Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
Тема 6. АУДИТОРСЬКІ ДОКАЗИ ТА РОБОЧІ ДОКУМЕНТИ АУДИТОРА
План
Рекомендована література
Основна :
Додаткова :
1. Деревянко С.І., Олійник С.О., Кузик Н.П., Ганяйло О.М. Основи аудиту: Навчальний посібник для студентів вищих навчальних закладів.- К. : Центр учбової літератури, 2008.
2. Кужельний М. Теорія аудиту / М. Кужельний, Г. Давидов // Бухгалтерський облік і аудит. – 2006.
1. АУДИТОРСЬКА ІСТИНА, ЇЇ ПІЗНАННЯ В АУДИТІ
|
Найважливіша мета аудиту – пізнання об’єктивної істини про господарські явища, що вивчваються. Під істиною діалектичний матеріалізм розуміє ті знання про предмет, які правильно відображають цей предмет, відповідають йому. |
Аудитор, в першу чергу, направляє свої зусилля на встановлення об’єктивної істини щодо дій і подій господарюючого суб’єкта.
ЗУ «Про аудиторську діяльність» та ННУ № 26 «Аудиторський висновок» передбачено, що аудитор повинен проаналізувати й оцінити інформацію, отриману на підставі аудиторських доказів, для формування висновку.
В цілому, процес аудиту слід розглядати як встановлення (пізнання) істини, одержання доказів, донесення істини до користувачів інформації шляхом видачі об’єктивних висновків аудитора. Процес пізнання полягає в ретельному вивченні здійснених операцій і є дослідженням фактів минулого. Він здійснюється на основі загального наукового методу пізнання – діалектичної логіки та теорії відображення. Жодна господарська операція, що здійснюється на підприємстві, не зникає безслідно, а обов’язково, в тій чи іншій мірі, відображається в певних документах. Джерелами інформації щодо господасрькивх операцій, здійснених на підприємстві, можуть бути:
|
Вся інформація, підготовлена і зібрана аудитором з метою встановлення об’єктивної істини до початку, в процесі вивчення і за його результатами, є аудиторською інформацією. |
Таблиця 6.1. Класифікація інформації, яку використовують в аудиті
|
№ з/п |
Однака інформації |
Види інформації, яку використовують в аудиті |
|
1 |
За змістом інформації |
1.1. Законодавча |
|
1.2. Планово-нормативна |
||
|
1.3. Договірна |
||
|
1.4. Технологічна |
||
|
1.5. Організаційно-управлінська |
||
|
1.6. Фактографічна |
||
|
2. |
За характером оцінки об’єктів аудиту |
2.1. Пряма |
|
2.2. Непряма |
||
|
2.3. Опосередкована |
||
|
3. |
За суб’єктом аудиту |
3.1. Внутрішня |
|
3.2. Зовнішня |
||
|
4. |
За пізнавальністю |
4.1. Нова |
|
4.2. Релевантна |
||
|
5. |
За способом відображення |
5.1. Алфавітна |
|
5.2. Цифрова |
||
|
5.3. Алфавітно-цифрова |
||
|
5.4. Графічна |
||
|
6. |
За способом подання |
6.1. Директивна |
|
6.2. Розпорядча |
||
|
6.3. Звітна |
||
|
7. |
За ступенем інформаційної деталізації |
7.1. Аналітична |
|
7.2. Синтетична |
||
|
8. |
За періодом формування інформації |
8.1. Оперативна |
|
8.2. Поточна |
||
|
8.3. Прогнозна |
||
|
9. |
За ступенем перетворення інформації в процесі обробки |
9.1. Вхідна |
|
9.2. Проміжна |
||
|
9.3. Підсумкова |
||
|
10. |
За джерелами отримання |
10.1. Оперативного обліку |
|
10.2. Бухгалтерського обліку і звітності |
||
|
10.3. Статистичного обліку і звітності |
||
|
10.4. Внутрішнього контролю |
||
|
10.5. Зовнішнього контролю |
||
|
10.6. Відомчого контролю |
||
|
10.7. Попереднього аудиторського контролю |
||
|
11. |
За ступенем доказовості |
11.1 Доказова |
|
11.2. Недоказова |
||
|
12. |
За ступенем деталізації |
12.1. Загальна |
|
12.2. Конкретна |
||
|
13. |
За тривалістю зберігання |
13.1. Тривалого зберігання |
|
13.2. Нетривалого зберігання |
||
|
14. |
За способом формування інформації |
14.1. Сформована вручну |
|
14.2. У напівавтоматичному режимі |
||
|
14.3. В автоматичному режимі |
За ступенем тоності всі аудиторська інформація поділяється на :
|
Категорична |
є абсолютно точною, оскільки вона формується в результаті дослідження аудитором первинних документів, натуральних об’єктів та інших явищ |
|
Орієнтована |
формується аудитором шляхом складання розрахунків можливих втрат, неодержаних доходів і може бути корисною при прийнятті управлінських рішень |
|
Умовно-точна |
формується у випадку, якщо аудитор в силу певних обставин не може самостійно довести її абсолютну точність (через відсутність певних документів) |
При перевірці аудитор орієнтується на можливі відхилення в облікових даних, які можуть вплинути на достовірність звітних показників. До таких відхилень належать:
Такі відхилення можуть бути допущені як ненавмисно, так і невмисно. Навмисні відхилення здійснюються::
Відповідальність за виявлення й обґрунтування шахрайства (обману) або помилки несе аудитор. Відповідальність за шахрайство або помилки лежить на винних особах і на керівництві підприємства.
Встановивши об’єктивну істину, аудитор дає оцінку стану відповідних ділянок діяльності економічних систем, окремих підприємств, їх підрозділів.
|
Проте висновки аудитора щодо дослідженої інформації (позитивні, негативні чи умовно позитивні) будуть істинними лише в тому випадку, коли вони ґрунтуватимуться на реальних доказах, підтверджених документально. Якщо ця умова відсутня – істина не встановлена, і приймати рішення за матеріалами даної аудиторської перевірки неможливо. |
2. АУДИТОРСЬКІ ДОКАЗИ, ЇХ КЛАСИФІКАЦІЯ ТА ВИМОГИ ДО НИХ
|
Докази – це свідчення, які констатують будь-який факт і є незаперечними |
|
Аудиторські докази – це документально підтверджена інформація, зібрана аудитором під час перевірки, яка підтверджує висновки аудитора щодо будь-якої дії чи події господарюючого суб’єкта. |
|
Джерелами доказів можуть бути : |
|
|
|
|
|
При оцінці достовірності аудиторських доказів слід керуватися наступними твердженнями:
■ зовнішній доказ є більш достовірним ніж внутрішній ;
■ внутрішній доказ є більш достовірним, коли супутній вид внутрішнього контролю задовільний;
■ доказ, отриманий самим аудитором, є більш достовірним, ніж отриманий від підприємства;
■ доказ, отриманий у формі документів і письмових свідчень є більш достовірним, ніж усні свідчення.
Отримання аудиторських доказів
► фізичний огляд
► пряме підтвердження
► аналіз документів від третіх осіб
► аналіз документів від підприємства
► арифметичний контроль аудитором
►аналіз та оцінка фактів аудитором
► аналітичне дослідження – порівняння з даними:
► усна інформація
Рис. 6.1. Методи отримання аудиторських доказів
Докази в аудиті можна класифікувати
|
Відповідно до правил подачі інформації |
Прямі |
це докази,які підтверджуються первинними документами та обліковими регістрами |
|
Непрямі |
це свідчення, що не мають безпосереднього відношення до фактів з даного питання |
|
|
В залежності від джерела одержання інформації |
Внутрішні |
інформація одержана від клієнта |
|
Зовнішні |
інформація одержана від третіх осіб |
|
|
Змішані(комбіновані) |
це докази отримані від клієнта і підтверджені зовнішніми джерелами |
Рис. 6.2. Класифікація доказів
Аудитор, маючи відповідну інформацію, повинен бути повністю переконаний у тому, що що його думка абсолютно правильна і справедлива. Для цього він повинен вирішити, чи є його докази достатньо переконливими та релевантними.
|
Релевантні – це докази, які мають цінність для вирішення поставленої проблеми. |
На переконливість впливають три основні фактори :
|
Достовірність |
визначається повнотою і правильністю її оформлення у відповідності до діючих правил ведення бухгалтерського обліку |
|
Достатність |
встановлюється їх кількістю |
|
Своєчасність |
аудиторські докази більш достовірні, якщо вони відповідають моменту здійснення фактів |
3.ПЕРВИННИЙ ДОКУМЕНТ ЯК ДОКАЗОВЕ ДЖЕРЕЛО
Одним з найбільш доказових джерел інформації є первинний документ, в якому фіксується кожна господарська операція. Перевірка достовірності документів та реквізитів і записів, які в них містяться, здійснюються з метою виявлення фальсифікованих документів. До фальсифікованих документів відносяться і такі, в яких є підчистки, підроблені записи і резолюції, заміна текстів і цифр тощо. Такі документи використовуються з метою приховування обману та інших порушень правил ведення бухгалтерського обліку.
Особлива увага повинна приділятись :
|
Після формально-правової перевірки документи можуть характеризуватись як доброякісні, тобто правильно оформлені, які вірно відображають здійснені операції, або як недоброякісні. |
Недоброякісні документи
♂ недооформлені документи
♂ неправильно оформлені документи
♂ документи, які містять випадкові
помилки;
♂ документи, які відображають
незаконні операції;
♂ підроблені документи
Рис. 6.3.Класифікація недоброякісних документів
|
Документи, які відображають незаконні операції, не є фальсифікованими, але суть операції не відповідає стандартам і правилам ведення бухгалтерського обліку. |
Підроблені документи
|
Документи,які містять матеріальну підробку |
Платіжна відомість з підробленим підписом |
|
Документи з інтелектуальними підробками |
вони правильно оформлені, але містять неправдиву інформацію щодо характеру та обсягу операції (платіжна відомість із завищеними підсумками сум) |
Підроблені документи, які містять неправдиву інформацію поділяються на :
документи, якими оформлено рух МЦ
оформлені операції грошовими
коштами
У практиці трапляються частково безтоварні і частково безгрошові документи. До перших можуть бути віднесені лімітно-забірні картки, акти-вимоги на заміну матеріалів або накладні-вимоги на відпуск матеріалів; до других – видатковий касовий ордер.
|
Аудиторська практика показує, що часто документи мають неоговорені виправлення, перекреслення, підчистки, нечіткі відбитки печатки, штампа, щ одозволяє окремим особам здійснювати зловживання. Аудитор повинен звернути увагу на такі документи. |
На аудиторську думку про достатність і належність аудиторських доказів впливають такі фактори, як :
При одержанні аудиторських доказів процедурами перевірки на суттєвість аудитор повинен оцінити розмір достатності та належності аудиторських доказів, одержаних шляхом таких процедур, разом з будь-якими даними, одержаними в результаті тестів систем контролю, для обґрунтування тверджень фінансової звітності.
|
Твердження фінансової звітності – це твердження керівництва, втілені у фінансовій звітності. |
Вони можуть бути поділені на такі категорії:
|
♦ наявність |
актив чи пасив існує на певну дату |
|
♦ права і обов’язки |
А чи П належить підприємству на певну дату |
|
♦факт події |
факт того, що була здійснені операція чи подія, пов’язана з підприємством у конкретний період |
|
♦ повнота |
не існує не відображених в обліку активів, пасивів, суттєвих операцій чи подій |
|
♦ оцінка |
оцінка активів і пасивів зроблена правильно і вони відображені в усіх суттєвих аспектах в обліку за правильною вартістю |
|
♦ вимір |
операція чи подія в повному обсязі відображена в обліку, а надходження й видатки відображені у відповідному періоді |
|
♦ представлення і розкриття |
позиція фінансової звітності розкрита, класифікована й описана згідно з правилами її підготовки |
Аудиторські докази отримують шляхом :
|
Фактичного контролю (прийоми) |
Документального контролю |
Комбінованого контролю |
|
Інвентаризація |
Зустрічна перевірка документів |
Поєднання приймів фактичного та документального контролю |
|
Обмір виконаних робіт |
Взаємний контроль документів |
|
|
Огляд і обстеження |
Хронологічний аналіз господарських операцій |
|
|
Контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво (експеримент) |
Співставлення документів, які відображають операції з документами, які їх обгрунтовують |
|
|
Лабораторний аналіз |
Зіставлення документів, які відображають дані про той обсяг робіт, який необхідно виконати, і фактично виконаний |
|
|
Пояснення і довідки |
||
|
Письмовий запит |
Для отримання аудиторських доказів в залежності від об’єкта аудиту та умов дослідження застосовують такі методи і прийоми документального та фактичного контролю – експертиза, спостереження, запит і підтвердження, незалежні тести і тести на відповідність, інспекція, обрахунки, аналітична перевірка.
Документи можуть перевірятися суцільним або вибірковим способом. Для одержання аудиторських доказів аудитор досліджує зміст господарських операцій, встановлює їх законність, доцільність і достовірність.
|
Законною |
є операція , зміст якої не суперечить діючому законодавству та нормативним документам |
|
Доцільність операції |
встановлюється відповідно до поставленої мети підприємства за умови додержання законності |
|
Достовірність операції |
встановлюється шляхом формальної та арифметичної перевірки документів |
Використовуючи всю систему наведених методів і прийомів, аудитор пізнає об’єктивну істину щодо інформації об’єкта господарювання. Встановивши істину та підтвердивши її зібраними доказами, аудитор оприлюднює свій висновок для користувачів звітної чи будь-якої іншої, в залежності від виду аудиту, інформації.
|
Висновок аудитора, складений на підставі доведеної об’єктивної істини щодо будь-якої дії чи події господарюючого суб’єкта, зведе до найменшого ризик користучів інформації |
|
Робочі документи аудитора — це записи аудитора, здійснені ним під час планування, підготовки та проведення перевірок, узагальнення їх даних, а також документально зафіксована інформація, отримана у процесі аудиту від підприємства клієнта, третіх осіб або усні повідомлення, задокументовані аудитором за допомогою тестування. |
|
Документальне оформлення аудиторської перевірки складається з двох видів документації — робочої та підсумкової |
.
Завдання аудитора — вести документацію зі справ, що стосуються прийнятих рішень за результатами здійсненої аудиторської перевірки, яка буде покладена в основу аудиторського висновку.
До робочої документації включається інформація, яка на погляд аудитора є важливою для того, щоб правильно виконати аудиторську перевірку і яка має підтвердити висновки та пропозиції в аудиторському висновку. Робоча аудиторська документація може бути оформлена у вигляді стандартних форм і таблиць на папері або зафіксована на електронних носіях інформації або на відеоплівці. Під час планування та проведення аудиту робоча документація допомагає краще здійснювати аудиторську перевірку та контроль за процесом її здійснення. У робочій документації реєструються результати аудиторських експертиз, виконаних для підтвердження прийнятих аудиторських рішень.
Підсумкова документація складається з аудиторського висновку та документації, яка передається замовникові перевірки. Аудиторський висновок є обов'язковим компонентом підсумкової документації.
Після закінчення аудиту робочі документи залишаються в аудитора. На підставі робочих матеріалів аудитор може складати різні довідки, таблиці, розрахунки. Але його право власності на ці матеріали обмежується етичними нормами та зобов'язанням конфіденційності перед клієнтом.
Робочі документи аудитора не можуть використовуватись як частина фінансової документації клієнта або як її заміна. Робочі документи не можна вимагати або вилучати в аудитора, за винятком випадку, коли органами міліції на аудиторську фірму заведено кримінальну справу.
Аудитор повинен організувати надійне зберігання робочих документів, щоб забезпечити конфіденційність. Термін зберігання документації визначається як практикою аудиторської діяльності, так і строком позовної давності у разі, якщо клієнт порушить справу проти аудитора. Мінімальний термін зберігання документації має бути не меншим ніж три роки з моменту надання аудиторського висновку клієнтові.
Робочі документи виконують такі функції:
Робочі документи покликані відображати інформацію з питань, що підлягають перевірці:
• методики проведеного аудиту
• проведених під час перевірки тестів;
• зроблених аудитором висновків та прийнятих рішень і рекомендацій.
Зміст робочих документів розкриває професійні міркування аудитора, оскільки немає можливості та необхідності документування кожного обстеження чи спостереження.
Конкретні форми робочих документів аудитори (аудиторські фірми) визначають з урахуванням специфіки окремих питань аудиту. Оскільки використання стандартних форм робочих документів (наприклад, стандартних бланків) позитивно впливає на ефективність і якість аудиторської роботи, то необхідно впроваджувати в аудиторських фірмах єдину форму ведення робочої документації.
Доцільно використовувати матеріали робочих документів, підготовлені клієнтом, що прискорює процес оформлення робочих документів. Ці матеріали мають відповідати дійсному стану справ. Бажано до початку перевірки звернутися до клієнта з проханням підготувати необхідні матеріали для використання їх як аудиторську документацію.
|
З огляду на це, робочі документи слід поділити на: |
|
• постійні: клієнта постійно перевірятиме аудитор, робочі документи мають містити інформацію, що стосується, насамперед, перевірки окремих питань, що виникають із року в рік (копії статутних та реєстраційних документів); |
|
• поточні, тобто такі, які містять інформацію, що стосується, насамперед, аудиторської перевірки поточних періодів фінансово-господарської діяльності клієнта (каса, банк, реалізація та ін.). |
|
При оформленні робочої документації слід дотримуватися таких вимог: |
|
|
фірми, назва підприємства, період перевірки та дата перевірки документації |
|
клієнта; |
|
|
засобів", "Аудит порядку і проведення інвентаризації"; |
|
|
|
Робочі документи включають: Необхідно забезпечити достатній рівень розкриття та деталізації процедур аудиту в робочих документах із тим, щоб: |
Підсумкова документація не є обов'язковою і видається замовникові тільки в тому випадку, коли аудитор вважає це необхідним, або у випадку, коли це обумовлено в договорі чи додатковій угоді між аудитором та клієнтом. Додаткова документація оформлюється як додаток до аудиторського висновку або як самостійний документ.
Як додаток до аудиторського висновку додаткова підсумкова документація оформлюється, якщо аудитор у висновку посилається на неї. В іншому випадку додаткова підсумкова документація є самостійним документом. Аудитор може не посилатися у висновку на додаткову документацію в тому разі, якщо викладене в ній не є настільки істотним, щоб вплинути на зміст аудиторського висновку. Зміст та форми додаткової підсумкової документації аудиту визначає сам аудитор.
Додаткова підсумкова документація аудиту оформлюється під одною з таких назв: "Аудиторський звіт", "Звіт про проведення аудиту", "Звіт про результати проведення аудиту", "Звіт про експрес-огляд", "Експертний огляд", "Зауваження та рекомендації за результатами аудиторської перевірки", "Лист-інформування клієнта" тощо.
Після завершення аудиту один примірник підсумкової документації (аудиторського висновку та додаткової документації) залишається в аудитора (аудиторської фірми). З урахуванням забезпечення зберігання та конфіденційності аудиторська фірма (аудитор) встановлює порядок зберігання підсумкової документації. Заборонено її вимагати або вилучати в аудитора (аудиторської фірми), за винятком випадків, передбачених законодавством.
Класифікація робочих документів
|
За часом ведення і використання |
Довгострокові Нетривалого використання |
|
За способом і джерелами отримання |
Від третіх осіб Від підприємства-клієнта Складені аудитором |
|
За характером інформаціії |
Правового характеру Про керівництво і персонал підприємства Про структуру і організацію підприємств Про економічну основу діяльності підприємства Про систему внутрішнього контролю Про систему бухгалтерського обліку Аудиторські організаційно-функціональні документи Документи оцінки аудиторського ризику Аудиторські документи по перевірці окремих статей і показників річного звіту Кореспонденція аудитора Підсумок Пропозиції і рекомендації |
|
За призначенням |
Оглядові Інформативні Перевірочні Підтверджуючі Розрахункові Порівняльні Аналітичні |
|
За ступенем стандартизації |
Стандартизовані Довільної форми |
|
За формою подання |
Графічні Табличні Текстові Комбіновані |
|
За технікою складання |
Ручні На машинних носіях |
Рис. 6.4. Класифікація робочих документів аудитора
Рис. 6.5 Призначення робочої документації