Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
Федеральное государственное казенное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Санкт-Петербургский университет Министерства внутренних дел Российской Федерации»
Кафедра бухгалтерского учета анализа и аудита
|
УТВЕРЖДАЮ Начальник управления учебно-методической работы полковник полиции П.В. Кустов «___» ________ 2013г. |
Лекция по дисциплине
Формирование и бухгалтерский учет налогооблагаемых показателей
Тема 5. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА НАЛОГООБЛАГАЕМОЙ ПРИБЫЛИ
Обсуждена на заседании кафедры
Протокол №____от ____________
Санкт-Петербург
2013
Содержание
Введение
Учебные вопросы (основная часть):
1. Налог на прибыль в соответствии с требованиями 25 главы НК РФ
2. Расчет налога на прибыль в бухгалтерской отчетности
3. Учет расчетов по налогу на прибыль организаций на основе норм ПБУ 18/02
Заключение
Введение
Уплачиваемый предприятием налог на прибыль, как правило, отличается от условного налога (произведения бухгалтерской прибыли до налогообложения на ставку налога), поэтому бухгалтерская прибыль не может служить надёжным индикатором налоговых выплат. Прибыльное предприятие может законно показывать в налоговой отчётности нулевую или отрицательную налоговую базу, и, наоборот, убыточное предприятие может быть обременено большими выплатами налога. Причиной таких расхождений могут являться:
В прошлом, США и государства Западной Европы пытались проводить политику «налогового нейтралитета» отчётности - тождества бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчётности. На практике соблюсти баланс интересов государства, налогоплательщиков и финансовых рынков не удалось. С одной стороны, налогоплательщики систематически искажали «нейтральную» отчётность для минимизации налогов, с другой — правительства практиковали налоговые льготы, не вписывавшиеся в «нейтральную» модель. Как следствие, на смену «нейтралитету» пришло осознанное разделение отчётности на финансовую и налоговую, и появилась необходимость отражения налоговых разниц в финансовой отчётности. По этому пути следуют GAAP США, GAAP Великобритании, российские положения о бухгалтерской отчётности и международные стандарты финансовой отчётности.
1. Налог на прибыль в соответствии с требованиями 25 главы НК РФ
Налог на прибыль организаций платят:
На что начисляется налог
На прибыль, то есть на разницу между доходами и расходами.
Доходы - это выручка по основному виду деятельности (доходы от реализации), а также суммы, полученные от прочих видов деятельности. Например, от сдачи имущества в аренду, проценты по банковским вкладам и пр. (внереализационные доходы). При налогообложении прибыли все доходы учитываются без НДС и акцизов.
Расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты предприятия. Они делятся на расходы, связанные с производством и реализацией (зарплата сотрудников, покупная стоимость сырья и материалов, амортизация основных средств и пр.) и на внереализационные расходы (отрицательная курсовая разница, судебные и арбитражные сборы и пр.). Кроме того, существует закрытый перечень расходов, которые нельзя учитывать при налогообложении прибыли. Это, в частности, начисленные дивиденды, взносы в уставный капитал, погашение кредитов и др.
При налоговых проверках большинство проблем возникает именно из-за расходов: инспекторы заявляют, что расходы экономически не обоснованы, первичные документы оформлены неверно и т.д. и т.п. Поэтому бухгалтеры, как правило, уделяют повышенное внимание документам, подтверждающим расходы.
На что не начисляется налог
На прибыль от видов деятельности, переведенных на единый налог на вмененный доход (ЕНВД), а также на прибыль предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения или на уплату единого сельскохозяйственного налога.
В какой момент признать доходы и расходы при расчете налога на прибыль
Существует два способа признания доходов и расходов: метод начисления и кассовый метод.
Метод начисления предусматривает, что доходы и расходы в общем случае учитываются в периоде, когда они возникли, независимо от фактического поступления или выплаты денег. Например: организация по договору должна оплатить аренду офиса за август не позднее 31 августа, но арендный платеж перечислен только в октябре. При методе начисления бухгалтер должен отразить данную сумму в расходах в августе, а не в октябре.
При кассовом методе доходы в общем случае признаются в момент поступления денег на расчетный счет или в кассу, а расходы — в момент, когда организация погасила обязательство перед поставщиком. Так, если аренда офиса за август фактически оплачена в октябре, то при кассовом методе бухгалтер покажет расходы в октябре, а не в августе.
Организация вправе сама выбрать, какой из двух методов - начисления или кассовый - она будет применять. Но существует ограничение: метод начисления может использовать любое предприятие, а кассовый метод запрещено применять банкам. К тому же для перехода на кассовый метод должно выполняться условие: выручка от реализации без учета НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не может превышать один миллион рублей за каждый квартал. Этот же лимит должен сохраняться и в течение времени, когда компания применяет кассовый метод. В случае превышения предельной выручки организация обязана перейти на метод начисления с начала текущего года. Выбранный метод закрепляют в учетной политике на соответствующий год и применяют в течение этого года.
Налоговые ставки
Основная ставка налога на прибыль составляет 20 процентов (2 процента зачисляется в федеральный бюджет, и 18 процентов - в региональный). Для некоторых видов дохода введены другие значения. Из этих видов дохода на практике бухгалтер чаще всего имеет дело с полученными дивидендами, для которых в общем случае действует ставка 9 процентов (в полном объеме зачисляется в федеральный бюджет).
Как рассчитать налог на прибыль
Нужно определить налоговую базу (то есть прибыль, подлежащую налогообложению) и умножить ее на соответствующую налоговую ставку. По прибыли, подпадающей под разные ставки, базы определяются отдельно.
Налоговая база рассчитывается нарастающим итогом с начала налогового периода, который соответствует одному календарному году. Иными словами, базу определяют в течение периода с 1 января по 31 декабря текущего года, затем расчет налоговой базы начинается с нуля.
Если по итогам года оказалось, что расходы превысили доходы, и компания понесла убытки, то налоговая база считается равной нулю. Это значит, что величина налога на прибыль не может быть отрицательной, сумма налога должна быть либо нулевой, либо положительной.
Правильность расчета базы должна подтверждаться записями в регистрах налогового учета. Эти регистры каждое предприятие разрабатывает самостоятельно и закрепляет в учетной налоговой политике. На практике регистры налогового учета аналогичны регистрам бухгалтерского учета. Два вида учета - налоговый и бухгалтерский - нужны, чтобы отразить разные правила формирования доходов и расходов, действующие соответственно в налоговом и бухучете. В некоторых случаях «налоговая» и «бухгалтерская» прибыль могут совпадать.
Как рассчитать авансовые платежи по налогу на прибыль
В течение года бухгалтер должен начислять авансовые платежи по налогу на прибыль. Существует два способа начисления авансовых платежей.
Первый способ устанавливается для всех организаций по умолчанию и предусматривает, что отчетными периодами являются первый квартал, полугодие и девять месяцев. Авансовые платежи делаются по окончании каждого отчетного периода. Сумма платежа по итогам первого квартала равна налогу от прибыли, полученной в первом квартале. Авансовый платеж по итогам полугодия равен налогу от прибыли, полученной за полугодие, за минусом авансового платежа за первый квартал. Величина платежа по итогам девяти месяцев равна налогу от прибыли за девять месяцев за вычетом авансовых платежей за первый квартал и полугодие.
Плюс к этому в течение каждого отчетного периода делаются ежемесячные авансовые платежи. По окончании отчетного периода бухгалтер выводит авансовый платеж по итогам этого периода (правила расчета мы привели выше), а затем сравнивает его с суммой ежемесячных платежей, сделанных в рамках данного периода. Если ежемесячные платежи в сумме оказались меньше итогового авансового платежа, компания должна доплатить разницу. Если же образовалась переплата, то бухгалтер учтет ее в будущих периодах.
Ежемесячные авансовые платежи рассчитываются по следующим правилам. В первом квартале, то есть в январе, феврале и марте, бухгалтер начисляет такие же ежемесячные авансовые платежи, как в октябре, ноябре и декабре предыдущего года. Во втором квартале бухгалтер берет налог от прибыли, фактически полученной в первом квартале, и эту цифру делит на три. В результате получается сумма ежемесячных авансовых платежей за апрель, май и июнь. В третьем квартале бухгалтер берет налог от фактической прибыли за полугодие, вычитает авансовый платеж первого квартала, и полученную цифру делит на три. Выходит сумма ежемесячных авансовых платежей за июль, август и сентябрь. В четвертом квартале бухгалтер берет налог от прибыли, фактически полученной за девять месяцев, отнимает авансовые платежи за полугодие, и полученную величину делит на три. Это и есть авансовые платежи за октябрь, ноябрь и декабрь.
Второй способ - исходя из фактической прибыли. Данный способ компания может принять для себя добровольно. Для этого нужно уведомить налоговую инспекцию не позднее 31 декабря о том, что в течение будущего года предприятие переходит на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. При этом способе отчетными периодами являются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Авансовый платеж за январь равен налогу от прибыли, фактически полученной в январе. Авансовый платеж за январь-февраль равен налогу от прибыли, фактически полученной в январе и феврале за минусом авансового платежа за январь. Авансовый платеж за январь-март равен налогу от прибыли, фактически полученной в январе-марте за вычетом авансовых платежей за январь и февраль. И так далее вплоть до декабря.
Компании, чья выручка от реализации без НДС не превышала в течение четырех предыдущих кварталов в среднем десяти миллионов рублей за квартал, должна начислять только квартальные авансовые платежи. Это правило независимо от суммы выручки распространяется также на бюджетные, некоммерческие и некоторые другие организации.
Вновь созданные организации начисляют не ежемесячные, а квартальные авансовые платежи до тех пор, пока не закончится полный квартал с даты их госрегистрации. Затем бухгалтер должен посмотреть, чему равна выручка от реализации (без НДС). Если она не превышает одного миллиона рублей в месяц или трех миллионов рублей в квартал, компания может продолжать начислять только квартальные авансовые платежи. В случае превышения лимита предприятие со следующего месяца переходит на ежемесячные авансовые платежи.
Когда перечислять деньги в бюджет
Если отчетными периодами являются квартал, полугодие и девять месяцев, то авансовые платежи по итогам отчетных периодов делаются не позднее 28 апреля, 28 июля и 28 октября соответственно. Ежемесячный авансовый платеж за январь следует перечислить не позднее 28 января, за февраль - не позднее 28 февраля и так далее по декабрь включительно.
Если компания делает авансовые платежи исходя из фактической прибыли, то авансовый платеж за январь делается не позднее 28 февраля, за январь-февраль - не позднее 28 марта и так далее, вплоть до 28 января следующего года.
Независимо от выбранного способа начисления авансовых платежей по окончании календарного года бухгалтер выводит итоговую величину налога на прибыль за прошедший год. Затем он сравнивает ее с суммой авансовых платежей, начисленных по итогам отчетных периодов. Если авансовые платежи в сумме оказались меньше итоговой величины налога, предприятие доплачивает разницу в бюджет. Если же образовалась переплата, бухгалтер учтет ее в следующих периодах. Итоговую сумму налога на прибыль необходимо заплатить не позднее 28 марта следующего года.
Как отчитываться по налогу на прибыль
Организации, чья деятельность полностью переведена на один или несколько спецрежимов налогообложения (ЕНВД, упрощенную систему или уплату единого сельхозналога) могут не отчитываться по налогу на прибыль.
Все остальные юридические лица, совершившие хотя бы одну операцию по приходу или расходу наличных, либо безналичных денежных средств, независимо от того, есть ли у них доходы, должны предоставлять в инспекцию декларации по налогу на прибыль по итогам отчетных и налоговых периодов.
Декларацию по налогу на прибыль по итогам налогового периода (года) нужно предоставлять в инспекцию не позднее 28 марта следующего года. Некоммерческие организации, у которых не возникла обязанность по уплате налога, сдают декларацию упрощенной формы. Все прочие предприятия независимо от обязанности по уплате налога сдают по итогам года декларации по полной форме.
Организации, для которых отчетными периодами являются квартал, полугодие и девять месяцев, отчитываются по упрощенной форме не позднее 28 апреля, 28 июля и 28 октября соответственно. Организации, для которых отчетными периодами приняты месяц, два месяца и так далее, отчитываются по упрощенной форме не позднее 28 февраля, 28 марта и так далее вплоть до 28 января следующего года.
|
2. Расчет налога на прибыль в бухгалтерской отчетности Заполнять показатель «текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах приходится всем организациям, составляющим бухгалтерскую отчетность и являющимся плательщиками налога. Заполнить эту строку можно двумя способами. Существует два способа отразить в бухгалтерской отчетности текущий налог на прибыль. Строку «текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах можно заполнить на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете, или на основе налоговой декларации по налогу на прибыль (п. 22 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н, далее – ПБУ 18/02). При любом способе этот показатель должен соответствовать сумме налога, отраженной в налоговой декларации по налогу прибыль организаций и исчисленной по данным налогового учета (п. 22 ПБУ 18/02). Бухгалтерская прибыль не имеет прямого отношения к облагаемой налогом базе. Налог на прибыль уплачивают в бюджет исходя из налоговой прибыли. Но в бухгалтерском учете существует показатель условного расхода (дохода) по налогу на прибыль, исходя из которого можно определить текущий налог на прибыль. В этом случае применяется следующий алгоритм действий. 1. Определяем условный расход по налогу на прибыль (назовем его «условный налог на прибыль», далее − УНП). Он рассчитывается исходя из бухгалтерской прибыли и ставки налога. Эта сумма отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»: Дебет 99 субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – начислен условный налог на прибыль. При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на прибыль равен условному расходу по налогу на прибыль. 2. Определяем текущий налог на прибыль (ТНП). Для этого сумму УНП корректируем на величину постоянных налоговых обязательств (ПНО), постоянных налоговых активов (ПНА), отложенных налоговых активов (ОНА) и отложенных налоговых обязательств (ОНО) отчетного периода. Для этого необходимо принять к сведению соответствующие записи, которые имели место в течение отчетного периода: Дебет 99 субсчет «Постоянное налоговое обязательство» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражено постоянное налоговое обязательство; Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Постоянный налоговый актив» – отражен постоянный налоговый актив; Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражены отложенные налоговые активы; Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 – погашены суммы отложенного налогового актива; Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства» – отражены отложенные налоговые обязательства; Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» – отражены суммы отложенного налогового обязательства. Иными словами: ТНП= УНП + ПНО – ПНА + ОНА – погашенные ОНА − ОНО + погашенные ОНО При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, текущий налог на прибыль равен условному расходу по налогу на прибыль (п. 21 ПБУ 18/02). 3. Полученная сумма текущего налога на прибыль сопоставляется с суммой, отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций, и отражается по строке «текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах. Организация, следуя описанному способу, в течение отчетного периода отражает постоянные и временные разницы на счетах бухгалтерского учета и использует их в дальнейшем при определении текущего налога на прибыль. С 1 января 2008 года текущий налог на прибыль можно определять на основе налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (п. 22 ПБУ 18/02). При этом способе за основу берется налог, исчисляемый по данным налогового учета, то есть в точном соответствии с данными налоговой декларации. Он и отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» и кредиту счета 68, субсчет «Расчеты по налогам на прибыль». То есть текущий налог на прибыль на счетах бухгалтерского учета определяется этой единственной записью. Тогда возникает вопрос: как формировать в учете постоянные, отложенные налоговые обязательства (активы) и каким образом применять обязательное к использованию ПБУ 18/02? Ответ дает пункт 3 ПБУ 18/02, которым установлено, что информация о постоянных и временных разницах может формироваться на основании первичных учетных документов на счетах бухгалтерского учета либо в ином порядке, определенном организацией самостоятельно. То есть, в случае определения текущего налога на прибыль на основе налоговой декларации, необходимо закрепить этот способ в учетной политике и формировать постоянные и временные разницы не на счетах бухгалтерского учета, а в первичных документах, в том числе самостоятельно разработанных. Соответственно корреспонденция дебет счета 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» и кредит счета 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» станет единственной записью в бухгалтерском учете и отразит налог на прибыль по данным налоговой декларации. А показатели в бухгалтерской отчетности будут сформированы без применения постоянных и временных разниц. Информация о постоянных и временных разницах может формироваться на основании первичных учетных документов на счетах бухгалтерского учета либо в ином порядке, определенном организацией самостоятельно. Для субъектов малого предпринимательства и некоммерческих организаций, освобожденных от обязанности применять ПБУ 18/02, но обязанных заполнять строку «текущий налог на прибыль», нет необходимости вести дополнительные расчеты постоянных и временных разниц. Однако, если названные организации являются плательщиками налога на прибыль, заполнять строку «Текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах они обязаны (п. 2 ПБУ 18/02). Как видите, вторым способом определить текущий налог на прибыль, на первый взгляд, гораздо проще. Организациям, обязанным применять ПБУ 18/02, просто нужно вести учет и отражать постоянные и временные разницы (п. 3, 7, 14, 15 ПБУ 18/02) в порядке, закрепленном учетной политикой, то есть в разработанных самостоятельно и утвержденных учетной политикой первичных учетных документах. Следует отметить, что многие бухгалтеры предпочитают не использовать эту возможность, полагая, что, не отражая постоянные и временные разницы непосредственно на счетах бухгалтерского учета, организация нарушает требование обязательного применения ПБУ 18/02.. 3. Учет расчетов по налогу на прибыль организаций на основе норм ПБУ 18/02 |
|
Необходимо отметить, что до 1 января 2003 г. все налоги, кроме налога на прибыль организаций, определялись на основании данных бухгалтерского учета. Для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций кроме данных бухгалтерского учета необходимо было использовать данные налогового учета. Данное обстоятельство приводило к тому, что прибыль (убыток), исчисленная по правилам бухгалтерского учета, отличалась от величины налогооблагаемой прибыли (убытка), сформированной по данным налогового учета. Это различие между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) образовывалось в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и в законодательстве РФ о налогах и сборах. В связи с этим, если в регистрах бухгалтерского учета содержалось недостаточно информации для определения налоговой базы, то организация вправе была самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, или вести самостоятельные регистры налогового учета. С 1 января 2003 г. было введено в действие Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02 (далее - ПБУ 18/02), основной целью которого является установление альтернативного механизма расчета величины налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных бухгалтерского учета. ПБУ 18/02 установило правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций. Предлагаемый механизм расчета базируется на том допущении, что формирование прибыли как в бухгалтерском, так и в налоговом учете осуществляется на основе одних и тех же хозяйственных операций, совершенных организацией в течение отчетного периода. На основе анализа и сравнения учтенных хозяйственных операций появляется возможность для установления взаимосвязи между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) и выявления факторов, приводящих к расхождению дан ных бухгалтерского и налогового учета. Путем определения разницы между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогообла гаемой прибылью (убытком) становится возможным выявление различия налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, и налога на налогообла гаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой дек ларации по налогу на прибыль. После установления этого различия можно осуществить корректировку величины налога на прибыль, исчисленной от бухгалтерской прибыли, до величины налога на прибыль, которую организация должна уплатить в бюджет. Для отражения взаимосвязи между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогообла гаемой прибылью (убытком), а также порядка определения величины подлежащего уплате в бюджет налога на прибыль, которую организация должна исчислить по данным бухгал терского учета, в ПБУ 18/02 были введены новые понятия и объекты бухгалтерского учета. В частности, были введены такие объекты бухгалтерского учета, как постоянные нало говые обязательства и активы, отложенные налоговые обязательства и активы и др. Бухгалтерской прибылью (убытком) признается показатель, отражающий прибыль (убыток), исчисленный в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бух галтерскому учету РФ. Налогооблагаемой прибылью (убытком) признается налоговая база по налогу на при быль за отчетный период, рассчитанная в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах (в частности, гл. 25 НК РФ). На первом этапе необходимо установить разницу между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода. Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода складывается из двух частей: постоянных разниц - и временных разниц. Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы: 1) формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но не учитывае мые при определении налоговой базы по налогу на прибыль, как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов; 2) учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного пе риода, но не признаваемые для целей бухгалтерского учета доходами и расходами как отчетного периода, так и последующих отчетных периодов. Постоянные разницы могут возникать в результате: - превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по кото рым имеются ограничения по расходам; - непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на без возмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (то варов, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей; - образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенно го времени уже не может быть принят в целях налогообложения, как в отчетном периоде, так и в последующих отчетных периодах; - прочих аналогичных различий. Информация о постоянных разницах формируется либо на основании действующих документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В первом случае постоянные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию постоянного налогового обязательства, под которым понимается сумма налога, приводящая к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Во втором случае постоянные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию постоянного налогового актива, под которым понимается сумма налога, приводящая к уменьшению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство (актив) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. Постоянное налоговое обязательство (актив) (ПНО, ПНА) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы (ПР), возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату ( с 1 января 2009 г. налоговая ставка составляет 20%) По Плану счетов постоянные налоговые обязательства (активы) отражаются в бухгал терском учете по дебету (кредиту) счета 99 «Прибыли и убытки» (на отдельном субсчете, например, на субсчете «Постоянное налоговое обязательство», на субсчете «Постоянный налоговый актив») в корреспонденции с кредитом (дебетом) счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» счетов (пояснения к счету 99 «Прибыли и убытки). Пример 1. Допустим, что в отчетном периоде организация затратила на представи тельские расходы 15 000 руб. При этом допустим, что для целей налогообложения прибы ли представительские расходы в пределах норм могут быть приняты только в сумме 12 000 руб. В соответствии с действующим бухгалтерским и налоговым законодательством в бухгалтерском учете представительские расходы должны быть признаны в полном объе ме, т.е. в сумме 15 000 руб., а в налоговом учете может быть признана в качестве расходов только сумма в размере 12 000 руб. [Понятие «представительские расходы» закреплено в пункте 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Определение, которое там дано, можно условно разделить на две части. Первая говорит о том, что относится к представительским расходам, а что нет. И вторая часть говорит о нормировании подобных расходов. Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода учитываются как прочие в размере, который не превышает четырех процентов от расходов на оплату труда за этот же период.] В связи с превышением фактических расходов, учитываемых при формировании бух галтерской прибыли, над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по кото рым имеются ограничения (нормирование) по расходам, возникает постоянная разница. По условиям примера превышение нормы представительских расходов приводит к воз никновению в отчетном периоде постоянной разницы в сумме 3000 руб. Данная постоянная разница приводит к образованию постоянного налогового обяза тельства, определяемого как произведение постоянной разницы на установленную ставку налога на прибыль: 3000 руб. х 20% : 100% = 600 руб. На эту сумму должна быть увеличе на сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период. В бухгалтерской отчетности постоянное налоговое обязательство (актив) от ражается в отчете о финансовых результатах . Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгал терскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Другими словами, временные разницы - это те доходы и расходы, которые учитывают ся для целей бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде, а для целей налогового учета не учитываются в текущем отчетном периоде, но могут быть учтены в других от четных периодах. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль, под которым понимается сумма, которая ока зывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следую щем отчетном или в последующих отчетных периодах. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую при быль (убыток) подразделяются: - на вычитаемые; - налогооблагаемые. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за от четным или в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы образуются в результате: - применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского уче та и целей определения налога на прибыль; - применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для це лей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; - убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на "Прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в после дующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах; - применения в случае продажи объектов основных средств разных правил признания целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей: - наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложе ния, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. - прочих аналогичных различий. Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой при были {убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетный или в последующих отчетных периодах Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате: - применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского уче та и определения налога на прибыль - признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу; - применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгал терского учета и целей налогообложения; - прочих аналогичных различий Информация о временных разницах формируется либо на основании первичных учет ных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно, при этом временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. Одним из случаев, когда один и тот же расход в зависимости от порядка его отражения в бухгалтерском учете и порядка его принятия для целей налогового учета может высту пать в качестве и вычитаемой временной разницы, и налогооблагаемой временной разни цы, являются расходы в виде сумм начисленной амортизации основных средств. В соответствии с п. 11 и 12 ПБУ 18/02 применение разных способов начисления амор тизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета приводит к воз никновению вычитаемых или налогооблагаемых временных разниц. В случае, когда расход на амортизацию, учтенный в целях бухгалтерского учета, пре вышает расход на амортизацию, принимаемый к учету в целях налогообложения прибы ли, возникает вычитаемая временная разница. В обратном случае, когда расход на амортизацию, учтенный в целях бухгалтерского учета, меньше величины расхода на амортизацию, принимаемого к учету в целях налого обложения прибыли, возникает налогооблагаемая временная разница. Вычитаемая временная разница является источником образования отложенного нало гового актива. В бухгалтерском учете отложенный налоговый актив рассматривается как сумма нало га, которая должна уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периодом или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые активы (ОНА; признаются в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы (ВВР), и равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на став ку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату: ОНА х ВВР х 20% : 100%, В случае законодательного изменения ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых активов подлежит пересчету с отнесением возникшей результате пересчета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), По Плану счетов отложенный налоговый актив отражается в учете по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активу» корреспонденции с кредитом счета «Расчеты налогам и сборам» (субсчет 68-2 «Расчеты по налогу на прибыль»). Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском балансе. Налогооблагаемая временная разница является источником образования отложенного налогового обязательства. В бухгалтерском учете отложенное налоговое обязательство рассматривается как сум ма налога, которая должна увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным периодом или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства (ОНО) признаются в том отчетном перио де, когда возникают налогооблагаемые временные разницы (НВР), и равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в от четном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством и дейст вующую на отчетную дату: ОНО х НВР х 20% : 100%. В случае законодательного изменения ставок налога на прибыль величина отложенных налоговых обязательств подлежит пересчету с отнесением возникшей в результате пере счета разницы на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). По Плану счетов отложенное налоговое обязательство отражается в учете по кредиту счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2 «Расчеты по налогу на прибыль»). Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе в качестве долгосрочных обязательств. Пример 2. Допустим, что принят к бухгалтерскому учету объект основных средств пер воначальной стоимостью 120 000 руб. Других объектов основных средств у организации не имеется. Срок полезного использования объекта составляет 60 мес., и он отнесен к треть ей амортизационной группе. В первом случае допустим, что амортизация данного объекта основных средств начис лялась в целях бухгалтерского учета по способу уменьшаемого остатка, а в целях налого обложения прибыли - по линейному способу. Также допустим, что в результате начисле ния амортизации объекта основных средств получены следующие данные: Показатели Для целей бухгалтер ского учета, руб. Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, Руб. Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 20 февраля 2009 г. со сроком полезного использования 60 мес. 120 000 120 000 Сумма начисленной амортизации за 2009 г. составила 40 000 20 000 Балансовая стоимость объекта основного средства на 1 января 2010 г. 80 000 100 000 Из данных, приведенных в таблице, видно, что сумма начисленной амортизации для целей бухгалтерского учета за отчетный период составила 40 000 руб., а для целей нало гообложения прибыли сумма амортизации объекта основных средств, начисленная линей ным способом, составила 20 000 руб. Расход (сумма начисленной амортизации), учтенный в целях бухгалтерского учета, превышает расход, который может быть принят к учету в целях налогообложения, поэто му возникает вычитаемая временная разница в сумме 20 000 руб. (40 000 - 20 000). Эта разница приводит к образованию отложенного налогового актива: 20 000 руб. х 20% : 100% * 4000 руб. Во втором случае допустим, что амортизация этого же объекта основных средств на числялась в целях бухгалтерского учета по линейному способу, а в целях налогообложе ния прибыли - по нелинейному способу. Также допустим, что в результате начисления амортизации объекта основных средств получены следующие данные: Показатели Для мелей бухгалтер ского учета, руб. Для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, руб. Принят к бухгалтерскому учету объект основных средств 20 февраля 2009 г. со сроком полезного использования 60 мес. 120 000 120 000 Сумма начисленной амортизации за 2009 г составила 20 000 52 560 Балансовая стоимость объекта основного средства на 1 января 2010 г. 100 000 67 440 Из данных, приведенных в таблице, видно, что сумма начисленной амортизации для целей бухгалтерского учета за отчетный период составила 20 000 руб., а для целей налогообложения прибыли сумма амортизации объекта основных средств, начисленная нелинейным способом, составила 52 560 руб. Расход (сумма начисленной амортизации), учтенный в целях бухгалтерского учета, меньше расхода, принимаемого к учету в целях налогообложения, поэтому возникает на логооблагаемая временная разница в сумме 32 560 руб. (52 560 - 20 000). Эта разница приводит к образованию отложенного налогового обязательства: 32 560 руб. х 20% : 100% = 6512 руб. Постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы и отло женные налоговые обязательства учитываются при формировании текущего налога на прибыль (ТНП), признаваемого в соответствии с ПБУ 18/02 налогом на прибыль для целей налогообложения. Для определения текущего налога на прибыль должна определяться текущая прибыль на основе корректировки бухгалтерской прибыли (убытка). Для этой цели ПБУ 18/02 ввело новый объект бухгалтерского учета - условный расход (условный доход) по налогу на прибыль, под которым понимается сумма налога на при быль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтер ском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка). Условный расход по налогу на прибыль (УРНП) равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли (БП), сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату: УРНП = БП х 20% : 100%. Условный доход по налогу на прибыль (УДНП) равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерского убытка (БУ), сформированного в отчетном периоде, на став ку налога на прибыль, установленную законодательством и действующую на отчетную дату: УДНП в БУ х 20% : 100%. Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период должна отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков (суб счет по учету условных расходов по налогу на прибыль) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам. Сумма начисленного условного дохода по на логу на прибыль за отчетный период должна отражаться в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибылей и убытков (суб счет по учету условных доходов по налогу на прибыль). Величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированная на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или умень шения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода, позволяет определить текущий налог на прибыль, который и признается налогом на прибыль для целей налогообложения, Текущий налог на прибыль (ТНП) можно определить по следующей формуле: ТНП = +(-) УРНП + ПНО - ПНА +(-) ОНА – (+) ОНО где: УРНП - условный расход (условный доход) по налогу на прибыль (при расчете услов ный расход по налогу на прибыль берется со знаком «плюс», а условный доход по налогу на прибыль со знаком «минус»): ПНО - постоянное налоговое обязательство: ПНА - постоянный налоговый актив; ОНА - отложенный налоговый актив (при расчете берется в виде разницы между дебе товым и кредитовым оборотами по счету 09: если кредитовый оборот превышает дебето вый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со знаком «ми нус»); ОНО - отложенное налоговое обязательство (при расчете берется в виде разницы ме жду кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77; если дебетовый оборот превышает кредитовый оборот, то разница учитывается со знаком «плюс», если наоборот, то со зна ком «минус»). Необходимо иметь в виду, что изменениями, внесенными в ПБУ 18/02 приказом Мин фина России от 11.02.2008 № 23н, из ПБУ 18/02 исключено понятие текущего налогового убытка, который в прежней редакции означал величину, противоположную текущему нало гу на прибыль, т.е. сумму налога на прибыль с минусом. Однако по налоговому законодательству сумма налога на прибыль не может быть от рицательной величиной. Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ в случае, если сумма расходов, учтенных в отчетном (нало говом) периоде, превышает сумму доходов, то налоговая база признается равной нулю и, следовательно, налог на прибыль также равен нулю. Так как сумма налога в убыточном периоде равна нулю, том в бухгалтерском учете не может быть начислена отрицательная сумма налога на прибыль, которая в прежней ре дакции называлась текущим налоговым убытком. В бухгалтерской отчетности текущий налог на прибыль должен быть отражен по строке «Текущий налог на прибыль» отчета о финансовых результатах. В отчете о финансовых результатах величина условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль не посредственно не отражается. На основании данных, приведенных в отчете о финансовых результатах, величина условного расхода по налогу на прибыль определяется по приведенной выше формуле. На основании полученных данных формируется чистая прибыль (убыток) отчетного пе риода, которая отражается в отчете о финансовых результатах и исчисляется в виде разницы между суммой прибыли до налогообложения (бухгалтерской прибыли или убытка) и суммой ус ловного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств (активов). При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагае мых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых активов и обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль. Пример 3. Допустим, что за отчетный год организация по данным бухгалтерского учета в отчете о финансовых результатах отразила бухгалтерскую прибыль до налого обложения в сумме 100 000 руб. При этом для целей бухгалтерского учета представительские расходы составили 15000 руб., а для целей налогообложения они могут быть приняты в сумме 12 000 руб. (возникает постоянная разница в сумме 3000 руб.). Сумма процентов, начисленных и неоплаченных по банковскому кредиту на конец от четного периода, составила 5000 руб. (возникает вычитаемая временная разница в сумме 5000 руб.). Для целей бухгалтерского учета сумма начисленной амортизации объекта основных средств составила 20 000 руб. Для целей налогообложения прибыли сумма начисленной амортизации объекта основных средств, которая может быть принята в качестве расхода, составляет сумму 560 руб. (возникает налогооблагаемая временная разница в сумме 32 560 руб.). Исходные данные примера 3 для наглядности приведены ниже: № п/п Виды доходов и расходов Суммы, учиты ваемые при опре делении бухгал терской прибыли (убытка), руб. Суммы, учиты ваемые при опре делении налого облагаемой при- были (убытка), руб. Разницы, возникшие в отчетном периода, руб. 1 Представительские расходы 15 000 12 000 3 000 (постоянная разница) 2 Начисленные, но неоплаченные проценты по кредиту 5 000 0 5 000 (вычитаемая временная разница) 3 Сумма начисленной амортизации на амортизируемое имущество 20 000 52 560 32 560 (налогооблагае мая временная разница) На основании приведенных данных представляется возможным рассчитать условный расход по налогу на прибыль и текущий налог на прибыль. Условный расход по налогу на прибыль определяется как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль и в данном случае составит 20 000 руб. (100 000 руб. х 20% : 100%). Постоянное налоговое обязательство составит 600 руб. (3000 руб. х 20% : 100%). Отложенный налоговый актив составит 1000 руб. (5000 руб. х 20% : 100%). Отложенное налоговое обязательство составит 6512 руб. (32 560 руб. х 20% : 100%). На основании приведенной выше формулы расчета текущего налога на прибыль полу чим, что текущий налог на прибыль составляет 15 088 руб. (20 000 + 600 + 1000 - 6512). Используя данные примера 3, схему расчета текущего налога на прибыль можно отра зить в бухгалтерском учете следующими проводками: № п/п Содержание хозяйственных операций Корреспондирующие счета Сумма, руб. Дебет Кредит 1 Отражена сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период 99, субсчет «Условный расход по налогу на прибыль» 68-2 20 000 2 Отражена сумма постоянного налогового обязательства (по представительским расходам за отчетный период) 99, субсчет «Постоянное налого вое обязательство» 68-2 600 3 Отражена сумма отложенного налогового актива, выявленного за отчетный период (по процентам) 09 68-2 1000 4 Отражена сумма отложенного налогового обязательства, выявленного за отчетный период (по начисленной амортизации) 68-2 77 6512 Величина текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета, определяется в виде сальдо на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2), которое в данном случае составляет 15 088 руб. (20 000 1 600 + 1000 - 6512). Для данного примера на основании полученных данных формируется чистая прибыль отчетного периода (ЧП), которая исчисляется в виде разницы между суммой бухгалтерской прибыли до налогообложения и суммой условного расхода по налогу на прибыль, скорректированного на сумму постоянных налоговых обязательств! Способ определения величины текущего налога на прибыль закрепляется в учетной политике организации. Организация может использовать следующие способы определения величины текуще го налога на прибыль; 1) на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете согласно ПБУ 18/02. При этом величина текущего налога на прибыль должна соответствовать сумме исчис ленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль; 2) на основе налоговой декларации по налогу на прибыль. При этом величина текущего налога на прибыль соответствует сумме исчисленного налога на прибыль, отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. Для проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгал терского учета на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, можно произвести расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль. Требуемые корректировки приведены ниже: № п/п Показатели Сумма, руб. 1 Прибыль согласно отчету о финансовых результатах (бухгалтерская прибыль) 100000 2 Увеличивается на в том числе: 8 000 2.1 представительские расходы, превышающие лимит, установленный налоговым законодательством 3 000 2.2 на сумму начисленных и неоплаченных процентов по кредиту 5 000 3 Уменьшается на в том числе: 32 560 3.1 величину амортизационных отчислений, отраженную в бухгалтерском учете ниже величины амортизационных отчислений, принятой в целях налогообложения прибыли 32 560 4 Итого налогооблагаемая прибыль 75440 Налогооблагаемая прибыль составляет 75 440 руб. (100 000 + 3000 + 5000 - 32 560). Текущий налог на прибыль будет равен 15 088 руб. (75 440 руб. х 20% : 100%). Таким образом, по условиям примера 3 и данным бухгалтерского учета в отчете о финансовых результатах по итогам отчетного года будут отражены следующие данные: Показатель За отчетный период, руб. наименование код Прибыль (убыток) до налогообложения 140 100 000 Отложенные налоговые активы 141 1 000 Отложенные налоговые обязательства 142 (6 512) ( Текущий налог на прибыль 150 (15 088) Чистая прибыль (убыток) отчетного периода 190 79 400 СПРАВОЧНО Постоянные налоговые обязательства (активы) 200 600 С учетом данных примера 3 и данных, полученных а системе бухгалтерского учета, лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций» Декларации по налогу на прибыль организаций будет иметь следующий вид (форма листа 02 «Расчет налога на прибыль органи заций» приводится в сокращенном виде). Показатели Код строки Сумма, руб. Итого прибыль (убыток) 060 75 440 Налоговая база для исчисления налога 120 75 440 Ставка налога на прибыль - всего (%) 140 20 Сумма исчисленного налога на прибыль - всего 180 15 088 Таким образом, величина текущего налога на прибыль (15 088 руб.), сформированная в системе бухгалтерского учета и отражаемая в Отчете о финансовых результатах, равна вели чине налога на прибыль (15 088 руб.), подлежащего уплате в бюджет и отражаемого в декларации по налогу на прибыль организаций. В последующих отчетных периодах, например по мере списания амортизации основных средств в бухгалтерском и налоговом учете, общая сумма списанной амортизации сравня ется к концу срока полезного использования данного основного средства. Таким образом, по мере списания амортизации постепенно будет происходить умень шение налогооблагаемых временных разниц и соответственно будет происходить умень шение (погашение) отложенных налоговых обязательств, отраженных ранее на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». Согласно Плану счетов по дебету счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2) от ражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств в счет начисления налога на прибыль отчетного периода. Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается с дебета счета 77 «Отложенные налоговые обязательства» в кредит счета 99 «Прибыли и убытки». Отложенное налоговое обязательство при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено, списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет увеличена налогооблагаемая прибыль как отчетного, так и по следующих отчетных периодов. Аналогично по мере уплаты процентов по кредиту будет происходить постепенное уменьшение вычитаемых временных разниц и соответственно будет происходить умень шение (погашение) отложенных налоговых активов, отраженных ранее на счете 09 «Отло женные налоговые активы». Согласно Плану счетов по кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в коррес понденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (субсчет 68-2) отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода. Отложенный налоговый актив при выбытии актива, по которому он был начислен, дол жен списываться с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начис лен, списывается в сумме, на которую по законодательству РФ о налогах и сборах не будет уменьшена налогооблагаемая прибыль, как отчетного периода, так и последующих от четных периодов. Рассмотренные выше операции могут быть отражены в учете следующими проводками: № п/п Содержание хозяйственных операций Корреспондирующие счета Дебет Кредит 1 Отражена сумма отложенного налогового актива, выяв ленного за отчетный период 09 68-2 2 Отражена сумма отложенного налогового обязательст ва, выявленного за отчетный период 68-2 77 3 Отражено уменьшение (или полное погашение) сумм отложенного налогового актива в текущем отчетном пе риоде 68-2 09 4 Отражено уменьшение (или полное погашение) сумм отложенного налогового обязательства в текущем от четном периоде 77 68-2 5 Отражено списание суммы отложенного налогового ак тива при выбытии актива, по которому он был начислен 99 09 6 Отражено списание суммы отложенного налогового обя зательства при выбытии актива или вида обязательства, по которому оно было начислено 77 99 При наличии постоянных налоговых обязательств (активов), отложенных налоговых ак тивов и отложенных налоговых обязательств, корректирующих показатель условного рас хода (условного дохода) по налогу на прибыль, рекомендуется отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах раскрывать: - условный расход (условный доход) по налогу на прибыль; - постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие кор ректировку условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определе ния текущего налога на прибыль; - постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но по влекшие корректировку условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль от четного периода; - суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового акти ва и отложенного налогового обязательства; - причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим от четным периодом; - суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, спи санные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства. Правила, установленные в ПБУ 18/02, могут не применять организации, являющиеся субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями. |
Разработал начальник кафедры, подполковник полиции И.К. Сиденко