, которое после рассмотре ния и подписи руководителем контрольно-ревизионного органа направляется в ревизуемую организацию и приобщается к мате риалам ревизии.
Материалы ревизии представляются руководителю контроль но-ревизионного органа в срок не позднее 3 рабочих дней после подписания акта.
6. Организация при проведении мероприятий по контролю
Имеется ряд факторов, ограничивающих проведение меро приятий по контролю:
1) ограничение осведомленности о финансово-хозяйствен ной деятельности объекта проверки рамками проводимых ис следований;
27
Существуют действия, которые нельзя осуществлять при про ведении мероприятий по контролю.
Форма акта об отборе образцов продукции устанавливается нормативным правовым актом органа государственного контроля.
5. Запрещается распространять информацию, составляющую
охраняемую законом тайну и информацию, полученную в резуль
тате проведения мероприятий по контролю, за исключением слу
чаев, предусмотренных законодательством РФ.
Охраняемой законом тайной является:
мероприятий по контролю.
Сроки проведения мероприятий по контролю установлены:
7. Порядок оформления результатов мероприятий по контролю
Для обобщения результатов комплексной ревизии всей дея тельности предприятия составляется акт, в котором отражаются выявленные ревизией недостатки в работе и нарушения государ ственной дисциплины.
Акт ревизии подписывается руководителем ревизионной группы, руководителем и главным (старшим) бухгалтером реви зуемого предприятия, а в необходимых случаях — руководителем и главным (старшим) бухгалтером, ранее работавшим в ревизуе-
29
мом предприятии, к периоду работы которых относятся выявлен ные нарушения.
При наличии возражений или замечаний по акту ревизии ру ководитель и главный (старший) бухгалтер делают об этом ого ворку перед своей подписью и не позднее 3 дней со дня подпи сания акта представляют письменные объяснения. По акту представляются также объяснения других должностных лиц ре визуемого предприятия, непосредственно виновных в устано вленных ревизией нарушениях. Правильность фактов, которые изложены в объяснениях, должна быть проверена ревизующим. По результатам проверки дается письменное заключение.
В тех случаях, когда выявленные ревизией нарушения или злоупотребления могут быть скрыты или по выявленным фактам необходимо принять срочные меры к устранению нарушений или привлечению к ответственности лиц, виновных в злоупотребле ниях. В ходе ревизии, не ожидая ее окончания, составляется от дельный промежуточный акт, требуются от должностных или ма териально ответственных лиц необходимые объяснения.
Промежуточные акты составляются также для оформления результатов ревизии отдельных участков деятельности ревизуе мого предприятия: по результатам ревизии кассы, инвентариза ции материальных ценностей и основных фондов, контрольного обмера и проверки качества выполненных строительно-монтаж ных работ и др. Промежуточные акты прилагаются к основному акту ревизии и подписываются членами ревизионной группы, которые участвовали в ревизии данного участка деятельности ревизуемого предприятия, и должностными лицами, отвечаю щими за этот участок работы, или материально ответственными лицами, отвечающими за сохранность денежных средств и ма териальных ценностей. Один экземпляр промежуточного акта вручается должностному лицу ревизуемого предприятия, под писавшему акт.
Факты, изложенные в промежуточных актах, включаются в основной (общий) акт ревизии.
В акте ревизии приводятся:
В случае, когда по результатам ревизии возникает необходи мость использовать хорошие образцы работы и распространять их в других предприятиях и хозяйственных организациях, руко водитель ревизионной группы отдельно докладывает об этом ру ководителю, назначившему ревизию.
8. Методы и источники получения знаний о деятельности экономического субъекта
Основными методами получения знаний о деятельности эко номического субъекта являются:
31
10)сбор информации о финансовых и юридических обяза тельствах экономического субъекта, что имеет существенное значение на стадии планирования при оценке уровня су щественности и расчета внутрихозяйственного риска; 11) знакомство с организацией системы внутреннего контроля. Если выявлены аспекты деятельности, требующие определен ных специальных знаний, проверяющий должен иметь достаточ но глубокое понимание деятельности экономического субъекта, чтобы можно было установить, нужна ли ему консультация того или иного специалиста, т. е. должен оценить возможность при влечения эксперта. В целях получения наиболее глубоких знаний о деятельности экономического субъекта применяются аналити ческие процедуры, выявляющие существенные отклонения от различного рода базовых показателей.
Источниками получения знаний об экономическом субъекте являются:
отчетность прошлых периодов, планы и бюджеты, положение о бухгалтерской службе, учетной политике, рабочий план сче тов и проводок, план-график документооборота, схема орга низационной и производственной структур; 9) осмотр цехов, складов, служб проверяемого субъекта, опрос персонала, непосредственно не связанного со сферой учета;
10)результаты проведения аналитических процедур, выявле ние необычных хозяйственных операций, порядок оформле ния которых нельзя однозначно трактовать в соответствии с действующим законодательством;
11)идентификация филиалов и структурных подразделений, выделенных на отдельный баланс, хозяйственных операций, методов учета и налогообложения их;
12)результаты работы привлеченных специалистов-экспертов; 13)знакомство с реестром акционеров;
14)материалы проверок налоговых служб и судебных про цессов;
15)использование знаний, накопленных из предыдущего опыта ревизора.
Перед проведением ревизии и в ходе ее все производственные процедуры и полученная информация отражаются в рабочих до кументах ревизора.
9. Этапы внутреннего контроля
Организация эффективно функционирующей системы внут реннего контроля — это сложный многоступенчатый процесс, включающий следующие этапы.
целей, укреплению ее позиций на рынке. Такими документами дол жны быть положения о финансовой, производственно-технологи ческой, инновационной, снабженческой, сбытовой, инвестицион ной, учетной и кадровой политике. Данные положения должны разрабатываться на основе глубокого анализа каждого элемента по литики и выбора из имеющихся альтернатив наиболее приемлемых для данной организации. Документальное закрепление политики организации в различных сферах ее финансово-хозяйственной дея тельности позволит осуществлять предварительный, текущий и по следующий контроль всех аспектов ее функционирования.
При организации такого отдела необходимо учитывать основ ные требования к эффективности его функционирования.
Может быть и большее количество этапов оценки системы контроля в зависимости от индивидуальных особенностей эконо мического субъекта, подвергнутого проверке.
Общее знакомство с системой внутреннего контроля вклю чает получение информации о специфике и масштабах дея тельности субъекта, представление о системе его бухгалтер ского учета. Итоги первоначального знакомства позволяют принять решение о возможности использования в проверке системы внутреннего контроля. Если контролер-ревизор не может полагаться на систему внутреннего контроля, он должен спланировать свою проверку, таким образом, чтоб выводы его не основывались на доверии к этой системе. Низкая эффектив ность системы внутреннего контроля должна быть отражена в заключении о проверке субъекта.
10. Принципы системы внутреннего контроля
Критерием эффективности системы внутреннего контроля служит соблюдение принципов внутреннего контроля организации.
9. Принцип соответствия (степень сложности системы внут
реннего контроля должна соответствовать степени сложности
подконтрольной системы).
13. Принцип приоритетности (абсолютный контроль над
обычными незначительными операциями не имеет смысла и бу
дет только отвлекать силы от более важных задач).
16. Принцип оптимальной централизации (динамичность,
устойчивость, непрерывность функционирования системы обу
словливаются единством и оптимальным уровнем централизации
оргструктуры организации).
17. Принцип единичной ответственности (во избежание безот
ветственности недопустимо закрепление отдельной функции за
двумя или несколькими центрами ответственности).
18. Принцип функциональных потенциальных имитаций
(временное выбытие отдельных субъектов внутреннего контроля
не должно прерывать контрольных процессов).
22. Принцип взаимодействия и координации.
Важным аспектом функционирования системы внутреннего
контроля является выполнение принципов данной системы, соблю дение которых повысит доверие к ней как внешних пользователей и ревизоров, так и внутренних пользователей данными контроля.
Контроль необходимо осуществлять на основе четкого взаи модействия всех подразделений и служб организации.
Совокупность указанных принципов является основанием эффективности системы внутреннего контроля.
11. Составляющие системы внутреннего контроля
Система внутреннего контроля состоит непосредственно из органов контроля, т. е. органов, учрежденных в организации в целях осуществления внутренних проверок, ревизий. Это могут быть службы внутреннего аудита, контрольно-ревизионный от дел, инвентаризационное бюро или даже сторонняя организация, призванная осуществлять постоянный внутренний контроль на фирме на договорных началах.
Объекты внутреннего контроля — это предметы контроля, т. е. активы и обязательства, источники средств, капиталы, резервы, виды проводимых операций (по заготовке, снабжению, сбыту, инвестициям, производству и т. д.), центры ответственности по затратам, прибыли, финансовым вложениям, доходам и т. д.
Контроль должен осуществляться набором средств, в первую очередь это технические средства в виде помещений, наборов из мерительных, контрольных инструментов, систем обработки по лученной информации (ЭВМ); финансовые средства — это зар плата, к ней система штрафов и надбавок, финансовые ресурсы; процедуры и методы (приемы) контроля — это те мероприятия, с помощью которых обеспечивается надежный и эффективный контроль (тесты, прослеживание, инвентаризация, опрос, наб людение, анализ, сверка и т. д.). Одна из важных составляющих системы внутреннего контроля — база показателей, это могут быть нормативные, статистические, справочные данные, плано вые показатели, отраслевые показатели прошлых периодов. Так же должны быть положения о службе внутреннего контроля с описанием порядка взаимодействия между подразделениями и отделами субъекта, по обмену информацией. Еще одна соста вляющая системы — документация. Разрабатывается самостоя тельно экономическим субъектом. Система внутреннего контроля экономического субъекта должна включать в себя:
Система внутреннего контроля может с определенной сте пенью вероятности подтвердить, что цели, ради которых она бы ла создана, достигнуты. Причиной этого являются следующие не избежные ограничения системы внутреннего контроля:
Средства контроля экономического субъекта должны исполь зоваться с учетом следующего:
12. Классификация системы внутреннего контроля
Поскольку система контроля является важной составляющей управленческого контроля в целом, для раскрытия механизмов
функционирования данной системы необходимо изучить особен ности ее составных элементов, а для этого необходимо ее класси фицировать по разным признаками.
Систему внутреннего контроля классифицируют по форме внутреннего контроля, который зависит от особенностей органи зационной и правовой структуры субъекта; видов и масштабов фи нансово-хозяйственной деятельности субъекта; рациональности и целесообразности охвата контролем сфер деятельности субъекта; отношения руководства организации и ведению контроля.
Также различают внутренний контроль в зависимости от при меняемых методов и приемов контроля (общие методы контро ля — индукция, дедукция, анализ, синтез, обобщение и другие, самостоятельно разработанные методы — замеры, взвешивание, пересчет, инвентаризация, наблюдение, экспертиза, сверка, об ратная калькуляция, логическая и экономическая проверка, тестирование, анкетирование, опрос и т. д., специальные мето ды — методы экономической статистики, анализа, прогнозирова ния, моделирования и т. д.). Одна из наиболее развитых форм внутреннего контроля — внутренний аудит.
Организация внутреннего контроля в форме внутреннего аудита присуща крупным и некоторым средним организациям, для которых характерны:
объективную и независимую оценку действий менеджеров
всех уровней управления.
Кроме задач чисто контрольного характера, внутренние ауди торы могут выполнять экономическую диагностику, разрабатывать финансовую стратегию, вести маркетинговые исследования, упра вленческое консультирование. К институтам внутреннего аудита относят и ревизионные комиссии, деятельность которых регла ментирована действующим законодательством.
В зависимости от времени контроль подразделяют на опера тивный, тактический и стратегический.
В зависимости от данных, которые используются при конт рольных мероприятиях, различают фактический, документаль ный контроль и контроль показателей, полученных с помощью обработки средствами ЭВМ.
По этапам проведения контрольных мероприятий различают предварительный, текущий и последующий контроль. Контроль может быть плановым и внеплановым, разовым, постоянным и периодическим. По степени охвата данных может быть сплошным и выборочным.
В зависимости от типа системы внутреннего контроля он мо жет осуществляться с помощью систем ЭВМ или вручную, либо возможна частичная автоматизация отдельных стадий контроля.
Неавтоматизированный внутренний контроль осуществляет ся контролером-ревизором без применения средств ЭВМ.
Частично автоматизированный внутренний контроль осущест вляется его контролерами с применением средств автоматизации в сочетании с обработкой данных вручную. Контроль, осущест вляемый с помощью средств автоматизации, ведется под руковод ством контролера-ревизора, что облегчает ему работу с большими массивами данных, экономит время, позволяет делать всесторон ний анализ, задавая параметры выборки.
Следующий признак классификации — значимость субъектов контроля в процессе осуществления контрольных операций.
По данному признаку разделяют:
1) контролеров-ревизоров, непосредственно осуществляю
щих контроль;
2) участников, в обязанности которых входят функции конт
роля, — это различные специалисты предприятия.
Данная классификация не исчерпывающая, но в ней приведе
ны основные классификационные признаки, необходимые для
правильного понимания системы внутреннего контроля.
13. Цели и организация внутреннего контроля
Цель внутреннего контроля — обеспечение соблюдения всеми сотрудниками предприятия своих должностных обязанностей в соответствии с целями организации. Цель внутреннего контро ля во времени непрерывна, перманентна и достигается только на короткое время. Внутренний контроль организуется исходя из целей и задач управления предприятием. Государством регламен тируются только основные направления внутреннего контроля — порядок проведения инвентаризаций, правила организации до кументооборота, рекомендации по организации аналитического учета, определение должностных обязанностей управленческого персонала и некоторые другие. При организации и осуществле-
нии внутреннего контроля используются как денежные, так и не денежные измерители.
Успешно применяются натуральные показатели: штуки, мет ры, тонны, литры — в зависимости от отраслевой принадлежно сти предприятия. Для измерения рабочего времени применяются такие показатели, как часы, машино-часы. При осуществлении внутреннего контроля объектами организации контроля и, соот ветственно, объектами проверки являются циклы деятельности предприятия: снабжения, производства, реализации.
Внутренний контроль осуществляется непрерывно. Отдель ные контрольные мероприятия проводятся по мере надобности.
Руководство предприятия самостоятельно устанавливает со став, сроки, периодичность контрольных процедур. Главный принцип организации внутреннего контроля — целесообразность и экономичность. Аудиторское заключение по результатам обяза тельной аудиторской проверки в составе своей первой и третьей частей (вводной и итоговой) является открытым документом. Каждый заинтересованный пользователь бухгалтерской отчетно сти экономического субъекта может ознакомиться с аудиторским заключением по данной отчетности. Конфиденциальной инфор мацией предприятия является только аналитическая часть ауди торского заключения и письменная информация аудитора руко водству проверяемого экономического субъекта по результатам проведения аудита.
При публикации бухгалтерской отчетности указываются и ре зультаты аудиторской проверки. Все документы внутреннего контроля носят сугубо конфиденциальный характер. Внутренний контроль призван организовывать его структуру, а также поддер живать ее в таком состоянии, чтобы в каждый момент времени она соответствовала целям предприятия. Если предприятие име ет только один вид деятельности и реализует свою продукцию только по договору поставки, ему соответствует одна структура внешнего контроля, если это же предприятие организует реализа цию своей продукции в розницу через торговый павильон, струк тура внутреннего контроля должна быть изменена. Таким обра зом, основной целью внутреннего контроля является ведение деятельности в соответствии с установленными правилами.
Внутренний аудит решает следующие задачи:
не только детальный контроль над политикой и качеством менедж мента.
Внутренний аудитор выполняет следующие функции:
несет только перед руководством предприятия.
ЛЕКЦИЯ № 6. Сущность и понятие ревизии
1. Понятие, цель и задачи ревизии
Наиболее глубоким методом финансового контроля является ревизия. Ревизия представляет собой систему обязательных кон трольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом перио де хозяйственных и финансовых операций организации.
Цель ревизии — осуществление контроля над соблюдением за конодательства РФ при осуществлении организациями хозяйст венных и финансовых операций, их обоснованностью, наличием и движением имущества, использованием материальных и трудо вых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормати вами и сметами. Основной задачей ревизии является проверка фи нансово-хозяйственной деятельности организации по следующим направлениям:
10)полнота и своевременность расчетов с бюджетом и внебю джетными фондами;
11)операции, связанные с инвестициями;
12)расчеты по оплате труда и прочие расчеты с физическими
лицами;
13)обоснованность произведенных затрат, связанных с теку щей деятельностью, и затрат капитального характера;
14) формирование финансовых результатов и их распределение.
Ревизия расходования и поступления средств федерального бю джета, использование внебюджетных средств, доходов от имуще ства осуществляется как в плановом, так и в неплановом порядке. Ревизия организаций любых форм собственности по требованиям правоохранительных органов осуществляется в установленном по рядке в соответствии с действующим законодательством. Существенные вопросы ревизии оговариваются в программе или перечне основных вопросов.
Программа ревизии включает тему, период, который должна охватить ревизия, и утверждается руководителем контрольно-ре визионного органа. Составлению программы ревизии и ее прове дению должен предшествовать подготовительный период, в ходе которого участники ревизии обязаны изучить необходимые за конодательные и другие нормативные, правовые акты, отчетные и статистические данные, другие имеющиеся материалы, харак теризующие финансово-хозяйственную деятельность.
Руководитель ревизионной группы до начала ревизии знако мит ее участников с содержанием программы ревизии и распре деляет вопросы и участки работы между его исполнителями.
Перед началом ревизии руководителю ревизуемой организа ции следует предъявить удостоверение на право проведения ре визии, представить участников ревизии и составить рабочий план. Исходя из программы ревизии, определяют необходи мость и возможность применения тех или иных ревизионных действий, приемов и способов получения информации, анали тических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности.
Руководитель ревизуемой организации обязан создать надле жащие условия для проведения ревизии, предоставить помещение, оргтехнику, услуги связи, обеспечить машинописными работами. Результаты ревизии оформляются актом, который подписывается руководителем ревизионной группы, руководителем и главным бухгалтером ревизуемой организации.
2. Ревизия как инструмент контроля
Ревизия — это полное обследование финансово-хозяйствен ной деятельности экономического субъекта с целью проверки ее законности, правильности, целесообразности и эффективности.
В зависимости от объекта различают ревизии полные, частич ные, тематические и комплексные. При этом они могут быть пла новыми и внеплановыми. По степени охвата данных в процессе ревизии осуществляются сплошные ревизии, когда контроли руются все документы и материальные ценности, и выборочные, суть которых заключается в контроле части документов.
По характеру материала, на основе которого производятся ре визии, они подразделяются на документальные (проверка под линности отчетных документов и записей в учетных регистрах) и фактические (проверка наличия денежных средств и материаль ных ценностей). Самые распространенные и прогрессивные — комплексные ревизии, включающие все участки и стороны дея тельности ревизуемого предприятия.
Ревизии проводятся органами управления в отношении под ведомственных предприятий и учреждений, а также различными государственными и негосударственными органами контроля (Департаментом финансового контроля и аудита Минфина РФ, Центральным банком РФ, аудиторскими службами).
Финансово-хозяйственный контроль в основном звене фир мы и предприятия осуществляют путем проведения ревизий, те матических, выборочных, сплошных и контрольных проверок при помощи определенных приемов. Совокупность организа ционных, методических и технических приемов, используемых при ревизии посредством процедур, образует контрольно-реви зионный процесс. Динамический процесс, связанный с участием средств, предметов труда, состоит из организационной, техноло гической и завершающей стадий, применительно к контрольно-ревизионным подразделениям, имеющимся в структуре органов управления предприятия, ведомств, министерств, администра ций субъектов, городов.
Организационная стадия включает в себя выбор объекта реви зии и организационно-методическую подготовку ревизии. Выбор объекта зависит от определения первоочередности объектов ре визии. Ими могут быть предприятия, которые должны подвер гаться комплексной ревизии в соответствии с планом их проведе ния (по прошествии межревизионного периода), или отдельные
показатели их деятельности, неотложная контрольная проверка которых вызвана невыполнением договора, государственного за каза, нерентабельной работой, необеспечением сохранности цен ностей и др.
Руководителем ревизионной бригады назначается работник контрольно-ревизионной службы, имеющий специальное обра зование и практический опыт ревизионной работы. Организа ционно-методическая подготовка ревизии начинается с изучения состояния экономики объекта ревизии.
Порядок проведения ревизии.
На проведение ревизии участвующим в ней работникам выдается специальное удостоверение, которое подписывается руководителем контрольно-ревизионного органа, назначивше го ревизию. Также руководителем контрольно-ревизионного органа определяются сроки проведения ревизии, состав реви зионной группы и ее руководитель с учетом вытекающих из контрольных задач ревизии. Сроки не должны превышать 45 ка лендарных дней. При необходимости возможно продление сро ка ревизии по согласованию с руководителем контрольно-реви зионного органа. Контрольные вопросы ревизии определяются программой или перечнем основных вопросов.
Составлению программы ревизии и ее проведению должен предшествовать подготовительный период, в ходе которого участники ревизии обязаны изучить необходимые законодатель ные и другие нормативные акты, отчетные и статистические дан ные, другие имеющиеся материалы, характеризующие финансо во-хозяйственную деятельность.
3. Организация проведения ревизии
Ревизии финансово-хозяйственной деятельности органов и учреждений могут быть вневедомственными, ведомственными, внутрихозяйственными, плановыми и внеплановыми, комплекс ными, некомплексными и тематическими, сплошными, выбороч ными и комбинированными. Ревизии проводятся в соответствии с планами работы контрольно-ревизионных органов и мини стерств по мотивированным постановлениям, требованиям реви зионных органов.
Ревизия поступления и расходования бюджетных и внебюд жетных средств органов государственной власти субъектов РФ
и органов местного самоуправления и доходов от имущества, на ходящегося в их собственности, осуществляется по обращениям этих органов в установленном порядке с возмещением расходов по проведению такой ревизии соответствующим органом госу дарственной власти субъекта РФ или органом местного само управления.
Работники контрольно-ревизионного органа должны иметь постоянные служебные удостоверения, установленного образца.
Сотрудникам контрольно-ревизионного органа, постоянно проживающим и осуществляющим свои служебные обязанности вне места нахождения этого органа, в исключительных случаях (значительная удаленность, неблагоприятные погодные условия и др.) по согласованию с органом, обратившимся с просьбой про вести ревизию, допускается её проведение по их служебным удо стоверениям с последующим оформлением в установленном по рядке. Конкретные вопросы ревизии определяются программой или перечнем основных вопросов ревизии.
Программа ревизии состоит из темы, периода, который долж на охватить ревизия, перечень основных объектов и вопросов, подлежащих ревизии, и утверждается руководителем контроль но-ревизионного органа. По требованию руководителя реви зионной группы (контролера-ревизора) при выявлении фактов злоупотребления или порчи имущества руководитель ревизуемой организации в соответствии с действующим законодательством РФ обязан организовать проведение инвентаризации денежных средств и материальных ценностей. Дата проведения и участки (объем) инвентаризации устанавливаются руководителем реви зионной группы (контролером-ревизором) по согласованию с ру ководителем ревизуемой организации. Выделенные руководите лем ревизионной группы ревизоры включаются в состав инвентаризационной комиссии и контролируют её работу.
Ревизоры принимают меры к тому, чтобы материально ответ ственные лица присутствовали при инвентаризации вверенных им ценностей, контрольных обмерах выполненных работ, конт рольных запусках сырья и материалов в производство, взятие проб и образцов на исследование, а также при других аналогич ных действиях, направленных на проверку деятельности мате риально ответственных лиц.
При отсутствии или запущенности бухгалтерского учета в реви зуемой организации руководителем ревизионной группы (контро лером-ревизором) составляется об этом соответствующий акт
и докладывается руководителю контрольно-ревизионного органа. Руководитель контрольно-ревизионного органа направляет руко водителю ревизуемой организации и (или) в вышестоящую орга низацию либо органу, осуществляющему общее руководство дея тельностью ревизуемой организации, письменное предписание о восстановлении бухгалтерского учета в ревизуемой организации.
4. Основания и периодичность проведения ревизии
Государство использует и управляет большими ресурсами и средствами, нежели те, что мобилизуются в его бюджете. Поэтому оно должно иметь правовую базу и соответствующий механизм обеспечения целевого и эффективного использования всех принад лежащих ему средств и контроля над тем, как это делается.
Государство не может безразлично относиться и к тому, как ведутся дела на предприятиях и в организациях негосударствен ной формы собственности. Следовательно, государство должно располагать такими формами финансового контроля, которые позволили бы эффективно контролировать предприятия всех форм собственности.
Ревизии финансово-хозяйственной деятельности органов и уч реждений, подведомственных Минюсту России, должны прово диться не реже одного раза в год (Указ Президента РФ от 25.07. 1996 г. № 1095 (с изменениями от 25.07.2000 г., 18.07.2001 г.)).
В случае необходимости могут проводиться внеочередные ре визии или проверки по отдельным вопросам.
Ревизии проводятся в соответствии с планами работы ми нистерства, утвержденными руководством министерства, как правило, не более чем в месячный срок. Продление срока реви зии допускается с разрешения лица, назначившего ее. Ревизии осуществляются Министерством юстиции РФ и назначаются в каждом отдельном случае руководителем министерства или его первым заместителем с указанием сроков проведения.
Ревизия поступления и расходования средств федерального бюджета, использования внебюджетных средств, доходов от иму щества, находящегося в федеральной собственности, в федераль ных органах исполнительной власти, органах государственной власти субъектов РФ, органах местного самоуправления и орга низациях любых форм собственности, осуществляется как в пла новом, так и внеплановом порядке. Ревизия организаций любых форм собственности по мотивированным постановлениям, тре-84
бованиям правоохранительных органов осуществляется в устано вленном порядке в соответствии с действующим законодатель ством РФ.
Ревизия поступления и расходования бюджетных и внебюд жетных средств органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления и доходов от имущества, на ходящегося в их собственности, осуществляется по обращениям этих органов в установленном порядке с возмещением расходов по проведению такой ревизии соответствующим органом госу дарственной власти субъекта РФ или органом местного само управления. Основанием для проведения ревизии служит моти вированное постановление, которое должно иметь номер, дату, тему ревизии, состав ревизионной группы с указанием ее руково дителя, проверяемый период, наименование проверяемой орга низации, ФИО руководителя, должность и подписи лиц, выдав ших данное постановление.
На проведение каждой ревизии участвующим в ней работни кам выдается специальное удостоверение, которое подписывается руководителем контрольно-ревизионного органа, назначившего ревизию, или лицом, им уполномоченным (далее — руководите лем контрольно-ревизионного органа), и заверяется печатью ука занного органа. Работники контрольно-ревизионного органа должны также иметь постоянные служебные удостоверения уста новленного образца. Сроки проведения ревизии, состав реви зионной группы и ее руководитель (контролер-ревизор) опреде ляются руководителем контрольно-ревизионного органа с учетом объема предстоящих работ, вытекающих из конкретных задач ре визии и особенностей ревизуемой организации, и, как правило, не могут превышать 45 календарных дней.
Продление первоначально установленного срока ревизии осу ществляется руководителем контрольно-ревизионного органа по мотивированному представлению руководителя ревизионной группы (контролера-ревизора).
5. Направления ревизионной проверки
Организация и производство ревизий обеспечивается силами отдела ревизионной работы (Контрольно-ревизионного управ ления) Министерства юстиции РФ. При проведении комплекс ных ревизий министерств юстиции автономных республик,
управлений края, области в проверке их финансово-хозяйствен ной деятельности также принимает участие Департамент финан сово-экономического и хозяйственного обеспечения Минюста России. В отдельных случаях на основании приказа (распоря жения) министра (первого заместителя министра) для участия в ревизии могут быть привлечены специалисты управлений и отделов министерства, а также других учреждений и органов юстиции.
Ревизии могут осуществляться по следующим основным на правлениям:
10)операции с основными средствами и нематериальными ак тивами;
11)операции, связанные с инвестициями; 12)расчеты по оплате труда и прочие расчеты с физическими лицами;
13)обоснованность произведенных затрат, связанных с теку щей деятельностью, и затрат капитального характера; 14)формирование финансовых результатов и их распреде ление.
Кроме перечисленных выше направлений финансового конт роля, также проверяется хозяйственная деятельность ревизуемо го предприятия, т. е. изучается структура предприятия, подведом ственные учреждения и службы, общий штат и объем общей сметы, счета (бюджетные и текущие), имущество организации (его размеры и стоимостная оценка).
Чтобы правильно понять функционирование бухгалтерской службы проверяемой организации, а также потоки финансовой информации и документооборот, изучается структура бухгал терской службы, организация, формы и методы ведения бухгал терского учета, как реализуется утвержденное Положение о бухгалтерской службе, должностные инструкции специали стов бухгалтерской службы, обеспечен ли контроль над сохран ностью денежных средств и материальных ценностей; форми руется ли учетная политика в соответствии с ПБУ «Учетная политика предприятия»; наличие утвержденных смет расходов и оснований для внесения изменений в эти сметы, а также по рядок исполнения данных смет.
Состояние охраны денежных средств в кассе, товарно-мате риальных ценностей (ТМЦ) на складах, обеспеченность вычис лительной и оргтехникой, транспортом (его состояние), наличие внутренних локальных нормативных актов и распорядительной документации, отражающих финансово-хозяйственную деятель ность (приказы по срокам представления авансовых отчетов; пе риод, на который выдаются денежные средства под отчет, пере чень лиц, имеющих право получения денежных средств на хозяйственные нужды, доверенностей и др.), состояние учета ра бочего времени (проверяются табели учета рабочего времени).
Проверка хозяйственной деятельности дает ревизору воз можность оценить состояние, размеры проверяемого субъекта, состояние системы внутреннего контроля на предприятии и по зволит составить план работы с учетом приоритетных направле ний проверки. Реализация результатов ревизии состоит в устра нении тех нарушений, которые выявлены в ходе проверки, обсуждение результатов ревизии на предприятии, передача дел в судебно-следственные органы.
6. Подготовка и планирование проведения ревизии
По организационному признаку ревизии делятся на плановые и внеплановые. Ревизия организаций любых форм собственно сти по мотивированным постановлениям, требованиям правоох ранительных органов осуществляется в установленном порядке в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.
Контрольно-ревизионные органы разрабатывают перспектив ные (на 5 лет) и текущие (на предстоящий календарный год) пла ны проведения ревизий. При составлении плана предусматрива ется, чтобы предприятие проверялось не менее одного раза в год и чтобы была обеспечена преемственность проверок (каждая ре визия охватывает период со дня окончания предыдущей провер ки по дату составления баланса в проверяемом периоде).
Планирование ревизий носит строго конфиденциальный ха рактер для обеспечения внезапности проверок.
В планах ревизии отражают методы проверки (обычно сплош ной метод применяется для проверки кассовых и банковских опе раций и для определения полного размера причиненного ущерба в выявленных фактах хищения и других нарушениях).
Составлению же плана проведения ревизии на конкретном предприятии всегда предшествует подготовительная работа, ко торая включает в себя изучение необходимых законодательных, нормативно-правовых актов, отчетных и статистических данных, других имеющихся материалов, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность подлежащей ревизии организации. Необходимо также ознакомить членов ревизионной группы с со бранной о предприятии информацией, распределить между ними вопросы и участки работы.
Придя с проверкой на предприятие, руководитель ревизион ной группы (контролер-ревизор) должен предъявить руководите лю ревизуемой организации удостоверение на право проведения ревизии, ознакомить его с основными задачами, представить уча ствующих в ревизии работников, решить организационно-техни ческие вопросы проведения ревизии и составить рабочий план.
Участники ревизионной группы (контролер-ревизор), исходя из плана ревизии, определяют необходимость и возможность при менения тех или иных ревизионных действий, приемов и спосо бов получения информации, аналитических процедур, объема выборки данных из проверяемой совокупности, обеспечивающе го надежную возможность сбора требуемых сведений и доказа тельств. Руководитель ревизуемой организации обязан создавать надлежащие условия для проведения ревизии.
В случае отказа работников ревизуемой организации предоста вить необходимые документы либо возникновения иных препят ствий, провести ревизию, руководитель ревизионной группы (контролер-ревизор), а в необходимых случаях руководитель конт-
рольно-ревизионного органа сообщает об этих фактах в орган, по поручению которого проводится ревизия. На основании плана ре визии составляется программа ревизии, а каждый член ревизион ной группы составляет свой рабочий план.
В течение ревизии пересматриваться и корректироваться в за висимости от выявленных случаев нарушений, в них вносятся из менения касательно методов ревизии, аналитических процедур, объема выборки для проверки и другое, а если учет на предприя тии не ведется или запущен, ревизия может быть вообще приоста новлена и возобновлена после восстановления в ревизуемой ор ганизации бухгалтерского учета. Для систематизации материалов проверки ревизоры составляют рабочие документы согласно дей ствующей Инструкции и разработанным методическим рекомен дациям чтобы зафиксировать все обнаруженные в ходе проверки нарушения, в дальнейшем информация из рабочих документов переносится в акт проверки, который составляется согласно раз работанной ранее программе или плану проверки.
7. Основные этапы и последовательность ревизии
В ревизионной работе следует выделить следующие этапы:
до выезда на объект. Подготовительный этап ревизии заключа ется в сборе информации о ревизуемом субъекте, т. е. изучают ся акты предыдущих ревизий, докладные записки, приказы и постановления по результатам проведенных ревизий, вооб ще все, что относится к данному предприятию. Также изучают ся данные годовой и промежуточной бухгалтерской отчетности предприятия, данные налоговой отчетности (расчеты и декла рации). На основании собранной информации определяются задачи ревизии, подготавливается план проведения ревизии, руководитель ревизионной группы проводит ознакомительную работу на основании информации о предприятии, а также про изводит постановку конкретных задач ревизии перед членами ревизионной группы.
По прибытии на предприятие и предъявлении руководителю предприятия приказа или распоряжении о проведении ревизии приступают непосредственно к этапу проведения ревизии. Прово дят обследование предприятия, осмотр помещений, цехов, служб аппарата управления, подразделений и мест хранения ТМЦ, подъездных путей, проводят инвентаризацию кассы, изучают пер вичные документы, сводные регистры, ведомости синтетического и аналитического учета, собирают объяснения и справки с работ ников, если в этом есть необходимость, проводят инвентариза цию расчетов с дебиторами и кредиторами, поставщиками и по купателями (высылают извещения на предприятия с просьбой сообщить о состоянии расчетов или имеющихся претензий к ре-визируемому предприятию).
Если ведение бухгалтерского учета на предприятии запуще но, руководитель ревизионной группы дает задание восстано вить учет. В течение проверки для систематизации материалов ревизоры составляют рабочие документы, где отражают все обна руженные факты нарушений. Результаты проверки оформляются актом (согласно действующим инструкциям и в соответствии с планом или программой ревизии). В акте указывают сведения об организации и ревизорах, результаты предыдущих проверок и факты выполнения решений по данным ревизиям, указывают способы и методы, использованные в ходе ревизии, способы про ведения инвентаризации, результаты проверок по направлениям ревизии, размер причиненного ущерба.
Уже в ходе проверки ревизор должен принять меры по устра нению выявленных нарушений, а также ставить вопрос о мере ответственности виновных лиц. При незначительных наруше ниях результаты ревизии могут быть реализованы сразу после окончания ревизии, о чем сообщается в приложении к акту ре визии. А если выявлены факты хищений в крупных размерах, составляется промежуточный акт и передается в следственные органы. По результатам ревизии составляются выводы и предло жения по устранению недостатков, которые представляются ру ководителю организации. Он рассматривает выводы и принимает решение по устранению недостатков. В дальнейшем выполнение этих решений должно быть проконтролировано.
Контрольно-ревизионные органы обеспечивают контроль над выполнением решений, принятых по результатам ревизии, и, при необходимости, принимают другие предусмотренные законода-
тельством РФ меры для устранения выявленных нарушений и воз мещения причиненного ущерба, а также систематически изучают и обобщают материалы ревизий и на основе этого вносят пред ложения о совершенствовании системы государственного финан сового контроля, дополнениях, изменениях, пересмотре действую щих в РФ законодательных и других нормативных правовых актов.
8. Документирование ревизии
Материалы ревизии состоят из акта ревизии и надлежаще оформ ленных приложений к нему, на которые имеются ссылки в акте ре визии (документы, копии документов, сводные справки, объясне ния должностных и материально ответственных лиц и т. п.).
Акт проверки является результатом кропотливой работы груп пы ревизоров и официальным документом для принятия реше ний по проведенной ревизии, вплоть до возбуждения уголовного дела. Записи в акте необходимо излагать на основе проверенных фактов, вытекающих из имеющихся документов, материалов встречных проверок, инвентаризаций и других данных.
Акты должны содержать вступительную, описательную и ре зультативную части.
Во вступительной части отражается следующее:
к
9. Выводы и предложения по материалам ревизии
Материалы ревизии представляются руководителю ревизион ного органа в срок не позднее 3 рабочих дней после подписания его в ревизуемой организации. На последней странице акта реви зии руководителем контрольно-ревизионного органа либо упол номоченным им на то лицом делается отметка: «Материалы реви зии приняты», указывается дата и ставится подпись.
По результатам ревизии руководитель ревизионной группы готовит выводы и вносит рекомендации или предложения.
Выводы должны основываться на фактах, выявленных в ходе проверки и указанных в акте ревизии, а рекомендации должны вытекать из этих выводов. Выводы вскрывают причины и след ствия фактов нарушений и злоупотреблений.
Выводы надо составлять грамотно и логично, систематизируя собранные материалы по предприятию. Их следует сгруппиро вать по следующим направлениям:
к ответственности.
Не допускаются неясные, нечеткие, небрежные, не однознач но толкуемые формулировки и некорректные термины. Также не следует делать личные выводы, замечания в адрес руководителя и специалистов проверяемого предприятия. Предложения дол жны раскрывать мероприятия по устранению выявленных недо статков, четко и конкретно указывать, что должно быть сделано и каким путем, кто является ответственным за реализацию данных мер и каковы сроки их выполнения. Выводы представляются ру ководителю контрольно-ревизионных органов, который их рас сматривает и принимает решения по устранению недостатков.
В срок не более 10 календарных дней руководитель контроль но-ревизионного органа по представленным материалам ревизии определяет порядок реализации материалов ревизии.
По результатам проведенной ревизии на основании приведен ных в акте ревизии выводов и предложений руководитель конт рольно-ревизионного органа направляет руководителю прове ренной организации представление для принятия мер по пресечению выявленных нарушений, возмещению причиненно го государству ущерба и привлечению к ответственности винов ных лиц.
принятия мер к должностным лицам, ответственным за ведение бухгалтерского учета, а также мотивированное решение о прио становлении проведения ревизии (проверки) до полного восста новления бухгалтерского учета.
12. Права и обязанности ревизионной комиссии
Большинство полномочий контролирующих органов имеют типовой характер:
6) принимать меры для привлечения виновных в правонару
шении лиц к установленной законом ответственности.
Полномочия контролирующего органа (организации) являют
ся составной частью правового механизма осуществления кон
троля. Механизм контроля включает в себя систему мер, позво
ляющих контролирующим органам:
функции и для этого наделен правами и обязанностями, исчер-
98 пывающий перечень которых обычно содержится в нормативном акте, регулирующем его деятельность. К таким нормативным ак там относятся кодексы (Налоговый кодекс РФ, Таможенный ко декс РФ и др.), федеральные законы (Закон РФ от 18.04.1991 г. № 1026-1 «О милиции» и др.), а также нормативные акты испол нительных органов власти.
При организации и проведении ревизии следует руководство ваться Конституцией РФ, федеральными законами, указами и распоряжениями Президента РФ, постановлениями и распоря жениями Правительства РФ, приказами, инструкциями и иными нормативными правовыми актами. По характеру материала реви зии подразделяются на документальные и фактические (провер ка наличия денежных средств и материальных ценностей).
Самые распространенные и прогрессивные — комплексные ревизии, включающие все участки и стороны деятельности реви зуемого предприятия.
Ревизии проводятся органами управления в отношении под ведомственных предприятий и учреждений, а также различными государственными и негосударственными органами контроля (Департаментом финансового контроля и аудита Минфина РФ, Центральным банком РФ, аудиторскими службами).
Ревизоры имеют следующие полномочия:
994) обеспечить сохранность документов, получаемых в ходе ревизии, не разглашать их содержание.
13. Ревизия денежных средств и операций с ними
Ревизия денежных средств и операций с ними предполагает проверку порядка ведения кассовых операций.
Ревизия кассы производится ревизором в присутствии лица, которому поручено вести кассу, и главного бухгалтера или его за местителя немедленно после предъявления полномочий на про ведение ревизии. На время ревизии все кассовые операции прек ращаются. В процессе проверки материально ответственное лицо по кассе обязано составить отчет об операциях кассы за те кущий день, вывести по кассовой книге остаток денег на день ревизии и на последнем отчете, дать расписку, что все приход ные и расходные кассовые документы включены в отчет и к мо менту ревизии кассы неоприходованных и не списанных в рас ход денег не имеется.
Необходимо проверить наличие письменных договоров о мате риальной ответственности с лицами, которые ведут кассы, а также с лицами, на которых приказами руководителей учреждений, об служиваемых централизованными бухгалтериями, возложены обя занности по выдаче заработной платы, пособий по временной не трудоспособности, премий и др. Денежное наличие проверяется путем полного перерасчета всех денег, находящихся в кассе. После этого ревизор сопоставляет наличие денежных средств с остатком, отраженным в кассовой книге и отчете кассира.
Выданные из кассы суммы по частным распискам считаются недостачей. В случае выявления излишка или недостачи денег в кассе ревизор должен установить причину их возникновения. В этих целях лицо, ответственное за ведение кассы, обязано дать объяснения, а ревизор должен проверить достоверность объяс нений. На обнаруженные излишки денежных средств составляет ся приходный кассовый ордер, который заносится в кассовую книгу, а излишки сдаются в доход бюджета. При выявлении в хо де ревизии недостачи наличных денег должны быть приняты ме ры к взысканию.
После проверки денежной наличности проверяются бланки документов строгой отчетности (бланки трудовых книжек, вкла-100
дыши к трудовым книжкам, квитанционные книжки судебных исполнителей) и ценные бумаги (оплаченные талоны на бензин и масло, на питание и тому подобное, оплаченные путевки в до ма отдыха, санатории, турбазы, полученные извещения на почто вые переводы, почтовые марки и марки госпошлины и т. п.).
Результаты ревизии кассы оформляются отдельным актом. Один экземпляр акта вручается главному бухгалтеру или замести телю руководителя проверяемого учреждения.
При ревизии кассовых операций следует руководствоваться Порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденным ре шением Совета директоров ЦБ России от 22.09.1993 г. № 40 (с из менениями от 26 февраля 1996 г.).
Проверяя соблюдение кассовой дисциплины, необходимо вы являть расчеты через кассу по операциям, которые должны опла чиваться безналичным путем, путем применения ККМ, случаи использования денег не по целевому назначению, несвоевремен ного возвращения в банк неиспользованных денежных средств, превышение остатков наличных денег в кассе за отдельные дни и в среднем за месяц установленных лимитов, правильность рас ходования выручки, полученной в кассу. При проверке полноты оприходования денег, полученных из обслуживаемого банка, от организаций, необходимо сличить записи в кассовой книге с запи сями в выписках банка и корешками чеков, приходными кассовы ми ордерами. В случаях исправлений, подчистки следует провести сверку записей в выписках банка с подлинными записями в лице вых счетах, хранящихся в обслуживаемом банке.
Приходные и расходные кассовые документы должны прове ряться сплошным порядком с целью выявления:
на проведение аудита юридически отражает и фиксирует согласо ванные интересы сторон заказчика и исполнителя.
Перед подписанием договора аудитору необходимо не только уяснить желание клиента, но и (по возможности) постараться по мочь ему правильно сформулировать свой заказ. Качество проведе ния аудиторской проверки, бесконфликтность взаимоотношений аудитора с клиентом во многом зависят от качества заключенного договора на проведение аудита.
В договоре необходимо учитывать некоторые особенности аудита РФ. Это обусловлено тем, что аудиторская деятельность специфична, и руководство экономического субъекта зачастую не в полной мере понимает суть и содержание его.
После предварительного ознакомления с деятельностью экономического субъекта и принятия решения о возможно сти оказания ему аудиторских услуг начинается подготовка договора: определение трудоемкости, стоимости и сроков проведения аудита, потребности в привлечении консультан тов и экспертов. Договор может быть заключен на длительный срок. Предметом такого договора могут быть одновременно ауди торские услуги и сопутствующие аудиторские услуги, не запре щенные законодательством в области аудита. Если договор не со провождается письмом-обязательством, то в тексте указывают условия будущего сотрудничества, права и обязанности сторон.
Договор оформляется в соответствии с требованиями ГК РФ.
Текст договора должен содержать пункты:
пункты.
В пункте «Условия оказания аудиторских услуг» должны быть указаны:
104
Пункт «Права и обязанности аудиторской организации» преду сматривает:
10)квалифицированное проведение аудиторской проверки, соблюдение конфиденциальности и коммерческой тайны; 11)обеспечение сохранности документов, получаемых и со ставляемых в ходе аудиторской проверки и др.
3. Обязательный аудит
Обязательный аудит регламентируется государством. В Феде ральном законе от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской дея тельности» приведен перечень критериев, по которым организа ция подлежит обязательной аудиторской проверке.
Обязательный аудит — это ежегодная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) от четности организации или индивидуального предпринимателя. Обязательный аудит осуществляется в случае, если:
1) организация имеет организационно-правовую форму от крытого акционерного общества;
Обязательный аудит проводится только аудиторскими орга низациями. Это позволяет повысить качество проведения аудита, имеющего важное экономическое значение. При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или соб ственности субъекта РФ составляет не менее 25%, заключения договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам проведения открытого конкурса. Порядок проведения та ких конкурсов утверждается Правительством РФ.
Большое значение как для аудиторов, так и для аудируемого ли ца имеет вопрос конфиденциальности информации при проведе нии аудита. Аудиторские организации обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц. Кроме того, они обязаны обеспечить
сохранность сведений и документов, получаемых или составлен ных ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не впра ве передавать указанные сведения и документы или их копии третьим лицам, разглашать их без письменного согласия организа ций или индивидуальных предпринимателей, в отношении кото рых осуществлялся аудит, за исключением случаев, предусмотрен ных настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами.
Однако возможны случаи, когда документы, содержащие све дения об операциях, находятся в распоряжении аудиторской ор ганизации могут быть востребованы и представлены исключи тельно по решению суда уполномоченным данным решением лицом или органом государственной власти РФ в случаях, пре дусмотренных законодательными актами РФ об их деятельности.
4. Основополагающие принципы аудита
Аудиторские организации в ходе осуществления своей дея тельности обязаны соблюдать и использовать в качестве основы для принятия любых решений профессионального характера сле дующие профессиональные этические принципы:
Независимость — это отсутствие у аудитора при формирова нии его мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности в делах проверяемого эко номического субъекта, превышающей отношения по договору на осуществление аудиторских услуг, а также какой-либо зависимо сти от третьих лиц. Требования к аудитору в части обеспечения независимости и критерии того, что аудитор не является зависи мым, регламентируются нормативными документами по ауди торской деятельности, а также этическими кодексами аудиторов.
Честность — это приверженность аудитора профессионально му долгу и следование общим нормам морали.
Объективность — это непредвзятость, беспристрастность, не подвластность какому-либо влиянию при рассмотрении любых профессиональных вопросов и формировании суждений, выво дов и заключений.
обстоятельства, не сделать неоправданных обобщений при подго товке выводов, не использовать ошибочные обобщения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур, а также при оценке их результатов.
5. Функции управленческого аудита в рамках управления маркетингом
Управленческий аудит — это изучение деловых операций с це лью выработки рекомендаций по экономичному и эффективно му использованию ресурсов, достижению конечного результата и выработки политики организации.
Управленческий аудит должен помогать руководителям в вы полнении их функций и приводить к повышению прибыльности организации. Официальные методические положения не учиты вают важного момента — оценки конкурентоспособности и ры ночной привлекательности выпускаемой продукции. Естествен но, сам по себе анализ конкурентоспособности продукции, методов ее продвижения на рынке не решает задачу восстановле ния платежеспособности, но мероприятия, связанные с повыше нием ее качества и спроса на нее, — это единственно надежный, перспективный путь выхода из зоны неплатежеспособности или банкротства. Данная задача может быть реализована аудиторской службой, в составе которой будут не только специалисты по бух галтерскому учету, анализу, оценке, но и маркетологи, специали сты по менеджменту и психологии управления.
Одна из основных задач аудита — достоверность учета финан совых результатов деятельности организации, ее имущественного и финансового состояния. Потребителями информации при этом являются в основном внешние пользователи.
Аудит — это деятельность, направленная на уменьшение пред принимательского риска, процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов. В условиях рыночной экономики аудит выполняет две основные функции:
Правительство заинтересовано в информации, необходимой для разработки экономической политики, включая налоговые льготы. Компании, в которых администрация и собственники представлены одними и теми же лицами, проводят аудит потому, что это обеспечивает им целый ряд преимуществ:
который следит за соблюдением правил игры при ведении дел и на логовых расчетов, а не деятельности доктора, который оценивает состояние здоровья фирмы и предлагает способы лечения болезни и ее профилактики. Ожидать сразу появления в России аудита, ба зирующегося на риске или оценивающего эффективность государ ственных вложений, нереально, хотя зарубежный опыт подсказы вает, что достоверности аудита недостаточно для оценки степени эффективности хозяйствования экономического субъекта.
В заключение следует заметить, что для управления необхо дим другой аудиторский финансовый контроль, который нахо дится в процессе развития. Его сфера деятельности будет расши ряться по мере развития цивилизованных рыночных отношений в стране, повышения квалификации сотрудников аудиторских служб и роста спроса на их услуги со стороны частных фирм и корпораций с целью снижения финансовых рисков в условиях растущей конкуренции.
6. Понятие аудиторской деятельности
Аудиторская деятельность — это предпринимательская дея тельность по независимой проверке бухгалтерского учета и фи нансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индиви дуальных предпринимателей.
Цель аудита — выражение мнения о достоверности финансо вой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ.
Понятие сопутствующих услуг. В общем объеме работ аудито ра оказание сопутствующих услуг, как правило, занимает лиди рующее место в количественном и стоимостном выражении.
Под сопутствующими аудиту услугами понимается оказание аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами следующих услуг:
11)обучение в установленном законодательством РФ поряд ке специалистов в области, связанной с аудиторской деятель ностью.
При этом законом предусмотрено, что аудиторским организа циям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься ка кой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме про ведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.
Аудитором является физическое лицо, отвечающее квалифи кационным требованиям, установленным уполномоченным фе-
деральным органом, и имеющее квалификационный аттестат аудитора. Аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятель ность в качестве работника аудиторской организации или в ка честве лица, привлекаемого аудиторской организацией к работе на основании гражданско-правового договора, либо в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою дея тельность без образования юридического лица. Индивидуальный аудитор вправе осуществлять аудиторскую деятельность, а также оказывать сопутствующие аудиту услуги.
Аудиторская организация — это лицензируемая коммерческая организация, осуществляющая аудиторские проверки, оказы вающая сопутствующие аудиту услуги.
Датой получения аудиторской организацией или индиви дуальным аудитором лицензии на осуществление аудиторской деятельности считается дата принятия решения о выдаче соответ ствующей лицензии. Если в соответствии с законодательством РФ оказание отдельных видов сопутствующих аудиту услуг тре бует получения соответствующих лицензий, аудиторские органи зации и индивидуальные аудиторы не вправе оказывать такие ус луги без получения соответствующей лицензии.
Аудиторские организации могут быть созданы в любой орга низационно-правовой форме, за исключением открытого акцио нерного общества. Требования к аудиторской организации пре дусматривают, что не менее 50% ее кадрового состава должны составлять граждане РФ, а в случае, если руководителем аудитор ской организации является иностранный гражданин, то не ме нее 75%.
8. Содержание предварительного планирования аудита
Планирование, являясь начальным этапом проведения ауди та, включает в себя разработку аудиторской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также разработку аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования аудитор ской организацией активного и обоснованного мнения о бухгал терской отчетности организации. Аудиторская организация и ин дивидуальные аудиторы обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.
Планирование аудита предполагает разработку общей страте гии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам прове дения и объему аудиторских процедур. Аудиторская организация должна согласовать с руководством экономического объекта основные организационные вопросы, связанные с проведением аудита. Планирование аудитором своей работы способствует то му, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и ра бота была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно.
Аудиторская проверка, как правило, всегда ограничена опре деленным сроком (в среднем — 2 недели); из-за этих ограничений на крупном и даже среднем по мощности предприятии провести сплошную аудиторскую проверку не всегда удается. Поэтому ау дитору следует определить стратегию проверки с учетом индиви-
дуальных особенностей каждого экономического субъекта, кото рая предусматривает:
Стратегия аудиторской проверки должна иметь вид плана, со ставляемого аудитором в письменной форме, цель контроля:
стандарты плана проверки, приспособленные к отраслевой спе цифике клиентов.
Обычно планирование включает:
5) обсуждение стратегии аудита с клиентом.
Стратегия аудиторской проверки основана на выборе наибо лее рациональных путей достижения целей этой проверки и зави сит от опыта и квалификации аудитора, длительности сотрудни чества аудиторской фирмы и клиента, характера задач, решаемых в аудите.
На этапе предварительного планирования аудитор должен ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью эконо мического субъекта и иметь информацию о:
9. Подготовка общего плана и программы аудита
Аудиторская организация должна и вправе самостоятельно принимать решения о видах, количестве и глубине проведения аудиторских процедур, затратах времени, количестве и составе специалистов, требующихся для осуществления полноценной аудиторской проверки и подготовки обоснованного аудитор ского заключения.
Основными ситуациями аудиторской проверки являются:
достигнутого аудиторской организацией понимания деятельно сти экономического субъекта. Цель планирования — органи зовать эффективную и экономически оправданную проверку. На этапе планирования необходимо определить стратегию и так тику аудита, сроки его проведения; разработать общий план и программу аудита.
В ходе аудита должно быть получено достаточное количество качественных аудиторских доказательств (как правило, из не скольких источников и разными методами), которые могут слу жить основой для формирования мнения аудиторской организа ции о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. При проведении следует соблюдать рациональное соот-116
ношение между затратами на сбор аудиторских доказательств и полезностью извлекаемой информации. Тем не менее слож ность и трудоемкость осуществления той или иной процедуры не могут считаться основанием для отказа от нее, если необходи мость проведения данной процедуры обусловлена обстоятель ствами проверки.
Для достижения целей аудита может быть использована работа других лиц: ассистентов аудитора, привлечение экспертов, внут ренних аудиторов, других аудиторских организаций. При этом аудиторской организации следует рассмотреть результаты выпол ненной ими работы в контексте проведенных аудиторами проце дур, а также оценить возможность использования результатов рабо ты других лиц в качестве достоверных аудиторских доказательств или базы для получения таких доказательств. Привлечение других лиц к аудиторской проверке не снимает с аудиторской организа ции ответственности за выражаемое мнение о бухгалтерской от четности экономического субъекта и не уменьшает степени этой ответственности.
В ходе аудита должны документироваться основные аспекты проведенной работы, сделанные выводы и другие существенные вопросы, имеющие значение для подготовки аудиторского за ключения, а также для доказательства качественного проведения аудита. Рабочая документация аудита должна быть достаточно полной и убедительной, чтобы служить подтверждением пра вильности того или иного мнения аудиторской организации о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.
На этапе подготовки заключения о достоверности бухгалтер ской отчетности экономического субъекта аудиторская организа ция обязана обобщить и оценить выводы, сделанные на основе полученных данных. При этом следует исходить из критериев соб людения нормативных требований при подготовке экономиче ским субъектом бухгалтерской отчетности и ее соответствия тем сведениям о деятельности экономического субъекта, которыми располагает аудиторская организация.
Аудиторское заключение должно содержать четко выражен ное мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Безусловно, положительное аудитор ское заключение свидетельствует о том, что аудиторская органи зация считает бухгалтерскую отчетность экономического субъек та достоверной во всех отношениях.
10. Документирование аудита
Вопросы, связанные с документированием аудита, регули руются следующими стандартами: «Документирование аудита», «Планирование аудита», «Порядок составления аудиторского за ключения о бухгалтерской отчетности».
Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения представления доказательств, подтверждающих аудитор ское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандар тами) аудиторской деятельности. Под термином «документация» понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудито ром в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фото пленке, в электронном виде или другой форме.
Рабочие документы используются:
о планировании аудиторской работы, характере, временных рам ках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результа тах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудитор ских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами аудитора по ним. В тех случаях, когда аудитор рассма тривал сложные принципиальные вопросы или высказывал по каким-либо важным для аудитора вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включить факты, кото рые были известны аудитору на момент формирования выводов, необходимую аргументацию.
Объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникает необходимость передать работу дру гому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, но вый аудитор смог понять проделанную работу и обоснованность ре шений, выводов прежнего аудитора.
Форма и содержание рабочих документов определяется сле дующими факторами:
Рабочие документы должны быть составлены и систематизи рованы таким образом, чтобы соответствовать обстоятельствам каждой аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в ауди торской организации типовые формы документации (например, стандартную структуру аудиторского файла (папки) рабочих до кументов, бланки, вопросники, типовые письма и обращения). Стандартизация документирования облегчает работу и позволяет контролировать результаты выполненной проверки. Для повы шения эффективности аудита допускается в ходе проверки ис пользовать графики, аналитическую и иную документацию.
Результаты выполнения аналитических процедур должны быть использованы для получения аудиторских доказательств, необходимых при составлении аудиторского заключения, а также для подготовки письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита.
11. Система финансового контроля и внутренний аудит
Система финансового контроля, призванная контролировать и регулировать всю финансово-хозяйственную деятельность всех субъектов и действия физических лиц, защищать их законные интересы и пресекать нарушения и злоупотребления в сфере фи нансов, должна эффективно функционировать, иметь отлажен ную систему контроля с инструкциями по ее исполнению, систе-
му наказаний за обнаруженные нарушения и систему поощрений за правильное ее исполнение.
Общий финансовый контроль осуществляется на базена базе Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-фз «О бухгалтерском учете», Гражданского кодекса, Кодекса об административных пра вонарушениях, Уголовного кодекса, Бюджетного кодекса, Налого вого кодекса, а отдельные контрольные мероприятия осуществляют контрольно-ревизионные органы, Казначейство, Счетная палата, Министерство финансов, финансовые органы субъектов РФ и му ниципальных образований, антимонопольные органы, налоговые и другие государственные органы в рамках своей компетенции.
Система финансового контроля включает в себя предвари тельный контроль (контроль до совершения хозяйственных опе раций, предупреждающий незаконные финансовые действия), текущий контроль (контроль в процессе совершения хозяй ственных операций, в оперативном порядке устраняющий вы явленные нарушения), последующий контроль (контроль уже совершенных хозяйственных операций методами анализа, про слеживания, сопоставления, пересчета и другими с целью про верки их законности и целесообразности, правильности и пол ноты отражения данных операций).
Внутренний аудит — разновидность финансового контроля, осуществляемого внутренними службами субъекта. Это может быть контрольный отдел, ревизионная комиссия или внутренний аудитор, осуществляющий функции внутреннего контроля. Внут ренний аудит строится в зависимости от содержания и специфи ки деятельности экономического субъекта, масштабов этой дея тельности, системы управления хозяйственными процессами.
В функции внутреннего аудита входит: проверка наличия и со стояния оценки активов, эффективности их использования, провер ка методов и технологии учета на предприятии, его организации, проверка порядка отражения операций согласно законодательству РФ, проверка полноты учета операций и формирования отчетности, консультирование специалистов учета, внесение предложений по совершенствованию учетной работы.
Внутренний аудит должен быть закреплен положениями вну тренних локальных нормативных актов, инструкций. Объектив ность внутреннего аудита обеспечивается степенью его незави симости в структуре экономического субъекта, как правило, система внутреннего аудита является ограниченно независимой.
Стандарты деятельности аудитора рекомендуется применять для разработки внутрифирменных стандартов аудиторской служ бы, в которых будут определены: организационный статус отдела внутреннего аудита, права и обязанности внутренних аудиторов (здесь же нужно определить порядок взаимоотношений службы внутреннего аудита с другими службами субъекта), требования к квалификации специалистов отдела внутреннего аудита (уро вень знаний, опыт, подготовка). Служба внутреннего аудита ис пользует методические приемы, это:
13. Внутренний аудит в системе управления организацией
Внутренний аудит — это неотъемлемая часть управленческого контроля предприятия, система контроля над соблюдением уста новленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования различных звеньев управления, организован ная самим экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и собственников и регламентированная внутрен ними документами. Работа внутреннего аудита имеет для руковод ства или собственников экономического субъекта информацион ное и консультационное значение: она призвана содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполне нию обязанностей его руководства.
Функции внутреннего аудита включают проверку систем бух галтерского учета и внутреннего контроля, разработку рекоменда ций по улучшению этих систем, проверку бухгалтерской и опера тивной документации, соблюдение законов и других нормативных актов, проверку деятельности различных звеньев управления, оценку эффективности механизма внутреннего контроля, провер ку наличия, состояния и обеспечения сохранности имущества предприятия, специальные расследования отдельных случаев, на пример подозрений в злоупотреблениях, разработку предложений по устранению выявленных недостатков и рекомендаций по повы шению эффективности управления.
Одной из важнейших сфер внутреннего контроля является учетная политика предприятия. С 1995 г. она разрабатывается на всех российских предприятиях. В учетной политике отражается
следующая информация: определение момента выручки от реа лизации, способ определения стоимости материалов, списывае мых на издержку производства, методика расчета норм амортиза ции основных средств, порядок отражения в учете курсовой разницы, перечень образуемых фондов и резервов и нормы отчи сления в них средств, способы списания затрат на ремонт основ ных средств и т. п. Изучая учетную политику, аудитор определяет типовые операции и делает вывод о наличии нарушений учетной политики.
В системе производственного учета создается прежде всего информация об издержках. Издержки производства — один из основных объектов управленческого учета. Они группируются и учитываются по видам, местам их возникновения и носителям затрат. Другим объектом управленческого учета являются резуль таты, которые могут также учитываться по тестам возникновения затрат и по носителям затрат. В процессе сопоставления затрат и результатов различных объектов учета выявляется эффектив ность производственно-хозяйственной деятельности. Информа ция управленческой бухгалтерии обычно представляет собой коммерческую тайну организации, не подлежит публикации и носит конфиденциальный характер. Администрация организа ции самостоятельно устанавливает состав, сроки и периодич ность представления внутренней отчетности.
Важным этапом в системе внутреннего контроля является документооборот. При изучении документооборота и анализа документов аудитор делает вывод о соблюдении правил офор мления, взаимосвязи отдельных первичных документов между собой и с учетными регистрами, соответствие первичного доку мента хозяйственной операции. На основе анализа документа делается вывод о степени соответствия документа законодательным актам. Полученная в ходе анализа системы внутреннего контроля, регистрации и уточнения внутреннего контроля, расширенная и уточненная во время проверки информация о функционирова нии предприятия позволяет аудитору оперативно реагировать на проблемы, возникающие у предприятия. Использование системы внутреннего контроля позволяет без значительных затрат време ни и средств на первом этапе обнаружить недостатки в построе нии бухгалтерского учета на предприятии и выделить направле ния, на которые следует обратить внимание.
4. Контроль над расчетами с бюджетом и внебюджетными доходами
Целью контроля расчетов с бюджетом и внебюджетными фон дами является подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности уплаты в бюджет и внебюджетные фонды нало гов, сборов и платежей. Контроль проводится по каждому виду рас четов с бюджетом и внебюджетными фондами по направлениям:
ведомости по начислению зарплаты, учетные бухгалтерские и на логовые регистры (журналы-ордера, ведомости, карточки по сче там 68, 69, 90, 70, 76 и т. д., главная книга, баланс (форма № 1), отчет о прибылях и убытках (форма № 2), учетная политика орга-
низации), расчеты и налоговые декларации по налогам, бухгал терские справки и т. д.
Контролеру нужно ознакомиться с результатами предыдущих проверок, выяснить, по каким налогам и платежам предприятие или организация ведет расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами. Расчеты с бюджетом ведут на счете 68 «Расчеты с вне бюджетными фондами», на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Аналитический учет организуется по каждому налогу, сбору на отдельном субсчете к указанным счетам.
Контролеру следует проанализировать правильность отнесе ния налогов на соответствующие источники их уплаты (т. е. за счет себестоимости, чистой прибыли, зарплаты персонала).
Так как законодательно закреплено право предприятия учи тывать реализацию продукции для целей налогообложения двумя способами — «по отгрузке» и «по оплате», контролеру-ревизору следует проанализировать учетную политику субъекта и его право на применение второго способа. Если же предприятие имеет пра во использовать способ «по оплате», необходимо выяснить точ ность исчисления налогооблагаемой базы в соответствующем налоговом периоде по налогу на прибыль, НДС, потому что бух галтерская и налоговая отчетность предприятия не будет совпа дать. Сумма НДС начисленного, но не оплаченного покупателя ми учитывается на счете 76, при поступлении оплаты — списывается на счет 68.
Контролю подвергается соответствие данных по аналитиче ским счетам и данных синтетического учета в главной книге и в от четности. Выявленные предприятия должны быть отражены в ра бочей документации ревизора.
Необходимо проверить расходы организации, учитываемые для целей налогообложения прибыли, так как не все расходы учи тывают для налогообложения либо учитывают в пределах норм. Данный порядок закреплен гл. 25 НК РФ «Налог на прибыль».
Проверяется порядок учета распределяемых расходов и расхо дов, подлежащих отнесению в следующих налоговых периодах. Все это существенно влияет на исчисление базы по налогам.
Чаще всего встречаются ошибки в исчислении базы налогооб ложения, ненадлежащее ведение учета, не обеспечивающее ин формацией внутренних и внешних пользователей о состоянии расчетов с бюджетом и фондами, нарушение сроков платежей, неправильное применение льгот, имеются случаи сокрытия, за-
нижения выручки от реализации, которая служит базой для исчис ления налога на прибыль, несоблюдения норматива включения затрат в расходы, учитываемые при налогообложении.
Все нарушения расчетов с бюджетом и внебюджетными фон дами ведут к применению к организации финансовых санкций в виде штрафов, пеней, неустоек, правильность расчетов которых также является объектом контроля.
5. Проверка учета основных средств
Целью проверки учета основных средств является контроль правильности, полноты, целесообразности, эффективности ис пользования основных средств и порядка их учета.
В проверку учета основных средств входят:
Источниками информации по контролю и проверке учета ос новных средств являются первичные документы по учету основ ных средств (акты ввода в эксплуатацию, акты приема-передачи, инвентарные карточки, договоры покупки, передачи основных средств и т. д.). Проводится анализ учетной политики, учреди тельных документов, анализируют ведомости, расчеты по начис лению износа, а также порядок отнесения затрат по амортизации в состав расходов, в том числе в налогообложение. Проверке под вергаются журналы, ордера, ведомости синтетического и анали тического учета, корректность проводок, отражающих хозяй ственные операции по учету основных средств, анализируют положения по учетной политике, а также порядок выполнения принципов учета основных средств, закрепленные в учетной
литике, анализируют правильность квалификации основных средств для того, чтобы подобрать процедуры проверки.
Основные средства могут классифицироваться следующим образом:
основных средств к тому или иному виду, так как в соответствии с классификацией основные средства включаются в разные аморти зационные группы и имеют разный срок службы и величину износа. Здесь необходимо уделить особое внимание правильной классифи кации средств, так как суммы износа уменьшают налогооблагаемую базу и взыскиваются при расчете налога на имущество, а следова тельно, могут повлиять на правильность исчисления налогов, а ошибки могут привести к применению финансовых санкций к субъекту проверок в виде штрафов, пеней.
Проверяя учет основных средств, необходимо убедиться в со ответствии данных учета фактическому наличию, проверить со стояние учета на соответствие действующему законодательству (Положения по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ, Ин струкции по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на бюджете), установить, нет ли случаев незаконного списания основных средств, как ведется учет арендованных ос новных средств (здесь проверяют порядок отнесения аренды ос новных средств к кредиторской или долгосрочной, исследуя до говорные отношения, оформление актов приема-передачи, ведения учета операций аренды, учет вложений, осуществления ремонта арендованных основных средств).
Также проверяют, ведется ли учет на забалансовых счетах 001, 005, допускается ли неэффективное использование средств, есть ли случаи формального проведения инвентаризации, не прово дятся ли капитальные вложения под видом ремонтных работ.
При выявлении ошибок и нарушений следует определить сте пень их влияния на искажение данных учета и отчетности, оце нить последствия данных ошибок в налоговом учете, причины ошибок, а также виновных лиц и риск появления данных ошибок в будущем.