Проспект 2004 г. Бухгалтерский учет и налогообложение в сельском хозяйстве Введение

Работа добавлена на сайт samzan.net:

Бухгалтерский учет и налогообложение в сельском хозяйстве. Учебное пособие (под ред. С.М. Бычковой). - "Проспект", 2004 г.

Бухгалтерский учет и налогообложение в сельском хозяйстве

Введение

1. Основы бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях

Сущность бухгалтерского учета; финансовый и управленческий учет

Документирование хозяйственных операций и регистры бухгалтерского

учета

Формы бухгалтерского учета

План счетов бухгалтерского учета

Организация бухгалтерского учета на сельскохозяйственном предприятии

пользователи бухгалтерской информации

Основы нормативного регулирования бухгалтерского учета

Особенности бухгалтерского учета на сельскохозяйственных

предприятиях

2. Учетная политика сельскохозяйственного предприятия

Обоснование учетной политики

Выбор способов ведения бухгалтерского учета

Рабочий план счетов

Формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые

формы и формы внутренней бухгалтерской отчетности; правила

документооборота

Порядок проведения инвентаризации

3. Учет нематериальных активов

Понятие, оценка и принятие к учету нематериальных активов

Учет поступления нематериальных активов

Учет амортизации нематериальных активов

Учет списания нематериальных активов

Деловая репутация и организационные расходы предприятия

Типовые корреспонденции счетов по учету нематериальных активов

4. Учет основных средств

Понятие и классификация основных средств

Порядок оценки объектов основных средств при поступлении на

предприятие

Документальное отражение и инвентарный учет операций с основными

средствами

Синтетический учет операций с основными средствами

Восстановление основных средств

Амортизация основных средств

Выбытие и порядок списания основных средств

Инвентаризация основных средств

Учет объектов основных средств при арендных отношениях и при

отношениях лизинга (доходные вложения в материальные ценности)

Типовые корреспонденции счетов по учету основных средств

5. Учет вложений во внеоборотные активы

Понятие и классификация вложений во внеоборотные активы

Синтетический и аналитический учет операций по поступлению основных

фондов

Поступление основных фондов в счет вклада в уставный (складочный)

капитал

Учет поступления внеоборотных активов путем их приобретения за плату

Приобретение объектов внеоборотных активов в обмен на другое

имущество и их безвозмездное поступление

Отражение в учете операций по поступлению объектов основных средств

при подрядном и хозяйственном способах производства

строительно-монтажных работ

Отражение в учете капитальных вложений по формированию основного

стада

Отражение в бухгалтерском учете операции по закладке и выращиванию

многолетних насаждений

Учет оборудования к установке

Типовые корреспонденции счетов по учету вложений во внеоборотные

активы

6. Учет материальных ценностей

Сущность материально-производственных запасов в сельском хозяйстве

Оформление операций по поступлению материалов

Учет отпуска материалов на производство и другие цели, контроль за

их использованием. Внутренние перемещения и выбытие материалов

Синтетический учет материалов

Аналитический учет движения материалов

Особенности учета инвентаря и хозяйственных принадлежностей

Экономическое содержание информации, отражаемой на счете 11

"Животные на выращивании и откорме"

Документальное отражение учета животных на выращивании и откорме

Учет и оценка молодняка животных

Порядок синтетического учета животных на выращивании и откорме

Порядок применения счетов 15 "Заготовление и приобретение

материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных

ценностей"

Типовые корреспонденции счетов по учету материальных ценностей

7. Учет затрат на производство

Понятие учетной категории "затраты на производство"

Классификация затрат на производство в сельском хозяйстве

Учет производственного процесса

Учет производственных затрат в растениеводстве

Учет производственных затрат в животноводстве

Учет прямых и распределение косвенных затрат

Учет затрат промышленного производства

Учет полуфабрикатов, затрат в обслуживающих и вспомогательных

производствах, брака в производстве

Типовые корреспонденции счетов по учету затрат на производство

8. Учет готовой продукции

Готовая продукция сельского хозяйства и направления ее использования

Первичный учет поступления и выбытия продукции растениеводства

Первичный учет поступления и выбытия продукции животноводства

Первичный учет поступления и выбытия продукции промышленных

производств и хозяйств

Синтетический и аналитический учет готовой продукции

Типовая корреспонденция счетов по учету готовой продукции

9. Учет денежных средств

Учет кассовых операций

Учет денежных средств на расчетном счете

Порядок открытия расчетного счета

Учет денежных средств на валютных и специальных счетах, а также

переводов в пути

Типовые корреспонденции счетов по учету денежных средств

10. Учет финансовых вложений

Экономическое содержание понятия "финансовые вложения" и их виды

Учет паев и акций

Учет долговых ценных бумаг

Учет предоставленных займов

Учет вкладов по договору простого товарищества

Отражение операций по финансовым вложениям в регистрах

бухгалтерского учета

Типовые корреспонденции счетов по учету финансовых вложений

11. Учет расчетов

Понятие учета расчетов

Расчеты с поставщиками и подрядчиками

Расчеты с покупателями и заказчиками

Расчеты по кредитам и займам

Расчеты по налогам и сборам, по социальному страхованию

и обеспечению. Расчеты с подотчетными лицами и с персоналом по прочим

операциям

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

Учет внутрихозяйственных расчетов

Типовые корреспонденции счетов по учету расчетов

12. Учет экспортно-импортных операций

Учет экспортных операций

Учет экспортных операций по прямому контракту между российским

поставщиком иностранным покупателем

Учет реализации экспортной продукции по договору комиссии

с российским посредником

Учет импортных операций

Учет импортных операций по прямому контракту между российским

покупателем иностранным поставщиком импортных товаров

Учет приобретения импортных товаров по договору комиссии

с российским посредником

Типовые корреспонденции счетов по учету экспортно-импортных операций

13. Учет оплаты труда

Классификация работников

Виды, формы и системы оплаты труда

Виды норм труда

Первичный учет затрат труда в растениеводстве

Первичный учет затрат труда в животноводстве

Первичный учет затрат труда инженерно-технических работников (ИТР)

Первичный учет затрат труда в прочих производствах

Оплата за неотработанное время

Обобщение и группировка данных по учету труда

Удержания из заработной платы

Синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда

Ответственность работодателей за задержку выплаты заработной платы

Натуральная оплата труда на сельскохозяйственных предприятиях

Типовые корреспонденции счетов по учету оплаты труда

14. Учет капитала, резервов, целевого финансирования

Понятие учетной категории "капитал"

Учет формирования уставного капитала

Особенности формирования и учета складочного капитала и паевого фонда

Особенности формирования и учета уставного фонда государственных

и муниципальных унитарных предприятий

Учет резервного капитала

Учет добавочного капитала

Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Аналитический учет по счетам капитала

Формирование и учет резервов: под снижение стоимости материальных

запасов, под обесценение вложений в ценные бумаги, резервов по

сомнительным долгам, резервов предстоящих расходов

Учет государственной поддержки и целевого финансирования

Типовые корреспонденции счетов по учету капитала, резервов,

целевого финансирования

15. Учет доходов, расходов и формирование финансовых результатов

Понятие доходов и их классификация

Понятие расходов и их классификация

Порядок учета доходов и расходов от основного вида деятельности

Порядок учета прочих доходов и расходов

Понятие финансовых результатов и порядок их отражения в учете

Отражение в учетных регистрах доходов, расходов и финансовых

результатов на сельскохозяйственных предприятиях

Типовые корреспонденции счетов по учету доходов, расходов

и формирования финансовых результатов

16. Автоматизированный бухгалтерский учет для сельскохозяйственного

предприятия

Общие сведения о программе "1С:Предприятие 7.7"

Начало работы с программой

Заполнение справочников

Заполнение справочника "Типовые хозяйственные операции"

План счетов

Ввод остатков по счетам

Оформление документов для ведения учета

Отчеты

17. Порядок закрытия счетов в конце отчетного года

Необходимость и последовательность закрытия счетов в конце отчетного

года

Порядок закрытия счета 23 "Вспомогательные производства"

Порядок закрытия счетов 97 "Расходы будущих периодов", 25

"Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы"

Порядок закрытия счета 20 "Основное производство"

Порядок закрытия счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы",

99 "Прибыли и убытки"

18. Отчетность сельскохозяйственных предприятий

Понятие отчетности и требования, предъявляемые к ней

Виды и формы отчетности

Типовые формы годовой бухгалтерской отчетности

Специализированные формы бухгалтерской отчетности

сельскохозяйственных предприятий

Понятие консолидированной и сводной бухгалтерской отчетности

Порядок составления и сроки бухгалтерской отчетности

19. Анализ финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных

предприятий

Цели и задачи анализа финансово-хозяйственной деятельности

сельскохозяйственных предприятий

Анализ использования земельных ресурсов

Анализ обеспеченности основными средствами производства

и эффективности их использования

Анализ трудовых ресурсов

Анализ производства на сельскохозяйственных предприятиях

Анализ себестоимости, рентабельности и финансовых результатов на

сельскохозяйственных предприятиях

Анализ финансового состояния сельскохозяйственных предприятий

20. Налогообложение

Особенности налогового учета в сельском хозяйстве

Единый сельскохозяйственный налог

Прочие налоги и сборы, уплачиваемые сельскохозяйственными

организациями

Упрощенная система налогообложения

Приложения

Приложение 1. Бухгалтерский баланс

Приложение 2. Отчет о прибылях и убытках

Приложение 3. Отчет об изменениях капитала

Приложение 4. Отчет о движении денежных средств

Приложение 5. Приложение к бухгалтерскому балансу

Приложение 6. Отчет о целевом использовании полученных средств

сельскохозяйственных организаций

Приложение 7. Численность и фонд заработной платы работников

Приложение 8. Отчет о реализации сельскохозяйственной продукции

Приложение 9. Отчет о затратах на основное производство

Приложение 10. Отчет о производстве и себестоимости продукции

растениеводства

Приложение 11. Отчет о средствах целевого финансирования

Приложение 12. Производство и себестоимость продукции животноводства

Приложение 13. Наличие животных

Приложение 14. Баланс продукции

Приложение 15. Отчет о сельскохозяйственной технике и энергетике

Приложение 16. Книга учета доходов и расходов организаций

и индивидуальных предпринимателей, применяющих

упрощенную систему налогообложения

Приложение 17. Порядок отражения хозяйственных операций в Книге

учета доходов и расходов организаций и индивидуальных

предпринимателей, применяющих упрощенную систему

налогообложения

Список литературы

Введение

В настоящее время особое внимание уделяется ведению бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях. Это связано с тем, что россияне все большее предпочтение стали отдавать отечественной продукции, и, как следствие, сельскохозяйственные предприятия стали выходить из тяжелого постперестроечного состояния. Также стали создаваться новые организации.

В этих условиях не так легко найти бухгалтера, знающего особенности ведения учета на сельскохозяйственном предприятии. Данное учебное пособие призвано устранить этот недостаток.

Основное преимущество этого труда состоит в том, что в нем достаточно доступным языком изложены не только все основы и особенности ведения учета на сельскохозяйственных предприятиях, но и рассмотрены автоматизация учета, порядок и методика закрытия счетов в конце года и формирования отчетности. Отдельное внимание уделено анализу финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий и вопросам налогообложения.

В работе были использованы последние нормативные документы по учету и налогообложению, а также основные методические указания, рекомендованные Министерством сельского хозяйства РФ.

В приложении представлены все новые формы типовой и специализированной бухгалтерской отчетности, а также книга учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Работа состоит из 20 глав.

Глава 1 Основы бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях. Рассмотрены сущность бухгалтерского учета; финансовый и управленческий учет; документирование хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета; формы бухгалтерского учета; План счетов бухгалтерского учета; организация бухгалтерского учета на сельскохозяйственном предприятии и пользователи бухгалтерской информации; основы нормативного регулирования бухгалтерского учета; особенности бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях.

Глава 2 Учетная политика сельскохозяйственного предприятия. Представлено обоснование учетной политики; выбор способов ведения бухгалтерского учета; рабочий план счетов; формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, формы внутренней бухгалтерской отчетности; правила документооборота; порядок проведения инвентаризации.

Глава 3 Учет нематериальных активов. Установлено понятие, оценка и принятие к учету нематериальных активов; учет поступления нематериальных активов; учет амортизации нематериальных активов; учет списания нематериальных активов; деловая репутация и организационные расходы организации; типовые корреспонденции счетов по учету нематериальных активов.

Глава 4 Учет основных средств. Определено понятие и классификация основных средств; порядок оценки объектов основных средств при поступлении на предприятие; документальное отражение и инвентарный учет операций с основными средствами; синтетический учет операций с основными средствами; восстановление основных средств; амортизация основных средств; выбытие и порядок списания основных средств; инвентаризация основных средств; учет объектов основных средств при арендных отношениях и при отношениях лизинга (доходных вложениях в материальные ценности); типовые корреспонденции счетов по учету основных средств.

Глава 5 Учет вложений во внеоборотные активы. Рассмотрены понятие и классификация вложений во внеоборотные активы; синтетический и аналитический учет операций по поступлению основных фондов; поступление основных фондов в счет вклада в уставный (складочный) капитал; учет поступления внеоборотных активов путем их приобретения за плату; приобретение объектов внеоборотных активов в обмен на другое имущество и их безвозмездное поступление; отражение в учете операций по поступлению объектов основных средств при подрядном и хозяйственном способах производства строительно-монтажных работ; отражение в учете капитальных вложений по формированию основного стада; отражение в бухгалтерском учете операции по закладке и выращиванию многолетних насаждений; учет оборудования к установке; типовые корреспонденции счетов по учету вложений во внеоборотные активы.

Глава 6 Учет материальных ценностей. Установлена сущность материально-производственных запасов в сельском хозяйстве; рассмотрено оформление операций по поступлению материалов; учет отпуска материалов на производство и другие цели, контроль за их использованием; внутренние перемещения и выбытие материалов; синтетический учет материалов; аналитический учет движения материалов; особенности учета инвентаря и хозяйственных принадлежностей; экономическое содержание информации, отражаемой на счете 11 "Животные на выращивании и откорме"; документальное отражение животных на выращивании и откорме; учет и оценка молодняка животных; порядок синтетического учета животных на выращивании и откорме; порядок применения счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"; типовые корреспонденции счетов по учету материальных ценностей.

Глава 7 Учет затрат на производство. Определено понятие учетной категории "затраты на производство"; классификация затрат на производство в сельском хозяйстве; учет производственного процесса; учет производственных затрат в растениеводстве; учет производственных затрат в животноводстве; учет прямых и распределение косвенных затрат; учет затрат промышленного производства; учет полуфабрикатов, затрат в обслуживающих и вспомогательных производствах, брака в производстве; изучены типовые корреспонденции счетов по учету затрат на производство.

Глава 8 Учет готовой продукции. Рассмотрена готовая продукция сельского хозяйства и направления ее использования; первичный учет поступления и выбытия продукции растениеводства; первичный учет поступления и выбытия продукции животноводства; первичный учет поступления и выбытия продукции промышленных производств и хозяйств; синтетический и аналитический учет готовой продукции; типовые корреспонденции счетов по учету готовой продукции.

Глава 9 Учет денежных средств. Дано описание учета кассовых операций; учета денежных средств на расчетном счете; порядка открытия расчетного счета; учета денежных средств на валютных и специальных счетах, а также переводов в пути; типовых корреспонденций счетов по учету денежных средств.

Глава 10 Учет финансовых вложений. Установлено экономическое содержание понятия "финансовые вложения" и рассмотрены их виды; изучен учет паев и акций; учет долговых ценных бумаг; учет предоставленных займов; учет вкладов по договору простого товарищества; отражение операций по финансовым вложениям в регистрах бухгалтерского учета; представлены типовые корреспонденции счетов по учету финансовых вложений.

Глава 11 Учет расчетов. Определено понятие учета расчетов; рассмотрены расчеты с поставщиками и подрядчиками; расчеты с покупателями и заказчиками; расчеты по кредитам и займам; расчеты по налогам и сборам, по социальному страхованию и обеспечению; расчеты с разными дебиторами и кредиторами; учет внутрихозяйственных расчетов; типовые корреспонденции счетов по учету расчетов.

Глава 12 Учет экспортно-импортных операций. Рассмотрен учет экспортных операций с выделением учета экспортных операций по прямому контракту между российским поставщиком и иностранным покупателем; реализации экспортной продукции по договору комиссии с российским посредником; изучен учет импортных операций с выделением учета импортных операций по прямому контракту между российским покупателем и иностранным поставщиком; учета приобретения импортных товаров по договору комиссии с российским посредником; типовые корреспонденции счетов по учету экспортно-импортных операций

Глава 13 Учет оплаты труда. Установлена классификация работников; виды, формы и системы оплаты труда; виды норм труда; первичный учет затрат труда в растениеводстве; первичный учет затрат труда в животноводстве; первичный учет затрат труда инженерно-технических работников (ИТР); первичный учет затрат труда в прочих производствах; оплата за неотработанное время; обобщение и группировка данных по учету труда; удержания из заработной платы; синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда; ответственность работодателей за задержку выплаты заработной платы; натуральная оплата труда на сельскохозяйственных предприятиях; типовые корреспонденции счетов по учету оплаты труда.

Глава 14 Учет капитала, резервов, целевого финансирования. Определено понятие учетной категории "капитал"; рассмотрен учет формирования уставного капитала; особенности формирования и учета складочного капитала и паевого фонда; особенности формирования и учета уставного фонда государственных и муниципальных унитарных предприятий; учет резервного капитала; учет добавочного капитала; учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка); аналитический учет по счетам капитала; формирование и учет резервов: под снижение стоимости материальных запасов, под обесценение вложений в ценные бумаги, резервов по сомнительным долгам, резервов предстоящих расходов; учет государственной поддержки и целевого финансирования; типовые корреспонденции счетов по учету капитала, резервов, целевого финансирования.

Глава 15 Учет доходов, расходов и формирование финансовых результатов. Рассмотрены понятие доходов и их классификация; понятие расходов и их классификация; порядок учета доходов и расходов от основного вида деятельности; порядок учета прочих доходов и расходов; понятие финансовых результатов и порядок их отражения в учете; отражение в учетных регистрах доходов, расходов и финансовых результатов на сельскохозяйственных предприятиях; типовые корреспонденции счетов по учету доходов, расходов и формирования финансовых результатов.

Глава 16 Автоматизированный бухгалтерский учет для сельскохозяйственного предприятия. Приведены общие сведения о программе "1С: Предприятие 7.7"; рассмотрено начало работы с программой; заполнение справочников; заполнение справочника "Типовые хозяйственные операции"; План счетов; ввод остатков по счетам; оформление документов для ведения учета; отчеты.

Глава 17 Порядок закрытия счетов в конце отчетного года. Установлена необходимость и последовательность закрытия счетов в конце отчетного года; порядок закрытия счета 23 "Вспомогательные производства"; порядок закрытия счетов 97 "Расходы будущих периодов", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы"; порядок закрытия счета 20 "Основное производство"; порядок закрытия счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки".

Глава 18 Отчетность сельскохозяйственных предприятий. Дано определение понятия отчетности и приведены требования, предъявляемые к ней; виды и формы отчетности; типовые формы годовой бухгалтерской отчетности; специализированные формы бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных предприятий; понятие консолидированной и сводной бухгалтерской отчетности; порядок составления и сроки бухгалтерской отчетности.

Глава 19 Анализ финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий. Очерчен круг целей и задач анализа финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий; рассмотрен анализ использования земельных ресурсов; анализ обеспеченности основными средствами производства и эффективности их использования; анализ трудовых ресурсов; анализ производства на сельскохозяйственных предприятиях; анализ себестоимости, рентабельности и финансовых результатов на сельскохозяйственных предприятиях; анализ финансового состояния сельскохозяйственных предприятий.

Глава 20 Налогообложение. Рассмотрены особенности налогового учета в сельском хозяйстве; единый сельскохозяйственный налог; прочие налоги и сборы, уплачиваемые сельскохозяйственными организациями; упрощенная система налогообложения.

Учебное пособие подготовлено авторским коллективом в составе:

Глава 1 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, Ю.Н. Москалева;

Глава 2 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, Миронова И.А., канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова.

Глава 3 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, Миронова И.А., канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова.

Глава 4 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, А.В. Золотарев;

Глава 5 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, А.В. Золотарев;

Глава 6 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 7 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова, канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова;

Глава 8 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 9 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова, канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова;

Глава 10 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова, канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова;

Глава 11 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова, канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова;

Глава 12 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, А.В. Аристархов;

Глава 13 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 14 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова, канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова;

Глава 15 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 16 - д-р экон. наук, доц. И.А. Марк;

Глава 17 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 18 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 19 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова;

Глава 20 - д-р экон. наук, проф. С.М. Бычкова, И.А. Миронова, канд. экон. наук, доц. О.Н. Филатова.

Учебное пособие может быть полезно студентам, аспирантам, бухгалтерам и директорам сельскохозяйственных предприятий, научным работникам, преподавателям и студентам экономических вузов, специалистам, получающим второе высшее образование, а также тем, кто проходит аттестацию и повышение квалификации.

Авторы надеются на сотрудничество с преподавателями учебных заведений, использующих данное учебное пособие в работе, и с благодарностью примут все замечания и пожелания. Замечания можно направлять по адресу: Санкт-Петербург, 196605, г. Пушкин, Санкт-Петербургское шоссе, 2. Санкт-Петербургский государственный аграрный университет. Кафедра экономического анализа и финансов в АПК. Профессору С.М. Бычковой.

1. Основы бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях

После изучения этой главы вы узнаете о:

сущности бухгалтерского учета; финансовом и управленческом учете;

документировании хозяйственных операций и регистрах бухгалтерского учета;

формах бухгалтерского учета;

Плане счетов бухгалтерского учета;

организации бухгалтерского учета на сельскохозяйственном предприятии, пользователях бухгалтерской информации;

основах нормативного регулирования бухгалтерского учета;

особенностях бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях.

Сущность бухгалтерского учета; финансовый и управленческий учет

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Главной целью бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий являются анализ, интерпретация и использование экономической информации для выявления тенденций развития предприятия, выбора различных альтернатив и принятия управленческих решений. В частности, учетная информация используется следующими уровнями управления: внутрихозяйственным (в производственных подразделениях - данные первичного и сводного учета), общехозяйственным (по хозяйству в целом - данные текущего бухгалтерского учета, включая отчетность) и внешними уровнями управления сельскохозяйственным производством (используется в основном отчетность от текущей до годовой). Кроме информационной бухгалтерский учет выполняет контрольную функцию, суть которой сводится, во-первых, к иллюстрации выполнения организационного плана и оценке рентабельности каждой отрасли хозяйства, во-вторых, к предотвращению недостатков в работе, нерационального использования ресурсов и, следовательно, к сохранности средств предприятия.

Объектами бухгалтерского учета в сельском хозяйстве являются:

имущество организации (основные средства, материально-производственные запасы, нематериальные активы, финансовые вложения, денежные средства и др.);

собственный капитал (уставный капитал, добавочный капитал, резервный капитал, фонды специального назначения, резервы, нераспределенная прибыль);

задолженность других организаций (дебиторская задолженность) и обязательства перед сторонними организациями и физическими лицами (кредиторская задолженность, кредиты банков, займы);

хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности и вызывающие изменения в составе имущества и обязательств.

Операции являются фактами хозяйственной жизни и могут быть двусторонними, т.е. совершаться между независимыми партнерами (например, при купле-продаже), и односторонними (потери от стихийных бедствий, амортизация основных средств и т.д.).

Бухгалтерский учет в соответствии с законодательством Российской Федерации позволяет сельскохозяйственным предприятиям решать следующие задачи:

формирование полной и достоверной информации о деятельности предприятия и его имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности (руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации) и внешним (инвесторам, поставщикам, кредиторам, налоговым, финансовым и банковским органам и др.);

обеспечение информацией для контроля соблюдения законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций, наличия и движения имущества и обязательств, использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение негативных явлений в хозяйственно-финансовой деятельности предприятия;

выявление и мобилизация внутрихозяйственных резервов для обеспечения финансовой устойчивости;

оценка фактического использования выявленных резервов.

Бухгалтерский учет обязаны вести все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном налоговым законодательством Российской Федерации*(1).

Реформирование бухгалтерского учета потребовало разделения его на две подсистемы: финансовый и управленческий учет.

В финансовом учете формируется информация по общим показателям деятельности предприятия, используемая как для внутреннего управления, так и для целей внешних пользователей. В функции финансового учета на сельскохозяйственном предприятии входят учет всех активов (имущества), обязательств, собственного и заемного капитала, финансовых результатов деятельности предприятия и гарантированное раскрытие существенной финансовой информации в публичной отчетности.

В управленческом учете формируется внутренняя информация о деятельности предприятия, т.е. необходимая для управления предприятием. В функции управленческого учета на сельскохозяйственном предприятии входит:

планирование, прогнозирование, нормирование и учет производственных затрат, калькулирование себестоимости продукции; прогнозирование, планирование и учет текущих расходов отчетного периода;

планирование, учет и анализ доходов и результатов деятельности по направлениям, срокам, видам продукции, рынкам сбыта и другим параметрам;

планирование и учет долгосрочных расходов на инвестиционную деятельность и капитальные вложения; осуществление анализа и контроля за расходами по разным направлениям, сегментам, подразделениям и т.д.;

создание внутренней количественной информации с целью управления хозяйственной деятельностью.

Документирование хозяйственных операций

и регистры бухгалтерского учета

Все хозяйственные операции, осуществляемые сельскохозяйственным предприятием, оформляются оправдательными (первичными) документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Применение унифицированной первичной документации позволяет избежать разнобоя на первоначальном этапе организации бухгалтерского учета и облегчить внедрение компьютерного учета.

Первичные учетные документы должны иметь ряд обязательных реквизитов: наименование документа, код формы, дату составления, наименование предприятия, фамилии и инициалы должностных лиц и подписи лиц, составивших документ, содержание хозяйственной операции, ее количественную характеристику в натуральном и денежном выражении и др.

Обращение документов на предприятии осуществляется в соответствии с утвержденным на предприятии графиком документооборота. Под документооборотом подразумевается движение документов от момента их составления на данном предприятии или получения со стороны до сдачи в архив после обработки и систематизации. В графике документооборота указываются сроки составления, представления и обработки первичных документов, регистрации и группировки учетных данных, с указанием ответственных лиц. Также могут быть добавлены сроки выполнения учетных работ с указанием ответственных лиц. Такой план-график составляется главным бухгалтером сельскохозяйственного предприятия и после утверждения руководителем становится обязательным для исполнения.

Информация из первичных документов переносится в регистры бухгалтерского учета. Под регистром в бухгалтерском учете понимают различные виды таблиц, в которые заносят данные из первичной документации. Регистры подразделяют по трем основаниям: назначению (хронологические, систематические и комбинированные), обобщению данных (интегрированные, дифференцированные), внешнему виду (книги, карточки, свободные листы, машинные носители). В соответствии с Законом "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах учета и в бухгалтерской отчетности. Они должны быть защищены от несанкционированных исправлений. В случаях исправления ошибок в регистрах бухгалтерского учета их подтверждают подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты исправления. Содержание регистров бухгалтерского учета является коммерческой тайной.

Формы бухгалтерского учета

Форма бухгалтерского учета представляет собой определенное сочетание построения и взаимосвязи регистров, порядок и способы регистрации и группировки в них учетной информации. Бухгалтерский учет на сельскохозяйственных предприятиях ведется в различных формах бухгалтерского учета: ручных (мемориально-ордерная, журнально-ордерная) и автоматизированных.

Мемориально-ордерная форма учета в настоящее время используется редко. Она характеризуется составлением мемориальных ордеров на основе первичных документов или итогов накопительных ведомостей по однородным хозяйственным операциям. Ежемесячно итоговые данные мемориальных ордеров отражаются в регистрационном журнале с указанием номера ордера и его даты. Кроме того, данные мемориальных ордеров разносят по счетам синтетического учета в Главной книге, которая, в свою очередь, служит основанием для составления оборотной ведомости по счетам синтетического учета и бухгалтерской отчетности. Общий итог регистрационного журнала должен соответствовать итогу оборотов по дебету и кредиту в оборотной ведомости по счетам синтетического учета за соответствующий период. Аналитический учет ведется отдельно от синтетического учета на карточках, в книгах и ведомостях.

Журнально-ордерная форма является наиболее распространенной в сельском хозяйстве. Предприятиями АПК используется 17 журналов-ордеров, 52 ведомости сводного аналитического учете (в том числе 36 используется сельскохозяйственными предприятиями), 5 реестров, 4 книги, бухгалтерские справки, листки-расшифровки, лицевые счета (производственные отчеты) подразделений и сводные.

При журнально-ордерной форме учета информация, отраженная в первичных документах, заносится непосредственно в журнал-ордер либо предварительно группируется в накопительных ведомостях. Журналы-ордера используют в течение месяца для отражения операций по отдельному синтетическому счету либо группе взаимосвязанных счетов. Они являются регистрами хронологического и синтетического учета. По окончании месяца итоги журналов-ордеров отражают в Главной книге, используемой при составлении отчетности.

В настоящее время все более широкое распространение получает применение автоматизированных форм учета (см. гл. 16 "Автоматизированный бухгалтерский учет для сельскохозяйственных предприятий").

План счетов бухгалтерского учета

Планом счетов бухгалтерского учета называют систематизированный перечень синтетических счетов бухгалтерского учета. Министерством финансов рекомендовано использовать на всей территории России единый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, и Инструкцию по его применению. Начиная с 2001 г. на сельскохозяйственных предприятиях используют новый План счетов с учетом отраслевых особенностей (это выражается в использовании дополнительных субсчетов, утвержденных Министерством сельского хозяйства РФ)*(2).

На основе Плана счетов и Инструкции по его применению каждое сельскохозяйственное предприятие утверждает рабочий план счетов бухгалтерского учета, который включает перечень используемых синтетических и аналитических счетов. Применение предусмотренных субсчетов зависит от потребностей сельскохозяйственного предприятия. Дополнять принятый план счетов отдельными синтетическими счетами предприятие может только с согласования с Министерством финансов РФ.

Инструкция по применению Плана счетов раскрывает экономическое содержание и назначение каждого счета, определяет порядок ведения синтетического учета, содержит типовую схему корреспонденций счетов.

План счетов состоит из восьми разделов с отдельно выделенными счетами забалансового учета. Сначала представлены разделы счетов имущества и хозяйственных процессов (разд. с I по VI), затем разделы счетов источников этого имущества (разд. VII и VIII). Основой группировки счетов по разделам являются экономические особенности учитываемых объектов. В каждом разделе отражены экономически однородные виды имущества, обязательств и хозяйственных операций.

Первый раздел "Внеоборотные активы" отражает счета, учитывающие средства труда и операции, связанные с их функционированием. Эти счета характеризуют наличие, движение и качественное состояние учитываемых объектов (с учетом амортизации). В данный раздел входят счета, отражающие: наличие и движение основных средств производственного (сельскохозяйственного и несельскохозяйственного назначения) и непроизводственного назначения; наличие и движение нематериальных активов; суммы амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам; доходные вложения во внеоборотные активы, в том числе перевод молодняка животных в основное стадо и приобретение взрослых животных, и др.). В бухгалтерском балансе остатки по счетам этого раздела отражают в активе в разд. I "Внеоборотные активы".

Второй раздел "Производственные запасы" включает счета, предназначенные для учета наличия и движения принадлежащих сельскохозяйственному предприятию предметов труда, необходимых для обработки, переработки или использования на производственные либо хозяйственные нужды (сырье, материалы, топливо, животные на выращивании и откорме, запасы семян, кормов и т.п.). Также данный раздел включает счета для учета операций по заготовлению и приобретению материальных ценностей. Остатки по счетам данного раздела Плана счетов отражаются во втором разделе актива баланса в качестве оборотных активов.

Третий раздел "Затраты на производство" состоит из счетов, обобщающих информацию о затратах, связанных с осуществлением производственной деятельности сельскохозяйственного предприятия (растениеводства, животноводства, вспомогательного производства и др.), с социально-бытовым обслуживанием его работников (затраты на жилищно-коммунальное хозяйство, общественное питание, детские дошкольные учреждения и т.п.). В балансе по затратным счетам отражаются только суммы незавершенного производства в разд. II "Оборотные активы".

Четвертый раздел "Готовая продукция и товары" включает счета, предназначенные для обобщения информации о наличии, движении готовой продукции (продуктов производства) и товаров. Остатки по данным счетам отражаются во втором разделе актива баланса.

В пятом разделе "Денежные средства" отражаются счета по учету оборотных средств, отличающихся наибольшей ликвидностью. К ним относятся счета поступления и выбытия наличных денежных средств; счета безналичных расчетов с другими предприятиями и лицами; счета по наличию и движению иностранной валюты на счетах в банках на территории Российской Федерации; счета, используемые с целью аккумуляции денежных средств для нужд основной деятельности (растениеводство, животноводство), для операций целевого назначения, капитальных вложений, расчетов с населением за принятую продукцию и животных и т.п.; счета, служащие для учета денежных средств сельскохозяйственных предприятий, внесенных в кассы банков, но еще не зачисленных по назначению; счета, показывающие сумму фактических затрат сельскохозяйственного предприятия, выступающего в качестве инвестора, в государственные ценные бумаги, акции, облигации и другие ценные бумаги иных предприятий, во вклады по договору простого товарищества, вложения в уставные капиталы и предоставленные займы. В бухгалтерском балансе остатки по счетам данного раздела отражаются в разд. II "Оборотные активы".

Шестой раздел "Расчеты" отражает расчетные операции сельскохозяйственного предприятия с различными юридическими лицами (поставщики, подрядчики, покупатели, заказчики, банки и иные кредитные учреждения, учредители, налоговые органы, Пенсионный фонд, Фонд социального страхования и др.), физическими лицами (с персоналом по оплате труда, с подотчетными лицами, с квартиросъемщиками, с гражданами за принятую продукцию, скот и птицу для реализации и т.п.), а также внутрихозяйственные расчеты (по выделенному имуществу, по текущим операциям, по договору доверительного управления имуществом). Остатки по счетам данного раздела отражаются как в активе, так и в пассиве баланса в зависимости от дебиторской и кредиторской задолженности.

В седьмом разделе "Капитал" отражается информация о состоянии и изменениях собственного источника деятельности сельскохозяйственных предприятий - уставного (складочного) капитала, собственных акций (долей), резервного капитала, добавочного капитала, нераспределенной прибыли и целевого финансирования (средств, поступивших для осуществления мероприятий целевого назначения). В балансе остатки по этим счетам отражены в разд. III пассива "Капитал и резервы".

Восьмой раздел "Финансовые результаты" предназначен для отражения информации о финансовых результатах: от реализации продукции, работ, услуг, от прочих доходов и расходов (операционных и внереализационных), от чрезвычайных доходов и расходов. Остатки по счетам этого раздела отражаются в пассиве баланса, а обороты по ним в ф. N 2 "Отчет о прибылях и убытках".

Кроме того, План счетов финансово-хозяйственной деятельности включает кроме балансовых счетов и забалансовые, на которых учитывается информация о наличии и движении ценностей, не принадлежащих сельскохозяйственному предприятию, но временно находящихся в его пользовании и распоряжении (арендованные основные средства, товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение, материалы, принятые в переработку, и др.), условных прав и обязательств и др.

Организация бухгалтерского учета на сельскохозяйственном предприятии и

пользователи бухгалтерской информации

В соответствии с законодательством ответственность за организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций на сельскохозяйственном предприятии, как и в других сферах деятельности, несет руководитель. Он назначает главного бухгалтера, который, в свою очередь, несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное предоставление полной и достоверной бухгалтерской отчетности; производит контроль за рациональным использованием ресурсов и осуществляет руководство бухгалтерской службой. Бухгалтерский учет на предприятии осуществляется в соответствии с утвержденным руководителем рабочим планом счетов; первичной документацией (типовой и разработанной внутри предприятия); порядком проведения инвентаризации и методов оценки видов имущества и обязательств; правилами документооборота и технологии обработки учетной информации и порядком контроля за хозяйственными операциями.

Правильно организованный бухгалтерский учет позволяет получать пользователям бухгалтерской информации данные, адекватно отражающие положение дел на сельскохозяйственном предприятии. Пользователей такого рода информации подразделяют на три группы: администрация предприятия, внешние пользователи с прямыми и косвенными финансовыми интересами.

Первая группа является основным пользователем бухгалтерской информации. К ней относятся совет директоров, высший управленческий персонал, руководители и специалисты, менеджеры. Информация используется для целей управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятия.

Во вторую группу пользователей входят фактические и потенциальные инвесторы, поставщики основных средств и производственных запасов, другие кредиторы. Они используют в основном данные отчетности, на основании которых делают выводы о ликвидности, платежеспособности и финансовых перспективах сельскохозяйственного предприятия.

Третью группу пользователей составляют органы, уполномоченные управлять государственным и муниципальным имуществом, органы государственной статистики, аудиторские фирмы, Пенсионный фонд, налоговые органы, казначейство, контролирующие и вышестоящие органы управления, Фонд социального страхования и другие пользователи (фондовые биржи, научные консультанты, работники профессиональных союзов, покупатели и т.п.). Сторонние пользователи, имеющие право на получение внутренней учетной информации (налоговые органы, аудиторские фирмы и аудиторы, Пенсионный фонд и др.), обязаны хранить коммерческую тайну.

Основы нормативного регулирования бухгалтерского учета

Нормативное регулирование бухгалтерского учета включает четыре уровня.

Первый (законодательный) уровень составляют законы Российской Федерации, постановления Правительства РФ, указы Президента РФ, которые прямо или косвенно регулируют постановку бухгалтерского учета в организациях. Документами этого уровня являются:

Гражданский кодекс РФ (принят ГД ФС РФ - ч. I от 21 октября 1994 г. (ред. от 23 декабря 2003 г.), ч. II от 26 января 1996 г. (ред. от 23 декабря 2003 г.)). В нем закреплены многие вопросы учетной работы: наличие самостоятельного баланса как необходимого признака юридического лица, обязательное утверждение годового бухгалтерского отчета, понятие чистых активов и т.д.;

Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ред. от 30 июня 2003 г. с изм. и доп., вступает в силу с 1 января 2004 г.). Устанавливает единые методологические основы бухгалтерского учета на территории Российской Федерации для всех юридических лиц, а также определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской информации пользователям;

Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (ред. от 27 февраля 2003 г.);

Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (ред. от 21 марта 2002 г.);

Федеральный закон от 8 декабря 1995 г. N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" (ред. от 11 июня 2003 г.) и др.

Второй (нормативный) уровень представлен положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету, в которых содержатся базовые правила бухгалтерского учета, изложены основные понятия, относящиеся к отдельным участкам учета, возможные бухгалтерские приемы без раскрытия конкретного механизма их применения и определения внутренней деятельности:

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29 июля 1998 г. N 34н (ред. от 24 марта 2000 г.);

ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" от 9 декабря 1998 г. N 60н (ред. от 30 декабря 1999 г.);

ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" от 20 декабря 1994 г. N 167;

ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" от 10 января 2000 г. N 2н;

ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" от 6 июля 1999 г. N 43н;

ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" от 9 июня 2001 г. N 44н;

ПБУ 6/01 "Учет основных средств" от 30 марта 2001 г. N 26н (ред. от 18 мая 2002 г.);

ПБУ 7/98 "События после отчетной даты" от 25 ноября 1998 г. N 56н;

ПБУ 8/01 "Условные факты хозяйственной деятельности" от 28 ноября 2001 г. N 96н;

ПБУ 9/99 "Доходы организации" от 6 мая 1999 г. N 32н (ред. от 30 марта 2001 г.);

ПБУ 10/99 "Расходы организации" от 6 мая 1999 г. N 33н (ред. от 30 марта 2001 г.);

ПБУ 11/2000 "Информация об аффилированных лицах" от 13 января 2000 г. N 5н (ред. от 30 марта 2001 г.);

ПБУ 12/2000 "Информация по сегментам" от 27 января 2000 г. N 11н;

ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" от 16 октября 2000 г. N 92н;

ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" от 16 октября 2000 г. N 91н;

ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" от 2 августа 2001 г. N 60н;

ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности" от 2 июля 2002 г. N 66н;

ПБУ 17/02 "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" от 19 ноября 2002 г. N 115н;

ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" от 19 ноября 2002 г. N 114н;

ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" от 10 декабря 2002 г. N 126н.

Задача документов этого уровня сводится к установлению обязательных правовых норм бухгалтерского учета, которые могли бы быть однозначно интерпретированы всеми субъектами финансово-хозяйственной деятельности.

Третий (методический) уровень системы нормативного регулирования бухгалтерского учета определяется документами, в которых возможные бухгалтерские приемы приведены с примерами раскрытия конкретного механизма их применения к определенному виду деятельности.

К ним относятся методические указания по ведению учета, инструкции, рекомендации, принимаемые Министерством финансов РФ, федеральными органами исполнительной власти. Одними из важнейших документов этого уровня являются:

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. N 94н (в ред. от 7 мая 2003 г.);

Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организации, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 20 мая 2003 г. N 44н;

Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н (ред. от 23 апреля 2002 г.);

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 13 октября 2003 г. N 91н;

Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования, специальной одежды, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 26 декабря 2002 г. N 135н;

Приказ Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций";

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, утвержденный приказом Госкомстата России от 6 апреля 2001 г. N 26;

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету сельскохозяйственной продукции и сырья, утвержденный постановлением Госкомстата России от 29 сентября 1997 г. N 68;

Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 13 июня 2001 г. N 654;

Методические рекомендации по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 29 января 2002 г. N 88;

Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 6 июня 2003 г. N 792, и др.

Четвертый уровень в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета представлен рабочими документами (документы внутренней регламентации) организации, формирующими ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах. Они разрабатываются самой организацией или консультационными фирмами по ее заказу. Документами этого уровня являются приказы, распоряжения, рабочие инструкции, указания по учету конкретных объектов или операций. Эти документы носят вспомогательный характер, и их основная цель сводится к технической реализации учетного процесса.

Любая организация, в том числе и сельскохозяйственная, должна придерживаться нормативных документов. Это прежде всего подразумевает соблюдение допущений и требований к ведению учета. Термин "допущения" означает базовый неизменный принцип, который указывает определенные условия, создаваемые организацией при постановке бухгалтерского учета, а термин "требования" - это ключевой принцип, подразумевающий соблюдение принятых правил организации и ведения бухгалтерского учета. На сельскохозяйственных предприятиях бухгалтерский учет должен отвечать следующим допущениям и требованиям (табл. 1).

Таблица 1

Перечень и краткая характеристика допущений и требований

———————————————————————————————————————————————————————————————————————

| Наименование | Сущность | Нормативный документ |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

| Допущения |

|Имущественной обособ-|Имущество и обязате-|п. 2 ст. 8 ФЗ "О бухгалте-|

|ленности |льства организации|рском учете"; подп. 1 п. 6|

| |существуют обособлен-|ПБУ 1/98 "Учетная политика|

| |но от имущества и|организации" |

| |обязательств собстве-| |

| |нников этой организа-| |

| |ции и других юридиче-| |

| |ских лиц | |

|——————————————————————|—————————————————————|——————————————————————————|

|Непрерывности деятель-|Организация будет|п. 3 ст. 8 ФЗ "О бухгалте-|

|ности |продолжать свою дея-|рском учете"; подп. 2 п. 6|

| |тельность в обозримом|ПБУ 1/98 "Учетная политика|

| |будущем, и у нее от-|организации" |

| |сутствуют намерения и| |

| |необходимость ликви-| |

| |дации или существен-| |

| |ного сокращения дея-| |

| |тельности, и, следо-| |

| |вательно обязательст-| |

| |ва будут погашаться в| |

| |установленном порядке| |

|Последовательности |Выбранная организаци-|подп. 3 п. 6 ПБУ 1/98|

|применения учетной по-|ей учетная политика|"Учетная политика органи-|

|литики |применяется последо-|зации" |

| |вательно от одного| |

| |отчетного года к дру-| |

| |гому | |

|Временной определенно-|Факты хозяйственной|подп. 4 п. 6 ПБУ 1/98|

|сти фактов хозяйствен-|деятельности относят-|"Учетная политика органи-|

|ной деятельности |ся к тому отчетному|зации" |

| |периоду, в котором| |

| |они имели место, не-| |

| |зависимо от фактичес-| |

| |кого времени поступ-| |

| |ления или выплаты де-| |

| |нежных средств, свя-| |

| |занных с этими факта-| |

| |ми | |

| Требования |

|Полноты |Полнота отражения в|п. 1 ст. 1 ФЗ "О бухгалте-|

| |бухгалтерском учете|рском учете"; подп. 1 п. 7|

| |всех фактов хозяйст-|ПБУ 1/98 "Учетная политика|

| |венной деятельности |организации" |

|Своевременности |Своевременное отраже-|п. 5 ст. 8 ФЗ "О бухгалте-|

| |ние фактов хозяйстве-|рском учете"; подп. 2 п. 7|

| |нной деятельности в|ПБУ 1/98 "Учетная политика|

| |бухгалтерском учете и|организации" |

| |отчетности | |

|Осмотрительности |Большая готовность к|подп. 3 п. 7 ПБУ 1/98|

| |признанию в бухгалте-|"Учетная политика органи-|

| |рском учете расходов|зации" |

| |и обязательств, чем| |

| |возможных доходов и| |

| |активов, не допуская| |

| |создание скрытых ре-| |

| |зервов | |

|Приоритета содержания|Отражение в бухгал-|подп. 4 п. 7 ПБУ 1/98|

|перед формой |терском учете фактов|"Учетная политика органи-|

| |хозяйственной деяте-|зации" |

| |льности, исходя не| |

| |столько из их право-| |

| |вой формы, сколько| |

| |из экономического| |

| |содержания фактов и| |

| |условий хозяйствова-| |

| |ния | |

|Непротиворечивости |Соответствие данных|п. 4 ст. 8 ФЗ "О бухгалте-|

| |аналитического учета|рском учете"; подп. 5 п. 7|

| |оборотам и остаткам|ПБУ 1/98 "Учетная политика|

| |по счетам синтетиче-|организации" |

| |ского учета на пос-| |

| |ледний календарный| |

| |день каждого месяца | |

|Рациональности |Рациональное ведение|подп. 6 п. 7 ПБУ 1/98|

| |бухгалтерского учета|"Учетная политика органи-|

| |исходя из условий|зации" |

| |хозяйственной деяте-| |

| |льности и размера| |

| |организации | |

|Денежной единицы |Бухгалтерский учет|п. 1 ст. 8 ФЗ "О бухгалте-|

| |имущества, обязате-|рском учете" |

| |льств и хозяйствен-| |

| |ных операций органи-| |

| |заций ведется в руб-| |

| |лях | |

|Раздельного отражения |В бухгалтерском уче-|п. 6 ст. 8 ФЗ "О бухгалте-|

| |те текущие затраты|рском учете" |

| |на производство про-| |

| |дукции и капитальные| |

| |вложения учитываются| |

| |раздельно | |

Выполнение допущений и требований, приведенных табл. 1, является одним из условий соблюдения российского законодательства.

Однако существуют еще и требования (табл. 2), применяемые к бухгалтерской отчетности. Их наличие обусловлено тем, что бухгалтерская отчетность должна давать полную, достоверную, качественную и своевременную информацию внутренним и внешним пользователям (абз. 1, 2 п. 3 ст. 1 ФЗ "О бухгалтерском учете").

Таблица 2

Требования к бухгалтерской отчетности, предъявляемые российскими

законодательными актами по бухгалтерскому учету

| Требование | Определение | Нормативная база |

|—————————————————|———————————————————————|—————————————————————————————|

|Достоверность |Бухгалтерская отчет-|п. 32 Положения по ведению|

| |ность должна давать до-|бухгалтерского учета и бухга-|

| |стоверное и полное пре-|лтерской отчетности в Россий-|

| |дставление об имущест-|ской Федерации; п. 6 ПБУ 4/99|

| |венном и финансовом по-|"Бухгалтерская отчетность ор-|

| |ложении организации, о|ганизации" |

| |его изменениях, а так-| |

| |же о финансовых резуль-| |

| |татах ее деятельности | |

|Существенность |В бухгалтерской отчет-|п. 4 ст. 13 ФЗ "О бухгалте-|

| |ности существенной ин-|рском учете"; пп. 14, 15 ПБУ|

| |формацией признаются|1/98 "Учетная политика орга-|

| |данные, без знания ко-|низации"; п. 11 ПБУ 4/99 "Бу-|

| |торых невозможна досто-|хгалтерская отчетность орга-|

| |верная оценка заинтере-|низации" |

| |сованными пользователя-| |

| |ми финансового и имуще-| |

| |ственного состояния, а| |

| |также финансовых резу-| |

| |льтатов | |

|Сопоставимость |Характерной чертой сос-|п. 35 Положения по ведению|

| |тавления бухгалтерской|бухгалтерского учета и бухга-|

| |отчетности является по-|лтерской отчетности в Россий-|

| |стоянство в приемах и|ской Федерации; п. 9 ПБУ 4/99|

| |методах исчисления по-|"Бухгалтерская отчетность ор-|

| |казателей, содержании и|ганизации" |

| |формах бухгалтерского| |

| |баланса, отчета о фина-| |

| |нсовых результатах и| |

| |пояснений к ним от од-| |

| |ного отчетного периода| |

| |к другому | |

|Последователь- |Бухгалтерская отчет-|п. 35 Положения по ведению|

|ность |ность должна включать|бухгалтерского учета и бухга-|

| |сравнения данных по ко-|лтерской отчетности в Россий-|

| |нкретному показателю,|ской Федерации; п. 10 ПБУ|

| |приведенному в ней за|4/99 "Бухгалтерская отчет-|

| |отчетный и предыдущий|ность организации" |

| |периоды | |

|Целостность |Бухгалтерская отчет-|п. 33 Положения по ведению|

| |ность содержит данные о|бухгалтерского учета и бухга-|

| |всех хозяйственных опе-|лтерской отчетности в Россий-|

| |рациях, осуществляемых|ской Федерации; п. 8 ПБУ 4/99|

| |организацией в целом,|"Бухгалтерская отчетность|

| |так и ее филиалами,|организации"; пп. 1, 4 ПБУ|

| |представительствами и|12/2000 "Информация по сегме-|

| |иными подразделениями,|нтам" |

| |в том числе выделенными| |

| |на отдельный баланс.| |

| |Допускается представле-| |

| |ние информации по сег-| |

| |ментам в целях лучшей| |

| |оценки деятельности ор-| |

| |ганизации и перспектив| |

| |ее развития, подверже-| |

| |нности рискам и получе-| |

| |ния прибыли в бухгалте-| |

| |рской отчетности | |

|Отчетный период |Отчетный годом принима-|пп. 2, 3 ст. 14 ФЗ "О бухга-|

| |ется период с 1 января|лтерском учете"; пп. 36, 37|

| |по 31 декабря кален-|Положения по ведению бухгал-|

| |дарного года. Отчетной|терского учета и бухгалтерс-|

| |датой для составления|кой отчетности в Российской|

| |бухгалтерской отчетнос-|Федерации; пп. 12, 13 ПБУ|

| |ти считается последний|4/99 "Бухгалтерская отчет-|

| |календарный день отчет-|ность организации" |

| |ного периода | |

|Оформление |Бухгалтерская отчет-|п. 5 ст. 13 ФЗ "О бухгалтерс-|

| |ность составляется на|ком учете"; п. 38 Положения|

| |русском языке, в валюте|по ведению бухгалтерского|

| |Российской Федерации (в|учета и бухгалтерской отчет-|

| |рублях), подписывается|ности в Российской Федерации;|

| |руководителем организа-|пп. 15, 16, 17 ПБУ 4/99 "Бух-|

| |ции и специалистом, ве-|галтерская отчетность органи-|

| |дущим бухгалтерский|зации" |

| |учет (главным бухгалте-| |

| |ром, бухгалтером орга-| |

| |низации) | |

|Нейтральность |Исключение односторон-|п. 7 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская|

|(беспристраст- |него удовлетворения ин-|отчетность организации" |

|ность) |тересов одних групп| |

| |пользователей бухгалте-| |

| |рской отчетности перед| |

| |другими | |

Для финансовой отчетности также выделяют требование прозрачности (понятийности), позволяющее пользователям, обладающим необходимыми знаниями, быстро воспринимать приведенные данные.

Особенности бухгалтерского учета на сельскохозяйственных

предприятиях

Бухгалтерский учет на сельскохозяйственных предприятиях характеризуется рядом особенностей, отражающих специфику отрасли. Это вызвано естественным фактором - процесс производства связан с землей и живыми организмами и социальным - в сельском хозяйстве возможны различные формы собственности.

Выделяют следующие основные особенности бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях и вытекающие из этого проблемы и насущные задачи.

1. Главным средством производства в сельском хозяйстве является земля. Поэтому возникает задача обеспечения точного учета земельных угодий и вложений. При этом в натуральных показателях (гектарах) учитываются земельные угодья, а денежном выражении - дополнительные (в качестве капитальных) вложения и покупные земли.

2. Аграрное производство имеет большое пространственное распространение с использованием различных видов сельскохозяйственной техники. Значит, бухгалтерский учет должен обеспечить достоверный учет всех мобильных машин и механизмов.

3. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве имеет специфические особенности, обусловленные различной природой отраслей хозяйства (растениеводство, животноводство, вспомогательное производство и т.д.) и соответственно происходящими в них изменениями (посев, оприходование урожая, прирост живой массы, приплод и т.п.).

4. В сельском хозяйстве процесс носит длительный характер (иногда превышающий календарный год). По отдельным сельскохозяйственным культурам и животным затраты осуществляются в отчетном году, а продукцию получают только в следующем отчетном году (озимые зерновые культуры, откорм молодняка крупного рогатого скота и др.). По этой причине в учете производят разграничение затрат по производственным циклам, не совпадающим с календарным годом: затраты прошлых лет под урожай текущего года, затраты текущего года под урожай будущих лет и затраты текущего года под урожай этого же года.

5. Особенностью аграрного производства является и то, что часто от одной культуры или вида скота получают несколько видов продукции. Это приводит к необходимости разграничения затрат в бухгалтерском учете.

6. Часть продукции собственного производства поступает на внутрихозяйственное потребление (внутренний оборот): продукция растениеводства - на семена, корм скоту, в переработку; продукция животноводства - на удобрения в растениеводстве, корм скоту. Это требует четкого отражения движения продукции на всех этапах внутрихозяйственного оборота.

7. В сельском хозяйстве по причине климатических факторов сохраняется сезонность производства (особенно в растениеводстве). Бухгалтерский учет призван отражать сезонность в работах и затратах, которая, в свою очередь, оказывает влияние на него (например, в период уборки и основных сельскохозяйственных работ объем учетных работ возрастает, а в период сезонного снижения работ сокращается).

В дополнение к перечисленным технологическим, природным и агробиологическим особенностям на организацию бухгалтерского учета в сельском хозяйстве оказывают влияние организационно-правовые формы предприятий. Сельскохозяйственные предприятия могут быть созданы в следующих организационно-правовых формах: акционерные общества, товарищества, общества с ограниченной ответственностью, кооперативы, унитарные предприятия (муниципальные и государственные), крестьянские (фермерские) хозяйства и их ассоциации.

Таким образом, система бухгалтерского учета сельскохозяйственных предприятий находится в зависимости от организации сельскохозяйственного производства, организационно-правовой формы и специализации хозяйства, но при этом ей присущи общие черты, характерные для учета в любой отрасли народного хозяйства: учет строится по единому унифицированному Плану счетов, применяются типовые регистры бухгалтерского учета и формы и методы организации учетных работ.

2. Учетная политика сельскохозяйственного предприятия

После изучения этой главы вы узнаете об:

обосновании учетной политики;

выборе способов ведения бухгалтерского учета;

рабочем плане счетов;

формах первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы и формы внутренней бухгалтерской отчетности; правилах документооборота;

порядке проведения инвентаризации.

Обоснование учетной политики

Бухгалтерский учет на предприятии, в том числе и на отражения в учете хозяйственных операций.

ремонтных и страховых фондов и т.д. Установив верный набор методов предприятии. Кроме того, правильное составление учетной политики оптимальную налоговую базу.

предприятия являются формирование набора четких инструкций, положений и методов, которые позволят упорядочить, унифицировать (насколько это возможно), регламентировать основные участки учета в сельскохозяйственных организациях, создать единую схему документооборота, систему оценки активов предприятия, сформировать отчетность, верно отражающую имущественное положение хозяйства. Эти задачи решаются путем применения множества способов ведения бухгалтерского учета, к которым относятся: способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации.

В соответствии с ПБУ 1/98 каждое предприятие само разрабатывает свою учетную политику, т.е. свои правила бухгалтерского учета. Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основе вышеуказанного ПБУ и утверждается руководителем организации. Основным требованием, предъявляемым к принятой на сельскохозяйственном предприятии учетной политике, является то, что она не должна противоречить принятым нормативным актам Российской Федерации. При создании и утверждении учетной политики утверждаются такие ее положения, как рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; методы оценки активов и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями; другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики на сельскохозяйственных предприятиях необходимо придерживаться следующих требований и правил:

1. Предприятие должно осуществлять выбор одного способа из нескольких, допускаемых нормативными актами по бухгалтерскому учету в Российской Федерации. При отсутствии нормативных документов по конкретному вопросу учетная политика формируется предприятием самостоятельно исходя из общих принципов бухгалтерского учета.

2. Выбранные способы должны устанавливаться предприятием во всех его структурных подразделениях, независимо от места их расположения и функционирования. Это означает, что представительства, отделения, филиалы должны придерживаться учетной политики, установленной головным предприятием.

3. При ведении бухгалтерского учета предприятие должно обеспечивать: соблюдение в течение отчетного периода принятой учетной политики (методов ведения учета) отражения отдельных хозяйственных операций и оценки имущества, определяемых исходя из правил, установленных законодательством, и условий хозяйствования. Следовательно, принятые предприятием правила должны устанавливаться на длительный (не менее года) срок и ни в коем случае не могут изменяться в течение отчетного года.

4. Данные правила должны быть закреплены соответствующим внутренним документом (приказом руководителя предприятия, утверждающим положение об учетной политике).

5. Существенные способы ведения бухгалтерского учета на сельскохозяйственном предприятии должны отражаться в пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности. Существенными признаются те способы ведения учета, без знания которых пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка имущественного и финансового состояния или результатов деятельности предприятия.

Учетная политика сельскохозяйственной организации должна обеспечивать:

полноту отражения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности;

своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;

большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов;

отражение в бухгалтерском учете факторов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования;

тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;

рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета должен осуществляться выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету.

Выбранные способы применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их местонахождения.

Выбор способов ведения бухгалтерского учета

Под выбором способов ведения бухгалтерского учета подразумевается определение способов амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и т.д.

Каждый участок учета на предприятии может руководствоваться теми или иными правилами, способами, которые предусмотрены методологией современного учета и нормативной базой. Для каждого из таких участков выбирается один способ из множества предложенных, и этот выбор имеет огромное значение в системе учета на предприятии.

Так, немаловажное значение в учете занимает способ амортизации нематериальных активов. Это связано как с формированием общей стоимости активов (имущества) и отражением их в балансе и отчетности хозяйства, так и с формированием такой важной учетной и управленческой категории, как затраты на производство сельхозпродукции и прочие затраты предприятия. В учетной политике сельскохозяйственное предприятие может предусмотреть один из следующих способов начисления амортизации по нематериальным активам:

- линейный, исходя из норм, рассчитанных на основе срока полезного использования (по объектам, по которым невозможно определить срок полезного использования, срок службы, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 20 лет, но не более срока деятельности предприятия);

- пропорционально объему продукции (работ, услуг). Если стоимость нематериальных активов на предприятии довольно существенна, то данному разделу учетной политики следует уделить особое внимание.

Следующий раздел учетной политики, который имеет немаловажное значение для сельскохозяйственной организаций, - амортизация основных средств. Как правило, предприятия отрасли сельского хозяйства имеют множество фондов, которые занимают большую долю активов в балансе хозяйства и представлены самыми разными группами основных средств. Это обусловливает некоторые сложности при определении способов амортизации той или иной группы основных средств, которые еще больше усугубляются дифференцированным направлением использования этих фондов. Так или иначе, в учетной политике сельскохозяйственного предприятия обязательно должны быть отражены способы начисления амортизации всех видов групп основных средств в зависимости от срока их использования, производственного (или непроизводственного) назначения, отраслевых особенностей эксплуатации (например, проблема амортизации продуктивного и рабочего скота). По основным средствам сельскохозяйственное предприятие может выбрать один из четырех способов начисления амортизации: линейный; способ уменьшаемого остатка; списание по сумме чисел лет срока полезного использования; пропорционально объему продукции (работ, услуг). По группам однородных объектов основных средств может применяться любой из четырех способов начисления амортизации, но внутри каждой группы должен применяться только один способ.

Кроме того, организации могут применять ускоренную амортизацию. Но при этом необходимо знать, что перечень высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, при котором применяется ускоренная амортизация, устанавливается федеральными органами исполнительной власти. При ускоренной амортизации применяется равномерный (линейный) метод начисления, и норма годовых амортизационных отчислений увеличивается на коэффициент ускорения в размере не выше двух. Решение о применении метода ускоренной амортизации оформляется как элемент учетной политики.

Одним из наиболее важных разделов учетной политики является раздел, отражающий особенности учета товарно-материальных ценностей. Это связано со сложностью и различными способами оценки и списания ТМЦ, осуществлением контроля за сохранностью и формированием себестоимости сельскохозяйственной продукции и затрат на ее производство. В учетной политике необходимо отразить избранный метод учета приобретения и заготовления материально-производственных запасов: с применением счетов 15 "Заготовка и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей"; без применения этих счетов. В учетной политике предприятия следует определить метод оценки при списании материально-производственных запасов в производство:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по методу ФИФО;

по методу ЛИФО.

Порядок учета материально-производственных запасов регламентируется ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов". В соответствии с этим документом руководство предприятия должно формировать раздел учетной политики по учету товарно-материальных ценностей.

В соответствии с этим ПБУ существуют некоторые особенности учета ТМЦ. Так, затраты по содержанию заготовительно-складского аппарата организации включаются в состав фактических затрат по приобретению материально-производственных запасов. По разным номенклатурным позициям могут применяться разные методы списания. При определении метода оценки при списании материалов в производство организации необходимо обратить внимание на то, что методы ФИФО и ЛИФО являются трудоемкими и требуют компьютеризации учета.

Все разделы, которые были перечислены выше и задачами которых было правильный учет и оценка имущества сельскохозяйственного предприятия, в конечном итоге так или иначе влияют на основные финансово-экономические показатели деятельности предприятий отрасли, такие как расходы, доходы, прибыль, рентабельность. Формирование всех этих показателей и отражение их в финансовой отчетности можно назвать конечной целью создания учетной политики. При этом в структуре ее разделов важное значение отводится методам и способам формирования расходов и доходов, правильности отнесения их в структуру затрат на производство сельскохозяйственной и прочей продукции, выполненных работ и услуг, незавершенное производство, расходы будущих периодов, списание на формирование стоимости ТМЦ и основных средств. Для этого в учетной политике предприятия необходимо определить метод списания на издержки производства расходов будущих периодов, которые могут осуществляться равномерно; пропорционально объему продукции; другими способами. В учетной политике организация сама устанавливает период, в течение которого затраты отражаются в учете как расходы будущих периодов.

Исходя из этого, в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода сельскохозяйственная организация может создавать различного рода резервы (на предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт основных средств; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий и т.д.), способы и источники формирования которых также должны оговариваться в учетной политике. При этом необходимо определить целесообразность этих затрат.

Следующим пунктом, который обязательно должен быть отражен в учетной политике, является выбор варианта учета выпуска продукции: без применения счета 40 "Выпуск продукции, работ, услуг"; с применением этого счета. В последнем случае готовая продукция отражается в балансе по нормативной или плановой себестоимости.

Кроме вышеперечисленных положений по наиболее сложным и объемным участкам учета в учетной политике могут отражаться положения по следующим вопросам: варианты учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции и формирования финансового результата; способ признания расходов на продажу, т.е. признание их в себестоимости реализованной продукции полностью в отчетном году или распределение между реализованной и нереализованной продукцией, товарами, работами и услугами.

В учетной политике отражается решение организации о создании резервов по сомнительным долгам и резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Определенные учетной политикой предприятия способы ведения учета на тех или иных участках, формы ведения учета дают возможность внести четкий порядок и некоторую универсальность в бухгалтерский учет организации.

Рабочий план счетов

Методология бухгалтерского учета в Российской Федерации предполагает использование плана счетов, обязательного для применения на всех предприятиях, в том числе и на сельскохозяйственных. Данный план счетов представляет собой унифицированный список закодированной информации (т.е. такой, где каждому ее пункту присвоен определенный номер - код), отражающей в определенном списке бухгалтерских счетов положение об имуществе предприятия и источниках его формирования. Но, как правило, на каждом предприятии существует информация, которая должна быть изложена более подробно, или, наоборот, отсутствует та информация, для которой предусмотрены унифицированные счета. Для того чтобы бухгалтерский учет на предприятии был более эффективен, существует понятие рабочего плана счетов, т.е. плана, принятого на предприятии, в котором указаны необходимые рабочие субсчета и аналитические счета в рамках унифицированных.

Согласно п. 3 ст. 6 Закона о бухгалтерском учете при формировании учетной политики должен быть утвержден рабочий план счетов. Это же требование отражено в п. 5 ПБУ 1/98.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета утверждается на основе типового Плана счетов, утверждаемого Министерством финансов РФ, а также на основании методических рекомендаций, утвержденных Министерством сельского хозяйства РФ.

При утверждении рабочего плана счетов из перечня счетов выбираются те, которые применяются на предприятии и отражают его финансовое состояние.

Если в плане счетов отсутствуют счета, необходимые для деятельности организации, она может вводить дополнительные синтетические счета, используя свободные коды. При этом введение счетов должно быть согласовано с Министерством финансов РФ.

Перечень субсчетов носит рекомендательный характер, и поэтому предприятия могут вводить дополнительные субсчета, исключать и уточнять отдельные из них.

Правильное формирование рабочего плана счетов позволит упростить и упорядочить бухгалтерский учет на сельскохозяйственном предприятии, что приведет к сокращению затрат времени и средств и позволит добиться более точной учетной информации.

Формы первичных документов, по которым не предусмотрены типовые формы

и формы внутренней бухгалтерской отчетности;

правила документооборота

Формы первичных документов, отражающих факты финансово-хозяйственной жизни предприятия, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности и график документооборота являются обязательными элементами учетной политики.

Для сельскохозяйственных предприятий раздел о формировании перечня первичных документов очень актуален. Это связано с тем, что, как правило, в хозяйствах, занимающихся производством сельхозпродукции, применяется множество форм первичной документации. Это зависит от вида производимой продукции, способов учета, дифференциации и разбросанности производства и т.д. Министерством сельского хозяйства РФ разработан общий перечень форм первичных документов, утвержденных Госкомстатом РФ. При формировании учетной политики перед руководством сельскохозяйственной организации стоит задача - верно сформировать перечень первичных документов применительно к данному предприятию.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных документов, а документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления, наименование организации, содержание хозяйственной операции, наименование должностей, подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.

Создание первичных документов, порядок и сроки их передачи в бухгалтерию для отражения операций на счетах бухгалтерского учета производятся в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота.

Первичные документы должны составляться в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Ответственность за своевременное и качественное оформление первичных документов, передачу их в соответствии с графиком документооборота для отражения операций в бухгалтерском учете и достоверность содержащихся в них данных несут лица, составившие и подписавшие эти документы.

Первичные учетные документы должны приниматься к учету, если они составлены по унифицированным формам, утвержденным Госкомстатом РФ по согласованию с Минфином РФ.

Унифицированные формы утверждены по следующим разделам учета:

по учету сельскохозяйственной продукции и сырья;

по учету труда и его оплаты;

по учету материалов, основных средств и нематериальных активов;

по учету работ в капитальном строительстве и автомобильном транспорте;

по учету работы строительных машин и механизмов;

по учету результатов инвентаризации;

по учету кассовых и торговых операций.

Последовательная унификация связана с процессом реформирования бухгалтерского учета и приведения его в соответствие с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности.

Перед записями в регистры синтетического учета первичные документы систематизируют и накапливают. Для этого используют регистры аналитического учета. Регистры бухгалтерского учета ведутся:

1. В специальных книгах (журналах), в которых все страницы пронумерованы и заключены в переплет, на последней странице указывается общее число пронумерованных страниц за подписью главного бухгалтера или другого уполномоченного лица.

1. В карточках, которые хранят в специальных картотеках. Карточки открывают на год и регистрируют в специальном реестре для обеспечения контроля за их сохранностью.

1. В свободных листах (ведомостях), их хранят в папках-регистраторах.

2. В виде машинограмм, на дискетах и других машинных носителях.

Перечень регистров бухгалтерского учета обусловлен формой бухгалтерского учета, применяемой на предприятии. Под формой бухгалтерского учета понимают совокупность различных учетных регистров с установленным порядком и способом записи в них.

В настоящее время применяются следующие формы учета, рекомендованные Министерством финансов РФ:

журнально-ордерная форма;

мемориально-ордерная форма;

формы бухгалтерского учета с использованием вычислительной техники;

- другие формы регистров бухгалтерского учета. Информация о применяемых на предприятии регистрах также должна быть отражена в учетной политике.

Сформированный таким образом раздел учетной политики о первичных документах и регистрах бухгалтерского учета, применяемых на сельскохозяйственном предприятии, позволит упорядочить движение документации и сократить время на их обработку, что в конечном итоге приведет к более эффективному формированию данных бухгалтерской отчетности.

Порядок проведения инвентаризации

Одним из наиболее важных разделов при формировании учетной политики является раздел, регламентирующий проведение инвентаризаций на сельскохозяйственном предприятии.

В соответствии со ст. 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Инвентаризация относится к способам ведения бухгалтерского учета, и порядок проведения инвентаризации является одним из приложений к учетной политике.

Для целей инвентаризации под имуществом организации понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы, готовая продукция, товары, прочие запасы, денежные средства и другие финансовые активы, а под финансовыми обязательствами - кредиторская задолженность, кредиты банков, займы и резервы.

Кроме того, инвентаризации подлежат производственные запасы и другие виды имущества, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете, а также имущество, не учтенное по каким-либо причинам.

Инвентаризация может быть обязательной или инициативной.

Проведение инвентаризации обязательно:

при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

при смене материально ответственных лиц;

при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством. Порядок и сроки проведения инициативной инвентаризации определяются руководителем организации. Инвентаризация оформляется первичными учетными документами установленной формы (инвентарные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости).

Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения, перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемой при каждой из них, устанавливается руководителем организации.

Если по графику инвентаризация проводилась не ранее 1 октября отчетного года, то перед составлением годовой бухгалтерской отчетности инвентаризация не проводится. Кроме того, инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет.

Формирование учетной политики на предприятии должно включать в себя все вышеперечисленные положения. Кроме этого, по инициативе руководства может включаться множество положений и пунктов, специфичных для предприятия. Правильно сформированная учетная политика дает возможность бухгалтерским работникам варьировать по тем или иным вопросам учета в пределах законодательной базы.

3. Учет нематериальных активов

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии, оценке и принятии к учету нематериальных активов;

учете поступления нематериальных активов;

учете амортизации нематериальных активов;

учете списания нематериальных активов;

деловой репутации и об организационных расходах предприятия;

типовых корреспонденциях счетов по учету нематериальных активов.

Понятие, оценка и принятие к учету нематериальных активов

В ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" дано следующее их определение: "К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):

исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

исключительное право патентообладателя на селекционные достижения".

Кроме вышеперечисленного в составе нематериальных активов учитываются деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации).

Не включаются в состав нематериальных активов интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов согласно ПБУ 14/2000 является инвентарный объект. "Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации".

К бухгалтерскому учету нематериальные активы принимаются по первоначальной стоимости. При этом первоначальная стоимость покупных (приобретенных за плату) нематериальных активов определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость, акцизов и т.п.

К фактическим расходам на приобретение нематериальных активов можно отнести следующие основные виды затрат: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу); суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериальных активов; регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта нематериальных активов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

При принятии к бухгалтерскому учету нематериальных активов необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;

б) возможность отделения от другого имущества;

в) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев;

д) отсутствие намерений у организации на последующую перепродажу данного имущества;

е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

Согласно действующему законодательству в бухгалтерской отчетности отражаются первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации нематериальных активов на начало и конец отчетного года, стоимость списания и прироста, иные случаи движения нематериальных активов.

При составлении учетной политики в состав информации об отражении нематериальных активов в бухгалтерском учете и отчетности необходимо отразить примерно следующие данные:

о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);

о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;

о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

Учет поступления нематериальных активов

Основными источниками поступления нематериальных активов являются:

их приобретение (в том числе приобретение на условиях обмена);

создание своими силами и с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе;

поступление в счет вклада в уставный капитал организации;

безвозмездное поступление (по договору дарения);

поступление нематериальных активов для осуществления совместной деятельности.

В случае если при оплате приобретаемых нематериальных активов условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.

Дополнительные расходы на приведение приобретенных нематериальных активов в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией и с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе, согласно ПБУ 14/2000 "определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.), за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации)".

Нематериальные активы считаются созданными в случае, если "исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю; исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежит организации-заказчику; свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации".

В фактические расходы затраты на приобретение, создание нематериальных активов не включаются общехозяйственные и другие расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением активов.

В случае внесения нематериальных активов в качестве вклада в уставный (складочный) капитал организации их первоначальная стоимость определяется исходя из их денежной оценки, определенной и согласованной учредителями (участниками) организации. Первоначальная стоимость нематериальных активов, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), определяется исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

На практике часто существуют ситуации, когда при исполнении обязательств по договорам происходит взаимный обмен неденежных ценностей. В случае если одна из сторон в качестве погашения таких обязательств использовала нематериальные активы, то их первоначальная стоимость определяется исходя из стоимости товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией-контрагентом. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией по таким договорам, величина стоимости нематериальных активов, полученных организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нематериальные активы.

Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражают по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" с кредита расчетных, материальных и других счетов. После принятия на учет приобретенных или созданных нематериальных активов они отражаются по дебету счета 04 "Нематериальные активы" с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

При поступлении нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал на их стоимость составляют бухгалтерские записи:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 75 "Расчеты с учредителями";

Д-т сч. 04 "Нематериальные активы",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы".

По приобретенным нематериальным активам организации уплачивают НДС по установленным ставкам:

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Безвозмездно полученные нематериальные активы приходуются по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные поступления". Со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" первоначальная стоимость нематериальных активов списывается на счет 04 "Нематериальные активы". Стоимость безвозмездно полученных нематериальных активов, учтенная на субсчете 98-2 "Безвозмездные поступления", в дальнейшем списывается в размере начисленных сумм амортизации по объекту в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Учет амортизации нематериальных активов

Нематериальные активы подлежат амортизации, т.е. стоимость данного вида активов погашается посредством амортизации. Амортизация нематериальных активов (аналогично амортизации основных средств) может производиться одним из следующих способов:

линейным способом;

способом уменьшаемого остатка;

способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При этом применение выбранного способа по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего срока их полезного использования. В течение этого периода начисление амортизационных отчислений не приостанавливается (кроме случаев консервации).

Амортизация нематериальных активов начисляется ежемесячно в течение года в размере 1/12 от годовой суммы. В условиях сезонности сельскохозяйственного производства годовая сумма амортизационных отчислений по нематериальным активам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Как и прочие внеоборотные активы, нематериальные имеют свой определенный срок полезного использования. Срок такого использования определяется организацией при принятии объекта нематериальных активов к бухгалтерскому учету. При этом определение этого срока производится исходя из следующих принципов:

срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству Российской Федерации;

ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход).

В некоторых случаях срок полезного использования нематериальных активов определяется исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, и по организационным расходам нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

Аналогично амортизации объектов основных средств амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо его снятия с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности и прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета. Отражается амортизация нематериальных активов в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. Они показываются в бухгалтерском учете одним из способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта.

Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации.

Учет списания нематериальных активов

Нематериальные активы, использование которых для нужд производства и прочей деятельности предприятия прекращено, подлежат списанию.

Списание стоимости выбывающих нематериальных активов происходит по аналогии со списанием объектов основных средств. В случае если объекты нематериальных активов полностью амортизированы, то происходит одновременное списание сумм накопленной амортизации и стоимости таких объектов. В случае прочего списания нематериальных объектов происходит отражение выбытия внеоборотных (в данном случае - нематериальных) активов с использованием счета 91 "Прочие доходы и расходы" с последующим отнесением полученных доходов (расходов) на финансовые результаты организации.

В случае если предоставление нематериальных активов произошло путем получения права на использование объектов интеллектуальной собственности (кроме права пользования наименованием места происхождения товара), отражение в бухгалтерском учете организации таких операций происходит на основании заключенных между правообладателем и пользователем лицензионных договоров (исключительная, неисключительная, открытая лицензия), авторских договоров (о передаче исключительных, неисключительных прав на использование произведений науки, литературы, искусства), договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством РФ порядком.

При этом по нематериальным активам, предоставленным в пользование, начисление амортизации производится организацией-правообладателем.

Деловая репутация и организационные расходы предприятия

Деловая репутация организации может определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов.

Согласно ПБУ 14/2000 для целей бухгалтерского учета величина приобретенной деловой репутации организации определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения).

Приобретенная деловая репутация организации амортизируется в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). При этом амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход.

В структуру нематериальных активов также входят организационные расходы, которые состоят из затрат по оплате услуг консультантов, на рекламу, по подготовке документации, регистрационных сборов и других расходов организации в период ее создания до момента регистрации. В состав организационных расходов, включаемых в нематериальные активы, входят расходы, связанные с образованием юридического лица и признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный капитал.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и иных документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление подписей должностных лиц и пр.), изготовления новых штампов, печатей и т.п., включают в состав общехозяйственных расходов организации и отражают по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы". Организации, изменяющие организационно-правовую форму, указанные расходы производят за счет прибыли, остающейся в их распоряжении.

Типовые корреспонденции счетов по учету нематериальных активов

| | |————————————————|тся бухгалтерские за-|

|————|——————————————————————————|————————|———————|——————————————————————|

| 1 |Приняты к бухгалтерскому| 04 | 08-5 |Акт (накладная) прием-|

| |ту | | | |

| 2 |Приняты к бухгалтерскому| 04 | 08-5 |Акт (накладная) прием-|

| 3 |Приняты к бухгалтерскому| 04 | 08-5 |Акт (накладная) прием-|

| 4 |Отражены организационные| 04 |50, 51,|Выписки банка по сче-|

| 5 |Оприходованы нематериаль-| 04 | 76 |Акт (накладная) прием-|

| |ций | | | |

| 6 |Отражены нематериальные| 04 | 79 |Акт (накладная) прием-|

| 7 |Оприходованы нематериаль-| 04 | 80 |Акт (накладная) прием-|

| |рвоначальной стоимости; | 04 | 04 |бухгалтерская справка |

| |амортизации | 05 | 04 | |

| 9 |Переданы объекты немате-| 76 | 04 |Акт (накладная) прием-|

|10 |Переданы объекты немате-| 79 | 04 |Акт (накладная) прием-|

|11 |Отражена остаточная стои-| 91-2 | 04 |Бухгалтерская справка,|

|12 |Списана накопленная сумма| 05 | 04 |Бухгалтерская справка |

| |т.п.) | | | |

|13 |Списаны суммы амортизации| 05 | 79 |Бухгалтерская справка |

|14 |Начислена амортизация по|08, 20, | 05 |Бухгалтерская справка |

| |нематериальным активам и|23, 25, | | |

| |отнесена на, вложения во|26, 29, | | |

| |внеоборотные активы, себе-|44, 97 | | |

|15 |Отражена амортизация по| 79 | 05 |Бухгалтерская справка |

4. Учет основных средств

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии и классификации основных средств;

порядке оценки объектов основных средств при поступлении на предприятие;

документальном отражении и инвентарном учете операций с основными средствами;

синтетическом учете операций с основными средствами;

восстановлении основных средств;

амортизации основных средств;

выбытии и порядке списания основных средств;

инвентаризации основных средств;

учете объектов основных средств при арендных отношениях и при отношениях лизинга (доходных вложениях в материальные ценности);

типовых корреспонденциях счетов по учету основных средств.

Понятие и классификация основных средств

Основные средства представляют часть имущества предприятия, которое единовременно удовлетворяет следующим условиям:

а) используется в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) используется в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он не превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способно приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Поскольку активы, входящие в состав основных средств, довольно разнообразны, то всеми организациями, независимо от их отраслевой принадлежности и организационно-правовой формы, используется общепринятая группировка основных средств. Все основные средства объединяют в однородные группы по каким-либо общим признакам, т.е. осуществляют их классификацию.

Наименьшим элементом классификации выступает инвентарный объект. В целях бухгалтерского учета инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно доле в общей собственности.

В зависимости от принадлежности основные средства подразделяют:

1) на собственные, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду без права выкупа);

2) находящиеся в оперативном управлении и хозяйственном ведении;

3) полученные в аренду без права выкупа.

В зависимости от целевого использования:

1) производственные - основные средства, использование которых направлено на систематическое получение прибыли как основной цели деятельности, т.е. непосредственно или косвенно участвующие в процессе производства;

2) непроизводственные - не используемые при осуществлении обычных видов деятельности, т.е. основные средства, используемые в сфере бытового обслуживания, в ЖКХ, в общественном питании и т.п.

На сельскохозяйственных предприятиях в составе производственных основных средств выделяют основные средства сельскохозяйственного и несельскохозяйственного назначения.

В свою очередь, основные средства сельскохозяйственного назначения подразделяются на основные средства растениеводства, животноводства и средства общего назначения. Основные средства несельскохозяйственного назначения подразделяются на основные средства строительства и основные средства промышленных предприятий.

По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации; запасе (резерве); стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации; на консервации.

В зависимости от назначения и натурально-вещественных признаков выделяют следующие основные средства:

здания (кроме жилых);

сооружения;

жилища;

передаточные устройства;

машины и оборудование (силовые и рабочие машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника и пр.);

средства транспортные;

инвентарь производственный и хозяйственный;

скот рабочий, продуктивный и племенной (кроме молодняка и скота для убоя);

насаждения многолетние;

капитальные затраты по улучшению земель (без сооружений);

прочие основные средства.

В зависимости от срока полезного использования основные средства подразделяются на 10 амортизационных групп. Это средства со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно, от 2 до 3 лет включительно, от 3 до 5 лет включительно, от 5 до 7 лет включительно, от 7 до 10 лет включительно, от 10 до 15 лет включительно, от 15 до 20 лет включительно, от 20 до 25 лет включительно, от 25 до 30 лет включительно, основные средства со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Порядок оценки объектов основных средств

при поступлении на предприятие

Объекты основных средств, поступающие в хозяйство, при принятии их к бухгалтерскому учету должны получить соответствующую оценку в денежном выражении.

Согласно законодательству основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом в зависимости от формы поступления под первоначальной стоимостью объекта основных средств понимается:

1. При приобретении основных средств за плату - сумма фактически произведенных организацией затрат на приобретение, сооружение и изготовление, за минусом НДС и иных возмещаемых налогов.

К вышеназванным фактическим затратам относят:

суммы, уплачиваемые организациями в соответствии с договором поставщику (продавцу);

суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

таможенные пошлины;

невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В частности, проценты по заемным средствам, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету, если они привлечены для приобретения, сооружения и изготовления этого объекта.

2. Основные средства, уже находившиеся в эксплуатации и приобретенные за плату, принимаются к учету в сумме оплаты продавцу, расходов по доставке и приведения в пригодное к использованию состояние за минусом суммы износа по этим средствам.

1. При внесении основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал основные средства учитываются по денежной оценке, согласованной учредителями (участниками). Однако если номинальная стоимость объекта основных средств составляет более 200 МРОТ, вклад должен оцениваться независимым оценщиком.

2. При получении основных средств по договору мены - по стоимости ценностей, переданных организацией в порядке исполнения обязательств перед организацией, передающей со своей стороны объект основных средств. В случае когда стоимость вышеуказанных ценностей установить невозможно, стоимость объекта основных средств определяется исходя из стоимости приобретения аналогичного объекта в сравнимых обстоятельствах.

3. При получении основных средств по договору дарения (безвозмездно) - учитывается по стоимости аналогичного объекта основных средств на рынке на дату принятия к бухгалтерскому учету.

4. При строительстве, сооружении и изготовлении основных средств силами самого предприятия (хозяйственным способом) - оценивается в сумме фактически произведенных предприятием затрат (фактическая себестоимость) за минусом возмещаемых налогов.

Изменение первоначальной стоимости объекта основных средств, установленной при принятии его к бухгалтерскому учету, возможно лишь в двух случаях. Во-первых, в случае достройки, реконструкции, дооборудовании, модернизации и частичной ликвидации. Во-вторых, при осуществлении в установленном законодательством порядке переоценки объектов основных средств.

Помимо первоначальной стоимости в бухгалтерском учете различают также остаточную и восстановительную стоимость основных средств. Остаточная стоимость - стоимость, по которой объект отражается в бухгалтерском балансе. Она исчисляется как разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации по объекту (или группе объектов) основных средств на определенную дату. Восстановительная стоимость - стоимость, используемая при реализации механизма переоценки основных средств. Она равна средствам, необходимым организации для воспроизводства объекта основных средств в данный момент времени (с учетом сложившейся рыночной конъюнктуры). Документальным основанием для ее определения могут являться цены на аналогичные объекты основных средств на дату определения восстановительной стоимости.

Многолетние насаждения принимаются к бухгалтерскому учету в два этапа. Приходуются молодые насаждения в сумме, равной фактически произведенным затратам на их посадку. При достижении эксплуатационного возраста - приходуются в оценке, равной сумме расходов на их выращивание плюс суммы, определенные на первом этапе, - т.е. по фактической себестоимости.

Взрослый рабочий и продуктивный скот основного стада приходуется по фактической себестоимости выращивания - если животные, переводимые в основное стадо, выращены в самом хозяйстве (за счет собственного молодняка); по фактической стоимости приобретения - если животное, приходуемое в основное стадо, покупается на стороне.

Капитальные вложения на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме фактически произведенных затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

Документальное отражение и инвентарный учет операций

с основными средствами

Независимо от способа поступления все поступающие в хозяйство объекты основных средств должны быть своевременно оприходованы и документально оформлены. Основным документом на оприходование основных средств является акт приемки-передачи основных средств (форма N 101-АПК). Данный акт используется как при приобретении объектов основных средств со стороны, так и изготовленных (сооруженных) в хозяйстве.

В нем содержится краткая информация, характеризующая данный объект и его соответствие техническим условиям. Акт оформляется комиссией, назначенной руководством организации, которая осуществляет приемку поступающих в хозяйство объектов основных средств. После положительного заключения комиссии, основанного на сопоставлении и проверке сопроводительных и расчетных документов, акт утверждается руководителем организации. Далее этот документ с прилагаемой технической документацией по принятому объекту представляется в бухгалтерию.

В случае если входящие в нее объекты однотипны и имеют одинаковую стоимость, возможно оформление одного акта по группе основных средств.

Приобретение объекта основных средств представителем организации непосредственно на предприятии поставщика, базе снабжения или на транспортном терминале осуществляется на основании доверенности. Если при приемке объектов основных средств обнаруживаются какие-либо несоответствия, неисправности или выявляется недостача, составляется коммерческий акт, на основании которого предъявляется иск поставщику либо транспортной организации (в зависимости от того, по чьей вине он произошел).

Оприходование приобретенных (в собственность) земельных участков и объектов природопользования оформляется актом на оприходование земельных угодий (форма N 111-АПК).

Перевод молодняка животных в основное стадо оформляется актом на перевод животных (форма N 214-АПК). Оприходование в основное стадо животных, приобретенных на стороне, производят таким же образом, что и по другим основным средствам. При этом на поступающих животных поставщиком должны быть оформлены и предоставлены племенные свидетельства.

Принятие к бухгалтерскому учету многолетних насаждений оформляется актом приема многолетних насаждений (форма N 103-АПК), лесозащитных насаждений (форма N 103а-АПК). Для составления вышеприведенных актов создается специальная комиссия с участием соответствующих специалистов.

После того как основные средства будут надлежащим образом приходованы, необходимо обеспечить контроль за их сохранностью, внутрихозяйственным перемещением и использованием. Такой контроль обеспечивается путем закрепления инвентарных объектов основных средств за хозяйственными подразделениями и материально ответственными лицами, а также осуществлением комплекса мероприятий, называемых инвентарным учетом.

В целях его реализации каждому объекту основных средств в хозяйстве присваивается определенный цифровой код или инвентарный номер. Эти номера различными способами (клейма, ярлыки, несмываемые надписи и т.п.) физически наносятся на объекты основных средств и в дальнейшем приводятся во всех учетных регистрах и документах, где фигурируют обозначенные ими объекты.

Инвентарный номер присваивается объекту основных средств на весь период его нахождения в хозяйстве и в целях избежания путаницы не используется после его выбытия. Осуществление отказа от старой и введение новой нумерации возможно при большом количестве выбывших объектов, в ходе проведения периодической (не чаще раз в 10-15 лет) процедуры пересмотра всех инвентарных номеров.

Перечень находящихся в эксплуатации объектов основных средств, закрепленных за конкретными подразделениями хозяйства, отражается в инвентаризационных описях. Они составляются в установленные сроки в ходе проведения инвентаризации основных средств. В учете различают инвентаризационные описи: основных производственных средств; рабочих и продуктивных животных; многолетних насаждений; птицы и пчелосемей.

После составления один экземпляр описи направляется в бухгалтерию, второй остается в подразделении хозяйства.

Для осуществления пообъектного аналитического учета в бухгалтерии предприятия на каждый объект основных средств заводится индивидуальная инвентарная карточка типовых форм: инвентарная карточка учета основных средств типовой формы N ОС-6 (для зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств, инвентаря производственного и хозяйственного); инвентарная карточка учета для многолетних насаждений типовой формы N 109-АПК.

Возможно оформление инвентарных карточек группового учета по однотипным объектам основных средств при условии идентичности их стоимости, назначения, даты поступления и места эксплуатации (нахождения).

Инвентарные карточки содержат необходимую экономическую и техническую информацию об объектах, на которые они заведены. Первоначально записи в них производятся на основании инвентарных описей, а затем первичных документов по поступлению, внутреннему перемещению, использованию и выбытию основных средств, а также технической документации.

Параллельно, по месту эксплуатации (нахождения) и материально ответственным лицам, производится дублирование учетной информации о закрепленных за ними объектах основных средств. Это осуществляется либо путем составления и ведения вторых экземпляров инвентарных карточек, либо в инвентарных списках основных средств типовой формы N ОС-9.

В бухгалтерии на основании инвентарных карточек формируется картотека основных средств. Карточки в ней располагаются по группам, исходя из принятой классификации, и по местам эксплуатации (нахождения) инвентарных объектов. Относящиеся к одной классификационной группе заполненные инвентарные карточки регистрируются в описях инвентарных карточек по учету основных средств типовой формы N ОС-7.

Для отражения изменений, происходящих с объектами, по каждой группе используются карточки учета движения основных средств типовой формы N ОС-8. В них отражаются в суммовом выражении данные о наличии, поступлении и выбытии инвентарных объектов за каждый месяц с выведением итоговых значений по окончании отчетных периодов, а также данные о суммах начисленной амортизации и затратах на ремонт по соответствующей выделенной в картотеке группе. Карточки учета движения основных средств фактически выполняют роль счетов аналитического учета движения основных средств.

Ежемесячно итоговые данные инвентарных карточек сверяются с данными синтетического учета. При отсутствии расхождений на их основании в конце года формируется отчетность в части раскрытия информации о наличии и движении основных средств.

Для учета земель в хозяйствах ведется Земельная кадастровая книга, в которой производят государственную регистрацию права собственности на землю. Земельно-кадастровая книга состоит из четырех разделов, в которых:

1. Указываются общая площадь земель и основание на право пользования землей (Государственный акт, решение соответствующей администрации).

2. Учитывается состав земли по видам угодий (для сельскохозяйственных угодий - пашня, залежь, сенокосы, пастбища, многолетние насаждения; для несельскохозяйственных угодий - лесные площади, участки земель с древесно-кустарниковой растительностью, болота, земли под водой, земли под дорогами и прогонами, застроенные территории, другие угодья).

3. Характеризуются угодья по качеству почв (балл бонитета, содержание гумуса, механический состав почв и т.д.).

4. Отражаются приусадебные участки (с указанием границ этих участков). Отдельно выделяются земли, переданные в аренду.

Синтетический учет операций с основными средствами

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации предназначен балансовый счет 01 "Основные средства". Он используется в отношении основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении, залоге.

Объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией на счете 01 соразмерно доле в общей собственности.

На сельскохозяйственных предприятиях к счету 01 "Основные средства" могут быть открыты субсчета: 01-1 "Производственные основные средства основной деятельности (кроме скота, насаждений, инвентаря, земельных участков и объектов природопользования)"; 01-2 "Прочие производственные основные средства"; 01-3 "Непроизводственные основные средства"; 01-4 "Скот рабочий и продуктивный"; 01-5 "Многолетние насаждения"; 01-6 "Земельные участки и объекты природопользования"; 01-7 "Объекты неинвентарного характера"; 01-8 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности"; 01-9 "Основные средства, полученные по лизингу и в аренду"; 01-10 "Прочие объекты основных средств"; 01-11 "Выбытие основных средств". В общем случае на субсчетах (кроме 01-11) отражают наличие и движение: На субсчете 01-1 - производственных основных средств основного вида деятельности (отраслей сельского хозяйства), кроме тех, которые учтены на других субсчетах.

На субсчете 01-2 - основных средств других отраслей и производств, служб и т.п., которые по своему назначению непосредственно не связаны с основной деятельностью организации (промышленность, строительство и т.п.).

На субсчете 01-3 - основных средств для обслуживания социально-бытовой сферы деятельности организации (ЖКХ, основные средства бытового обслуживания, просвещения и т.п.).

На субсчете 01-4 - всех видов взрослого рабочего и продуктивного скота, отражаемого в составе основных средств.

На субсчете 01-5 - всех видов молодых и принятых в эксплуатацию многолетних насаждений, включая лесные полосы.

На субсчете 01-6 - земельных участков, лесных и водных угодий, месторождений полезных ископаемых, переданных организации в собственность, а также приобретенных за плату в соответствии с действующим законодательством.

На субсчете 01-7 - капитальных вложений неинвентарного характера в земельные участки, лесные и водные угодья, недра, предоставленные организации в пользование.

На субсчете 01-8 - инвентаря и хозяйственных принадлежностей со сроком полезного использования свыше 12 месяцев.

На субсчете 01-9 - лизингового имущества, если по договору лизинга имущество числится на балансе лизингополучателя, а также долгосрочно арендованных основных средств, если по условиям договора их отражают на балансе арендатора.

На субсчете 01-10 - прочих объектов основных средств, не поименованных выше.

На субсчете 01-11 - отражают выбытие объектов основных средств.

Восстановление основных средств

Восстановление объекта основных средств может осуществляться путем проведения мероприятий по его ремонту, модернизации или реконструкции. Ремонт объектов основных средств может осуществляться собственными силами предприятия - хозяйственным способом либо подрядным способом - с обращением к услугам сторонних организаций. Независимо от выбранного способа по объекту, подлежащему ремонту, предварительно составляется ведомость дефектов. В ней указываются виды и характер предполагаемых работ, устанавливаются вероятные сроки их выполнения, необходимые для замены материалы, детали и т.п., производится расчет сметной стоимости ремонта.

Затраты, производимые на ремонт основных средств, отражаются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы и других расходов.

Произведенные затраты отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.

В целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт основных средств (в том числе арендованных) в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать резерв расходов на ремонт - ремонтный фонд. В этом случае в течение всего отчетного периода в издержки производства (обращения) включается сумма отчислений, рассчитанная исходя из сметной стоимости предполагаемых объемов ремонта (см. прим. 1 приложения в конце главы).

При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются. В случае когда окончание ремонтных работ по объектам основных средств с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода.

Для отражения в бухгалтерском учете операций по формированию и использованию ремонтного фонда используется счет 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчет 3 "Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание". Резервирование денежных средств отражается по кредиту, а их использование по дебету счета.

При осуществлении ремонта основных средств без формирования резервного фонда произведенные затраты относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, в котором были произведены ремонтные работы. В этом случае в бухгалтерском учете производятся записи:

Проведение ремонта хозяйственным способом:

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 10 "Материалы"

отражена стоимость материалов, израсходованных на проведение ремонта;

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

начислена заработная плата рабочим за проведение ремонтных работ;

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

произведены отчисления во внебюджетные фонды с начисленной заработной платы;

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 23 "Вспомогательные производства"

отражены услуги вспомогательных производств.

Проведение ремонта подрядным способом:

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражена задолженность за выполненные ремонтные работы;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражена сумма НДС;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т сч. 51 "Расчетные счета"

оплачен счет организации-подрядчику;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

сумма НДС к возмещению из бюджета.

Если на предприятии практикуется формирование и использование ремонтного фонда, бухгалтерские записи будут выглядеть следующим образом.

Проведение ремонта хозяйственным способом:

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов"

- отражена сумма резерва на ремонт основных средств, образованного на текущий год;

Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов", К-т сч. 10 "Материалы"

отражена стоимость израсходованных на проведение ремонта материалов;

Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов", К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

начислена заработная плата рабочим за проведение ремонтных работ;

Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов", К-т сч. 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

произведены отчисления во внебюджетные фонды с начисленной заработной платы;

Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов", К-т сч. 23 "Вспомогательные производства"

отражены услуги вспомогательных производств.

Проведение ремонта подрядным способом:

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", К-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов"

отражена сумма резерва на ремонт основных средств, образованного на текущий год;

Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражена стоимость фактически выполненных сторонней организацией ремонтных работ;

отражена сумма НДС;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т сч. 51 "Расчетные счета"

оплачен счет за выполненные ремонтные работы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

предъявлен к возмещению из бюджета НДС.

В случае если ремонт основных средств в течение года производится неравномерно и организацией не создается ремонтный фонд, возможен вариант отражения расходов в учете с использованием счета 97 "Расходы будущих периодов".

В этом случае фактические затраты на ремонт постепенно накапливаются по дебету счета с кредита ресурсных счетов, а после окончания ремонтных работ по специальному расчету предприятия расходы будущих периодов относятся с кредита счета 97 в дебет счетов учета затрат.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

отражена в составе расходов будущих периодов стоимость ремонта, выполненного сторонней организацией;

отражена сумма НДС;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

- оплачен счет подрядчика;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- предъявлен к возмещению из бюджета НДС;

Д-т сч. 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства",

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов"

- стоимость ремонтных работ отнесена на счета учета затрат.

Модернизация и реконструкция (достройка, дооборудование) основных средств подразумевает проведение комплекса мероприятий, в результате которых увеличиваются (улучшаются) первоначальные характеристики объекта (производительность, срок полезного использования, мощность и т.п.). В этом случае в сумме произведенных затрат может быть увеличена его первоначальная стоимость.

При отражении данных мероприятий в бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражены затраты по реконструкции и модернизации, увеличивающие первоначальную стоимость ОС, без НДС;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражен НДС на основании расчетных документов;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- списан на увеличение затрат невозмещаемый НДС;

Д-т сч. 01 "Основные средства",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

- произведены затраты списаны на увеличение первоначальной стоимости объекта ОС;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- предъявлен к возмещению из бюджета НДС.

Приемка объектов основных средств по окончании работ производится по акту приемки-сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизируемых объектов (форма N ОС-3).

В целях контроля за своевременным получением основных средств из ремонта (реконструкции, модернизации) инвентарные карточки в картотеке переставляются в группу "Основные средства в ремонте". При поступлении основных средств из ремонта производится соответствующее перемещение инвентарных карточек.

Амортизация основных средств

Объекты основных средств, кроме земельных угодий, в процессе их эксплуатации в силу различных физических и экономических факторов постепенно утрачивают свои первоначальные свойства и физические качества, т.е. подвергаются физическому и моральному износу. Со временем использование определенных объектов основных средств становится физически невозможным или экономически невыгодным. Для замены износившихся основных средств и основных средств, использование которых в дальнейшем становится экономически нецелесообразным, предприятие должно иметь определенные денежные ресурсы. Данные суммы должны накапливаться путем систематического отнесения на себестоимость производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг сумм, равных величине износа основных средств с последующим их возмещением из выручки. В бухгалтерском учете находит отражение амортизация, которая основана на принципе возмещения первоначальной стоимости основных средств. Стоимость продукции (работ, услуг) включает также и суммы на частичное погашение стоимости действующих основных средств, т.е. амортизационные отчисления. Таким образом, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Началом начисления амортизации следует считать 1-е число месяца, следующего за месяцем принятия его к бухгалтерскому учету. Окончанием начисления амортизации следует считать 1-е число месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его списания с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации приостанавливается:

в случае перевода объекта основных средств по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев;

в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации. При этом могут быть переведены на консервацию, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства. В приказе (распоряжении) руководителя организации о переводе объекта основных средств на консервацию должны быть приведены необходимые сведения об объекте, срок, на который он консервируется, о лицах, ответственных за сохранность объекта, и др.

Исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и срока его полезного использования определяются годовые суммы амортизационных отчислений и их выражение в процентах к первоначальной стоимости основных средств - нормы амортизационных отчислений.

Срок полезного использования

При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету организацией определяется срок его полезного использования.

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Срок полезного использования объектов основных средств устанавливается организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Способы начисления амортизации

Предусматриваются следующие способы начисления амортизации:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется на основе первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (см. прим. 2 приложения в конце главы).

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации. Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.

По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше 3 (см. прим. 3 приложения в конце главы).

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта (см. прим. 4 приложения в конце главы).

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы.

В случае принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету в течение отчетного года годовой суммой амортизации считается сумма, определенная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности (см. прим. 5 приложения в конце главы).

В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств (см. прим. 6 приложения в конце главы).

Расчет амортизации

Начисление амортизации и, если это практикуется в организации, отчисление в ремонтный фонд осуществляются на основании специальных расчетов. Данные по этим операциям отражаются в ведомости расчета амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам (форма N 48-АПК). В ней содержится информация о находящихся на балансе предприятия объектах основных средств, сгруппированных в разрезе однородных групп и отраслей хозяйства. По данным группам в соответствии с порядком, установленным на предприятии, определяется общая сумма амортизационных отчислений и отчислений в ремонтный фонд.

По каждой группе объектов в этом документе отражается: балансовая стоимость всех основных средств по состоянию на 1 января; нормы амортизации; нормы отчисления в ремонтный фонд.

На основании этих данных определяются годовые суммы амортизации по отдельным группам основных средств; годовые суммы отчисления в ремонтный фонд по отдельным группам основных средств; годовые суммы амортизации в целом по хозяйству; годовые суммы отчислений в ремонтный фонд в целом по хозяйству.

Начисление амортизации и отчисления в ремонтный фонд производятся ежемесячно. Данная операция отражается в следующих регистрах бухгалтерского учета: ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд (без автотранспорта) (форма N 49-АПК); ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд по автотранспорту (форма N 50-АПК).

В форме N 49-АПК первоначально отражается размер амортизационных отчислений и отчислений в ремонтный фонд за январь, равный 1/12 суммы, взятой из формы N 48-АПК, по каждой группе объектов и в целом по хозяйству. В последующие месяцы отпадает необходимость производить весь расчет. Достаточно скорректировать размер амортизационных отчислений и отчислений в ремонтный фонд за предыдущий месяц на аналогичные суммы поступивших и (или) выбывших объектов основных средств. В форме N 50-АПК осуществляется начисление сумм амортизации и отчислений в ремонтный фонд по видам и группам подвижного состава автотранспорта предприятия:

по автомобилям грузоподъемностью до двух тонн и специальным автомобилям - исходя из их балансовой стоимости и срока полезного использования;

по остальным - исходя из балансовой стоимости и данных о пробеге (в тыс. км).

Начисленные суммы амортизации и отчислений в ремонтный фонд ежемесячно распределяются в затраты соответствующих производственных подразделений.

Отражение амортизации в бухгалтерском учете

Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, предназначен счет 02 "Амортизация основных средств".

К нему могут быть открыты субсчета:

02-1 "Амортизация собственных основных средств" - предназначен для учета движения амортизации собственных основных средств организации;

02-2 "Амортизация арендуемых и полученных по лизингу основных средств" - предназначен для учета движения амортизации долгосрочно арендуемых организацией основных средств и объектов основных средств, полученных на баланс лизингополучателя, если согласно договору лизинга объекты лизинга числятся на балансе лизингополучателя.

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции с дебетом счетов:

20-1 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам, используемым в растениеводстве;

20-2 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам, используемым в животноводстве;

20-3 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам, используемым в промышленных производствах;

23 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам, используемым во вспомогательных производствах;

25 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам общепроизводственного назначения;

26 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам общехозяйственного назначения;

29 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам обслуживающих производств;

44 - начислена сумма амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам, обслуживающим реализацию;

Д-т сч. 02 "Амортизация основных средств", К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств" - отражена сумма начисленной амортизации по выбывшим объектам основных средств.

Таким образом, для определения остаточной стоимости основных средств на определенный момент времени необходимо из стоимости основных средств, учтенных на счете 01 "Основные средства", вычесть сумму амортизации, числящуюся на счете 02 "Амортизации основных средств".

Порядок распределения амортизационных отчислений

Особенностью сельскохозяйственной отрасли является то, что по многим видам основных средств (особенно в растениеводстве) начисленную амортизацию невозможно отнести на один объект учета затрат основного производства, так как многие виды основных средств выполняют работы под различные объекты учета затрат (тракторы, комбайны, почвообрабатывающие машины и др.). Поэтому их распределяют на конкретные объекты учета затрат пропорционально выполненным работам или по другим основаниям.

Распределение амортизации на конкретные объекты учета затрат в растениеводстве осуществляется в ведомости распределения затрат в растениеводстве (форма N 110-АПК). В этой ведомости на каждую строку отводится однородная группа основных средств, по которой начисленная амортизация подлежит распределению: тракторы, почвообрабатывающие машины, машины для посева культур, машины для уборки культур и т.д. По каждой однородной группе основных средств указывается принцип распределения затрат: пропорционально эталонным гектарам, площадям обработки и т.д.

В животноводстве амортизацию и другие затраты по содержанию основных средств относят, как правило, прямо на соответствующие виды и группы животных. При содержании в животноводческих помещениях нескольких групп животных эти расходы распределяют между ними пропорционально занимаемой ими площади.

Выбытие и порядок списания основных средств

Объекты основных средств могут выбывать из хозяйства по следующим причинам:

списание в случае морального и (или) физического износа;

продажа (реализация) объекта другому юридическому или физическому лицу;

передача объектов основных средств в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;

ликвидация при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

передача по договорам мены, дарения объектов основных средств;

списание объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на указанные основные средства к арендатору и т.д.

Для определения непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия. В ее состав входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер), зам. руководителя, главный зоотехник, главный агроном, лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств, и др. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций.

В компетенцию комиссии входит:

осмотр объекта, подлежащего списанию с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление непригодности объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;

установление причин списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для управленческих нужд);

выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объектов основных средств из эксплуатации, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством;

возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и оценка, исходя из цен возможного использования, контроль

за изъятием из списываемых основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдача на соответствующий склад;

составление акта на списание основных средств.

Решение комиссии о списании объекта основных средств оформляется актами соответствующей формы: на списание зданий и сооружений (форма N 104-АПК), на списание машин, оборудования и транспортных средств (форма N 105-АПК), на выбраковку животных из основного стада (форма N 106-АПК), на списание производственного и хозяйственного инвентаря (форма N МБ-8).

В данных актах отражается первоначальная стоимость объекта, сумма износа на момент выбытия, указываются выводы и решения комиссии по вопросам, входящим в ее компетенцию, и т.п. Акты утверждаются руководителем предприятия. На основании оформленного акта на списание основных средств в инвентарной карточке (инвентарной книге) производится отметка о выбытии объекта. Соответствующие записи производятся в документе, открываемом по месту его нахождения.

Продажа, безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, и передача организацией основных средств в собственность другого юридического или физического лица, совершаемая по договору мены, оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N 101-АПК, форма ОС-1).

Ликвидация отдельных частей, входящих в состав объекта, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как самостоятельные инвентарные объекты, оформляется в порядке, изложенном выше.

Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов.

В бухгалтерском учете для отражения операций по выбытию основных средств выделен балансовый счет 01-11 Списание стоимости объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете развернуто: по дебету счета учета списания (реализации) основных средств - первоначальная стоимость объекта, учитываемая на счете учета основных средств, и затраты, связанные с выбытием основных средств, которые предварительно аккумулируются на счете учета затрат вспомогательного производства (начисленная оплата труда и произведенные отчисления на социальное страхование работников, участвующих в операциях по выбытию основных средств, налоги и сборы, уплачиваемые из выручки при реализации основных средств, и др.); а по кредиту указанного счета - сумма начисленных амортизационных отчислений, сумма выручки от продажи ценностей, относящихся к основным средствам.

Финансовый результат от списания и прочего выбытия объекта подлежит отражению как прочие внереализационные расходы (доходы) на балансовом счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Бухгалтерские записи при списании объекта основных средств:

Д-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств",

К-т сч. 01-1 "Производственные основные средства основной деятельности (кроме скота, насаждений, инвентаря, земельных участков и объектов природопользования)", 01-2 "Прочие производственные основные средства", 01-3 "Непроизводственные основные средства"

- списана первоначальная стоимость объекта ОС;

Д-т сч. 02 "Амортизация основных средств",

К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств"

- отражена сумма начисленных амортизационных отчислений;

Д-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств",

К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 23 "Вспомогательные производства", 10 "Материалы"

- отражены затраты, связанные с выбытием объекта основных средств;

Д-т сч. 10 "Материалы",

К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств"

- оприходованы материалы в результате выбытия объекта основных средств;

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы",

К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств"

- отражена (отнесена к прочим расходам) остаточная стоимость выбывшего объекта ОС.

Бухгалтерские записи при продаже объекта основных средств:

Д-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств",

- списана первоначальная стоимость объекта ОС;

Д-т сч. 02 "Амортизация основных средств",

К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств"

- отражена сумма начисленных амортизационных отчислений;

Д-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств",

- отражены затраты, связанные с продажей объекта ОС, произведенные собственными силами организаций;

Д-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщикам и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражены затраты, связанные с продажей объекта основных средств, произведенные силами сторонних организаций;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщикам и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств"

отражена причитающаяся сумма за проданный объект основных средств; К-т сч. 91-1 "Прочие доходы"

результат от продажи объекта основных средств отнесен на прочие доходы (расходы).

При обнаружении факта недостачи или порчи основных средств их остаточная стоимость определяется на счете 01-11 с последующим отнесением с кредита данного счета в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем выявленная сумма отражается в дебете счета 73-2 "Расчеты с персоналом по возмещению материального ущерба", т.е. относится на материально ответственных лиц.

Отражение стоимости основных средств (первоначальной или остаточной), выбывших или недостающих (испорченных) в результате чрезвычайных ситуаций, пожаров, наводнений и т.п., отражается по дебету счета 99-5 "Чрезвычайные расходы" и кредиту счета 01 по выбывшим объектам.

При выбраковке скота основного стада производят следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 11, субсчет 2 "Животные на откорме",

К-т сч. 01-4 "Скот рабочий и продуктивный"

- при выбраковке продуктивных животных с постановкой на откорм (по балансовой стоимости);

Д-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств",

К-т сч. 01-4 "Скот рабочий и продуктивный"

- при выбраковке продуктивных животных без постановки на откорм;

Д-т сч. 91-2 "Прочие расходы" (при продаже), 20-3 "Промышленные производства" (при забое),

К-т сч. 01-11 "Выбытие основных средств"

- по балансовой стоимости.

Выбраковка рабочих животных, по которым начисляется износ, отражается в том же порядке, после определения на счете 01-11 "Выбытие основных средств" их остаточной стоимости.

Инвентаризация основных средств

Целью инвентаризации основных средств является выявление и сопоставление фактического наличия объектов основных средств с данными бухгалтерского учета.

Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем хозяйства, кроме случаев, когда ее проведение является обязательным. Проведение инвентаризации обязательно: при выдаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия; перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; при смене материально ответственных лиц; при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями; при реорганизации или ликвидации организации; в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.

Для проведения инвентаризации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия. В ее состав включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (экономисты, инженеры, агрономы, зоотехники, представители службы внутреннего аудита и т.д.).

До начало инвентаризации рекомендуется проверить: а) наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета; б) наличие и состояние технических паспортов и другой технической документации; в) наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду и на хранение.

При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета или технической документации должны быть внесены соответствующие исправления и уточнения.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические и эксплуатационные показатели.

При проведении инвентаризации по основным средствам применяются следующие формы инвентаризационных описей:

инвентаризационная опись основных средств (форма N ИНВ-1);

инвентаризационная опись многолетних насаждений (форма N ИНВ-22 АПК);

инвентаризационная опись рабочего скота и продуктивных животных, птицы и пчелосемей (форма N ИНВ-21 АПК);

сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств (форма N ИНВ-18). Применяется для отражения результатов инвентаризации основных средств и нематериальных активов, по которым выявлены отклонения от данных бухгалтерского учета;

акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма N ИНВ-10). Применяется при инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования и других объектов основных средств.

Инвентаризационные описи, сличительные ведомости и акты инвентаризации составляются в двух экземплярах и подписываются ответственными лицами комиссии отдельно по каждому месту нахождения объектов и лицом, ответственным за сохранность объекта. Один экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица. Инвентаризация завершается составлением протокола. В нем указываются сведения о выявленных недостачах или излишках, в том числе о причинах их возникновения с указанием виновных лиц и мер, которые следует к ним применить. Протокол утверждает руководитель организации.

Учет объектов основных средств при арендных отношениях

и при отношениях лизинга

(доходные вложения в материальные ценности)

Доходные вложения в материальные ценности определяются как имущество, предоставляемое за плату во временное владение и пользование (включая предоставленное по договорам финансовой аренды и проката). Предоставление арендодателем (наймодателем) арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в процессе его использования, за плату во временное владение и пользование или во временное пользование оформляется договором аренды (имущественного найма). Отдельными видами договора аренды являются договоры: проката, аренды транспортных средств (с экипажем, без экипажа), аренды здания или сооружения, аренды предприятия, финансовой аренды (лизинга). Договором аренды может быть предусмотрен переход арендованного имущества в собственность арендатора по истечении срока аренды или до его истечения при условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены. В этом случае договор аренды заключается в форме, предусмотренной для договора купли-продажи такого имущества.

В договоре аренды указываются соответствующие данные об имуществе, подлежащем передаче арендатору (состав и стоимость), срок аренды, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, другие условия аренды.

Имущество, предоставляемое арендатору (нанимателю) во временное владение и пользование или во временное пользование, подлежит обособленному отражению в бухгалтерском учете у арендодателя (наймодателя) (за исключением имущества по договору аренды предприятия).

Имущество по договору аренды предприятия в целом как имущественного комплекса учитывается арендатором по стоимости, определенной в соответствии с передаточным актом и договором аренды предприятия.

Объект основных средств, полученный по договору аренды и договору безвозмездного пользования арендатором (ссудополучателем), учитывается на забалансовом счете (за исключением случаев, когда по договору финансовой аренды объект учитывается на балансе лизингополучателя) в оценке, принятой в договоре.

Объект основных средств, полученный на правах финансовой аренды, отражается арендатором на балансовом счете после окончания срока, принятого договором финансовой аренды, если право собственности на этот объект у арендатора не возникло ранее.

Если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, затраты, связанные с получением лизингового имущества, учтенные на счете учета капитальных вложений при принятии указанного имущества к бухгалтерскому учету, списываются на дебет счета учета основных средств на отдельный субсчет "Арендованное имущество".

При возврате лизингового имущества лизингодателю (если по условиям договора лизинговое имущество учитывалось на балансе лизингополучателя) при условии внесения всей суммы предусмотренных договором финансовой аренды лизинговых платежей отражение в бухгалтерском учете лизингополучателя производится в общеустановленном порядке на счете учета списания основных средств в корреспонденции: с кредитом счета учета основных средств, субсчет "Арендованное имущество" - в размере первоначальной стоимости, с дебетом счета учета амортизации, субсчет "Амортизация имущества, сданного в лизинг" - на сумму начисленной амортизации.

При выкупе лизингового имущества (если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя) его стоимость на дату перехода права собственности списывается лизингополучателем с забалансового счета. Одновременно лизингополучатель производит запись на указанную стоимость по дебету счета учета основных средств в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации основных средств.

Если по условиям договора финансовой аренды лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя при условии внесения всей суммы предусмотренных договором лизинговых платежей производится внутренняя запись на счетах учета основных средств, амортизации основных средств с переносом данных с соответствующих субсчетов счета учета лизингового имущества на счета учета собственных основных средств.

Возврат объектов основных средств после окончания срока аренды отражается в бухгалтерском учете:

арендодателем - списанием со счета по учету арендованных основных средств на счет по учету основных средств;

арендатором - списанием с забалансового счета.

Материальные ценности, приобретенные (поступившие) организацией для предоставления за плату во временное владение (пользование), принимаются к бухгалтерскому учету на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по первоначальной стоимости, исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение, включая расходы по доставке, монтажу и установке.

Материальные ценности, приобретенные организацией за плату во временное пользование с целью получения доходов, принимаются к бухгалтерскому учету по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 08 "Вложение во внеоборотные активы".

В настоящее время все большее распространение получает приобретение основных средств посредством заключения договоров лизинга, и сельскохозяйственные предприятия здесь не являются исключением. Чаще всего предметом договора лизинга между лизинговой компанией и сельскохозяйственным предприятием являются машиностроительная продукция и племенной скот. Как правило, по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе сельскохозяйственного предприятия.

Стоимость поступивших на сельскохозяйственное предприятие машиностроительной продукции и продуктивного скота основного стада через лизинговые компании на основании счета-фактуры и акта приемки основных средств относят на счет учета капитальных вложений:

Д-т сч. 08 "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на сумму счета лизинговой компании (без НДС);

Д-т сч. 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на сумму НДС, выделенную в счете лизинговой компании.

Если сельскохозяйственной предприятие на условиях лизинга приобретает молодняк племенного скота, требующего определенных затрат на его доращивание, до перевода в основное стадо, то в этих случаях на стоимость такого молодняка (без налога на добавленную стоимость) дебетуют счет 11 "Животные на выращивании и откорме" и кредитуют счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Оприходование основных средств, полученных по договору лизинга, отражается проводкой:

Д-т сч. 01", субсчет "Арендованное имущество",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

- на сумму первоначальной стоимости оприходуемого объекта.

На сумму погашенных арендных платежей оформляется проводка:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 51 "Расчетные счета".

Начисление амортизационных отчислений по основным средствам производится сельскохозяйственным предприятием исходя из первоначальной стоимости объекта, учтенной на счете учета основных средств по субсчету "Арендованное имущество" и сроков аренды.

При полном погашении лизинговых платежей лизинговое имущество переходит в собственность лизингополучателя. При этом оформляются проводки:

Д-т сч. 01, субсчет "Собственные основные средства", К-т сч. 01, субсчет "Арендованное имущество"

на сумму стоимости объекта основных средств;

Д-т сч. 02, субсчет "Амортизация имущества, полученного по лизингу", К-т сч. 02, субсчет "Амортизация собственных основных средств"

на сумму начисленной амортизации по объекту основных средств.

Типовые корреспонденции счетов по учету основных средств

| | |————————————————|тся бухгалтерские за-|

|————|——————————————————————————|———————|————————|——————————————————————|

| 1 |Переданы основные средства| 01 | 01 |Акт (накладная) прием-|

| 2 |Приняты в эксплуатацию| 01-5 | 01-5 |Акт приема многолетних|

| |и т.п.) | | |N 103-АПК) |

| 3 |Переведены в состав основ-| 01 | 03 |Акт (накладная) прием-|

| 4 |Оприходованы приобретенные| 01-6 | 08-1 |Акт (накладная) прием-|

| 5 |Оприходованы законченные| 01-1, | 08-1 |Акт (накладная) прием-|

| 6 |Оприходованы приобретенные| 01-1, | 08-4 |Акт (накладная) прием-|

| |жа | | |ф. N 101-АПК) |

| 7 |Переведен молодняк живот-| 08-6, | 11-1, |Акт на перевод живот-|

| |ных в основное стадо, вы-| 01-4 | 08-6 |ных из группы в группу|

| |приобретения; - на сумму|08-7 | 60 |свидетельство |

| |НДС. Оприходован скот по|19-1 | 60 | |

| |стоимости приобретения |01-4 | 08-7 | |

| | | | | |

| 9 |Оприходована стоимость пе-| 01-1, | 08-3 |Акт приемки-сдачи от-|

| |том полученных в ходе| | |АПК) |

| |08 | | | |

| 10 |Оприходованы молодые мно-| 01-5 | 08-8 |Акт приема многолетних|

| 11 |Оприходованы затраты по| 01-7 | 08-9 |Акт (накладная) прием-|

| 12 |Оприходован приобретенный| 01-8 | 08-4 |Акт (накладная) прием-|

| 13 |Оприходованы основные| 01-9 | 08-4 |Акт (накладная) прием-|

| 14 |Введены в эксплуатацию | 01-1, | 08-9 |Акт (накладная) прием-|

| 15 |Приняты к бухгалтерскому| 01-7 | 08-9 |Акт (накладная) прием-|

| 16 |Оприходованы объекты осно-| 01-1, | 76-9 |Акт (накладная) прием-|

| 17 |Приняты к учету основные|08-4, |75-1, |Акт (накладная) прием-|

| |средства, внесенные учре-|01-1, |08-4 |ки-передачи основных|

| 18 |Оприходованы объекты осно-| 01-1, | 79 |Акт (накладная) прием-|

| 19 |Оприходованы объекты осно-| 01-1, | 80 |Акт (накладная) прием-|

| 20 |Переоценка (дооценка) сто-| 01 | 83 |Бухгалтерская справка,|

| 21 |Оприходованы неучтенные| 01 | 91 |Акт (накладная) прием-|

| | | | |18) |

| 22 |Переданы основные средства| 01 | 01 |Акт (накладная) прием-|

| |ную стоимость; - на сум-|01-11 |01-1, 2,|4), акт на списание|

| |му начисленного износа |02 |3, 01-11|автотранспортных |

| 24 |Выбракован скот основного| 11-2 | 01-4 |Акт на перевод живот-|

| 25 |Забит выбракованный скот| 20-3 | 01-4 |Акт на выбытие живот-|

| | | | |N СП-54) |

| 26 |Переданы объекты основных| 76 | 01 |Акт (накладная) прием-|

| |ций | | |ф. N 101-АПК) |

| 27 |Переданы основные средства| 79 | 01 |Акты списания (ф.|

| 28 |Отражено выбытие объектов| 80 | 01 |Акт (накладная) прием-|

| 29 |Уменьшена стоимость основ-| 83 | 01 |Акт переоценки внеобо-|

| 30 |Отражена остаточная стои-| 91-2 | 01-11 |Акт (накладная) прием-|

| |др.) | | | |

| 31 |Отражена балансовая стои-| 91 | 01-4 |Акт (накладная) прием-|

| 32 |Отражена стоимость недос-| 94 | 01-11 |Акты (ф. N 104-АПК,|

| 33 |Отражена стоимость (оста-| 99-5 | 01 |Акт на списание основ-|

| 34 |Списана накопленная амор-| 02-1 | 01-11 |Бухгалтерская справка |

| 35 |Отражены суммы амортиза-| 02-1 | 02-2 |Бухгалтерская справка |

| 36 |Списана начисленная амор-| 02-2 | 03 |Бухгалтерская справка |

| 37 |Списаны суммы амортизации| 02-1 | 79 |Бухгалтерская справка |

| 38 |Уменьшены суммы накоплен-| 02-1 | 83 |Акт переоценки основ-|

| 39 |Отражены суммы амортизации| 02-2 | 02-1 |Бухгалтерская справка |

| 40 |Начислены суммы амортиза-| 08-3 | 02-1 |Расчеты амортизацион-|

| 41 |Списана начисленная амор-| 13 | 02-1 |Бухгалтерская справка |

| 42 |Начислены суммы амортиза-| 20 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| 43 |Начислены суммы амортиза-| 23 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| 44 |Начислены суммы амортиза-| 25 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| |ния | | |(ф. N 48-АПК, 49-АПК,|

| 45 |Начислены суммы амортиза-| 26 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| 46 |Начислены суммы амортиза-| 29 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| 47 |Начислены суммы амортиза-| 44-1 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| |т.п.) | | | |

| 48 |Начислены суммы амортиза-| 44-2 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| 49 |Начислена амортизация по| 79 |02-1, 2 |Расчеты амортизацион-|

| 50 |Увеличены суммы амортиза-| 83 | 02 |Акт переоценки основ-|

| 51 |Начислена амортизация| 91 | 02-1 |Расчеты амортизацион-|

| |ду | | |(ф. N 48-АПК, 49-АПК,|

| 52 |Начислена амортизация по| 97 | 02-1 |Расчеты амортизацион-|

| 53 |Оприходованы приобретенные| 03 | 08-4 |Акт (накладная) прием-|

| 54 |Оприходованы полученные| 03 | 76 |Акт (накладная) прием-|

| 55 |Оприходованы полученные| 03 | 80 |Акт (накладная) прием-|

| 56 |Зачислены доходные вложе-| 01-1, | 03 |Акт (накладная) прием-|

| 57 |Списана начисленная амор-| 02 | 03 |Бухгалтерская справка |

| 58 |Списана стоимость имущест-| 03 | 03 |Акты списания (выбы-|

| 59 |Имущество, предназначенное| 76 | 03 |Акты списания (выбы-|

| 60 |Возвращено имущество (до-| 80 | 03 |Акты списания (выбы-|

| 61 |Переданы (списаны) доход-| 03, | 03, 03 |Акты списания (выбы-|

| 62 |Выявлена недостача доход-| 94 | 93 |Инвентаризационная |

| 63 |Списана стоимость доходных| 99-5 | 03 |Инвентаризационная |

| |ций | | |льтатов инвентаризации|

Приложение

Пример 1

Годовая смета затрат на ремонт составляет 90 тыс. руб., соответственно ежемесячная сумма резервирования составит 90 : 12 = 7,5 тыс. руб.

Пример 2

Приобретен объект стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования в течение 5 лет. Годовая норма амортизационных отчислений - 20%. Годовая сумма амортизационных отчислений составит 24 тыс. руб. (120 х 20 : 100).

Пример 3

Приобретен объект основных средств стоимостью 100 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации составляет 40%. Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляющая 20%, увеличивается на коэффициент ускорения 2 (100 тыс. руб. : 5 =20 тыс. руб.) (100 х 20 тыс. руб. : 100 тыс. руб. х 2) = 40.

В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости, сформированной при оприходовании объекта, и составит 40 тыс. руб. Во второй год эксплуатации амортизация начисляется в размере 40% (100 х 40 : 100) от остаточной стоимости, т.е. разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за первый год [100 - 40 х 40) : 100], и составит 24 тыс. руб. В третий год эксплуатации - в размере 40% от разницы между остаточной стоимостью объекта, образовавшейся по окончании второго года эксплуатации, и суммой амортизации, начисленной за второй год эксплуатации, составит 12,4 тыс. руб. [(60-24) х 40 : 100] и т.д.

Пример 4

Приобретен объект основных средств стоимостью 150 тыс. руб. Срок полезного использования - 5 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 15 лет (1 + 2 + 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации указанного объекта может быть начислена амортизация в размере

5 : 15, или 33,3%, что составит 49,95 тыс. руб., во второй год - 4 : 15, что составит 39,9 тыс. руб., в третий год - 3 : 15, что составит 30 тыс. руб., и т.д.

Пример 5

В апреле отчетного года принят к бухгалтерскому учету объект основных средств первоначальной стоимостью 20 тыс. руб.; срок полезного использования - 4 года; годовая сумма амортизационных отчислений - 5 тыс. руб. (20 тыс. руб. : 4); годовая норма амортизационных отчислений (организация использует линейный метод) - 25% (5 х 100 : 20). По принятому в апреле к бухгалтерскому учету объекту амортизация в первый год использования составит (5 х 8 : 12) = 3,33 тыс. руб.

Пример 6

Приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 т с предполагаемым пробегом до 400 тыс. км стоимостью 80 тыс. руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений исходя из соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит 1 тыс. руб. (5 х 80 : 400).

5. Учет вложений во внеоборотные активы

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии и классификации вложений во внеоборотные активы;

синтетическом и аналитическом учете операций по поступлению основных фондов;

поступлении основных фондов в счет вклада в уставный (складочный) капитал;

учете поступления внеоборотных активов путем их приобретения за плату;

приобретении объектов внеоборотных активов в обмен на другое имущество и их безвозмездное поступление;

отражении в учете операций по поступлению объектов основных средств при подрядном и хозяйственном способах производства строительно-монтажных работ;

отражении в учете капитальных вложений по формированию основного стада;

отражении в бухгалтерском учете операции по закладке и выращиванию многолетних насаждений;

учете оборудования к установке;

типовых корреспонденциях счетов по учету вложений во внеоборотные активы.

Понятие и классификация вложений во внеоборотные активы

Под вложениями во внеоборотные активы, иначе называемыми капитальными вложениями, понимают затраты, осуществляемые хозяйством в целях увеличения объема внеоборотных активов (основных средств и нематериальных активов) или их замену.

Капитальные вложения являются необходимым элементом воспроизводства, который заключается в замене (восстановлении) основных фондов, в случае если их дальнейшее использование физически невозможно или экономически нецелесообразно, либо в приобретении новых основных фондов и в обеспечении данного процесса путем выделения соответствующих источников его финансирования.

По структуре капитальные вложения можно подразделить на следующие виды.

Осуществление работ капитального характера, включая строительство, сооружение и изготовление новых объектов основных средств, монтаж оборудования, работ по расширению, реконструкции и техническому перевооружению действующих объектов основных средств:

1. Приобретение объектов основных средств (за исключением пп. 3 - 5).

2. Приобретение земельных участков и объектов природопользования.

1. Осуществление мероприятий по созданию и приобретению нематериальных активов.

2. Осуществление мероприятий по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота.

3. Осуществление мероприятий по закладке и выращиванию многолетних насаждений.

Синтетический и аналитический учет операций

по поступлению основных фондов

Для отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с поступлением основных фондов, используется балансовый счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". В рамках данного счета производится обобщение информации о затратах, производимых хозяйством, конечной целью которых является поступление объектов основных средств, нематериальных активов, земельных участков и объектов природопользования. Также на данном счете отражаются затраты на проведение мероприятий по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота, закладке и выращиванию многолетних насаждений и др.

По дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" отражают фактические произведенные хозяйством затраты, подлежащие в соответствии с законодательством включению в первоначальную стоимость объектов внеоборотных активов.

После приведения объектов в состояние, пригодное к использованию в запланированных целях, и оформления в установленном порядке их стоимость списывают со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в дебет счета 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 03 "Доходные вложения в материальные ценности" и др.

Остаток по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" на конец отчетного периода отражает затраты хозяйства по незаконченным капитальным вложениям.

К счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" могут быть открыты субсчета:

08-1 "Приобретение земельных участков";

08-2 "Приобретение объектов природопользования";

08-3 "Строительство объектов основных средств";

08-4 "Приобретение объектов основных средств";

08-5 "Приобретение нематериальных активов";

08-6 "Перевод молодняка животных в основное стадо";

08-7 "Приобретение взрослых животных";

08-8 "Закладка и выращивание многолетних насаждений";

08-9 "Приобретение основных средств по лизингу";

08-10 "Прочие вложения"*(3).

Аналитический учет по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы" осуществляется в разрезе затрат, осуществляемых хозяйством по каждому поступающему объекту основных фондов.

Построение счета должно проводиться таким образом, чтобы имелась возможность обособления информации о затратах по отдельным видам производимых работ (строительным, монтажным, буровым, проектно-изыскательским и т.п.), отдельно по оборудованию, требующему монтажа, и оборудованию, не требующему монтажа, по затратам, предусмотренным сметами, на капитальное строительство, по инвентарю и инструментам и по прочим затратам.

Поступление основных фондов в счет вклада

в уставный (складочный) капитал

Внесение вкладов в уставный (складочный) капитал вновь образуемой организации или увеличение уставного (складочного) капитала уже существующей организации реализуется учредителями на основании учредительного договора. При этом единственным собственником переданного вклада в уставный (складочный) капитал является вновь созданное юридическое лицо.

Денежная оценка основных фондов, вносимых в оплату акций при учреждении акционерного общества, производится по соглашению между учредителями. Денежная оценка основных фондов при уплате ими дополнительных акций и иных ценных бумаг общества производится советом директоров (наблюдательным советом).

Денежная оценка основных фондов, вносимых участниками общества с ограниченной ответственностью и принимаемыми в общество третьими лицами в уставный капитал общества, утверждается решением общего собрания участников общества, принимаемым единогласно.

Если номинальная стоимость основных фондов составляет более 200 установленных федеральным законом МРОТ, такой вклад должен оцениваться независимым оценщиком.

В бухгалтерском учете в соответствии с Планом счетов поступление объектов основных фондов в качестве вклада в уставный (складочный) капитал отражается следующими бухгалтерскими проводками:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы", К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

оприходованы объекты внеоборотных активов, поступившие от учредителя;

Д-т сч. 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

приняты на баланс объекты основных фондов.

Учет поступления внеоборотных активов

путем их приобретения за плату

Приобретение внеоборотных активов за плату осуществляется в отношении объектов основных средств - на основании договоров купли-продажи (договоров поставки), в отношении объектов нематериальных активов - на основании договора уступки (приобретения).

При этом первоначальная стоимость приобретаемых таким образом объектов внеоборотных активов будет формироваться следующим образом.

По объектам основных средств из следующих фактически произведенных предприятием затрат: сумм, уплачиваемых организациями в соответствии с договором поставщику (продавцу); сумм, уплачиваемых организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; таможенных пошлин; невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств; иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В частности, начисленные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобретения, сооружения и изготовления этого объекта.

Примерный порядок отражения операций по приобретению объектов основных средств на счетах бухгалтерского учета:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками"

акцептован счет поставщика за поступивший на предприятие объект основных средств, за исключением НДС, в случаях, предусмотренных законодательством;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками"

отражен НДС по приобретаемому объекту, предназначенный к возмещению, в случаях, предусмотренных законодательством;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражены услуги, оказанные сторонними организациями, связанные с приобретением объекта основных средств;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена сумма НДС, подлежащая к возмещению по услугам сторонних организаций;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

- сумма невозмещаемого НДС отнесена на увеличение фактических затрат по приобретаемому объекту (в случаях, предусмотренных законодательством);

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 23 "Вспомогательные производства", 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

- отражены собственные затраты предприятия, связанные с приобретением объекта основных средств и доведением его до состояния, пригодного к использованию;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы" (60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"),

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (08 "Вложения во внеоборотные активы")

- учтена положительная (отрицательная) суммовая разница, возникшая при приобретении объекта (в случае факта оплаты до момента его введения в эксплуатацию);

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам" (67 "Расчеты по долгосрочным кредитам")

- затраты по обслуживанию краткосрочных (долгосрочных) кредитов и займов отнесены на увеличение фактических затрат по приобретаемому объекту (в случаях, предусмотренных законодательством);

Д-т сч. 01 "Основные средства",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

- отражено принятие объекта основных средств к учету.

При приобретении нематериальных активов могут возникнуть дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы труда работников, привлеченных к этому процессу, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с приобретением объектов нематериальных активов, сходен с аналогичной операцией по объектам основных средств.

Приобретение объектов внеоборотных активов

в обмен на другое имущество

и их безвозмездное поступление

Первоначальной стоимостью объектов внеоборотных активов, приобретаемых в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, является стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.

Стоимость данных ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При этом в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" (90 "Продажи"),

К-т сч. 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме" (41 "Товары")

- списана балансовая стоимость выбывших ценностей;

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" (90 "Продажи")

- отражен факт реализации ценностей;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы" (90 "Продажи"),

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам"

- начислена сумма НДС к уплате по реализованным ценностям;

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- оприходован объект внеоборотных активов за вычетом НДС;

Д-т сч. 19/2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- отражена сумма НДС по оприходованному объекту к возмещению;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- взаимозачтены стоимости выбывших ценностей и оприходованного объекта;

Д-т сч. 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

- объект принят на баланс в составе основных средств или нематериальных активов.

Первоначальной стоимостью объектов внеоборотных активов, полученных предприятием безвозмездно, признается их рыночная стоимость на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

В бухгалтерском учете предприятия делаются следующие записи:

Д-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы",

К-т сч. 98 "Доходы будущих периодов"

- отражено поступление объектов основных фондов, полученных безвозмездно;

Д-т сч. 01 "Основные средства",

К-т сч. 08 "Вложения во внеоборотные активы"

- принят на баланс объект основных средств;

Д-т сч. 98 "Доходы будущих периодов", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", 02 "Амортизация основных средств"

- отражено начисление амортизации по объектам основных средств, полученным безвозмездно.

Отражение в учете операций по поступлению объектов основных средств

при подрядном и хозяйственном способах производства

строительно-монтажных работ

Поступление объектов основных средств при подрядном способе производства строительно-монтажных работ характеризуется тем, что хозяйство, заинтересованное в поступлении объекта основных средств (заказчик), привлекает для осуществления необходимого комплекса работ специализированную подрядную организацию (подрядчика). Законодательной базой, регулирующей данную форму вложений во внеоборотные активы, является Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94. Юридической основой при данной форме взаимоотношений является заключаемый ими в соответствии с действующими правилами и положениями договор подряда на капитальное строительство.

Упрощенно суть договора заключается в том, что подрядчик обязуется предоставить заказчику в установленные сроки объект основных средств, обладающий оговоренными качественными и количественными характеристиками, а последний обязуется принять данный объект и уплатить подрядчику сумму в согласованном размере.

Расчеты между заказчиком и подрядчиком могут осуществляться:

в форме промежуточных платежей за выполненные подрядчиком работы по этапам (конструктивным элементам) на основании акта приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию очереди, пускового комплекса и т.п.;

после завершения всех работ на объекте строительства на основании утвержденного акта государственной приемочной комиссии о приемке в эксплуатацию законченного строительства.

При данном способе вложений хозяйство относит на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 3 "Строительство объектов основных средств". Соответственно в данном случае учет ведется в корреспонденции со счетом 60 "Поставщики и подрядчики".

При хозяйственном способе производства строительно-монтажных работ в рамках субсчета 08-3 "Строительство объектов основных средств" по каждому строящемуся или реконструируемому объекту открывается отдельный аналитический счет.

На данных аналитических счетах хозяйство отражает фактически производимые хозяйством затраты по следующим статьям:

"Материалы";

"Основная оплата труда с отчислениями на социальные нужды";

"Затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов";

"Накладные расходы";

"Прочие затраты".

По статье "Материалы" отражается стоимость фактически израсходованных в процессе проведения строительных и монтажных работ материалов. Вторая статья затрат включает оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в строительстве. Статья "Затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов" состоит из затрат на оплату труда работников, обслуживающих машины и механизмы, потребляемую ими электроэнергию и ГСМ, на амортизацию, аренду и т.д. Накладные расходы представляют собой общие затраты на строительство, разделенные на каждый объект. Все остальные затраты включают в статью "Прочие затраты".

Отражение в учете капитальных вложений

по формированию основного стада

К данной группе капитальных вложений относят расходы: по выращиванию хозяйством собственного молодняка продуктивных и рабочих животных в целях последующего перевода в основное стадо; по приобретению хозяйством взрослых животных у сторонних организаций и физических лиц в целях увеличения поголовья основного стада.

В первом случае капитальные вложения осуществляются посредством того, что часть активов предприятия, учитываемая на счете 11 "Животные на выращивании и откорме", теряет свой оборотный характер и переходит в состав основных средств.

Для отражения в учете данной хозяйственной операции предназначен субсчет 08-6 "Перевод молодняка животных в основное стадо". Документальное оформление операции по включению молодняка животных в состав основных средств производится в акте на перевод животных из группы в группу (форма N 214-АПК). На его основании в бухгалтерском учете предприятия оформляются следующие проводки:

Д-т сч. 08-6 "Перевод молодняка животных в основное стадо", К-т сч. 11 "Животные на выращивании и откорме"

в сумме балансовой стоимости молодняка на начало года с присоединением затрат на их выращивание в текущем году;

Д-т сч. 01-4 " "Скот рабочий и продуктивный", К-т сч. 08-6 "Перевод молодняка животных в основное стадо"

на сформированную первоначальную стоимость животных, переведенных в основное стадо.

Затраты на выращивание молодняка животных в текущем году определяются исходя из полученного прироста живой массы с начала года до даты перевода в плановой оценке 1 килограмма (центнера) прироста или (в отношении молодняка животных, по которому не производится определение прироста живой массы, например молодняка лошадей) исходя из плановой себестоимости одного кормодня их содержания и количества дней с начала года до даты перевода.

После того как в конце года рассчитывается фактическая себестоимость затрат на выращивание молодняка животных, переведенных в течение года в основное стадо, на величину выявленной на счете 11 "Животные на выращивании и откорме" разницы делается дополнительная либо сторнировочная запись в дебет счета 08, субсчет 6 "Перевод молодняка животных в основное стадо". Одновременно корректируется стоимость оприходованных животных, отраженная на счете 01-4 "Скот рабочий и продуктивный".

Для отражения операций по приобретению взрослых животных у племзаводов и других организаций в целях увеличения основного стада предназначен субсчет 08-7 "Приобретение взрослых животных".

По дебету данного счета отражаются все затраты, осуществляемые организацией в связи с приобретением животных, в корреспонденции с соответствующими счетами учета затрат:

Д-т сч. 08-7 "Приобретение взрослых животных",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 " "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- начисление поставщикам сумм за поступивший в хозяйство взрослый рабочий и продуктивный скот без НДС;

Д-т сч. 19-1 " "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств",

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 " "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена сумма НДС к возмещению;

Д-т сч. 08-7 " "Приобретение взрослых животных",

К-т сч. 23 "Вспомогательные производства", 70 " "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 " "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 10 " "Материалы", 76 " "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражены затраты по доставке животных.

При принятии взрослого скота к бухгалтерскому учету в составе основных средств все затраты, отраженные по дебету счета, списываются на счет 01, субсчет 4 "Скот рабочий и продуктивный":

Д-т сч. 01-4 " "Скот рабочий и продуктивный",

К-т сч. 08-7 "Приобретение взрослых животных"

- на сумму первоначальной стоимости животных.

В случае безвозмездного получения животных в оценке по их рыночной стоимости дебетуется субсчет 08-7 "Приобретение взрослых животных" в корреспонденции:

с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 1 "Прочие доходы" по продуктивному скоту;

с кредитом счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные получения" по рабочему скоту.

По субсчетам 6 и 7 счета 08 на конец года может оставаться сальдо в сумме, обусловленной наличием незаконченных операций по формированию основного стада. Аналитический учет по данному субсчету строится таким образом, чтобы была возможность обособления информации о затратах по отдельным видам животных (КРС, лошади, свиньи и т.п.).

Отражение в бухгалтерском учете операции по закладке

и выращиванию многолетних насаждений

К данной группе капитальных вложений относят расходы хозяйства по закладке, выращиванию и уходу за молодыми многолетними насаждениями, планируемыми впоследствии к принятию в состав основных средств.

Для отражения данных операций в бухгалтерском учете предназначен субсчет 08-8 "Закладка и выращивание многолетних насаждений". В рамках данного субсчета открывается группа аналитических счетов в разрезе видов многолетних насаждений (ягодники, сады, полезащитные лесополосы и т.п.), годов посадки, подразделений хозяйства (отделения, бригады), порядковых номеров и мест нахождения посадок. Возможное наименование аналитического счета может выглядеть следующим образом - "Сад сливовый закладки 2003 года в бригаде N 3". Статьи затрат, отражаемых по данному субсчету, аналогичны статьям растениеводческой отрасли.

Особенностью данного вида капитальных вложений является то, что хотя процесс выращивания многолетних насаждений до момента приведения в состояние, пригодное для их полноценного использования (начало плодоношения, смыкание крон деревьев полезащитных полос), может длиться несколько лет, затраты по их закладке и выращиванию капитализируются ежегодно в сумме, накопленной по дебету счета 08, субсчет 8 "Закладка и выращивание многолетних насаждений".

Фактически осуществляемые хозяйством затраты по закладке, выращиванию и уходу за многолетними насаждениями в период с 1 января по 31 декабря текущего года отражаются по дебету субсчета 08-8 "Закладка и выращивание многолетних насаждений". Затем по окончании года в сумме накопленных затрат они списываются в дебет счета 01, субсчет 5 "Многолетние насаждения" (аналитические счета по уходу за молодыми насаждениями), т.е. приходуются в состав основных средств.

С наступлением момента возможности их полноценного использования в запланированных хозяйством целях суммы затрат, отражаемых на аналитических счетах по уходу за молодыми насаждениями, переносятся на аналитические счета по учету многолетних насаждений в эксплуатации.

Документальное оформление производится в акте приема многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию" формы N 103-АПК или 103а-АПК (по полезащитным полосам).

В случае получения продукции от молодых насаждений до наступления момента их полноценного использования (плодоношения) полученную продукцию приходуют с кредита субсчета 08-8 в дебет счета 43 "Готовая продукция", а затраты по сбору урожая учитывают как затраты по уходу за молодыми насаждениями.

Учет оборудования к установке

Счет 07 "Оборудование к установке" предназначен для обобщения информации о наличии и движении технологического, энергетического и производственного оборудования (включая оборудование для мастерских, опытных установок и лабораторий), требующего монтажа и предназначенного для установки в строящихся (реконструируемых) объектах капитальных вложений. Этот счет используется организациями-застройщиками.

К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений; комплекты запасных частей такого оборудования. В состав такого оборудования включается контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.

На счете 07 "Оборудование к установке" не учитывают оборудование, не требующее монтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и др. Затраты на приобретение оборудования, не требующего монтажа, отражают непосредственно на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по мере поступления на склад или в другое место хранения. Оборудование к установке принимают к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 "Оборудование к установке" по фактической себестоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке на склады организации.

Принятие к бухгалтерскому учету оборудования, внесенного учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал организации, отражают по дебету счета 07 "Оборудование к установке" и кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями".

Приобретение оборудования за плату у других организаций и лиц отражается по дебету счета 07 "Оборудование к установке" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Поступление оборудования к установке может быть отражено с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывают со счета 07 "Оборудование к установке" в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". При этом завезенное застройщиком на строительную площадку оборудование, требующее монтажа, подрядчик принимает на забалансовый счет 005 "Оборудование, принятое для монтажа". Стоимость этого оборудования или его частей, сданных в монтаж, подрядчик снимает с учета забалансового счета 005. Стоимость оборудования к установке, переданного подрядчику, монтаж и установка которого на постоянном месте эксплуатации фактически не начаты, с учета у застройщика не снимают.

При продаже, списании, передаче безвозмездно и т.д. оборудования к установке его стоимость списывают в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Аналитический учет по счету 07 "Оборудование к установке" ведут по местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям (видам, маркам и т.д.).

Типовые корреспонденции счетов

по учету вложений во внеоборотные активы

| | |————————————————|тся бухгалтерские за-|

| 1 |Начислена амортизация| 08-3 | 02-1 |Расчеты амортизации|

| 2 |Начислены суммы амортиза-| 08-3 | 05 |Расчеты амортизации,|

| 3 |Отнесена стоимость обору-| 08-3 | 07 |Акт приемки-передачи|

| 4 |Списана стоимость материа-|08-3, 8| 10 |Лимитно-заборная карта|

| 5 |Переведен молодняк живот-| 08-6 | 11-1 |Акт на перевод живот-|

| 6 |Списаны отклонения в| 08 | 16 |Бухгалтерская справка |

| 7 |Списан НДС на увеличение| 08 | 19 |Бухгалтерская справка |

| 8 |Списана стоимость услуг| 08 | 23 |Бухгалтерская справка |

| 9 |Отнесена часть общехозяйс-| 08 | 26, 25 |Бухгалтерская справка |

| 10 |Приобретены объекты внео-|08, 19 | 60, 60 |Счета-фактуры, наклад-|

| 11 |Списаны (начислены) проце-| 08 | 66, 67 |Бухгалтерская справка |

| 12 |Начислена заработная плата| 08 | 70, 69 |Лицевой счет подразде-|

| 13 |На капитальные вложения| 08 | 71 |Авансовый отчет, доку-|

| |ных расходов, произведен-| | |дов |

| 14 |Внесены объекты внеоборот-| 08 | 75-1 |Акт приемки-передачи|

| 15 |Списана стоимость услуг| 08 | 76 |Счета-фактуры, акты|

| 16 |Отражены страховые платежи| 08 | 76 |Договор страхования |

| 17 |Отражены капитальные вло-| 08 | 79 |Бухгалтерская справка|

| |жения, производственные| | |и др. |

| 18 |Приняты объекты незаверше-| 08 | 80 |Акт (накладная) прием-|

| 19 |Отражена дооценка стоимос-| 08 | 83 |Бухгалтерская справка |

| 20 |Поступили объекты основных| 08 | 86 |Акт (накладная) прием-|

| | | | | |

| 21 |Оприходованы неучтенные| 08 | 91 |Инвентаризационная |

| 22 |Отнесены на капитальные| 08 | 94 |Инвентаризационная |

| 23 |Произведены отчисления в| 08 | 96 |Бухгалтерская справка |

| 24 |Списана часть расходов бу-| 08 | 97 |Бухгалтерская справка |

| 25 |Получены основные средства| 08 | 98 |Акт (накладная) прием-|

| 26 |Оприходованы приобретенные| 01-6 | 08-1 |Акт на оприходование|

| 27 |Оприходованы приобретенные| 01-6 | 08-2 |Акт на оприходование|

| 28 |Оприходованы законченные| 01-1, | 08-3, |Акт (накладная) прием-|

| 29 |Оприходованы приобретенные| 01-1, | 08-4, |Акт (накладная) прием-|

| 30 |Оприходованы приобретенные| 04 | 08-5 |Счет-фактура, наклад-|

| |нематериальные активы | | |ная |

| 31 |Переведен молодняк живот-| 01-4 | 08-6 |Акт на перевод живот-|

| 32 |Оприходованы приобретенные| 01-4 | 08-7 |Акт (накладная) прием-|

| 33 |Приняты к бухгалтерскому| 01-5 | 08-8 |Акт приема многолетних|

| |ния | | |АПК) |

| 34 |Принято к бухгалтерскому| 03 | 08 |Акт (накладная) прием-|

| 35 |Переданы вложения во| 76 | 08 |Акт (накладная) прием-|

| 36 |Переданы вложения во внео-| 79 | 08 |Акт (накладная) прием-|

| 37 |Списаны капитальные вложе-| 80 | 08 |Акт на списание объек-|

| |ла) | | | |

| 38 |Списаны проданные (пере-| 91 | 08 |Акт на списание объек-|

| 39 |Отражена недостача вложе-| 94 | 08 |Инвентаризационная |

| 40 |Списаны капитальные вложе-| 99-5 | 08 |Инвентаризационная |

| 41 |Передано оборудование к| 07 | 07 |Накладная внутрихозяй-|

| 42 |Принято к учету поступаю-| 07 | 15 |Бухгалтерская справка |

| 43 |Принято к учету оборудова-| 07 | 23 |Накладная внутрихозяй-|

| |на сумму НДС |07 19 |60 60 | |

| 45 |Отнесены проценты за|07, 15 | 66 |Бухгалтерская справка |

| 46 |Отнесены проценты за|07, 15 | 67 |Бухгалтерская справка |

| 47 |Получено оборудование по| 07 | 66, 67 |Акт о приемке оборудо-|

| 48 |Оприходовано оборудование,| 07 | 71 |Счет-фактура, акт о|

| 49 |Оприходовано оборудование,| 07 | 75-1 |Акт о приемке оборудо-|

| 50 |Оприходовано оборудование,| 07 | 76 |Акт о приемке оборудо-|

| 51 |Поступило оборудование от| 07 | 79 |Накладная внутрихозяй-|

| 52 |Поступило оборудование от| 07 | 80 |Акт о приемке оборудо-|

| 53 |Поступило оборудование за| 07 | 86 |Акт о приемке оборудо-|

| |ния | | | |

| 54 |Отражены излишки оборудо-| 07 | 91 |Инвентаризационная |

| 55 |Отражена стоимость сданно-| 08-3 | 07 |Акт (накладная) прием-|

| | | | |-15) |

| 56 |Отражена передача оборудо-| 23 | 07 |Накладная внутрихозяй-|

| 57 |Передано оборудование в| 76 | 07 |Акт приемки оборудова-|

| 58 |Возвращено поставщику ра-|60, 76 | 07 |Акт о выявленных дефе-|

| 59 |Передано оборудование обо-| 79 | 07 |Накладная внутрихозяй-|

| 60 |Передано оборудование уча-| 80 | 07 |Документы на возврат|

| 61 |Списана стоимость оборудо-| 91 | 07 |Акт (накладная) прием-|

| 62 |Выявлена недостача и порча| 94 | 07 |Инвентаризационные |

| 63 |Списана стоимость оборудо-| 99-5 | 07 |Инвестиционная опись|

6. Учет материальных ценностей

После изучения этой главы вы узнаете о:

сущности материально-производственных запасов в сельском хозяйстве;

оформлении операций по поступлению материалов;

учете отпуска материалов на производство и другие цели, контроле за их использованием; о внутренних перемещениях и выбытии материалов;

синтетическом учете материалов;

аналитическом учете движения материалов;

особенностях учета инвентаря и хозяйственных принадлежностей;

экономическом содержании информации, отражаемой на счете 11 "Животные на выращивании и откорме";

документальном отражении учета животных на выращивании и откорме;

учете и оценке молодняка животных;

порядке синтетического учета животных на выращивании и откорме;

порядке применения счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей";

типовых корреспонденциях счетов по учету материальных ценностей.

Сущность материально-производственных запасов в сельском хозяйстве

В соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н, к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы, используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции для продажи (выполнения работ, оказания услуг); предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары; используемые для управленческих нужд организации.

Номенклатура материально-производственных запасов в сельскохозяйственных предприятиях очень широка: горюче-смазочные материалы, семена, корма, строительные материалы и т.д. Каждая из этих групп материалов отлична от других как по своему физическому состоянию, так и по происхождению, поступлению на предприятие, использованию в целях производства, способам хранения и множеству других признаков. Все эти особенности диктуют задачи и требования, предъявляемые к учету материально-производственных запасов.

К основным задачам учета материально-производственных запасов можно отнести:

а) формирование фактической себестоимости запасов;

б) правильное и своевременное документальное оформление операций и обеспечение достоверных данных по заготовлению, поступлению и отпуску запасов;

в) контроль за сохранностью запасов в местах их хранения (эксплуатации) и на всех этапах их движения;

г) контроль за соблюдением установленных организацией норм запасов, обеспечивающих бесперебойный выпуск продукции, выполнение работ и оказание услуг;

д) своевременное выявление ненужных и излишних запасов с целью их возможной продажи или выявления иных возможностей вовлечения их в оборот;

е) проведение анализа эффективности использования запасов.

К учету материально-производственных запасов на сельскохозяйственных предприятиях предъявляются следующие требования: сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода, расхода, перемещения) и наличия запасов; учет количества и оценка запасов; оперативность (своевременность) учета запасов; достоверность; соответствие синтетического учета данным аналитического учета на начало каждого месяца (по оборотам и остаткам); соответствие данных складского и оперативного учета движения запасов в подразделениях организации данным бухгалтерского учета.

Оформление операций по поступлению материалов

Материалы - это вид запасов. К материалам относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тара, запасные части, строительные и прочие материалы.

Каналы поступления материалов на сельскохозяйственных предприятиях очень разнообразны. Особенностью организаций отрасли сельского хозяйства в числе прочих является то, что большая часть произведенной на предприятии продукции участвует в дальнейшем процессе производства, в связи с чем эта продукция переходит из категории готовой продукции в материалы и наряду с прочими поступившими на предприятие ТМЦ приходуется на счете 10 "Материалы". Поступление материалов в организацию осуществляется из следующих источников:

а) по договорам купли-продажи, договорам поставки, другим аналогичным договорам в соответствии с действующим законодательством;

б) путем изготовления материалов силами организации;

в) внесения в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации;

г) получения организацией безвозмездно (включая договор дарения).

На материалы, поступающие по договорам купли-продажи, поставки и другим аналогичным договорам, сельскохозяйственная организация получает от поставщика (грузоотправителя) расчетные документы (платежные требования, платежные требования-поручения, счета, товарно-транспортные накладные и т.п.) и сопроводительные документы (спецификации, сертификаты, качественные удостоверения и др.). Организация устанавливает порядок приемки, регистрации, проверки, акцептования и прохождения расчетных документов на поступающие материалы с учетом условий поставок, транспортировки (доставки до организации), организационной структуры организации и функциональных обязанностей подразделений (отделов, складов) и должностных лиц. При этом необходимо:

зарегистрировать документы в журнале учета поступающих грузов;

проверить соответствие данных этих документов договорам поставки (другим аналогичным договорам) по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки, предусмотренным договором;

проверить правильность расчетов в расчетных документах;

акцептовать (оплатить) расчетные документы полностью или частично или мотивированно отказаться от акцепта (от оплаты);

определить фактические размеры ответственности в случае нарушения условий договора;

передать документы в подразделения организации (бухгалтерской службе, финансовый отдел и т.п.), в сроки, предусмотренные правилами документооборота организации.

Для получения материалов со склада поставщика или от транспортной организации (организации) уполномоченному лицу выдаются соответствующие документы и доверенность на получение материалов.

Оформление доверенностей в сельскохозяйственных организациях производится в порядке, установленном действующим законодательством.

Доверенность от имени юридического лица (сельхозпредприятия) выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами, с приложением печати организации.

Приемка материалов от организаций транспорта и связи по количеству и качеству осуществляется с учетом правил, действующих на транспорте и в органах связи соответственно, и условий договоров (купли-продажи, поставки, перевозки груза и т.п.). Поступившие в сельскохозяйственную организацию счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты и другие сопроводительные документы на поступившие грузы передаются соответствующему подразделению организации (отделу материально-технического снабжения, складу и т.п.) как основание для приемки и оприходования материалов. При приемке материалы подвергаются тщательной проверке в отношении соответствия ассортименту, количеству и качеству, указанным в расчетных и сопроводительных документах. Приемка и оприходование поступающих материалов и тары (под материалы) оформляется соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма N М-4 утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а) при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству).

На массовые однородные грузы (например, ГСМ), прибывающие от одного и того же поставщика несколько раз в течение дня, допускается составление одного приходного ордера в целом за день. При этом на каждую отдельную приемку материала в течение этого дня делаются записи на обороте ордера, которые в конце дня подсчитываются и общий итог записывается в приходный ордер.

Вместо приходного ордера приемка и оприходование материалов могут оформляться проставлением на документе поставщика (счет, накладная и т.п.) штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. В этом случае заполняются реквизиты указанного штампа и ставится очередной номер приходного ордера. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру.

При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих материалов в сельскохозяйственных предприятиях осуществляется на основе товарно-транспортной накладной, получаемой от грузоотправителя (при отсутствии расхождений между данными накладной и фактическими данными).

При установлении несоответствия поступивших материалов ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика, а также в случаях, когда качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т.д.), приемку осуществляет комиссия. Оформляется все актом о приемке материалов. В случае составления приемного акта приходный ордер не оформляется. Акт о приемке служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации.

Материалы должны приходоваться в соответствующих единицах измерения (весовых, объемных, линейных, в штуках). По этим же единицам измерения устанавливается учетная цена.

В случае когда материал поступает в одной единице измерения (например, по весу), а отпускается со склада в другой (например, поштучно), то его оприходование и отпуск отражаются в первичных документах, на складских карточках и соответствующих регистрах бухгалтерского учета одновременно в двух единицах измерения. При этом вначале записывается количество в единице измерения, указанной в документах поставщика, затем в скобках - количество в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада.

Если затруднительно отражение движения такого материала одновременно в двух единицах измерения, возможен вариант перевода материала в другую единицу измерения с составлением акта перевода представителями отдела снабжения, бухгалтерской службы, специалистами других отделов (если это необходимо) и заведующего складом. В акте перевода в другую единицу измерения указывается количество материала в единице измерения, указанной в расчетных (сопроводительных) документах поставщика, и в единице измерения, по которой материал будет отпускаться со склада. Одновременно определяется учетная цена в новой единице измерения. В карточке складского учета материал приходуется в единице измерения поставщика, а также в единице измерения со ссылкой на акт перевода.

Если в расчетных (сопроводительных) документах поставщика указана более крупная (или более мелкая) единица измерения (например, в тоннах), чем принято в сельскохозяйственной организации (например, в килограммах), такие материалы приходуются в той единице измерения, которая принята в данной организации.

Если в интересах производства целесообразно направить материалы непосредственно в подразделение организации, минуя склад, такие партии материалов отражаются в учете, как поступившие на склад и переданные в подразделение организации. При этом в приходных и расходных документах склада и приходных документах подразделения организации делается отметка о том, что материалы получены от поставщика и выданы подразделению без завоза их на склад (транзитом).

Перечень материалов, которые могут завозиться транзитом непосредственно в подразделения организации, должен быть оформлен распорядительным документом по организации.

Приемные акты и приходные ордера должны, как правило, составляться в день поступления соответствующих материалов на склад или в другие установленные в организации сроки, но не позже сроков, установленных нормативными актами для приемки поступающих грузов. Материалы, поступающие на ответственное хранение, записываются заведующим складом (кладовщиком) в специальную книгу (карточку), хранятся на складе обособленно и не могут расходоваться.

В случае если материалы, принятые на ответственное хранение, относятся в соответствии со ст. 225 Гражданского кодекса РФ к бесхозяйным вещам и являются скоропортящимися или издержки по их хранению несоизмеримо велики по сравнению с их стоимостью, то организация может использовать указанные материалы в производственных и иных целях или продать. При этом указанные материалы приходуются в организации по рыночной стоимости.

Выручка от продажи этих материалов или их рыночная стоимость при использовании материалов для собственных нужд организации, уменьшенная на величину расходов по их хранению, продаже и других аналогичных затрат, подлежит возврату собственнику материалов. В организации должен быть установлен контроль за поступлением материалов (за отгрузкой поставщиками), а также за производством расчетов с поставщиками и покупателями.

Контроль за своевременным оприходованием прибывших грузов осуществляется согласно решению руководителя сельхозорганизации соответствующими подразделениями (службой снабжения, бухгалтерской службой и т.п.) и (или) должностными лицами.

Материалы, закупленные подотчетными лицами предприятия, подлежат сдаче на склад. Оприходование материалов производится в общеустановленном порядке на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку (счета и чеки магазинов, квитанция к приходному кассовому ордеру - при покупке у другой организации за наличный расчет, акт или справка о покупке на рынке или у населения), которые прикладываются к авансовому отчету подотчетного лица.

Сдача подразделениями на склад материалов оформляется накладными на внутреннее перемещение материалов в случаях, когда:

продукция, изготовленная подразделениями организации, используется для внутреннего потребления в организации или для дальнейшей переработки;

осуществляется возврат подразделениями организации на склад или в цеховую кладовую;

производится сдача отходов, образующихся в процессе производства продукции (выполнения работ), а также сдача брака;

осуществляется сдача материалов, полученных от ликвидации (разборки) основных средств;

других аналогичных случаях.

Операции по передаче материалов из одного подразделения организации в другое оформляются также накладными на внутреннее перемещение материалов.

Учет отпуска материалов на производство и другие цели,

контроль за их использованием.

Внутренние перемещения и выбытие материалов

Под отпуском материалов на производство понимается их выдача со склада непосредственно для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), а также отпуск материалов для управленческих нужд сельхозорганизации. Отпуск материалов на склады подразделений организации и на площадки строительства рассматривается как внутреннее перемещение.

Стоимость материалов, отпускаемых со складов сельскохозяйственного предприятия в подразделения и из подразделений на участки, в бригады, рабочие места, в аналитическом учете, как правило, определяется по учетным ценам. Материалы отпускаются с центральных (головных) складов организации (в зависимости от структуры организации) на склады подразделений или непосредственно в подразделения организации (при отсутствии у них складов) и из складов подразделений в производство (фермам, бригадам, непосредственно на рабочие места) в соответствии с установленными нормами и объемами производственного плана. Отпуск сверх норм производится в порядке, установленном в данной организации.

При отпуске материалы должны измеряться в соответствующих единицах измерений (весовых, объемных, линейных, поштучно).

По мере отпуска материалов со складов (кладовых) подразделения на участки, в бригады, на рабочие места они списываются со счетов учета материальных ценностей и зачисляются на соответствующие счета учета затрат на производство.

Стоимость материалов, отпущенных для управленческих нужд, относится на соответствующие счета учета этих расходов.

Стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам (подготовительные работы на сезонных работах, освоение новых предприятий, производств, оборудования, на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых технологий, рекультивация земель), зачисляется на счет учета расходов будущих периодов. На этот счет стоимость отпущенных материалов может относиться и в других случаях, когда возникает необходимость распределения затрат на ряд отчетных периодов.

Стоимость материалов, израсходованных на сельскохозяйственных предприятиях в связи со сбытом и продажей продукции (работ, услуг), зачисляется на счета учета расходов на продажу. К израсходованным в связи со сбытом и продажей продукции (работ, услуг) материалам относятся тара и упаковка, использованная на затаривание готовой продукции, не оплаченная покупателем отдельно (сверх договорной цены на продукцию); материалы, использованные на крепление изделий на железнодорожные платформы, вагоны и на другие транспортные средства; стоимость материалов, израсходованных при организации рекламных мероприятий, участии в ярмарках и выставках и т.д. Согласованные с главным бухгалтером списки лиц, которым предоставлено право получать со складов материалы, а также образцы их подписей должны быть сообщены соответствующим лицам, осуществляющим указанный отпуск материалов со складов (кладовых). Отпуск материалов со складов сельскохозяйственной организации осуществляется только выделенным для их получения работникам подразделения организации.

В необходимых случаях составляется также список лиц, которым предоставлено право выдавать разрешения (пропуска) на вывоз из организации материальных ценностей.

Порядок отпуска материалов со склада (кладовой) цеха подразделения организации устанавливается руководителем подразделения организации по согласованию с главным бухгалтером организации.

Сельскохозяйственное предприятие может осуществлять отпуск материалов или их отдельных групп, видов, наименований своим подразделениям без указания назначения. В этом случае отпуск материалов учитывается как внутреннее перемещение, а сами материалы считаются в подотчете у получившего их подразделения.

На фактически израсходованные материалы подразделение - получатель материалов составляет акт расхода, в котором указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, номер (шифр) и (или) наименование заказа (изделия, продукции), для изготовления которого они израсходованы, либо номер (шифр) и (или) наименование затрат, количество и сумма по нормам расхода, количество и сумма расхода сверх норм и их причины; в необходимых случаях указываются количество изготовленной продукции либо объемы выполненных работ.

Списание материалов с подотчета соответствующего подразделения организации и отнесение их стоимости на затраты производства (в зависимости от того, на какие цели израсходованы материалы) производится на основании указанного выше акта.

Отпуск материалов со складов (кладовых) организации на производство (участкам, бригадам, на рабочие места), как правило, должен осуществляться на основе предварительно установленных лимитов. Лимиты отпуска материалов на производство устанавливаются отделом снабжения или другими подразделениями (должностными лицами) по решению руководителя сельхозорганизации. Лимиты на отпуск материалов устанавливаются на основе разработанных соответствующими службами организации норм расхода материалов, производственных программ подразделений организации, с учетом остатков (переходящих запасов) материалов на начало и конец планируемого периода. Внесение изменений в лимиты (в связи с уточнением объемов незавершенного производства и остатков неиспользованных материалов в подразделениях организации, изменением и (или) перевыполнением производственной программы, изменением норм расхода, заменой материалов, исправлением ошибок, допущенных при расчете лимита, и т.д.) производится с разрешения тех же лиц, которым предоставлено право их утверждения. Первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации являются лимитно-заборная карта (типовая межотраслевая форма N М-8), требование-накладная (типовая межотраслевая форма N М-11), накладная (типовая межотраслевая форма N М-15). Образцы указанных форм утверждены постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 г. N 71а.

Исходя из конкретных условий деятельности сельскохозяйственной организации, последняя может помимо форм первичных учетных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, применять самостоятельно разработанные формы первичных учетных документов по движению материально-производственных запасов. При этом указанные формы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

К первичным документам относятся прежде всего лимитно-заборные карты, которые предназначены для отпуска материалов, систематически потребляемых для изготовления продукции (выполнения работ и услуг), а также для контроля за соблюдением лимитов. Лимитно-заборные карты выписываются подразделениями организации, выполняющими снабженческие или планирующие функции, в двух или трех экземплярах сроком на один месяц. При небольших объемах отпуска материалов они могут выписываться на квартал. На каждый склад выписывается отдельная лимитно-заборная карта.

Один экземпляр лимитно-заборной карты до начала месяца (квартала) ее действия передается подразделению организации - получателю материалов, второй экземпляр - соответствующему складу. Третий экземпляр (если он оформляется) остается в подразделениях, выполняющих снабженческие или плановые функции для контроля.

Лицо, осуществляющее отпуск материалов, отмечает в обоих экземплярах лимитно-заборной карты дату и количество отпущенных материалов, которые подтверждаются подписями получателя и заведующего складом (кладовщика). Отпускаются только те материалы, которые указаны в лимитно-заборной карте,и в пределах установленных лимитов.

Лимитно-заборная карта может выписываться и в одном экземпляре. В этом случае получатель расписывается в получении материалов непосредственно в карточках складского учета, а в лимитно-заборной карте расписывается лицо, ответственное за отпуск материала со склада. По лимитно-заборной карте может производиться также возврат неиспользованных материалов на склад.

В конце месяца (квартала) лимитно-заборные карты сдаются в бухгалтерскую службу организации. В случае отпуска материалов сверх лимита в первичных учетных документах (лимитно-заборных картах, требованиях-накладных) проставляется штамп (надпись) "Сверх лимита". Отпуск материалов сверх лимита производится при наличии разрешения руководителя или лиц, им на то уполномоченных. На документах указываются причины сверхлимитного отпуска материалов.

К сверхлимитному отпуску материалов относятся дополнительный отпуск, связанный с исправлением или возмещением брака (на производство изделий, продукции взамен забракованной) и покрытием перерасходов материалов (т.е. расходов сверх норм).

При получении материалов для производства изделий (продукции) взамен забракованной и для исправления брака к лимитно-заборной карте или требованию-накладной прилагаются акты (извещения) о браке с указанием шифра изделия, детали или номера заказа, по которому изготовлена забракованная продукция.

Выявление отклонений от норм расхода материалов (экономия, перерасход) производится следующими методами:

а) методом документирования отклонений;

б) методом учета партионного раскроя материалов;

в) инвентарным методом.

Сельскохозяйственной организацией могут разрабатываться и применяться другие методы выявления отклонений от норм, учитывающие особенности технологии производства продукции (работ, услуг). Отклонения от норм расхода материалов методом документирования определяются на основании отдельных сигнальных первичных документов, где отражается отпуск материалов сверх норм.

Порядок отпуска, график доставки, формы оперативных документов определяются организацией в приказе (распоряжении и т.д.) о документообороте.

Отпуск материалов со складов подразделения сельхозорганизации на производство может оформляться путем записи непосредственно в карточках складского учета. В этом случае расходные документы на отпуск материалов не оформляются. Материалы отпускаются на основании лимитно-заборных карт, выписываемых в одном экземпляре. Лимит отпуска можно указать и в самой карточке. Получатель расписывается в получении материалов непосредственно в карточке складского учета. Здесь же указывается шифр или наименование заказа (затрат).

При этой системе отпуска материалов со склада карточка складского учета является регистром аналитического учета и одновременно выполняет функции первичного учетного документа.

Возврат подразделениями организации на склад неиспользованных материалов оформляется накладными или лимитно-заборными картами. Сданные на склад материалы приходуются по складу с одновременным списанием с подотчета подразделения организации. Если эти материалы были списаны в производство, их стоимость относится на уменьшение соответствующих затрат.

Передача материалов с одного склада организации на другой склад организации, а также со склада одного подразделения организации на склад другого подразделения организации оформляются накладными на внутреннее перемещение.

Подразделения сельскохозяйственной организации ежемесячно составляют отчеты о наличии и движении материальных ценностей, которые вместе с другими документами по учету затрат на производство передаются в бухгалтерскую службу организации или иное подразделение (например, вычислительный центр) согласно утвержденному порядку документооборота.

Материалы, отпущенные обособленным подразделениям организации, состоящим на отдельных балансах, списываются с учета с одновременным отнесением их стоимости на расчеты с указанными подразделениями.

Материалы, отпущенные обслуживающим производствам и хозяйствам, не состоящим на отдельных балансах, списываются с учета с одновременным отнесением их стоимости на расходы указанных производств и хозяйств.

Материалы, полученные от других организаций непосредственно соответствующими обслуживающими производствами и хозяйствами, без завоза их на склады организации, на счетах учета материальных ценностей в бухгалтерской службе организации учитываются транзитом, с последующим отнесением их стоимости на расходы соответствующих обслуживающих производств и хозяйств в корреспонденции с кредитом счетов учета материалов. Операции по приходу и расходу материалов оформляются установленными первичными учетными документами.

Сельскохозяйственное предприятие может установить для обслуживающих производств и хозяйств иной порядок учета отпущенных им материалов. Отпущенные указанным подразделениям материалы учитываются как внутреннее перемещение, т.е. числятся за соответствующими производствами (хозяйствами) на счетах учета материальных ценностей, а по мере расхода этих материалов обслуживающие производства и хозяйства представляют в бухгалтерскую службу организации первичные учетные документы на расходование, на основании которых бухгалтерская служба организации списывает их с подотчета подразделения и относит на соответствующие счета учета расходов. В таком же порядке учитываются материалы, полученные от других организаций обслуживающими производствами и хозяйствами.

Для распределения стоимости отпущенных в производство и на другие цели материалов по видам продукции (работ, услуг) и статьям расходов организация может ежемесячно составлять сводную ведомость расхода материалов. В указанной ведомости материальные затраты (включая транспортно-заготовительные расходы) приводятся в разрезе цехов и других подразделений с распределением по счетам учета затрат, а внутри них - по заказам (изделиям, видам продукции, работам, услугам) и статьям расходов.

Синтетический учет материалов

Для учета материалов предназначен счет 10 "Материалы", на котором обобщается информация о наличии и движении принадлежащих организации сырья, материалов, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и других ценностей (в том числе находящихся в пути и переработке).

При этом материалы учитывают на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам. Сельскохозяйственные организации, продукцию собственного производства отчетного года, отражаемую на счете 10 в течение года (до составления годовой отчетной калькуляции) учитывают по плановой себестоимости. После составления годовой отчетной калькуляции плановую себестоимость материалов корректируют до фактической себестоимости.

Отражение операций по приобретению материалов в текущем бухгалтерском учете может осуществляться двумя способами. В соответствии с учетной политикой организации поступление материалов может отражаться с использованием синтетических счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей".

В случае если учетная политика предприятий не предусматривает применение счетов 15 и 16, учет материалов ведется следующим образом: оприходование материалов отражают записью по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и т.д. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию.

Счет 10 "Материалы" на сельскохозяйственных предприятиях может включать в себя следующие субсчета:

10-1 "Сырье и материалы";

10-2 "Удобрения, средства защиты растений и животных";

10-3 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали";

10-4 "Топливо";

10-5 "Тара и тарные материалы";

10-6 "Запасные части";

10-7 "Корма";

10-8 "Семена и посадочный материал";

10-9 "Материалы и сырье, переданные в переработку на сторону";

10-10 "Строительные материалы";

10-11 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности (со сроком полезного использования до 12 месяцев)";

10-12 "Прочие материалы".

Субсчет 10-1 "Сырье и материалы" предназначен для учета наличия и движения: сырья и основных материалов (в том числе строительных - в строительных организациях), входящих в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении, а также сырья и материалов, используемых при выполнении работ и оказании услуг. Здесь учитывают и вспомогательные материалы, которые участвуют в производстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей.

Сельскохозяйственные товаропроизводители на субсчете 10-1 отражают покупное сырье, предназначенное для промышленной переработки в своем хозяйстве (например, сахар для выработки соков, металл для изготовления изделий и запасных частей, соль и пряности для консервирования овощей).

Сельскохозяйственные организации на субсчете 10-2 учитывают минеральные удобрения, средства защиты растений и животных (ядохимикаты, биопрепараты, медикаменты и другие химикаты, используемые для борьбы с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур, животных, проведения опытов с растениями, животными и т.п.). Указанные материалы в местах хранения учитывают по каждому наименованию и количеству, а в бухгалтерии - в денежном выражении по каждому их виду.

Списание материалов, учитываемых на субсчете 10-2, имеет свои особенности. Это связано с тем, что многие материалы из данной группы являются строго подконтрольными в силу своей опасности для человека и животных. Так, списание использованных биопрепаратов, медикаментов и химикатов производят по актам, составляемым на основании записей и регистрации в амбулаторном журнале, подписанном главным ветеринарным врачом и утвержденном руководителем организации. Особо дефицитные лекарственные средства (спирт, опий, морфий и др.), а также лекарства, содержащие ядовитые и сильнодействующие вещества, списывают по актам с приложением рецептов ветеринарного врача.

На субсчете 10-3 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали" учитывают наличие и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий (в том числе строительных конструкций и деталей - у строительных организаций), приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции (строительства), которые требуют затрат по их обработке или сборке.

На субсчете 10-4 "Топливо" учитывают наличие и движение горючего, смазочных материалов, твердого и газообразного топлива, приобретенного или заготовленного для технологических нужд, эксплуатации сельскохозяйственных машин и транспортных средств, а также для выработки энергии либо для отопления зданий (дизельное топливо, мазут, газ, уголь, дрова, торф); используемые как топливоотходы, полученные в процессе производства (древесные опилки, стружка, обрезки и т.п., а также дрова, полученные от разборки списанных зданий, сооружений, многолетних насаждений и др.).

Учет бензина, дизельного топлива, полученных водителями автомобилей и трактористами-машинистами на пунктах заправки организации, осуществляют в натуре или в виде талонов. Учет нефтепродуктов ведут по их видам, маркам и местам хранения.

Газообразное топливо в баллонах, резервуарах, используемое на производственные и бытовые нужды, находящееся на складах и отдельно в местах его потребления (кроме жилых домов), а также газа по талонам учитывают на субсчете 10-4.

Субсчет 10-5 "Тара и тарные материалы" предназначен для учета наличия и движения тары (картонная, деревянная, синтетическая, мешочная (тканевая) и др.).

На субсчете 10-6 "Запасные части" учитывают наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, деталей, узлов, агрегатов, аккумуляторов, предназначенных для ремонта, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т.п., а также автомобильных шин в запасе и обороте. Здесь же учитывают движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях организации, на технических обменных пунктах и других ремонтных организациях.

Запасные части учитывают в денежном выражении по группам и маркам машин. Отдельные виды запасных частей можно учитывать по наименованиям с указанием их количества и стоимости. На субсчете 10-6 учитывают и годные для восстановления двигатели, узлы, агрегаты, шины и запасные части, снятые с машин и оборудования.

В местах хранения ведут их количественный учет по наименованиям и номенклатурным номерам (с указанием цены приобретения).

Организации, осуществляющие ремонтные работы, на этом субсчете отражают поступившие от других организаций для восстановления тракторы, двигатели, узлы и агрегаты (по средней учетной стоимости); изношенные запасные части и двигатели, принятые от организаций для восстановления (по договорной цене). Учет изношенных деталей узлов агрегатов, пригодных для восстановления, ведут по наименованиям, количеству и цене на металлолом.

На субсчете 10-6 организации, осуществляющие ремонтные работы, учитывают запасные части, двигатели, узлы, агрегаты, тракторы и другое имущество, находящиеся в ремонте.

Кроме того, на отдельных аналитических счетах учитываются снятые с машин и оборудования запасные части и детали, имеющие остаточный ресурс и пригодные для дальнейшего их использования (без восстановления) при проведении ремонтов в оценке по остаточной стоимости.

На субсчете 10-7 "Корма" учитывают наличие и движение кормов. Корма на предприятии могут быть как собственного производства, так и покупные. Поступление кормов отражают по фактической цене приобретения. Плановую себестоимость кормов собственного производства по итогам года доводят до уровня фактической. Произведенные корма, имеющие целевое назначение, приходуют на субсчет 10-7 непосредственно с кредита субсчета 20-1 "Растениеводство". Корма животного происхождения (мясо зверей, молоко, яйца, мед и др.) приходуют с кредита субсчета 20-2 "Животноводство", отходы - с кредита счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Полученную измельченную физическую массу початков или зерна кукурузы полной спелости повышенной влажности, заложенную для кормовых целей, приходуют с кредита субсчета 20-1 "Растениеводство" по плановой себестоимости с доведением по итогам года до уровня фактической.

На субсчете 10-8 учитывают семена и посадочный материал производства прошлого года, урожая отчетного года и покупные. При проведении очистки, сортировки и сушки семенного и посадочного материалов производства прошлого года отходы, вызванные доработкой (земля, мертвая засоренность, усушка), отражают методом "красное сторно". Затраты по очистке, сортировке и сушке относят непосредственно на увеличение стоимости семян. Расходы, связанные с подработкой семян и посадочного материала урожая отчетного года, относят на затраты производства. На отдельных аналитических счетах субсчета 10-8 учитывают натуральные займы семян (по плановой себестоимости соответствующей продукции собственного производства). Их погашение производят по фактической себестоимости семян того года, в котором производится возврат с отражением по дебету счета 90 "Продажи". На субсчете 8 счета 10 "Материалы" организации учитывают саженцы многолетних насаждений, приобретенные в питомниках в качестве посадочного материала.

Потери и недостачи кормов, семян и посадочного материала в пределах и сверх норм естественной убыли списывают на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" с последующим отнесением на соответствующие счета.

На субсчете 10-9 "Материалы, сырье, переданные в переработку на сторону" учитывают движение сырья, материалов, переданных в переработку на сторону, стоимость которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке, оплаченные сторонним организациям и лицам, относят в дебет счетов, на которых учитывают изделия, полученные от переработки.

На субсчете 10-10 "Строительные материалы" учитывают наличие и движение всех видов строительных материалов, используемых непосредственно в процессе строительных, монтажных и ремонтных работ, для изготовления строительных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений.

На субсчете 10-11 учитывают наличие и движение инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей со сроком полезного использования до 12 месяцев.

На субсчете 10-12 "Прочие материалы" учитывают наличие и движение отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т.п.); неисправимого брака; материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации (черные и цветные металлы в виде металлолома), изношенных шин, утильной резины, и прочие отходы производства и вторичные материальные ценности.

В случае если оплаченные материалы на конец отчетного периода находятся в пути или еще не вывезены со склада поставщика, их стоимость отражают по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (без оприходования этих ценностей на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируют и отражают в текущем учете как фактически оприходованные.

Фактический расход материалов на производство или для других хозяйственных целей учитывают по кредиту счета 10 "Материалы" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство, расходов на продажу и др.

Продажу материалов на сторону, безвозмездную передачу проводят по кредиту счета 10 "Материалы" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" с одновременным отражением по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" сумм, причитающихся организации за эти материалы с покупателей, в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Аналитический учет движения материалов

Аналитический учет материалов в бухгалтерии ведется в денежном выражении по материально ответственным лицам (складам) в разрезе балансовых счетов (субсчетов) и групп запасов. Аналитический учет поступления материалов в значительной мере зависит от выбора учетной цены. Если в качестве твердых применяют средние покупные цены, то поступившие материалы (семена, корма и пр.) отражают на каждом аналитическом счете по средним ценам. Наценки сбытовых и снабженческих организаций и транспортно-заготовительные расходы по всем поступившим материалам учитывают на отдельном аналитическом счете "Транспортно-заготовительные расходы и наценки снабженческих и сбытовых организаций".

Если твердой учетной ценой служит плановая себестоимость материалов, поступившие материалы отражают на каждом аналитическом счете по плановой себестоимости, а разницу между фактической и плановой себестоимостью материалов показывают на аналитическом счете "Отклонения фактической себестоимости над плановой".

Согласно методическим рекомендациям Минсельхоза РФ аналитический учет различных групп материалов осуществляют в следующем порядке. Учет топлива ведут, как правило, по каждому получателю (водителю автомобиля, трактористу-машинисту и др.). Стоимость топлива, использованного на производственные нужды, отопление и выработку энергии, относят в дебет счетов учета производственных затрат (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.) по назначению. Аналитический учет кормов ведут по группам, видам, сортам, количеству и стоимости (на складах и других местах хранения - по количеству). На отдельных аналитических счетах учитывают заготовленный силос, сенаж и другие виды кормов. При этом учитывают сено однолетних и многолетних трав, а также природных сенокосов - на одном аналитическом счете "Сено всех видов"; солому яровых и озимых культур - на общем счете "Солома". Аналитический учет материалов и сырья, переданных в переработку, организуют по организациям, перерабатывающим соответствующие сырье и материалы. Аналитический учет по субсчету 10-10 ведут по наименованиям материалов и местам их хранения (использования) по количеству и стоимости.

Особенности учета инвентаря и хозяйственных принадлежностей

С учетом международной практики и в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, утвержденной Правительством РФ от 6 марта 1998 г. N 283, в Плане счетов бухгалтерского учета не предусмотрены синтетические счета по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Информацию о наличии и движении предметов со сроком использования более 12 месяцев отражают на счете 01 "Основные средства"; предметов, предназначенных для сдачи в прокат, - на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", а предметов со сроком использования менее 12 месяцев (независимо от стоимости) - на субсчете 10-11 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности". Руководитель организации принимает решение о том, какие предметы на каком счете учитывать, исходя из характера и условий деятельности своей организации. Это решение закрепляется в учетной политике в отношении групп предметов, а не по каждому наименованию в отдельности. При выборе указанных выше счетов основным условием является срок службы инвентаря или вида хозяйственных принадлежностей.

В учетной политике дается решение вопроса о моменте погашения стоимости соответствующих предметов.

После передачи инвентаря и хозяйственных принадлежностей со склада в эксплуатацию контроль за их наличием и движением рекомендуется осуществлять в оперативном порядке. Для четкой организации учета и контроля инвентаря и хозяйственных принадлежностей, включаемых в состав имущества в обороте, следует:

обеспечить условия для нормального хранения на складах и функционирования в эксплуатации;

размещать их в местах хранения и эксплуатации в порядке, обеспечивающем возможность быстрой приемки, отпуска и проверки наличия;

определить круг лиц, ответственных за приемку, хранение и отпуск, за правильное и своевременное документальное оформление операций, заключить с материально ответственными лицами письменные договоры о материальной ответственности;

утвердить в установленном порядке должностных лиц на право подписи учетных документов на получение, отпуск и списание инвентаря и хозяйственных принадлежностей;

установить в документообороте порядок оформления хозяйственных операций по движению инвентаря и хозяйственных принадлежностей;

определить сроки проведения инвентаризации на складах и в эксплуатации инвентаря и хозяйственных принадлежностей.

К инвентарю и хозяйственным принадлежностям можно отнести: орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и др.); бензомоторные пилы, сучкорезы, сплавленный торс, сезонные дороги и временные ветки лесовозных дорог; специальные инструменты и приспособления; сменное оборудование; специальную одежду и обувь, постельные принадлежности; форменную одежду; тару для хранения производственных запасов на складах и осуществления технологических процессов; многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала, и т.п.

Инвентарь и хозяйственные принадлежности, как средства труда, исходя характера их использования, учитываются в постоянной оценке, т.е. по стоимости приобретения (первоначальной стоимости).

Для правильного учета предметов организации необходимо:

а) определить виды предметов, которые можно классифицировать как малоценные предметы, многократно используемые предметы, предметы индивидуального использования, предметы повторного использования, предметы сезонного использования. При этом можно предложить следующий порядок учета предметов:

малоценные. Рекомендуется списывать как расход в полном размере при передаче предметов в эксплуатацию. Для этого организация должна утвердить в учетной политике лимит предметов, относящихся к малоценным;

многократно используемые. Рекомендуется списывать как расход в полном размере по их передаче в эксплуатации. При этом их стоимость отражается одновременно на забалансовом счете;

предметы для индивидуального использования. Рекомендуется списывать в полной стоимости как расходы и учитывать за балансом до окончания срока их использования;

предметы повторного использования. Организации необходимо установить нормы (стоимость) их повторного использования и периодичность такого использования. Данные предметы рекомендуется списывать в соответствии с учетной политикой на затраты производства;

предметы сезонного использования. Организации необходимо определить число месяцев использования в отчетном году. Данные предметы рекомендуется списывать в соответствии с учетной политикой на затраты по стоимости, уменьшенной на стоимость, рассчитанную исходя из оставшегося времени их использования;

б) утвердить порядок их первичного учета, который требует:

установления круга лиц, которые осуществляют операции по получению, хранению и выдаче предметов, с заключением с ними договоров о полной материальной ответственности;

определения круга должностных лиц, которым предоставлено право подписывать первичные документы на движение предметов;

применения типовых форм первичной учетной документации, содержащихся в альбоме унифицированных форм;

организации рациональной системы первичной учетной документации и ее документооборота;

своевременного проведения в установленном порядке инвентаризации предметов с выявлением данных об остатках и оценки правильного отражения их в учете и отчетности.

В процессе учета товарно-материальные ценности находят свое отражение во множестве регистров бухгалтерского учета. Это связано прежде всего с тем, что, являясь отправным началом для сельскохозяйственного производства, такие ценности являются основной статьей затрат "Материалы". Таким образом, они относятся в дебет затратных счетов производства, вложений во внеоборотные активы, счетов учета расходов на вспомогательные и обслуживающие производства и т.д. В соответствии с этим данные о расходах товарно-материальных ценностей отражаются в журналах-ордерах (формы N 10-АПК, 6-АПК, 11-АПК); ведомостях (формы N 54-АПК, 62-АПК).

Для отражения движения материалов на сельскохозяйственном предприятии используют ведомость (форма N 46-АПК), в которой систематизируют по корреспондирующим счетам дебетовые и кредитовые обороты по счетам учета товарно-материальных ценностей.

Экономическое содержание информации, отражаемой на счете 11

"Животные на выращивании и откорме"

В действующем Плане счетов существует немало специализированных счетов. Один из таких счетов, который предназначен именно для предприятий, занимающихся производством животноводческой продукции, - счет 11 "Животные на выращивании и откорме". Он используется для обобщении информации о наличии и движении молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и нагуле; птицы, зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного стада для продажи (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для продажи.

Объектом этого участка учета, как и счета 10 "Материалы", являются товарно-материальные ценности. Но поскольку товарно-материальные ценности включают представителей животного мира, то это придает ряд особенностей учету таких "материалов". Специфичность счета, как и объектов его учета, можно отследить на каждом из этапов их движения.

Движение животных на выращивании и откорме, как и прочих ТМЦ, включает два этапа: поступление и выбытие. При этом имеется ряд особенностей. Поступление животных может осуществляться как путем приобретения на стороне, поступления животных в процессе производства (рождение приплода от основного стада, который является продукцией животноводства), так и переводом животных из основного стада на откорм с целью дальнейшей реализации. Кроме того, в учете животных на выращивании и откорме существует такое понятие, как прирост, который представляет собой постепенное наращивание стоимости в процессе физиологического роста и наращивание массы животных.

Документальное отражение учета животных на выращивании и откорме

Документальное оформление операций по учету животных на выращивании и откорме должно соответствовать задачам учета и призвано дать необходимую информацию для достижения целей, поставленных перед данным участком учета. В документах должны быть указаны все необходимые данные, отражающие характер операции, характеристики объекта учета, единица измерения, оценка и т.д. Набор первичной документации, предназначенной для отражения операций по учету животных на выращивании и откорме, представляет перечень типовых специализированных форм первичных документов по каждой из групп животных, зверей и птицы на сельскохозяйственных предприятиях.

Оприходование приплода скота, птицы, овец, свиней, семей пчел отражается в актах на оприходование приплода животных (форма N 211-АПК), которые составляются в двух экземплярах в день получения приплода. На основании акта делаются записи в книгу учета движения животных и птицы (форма N 304-АПК). Приплод кроликов и зверей оформляют на основании акта на оприходование приплода зверей (форма N 228-АПК). При приемке животных и птицы от населения составляют акт на передачу (продажу), закупку скота и птицы по договорам с гражданами (форма N 213-АПК). Поступление цыплят оформляют отчетом о процессах инкубации (форма N 187-АПК).

При оформлении прироста живой массы основанием служат ведомость взвешивания животных (форма N 216-АПК) и расчет определения прироста живой массы (форма N 217-АПК).

Покупка животных со стороны оформляется счетами-фактурами, товарно-транспортными накладными. При переводе животных из групп в группу составляется акт на перевод животных (форма N 214-АПК).

Падеж, забой, вынужденная прирезка и выбраковка животных оформляются актом на выбытие животных и птицы (форма N 220-АПК) и учетным листом убоя и падежа животных. Отправка на мясокомбинаты - счетом-фактурой, товарно-транспортной накладной (животные) (форма N 191-АПК). Все первичные документы по движению животных и птицы составляет заведующий фермой, зоотехник или бригадир, они же делают записи в книгу учета движения животных и птицы (форма N 304-АПК). В конце месяца составляется отчет о движении скота и птицы на ферме (форма N 223-АПК).

Учет и оценка молодняка животных

Молодняк, полученный в качестве приплода, приходуется по дебету счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и кредиту счета затрат по содержанию животных, принесших приплод. При этом используются следующие способы оценки:

телят в молочном скотоводстве - по плановой себестоимости одной головы на момент отела матки; в мясном - по плановой себестоимости 1 кг живой массы отъемышей в пересчете на общую живую массу теленка;

поросят и оленят - по массе живого приплода при рождении и плановой себестоимости 1 кг живой массы;

ягнят до отбивки - в размере 50% от плановой себестоимости одной головы ягненка к моменту отбивки, а при отбивке - на остальные 50%;

жеребят в племенном коневодстве, приплод зверей и кроликов - в размере 50% плановой себестоимости к моменту отбивки, а остальные 50% после отбивки;

жеребят рабочих лошадей по плановой себестоимости 60 кормодней содержания взрослых лошадей;

верблюжат по плановой себестоимости 120 кормодней содержания взрослых верблюдов;

суточных цыплят, гусят и индюшат - по плановой себестоимости 1 головы в момент отсадки и т.д.

Стоимость привеса молодняка КРС, свиней и животных на откорме (нагуле), а также прирост молодняка животных ежемесячно относится в дебет счета 11 "Животные на выращивании и откорме" с кредита счета, на котором учитываются затраты по выращиванию этих животных, по плановой себестоимости выращивания. В конце отчетного года по указанным счетам производится запись ("красное сторно" или дополнительная проводка).

Приобретение молодняка животных у других организаций и лиц отражается по дебету счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" или 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и других соответствующих счетов на сумму расходов по доставке и других подобных расходов. Животные, выбракованные из основного стада, принимаются на учет по счету 11 "Животные на выращивании и откорме" с кредита счета 01 "Основные средства" - продуктивный скот - по первоначальной стоимости; рабочий скот - в размере фактически полученных сумм от продажи и выбраковки.

Порядок синтетического учета животных на выращивании и откорме

Для обобщения информации о наличии и движении принадлежащих организации молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птицы; зверей; кроликов; семей пчел; животных, переданных гражданам на выращивание по договорам, а также скота, принятого от населения для продажи, предназначен счет 11 "Животные на выращивании и откорме". При этом затраты по выращиванию и откорму животных учитывают на счете 20 "Основное производство", субсчет 2 "Животноводство", или 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Скот и птицу учитывают по количеству голов, живой массе и стоимости. К счету 11 рекомендуется открывать следующие субсчета:

11-1 "Молодняк животных";

11-2 "Животные на откорме";

11-3 "Птица";

11-4 "Звери";

11-5 "Кролики";

11-6 "Семьи пчел";

11-7 "Молодняк животных, переданный гражданам на выращивание по договорам";

11-8 "Скот, принятый от населения для продажи";

11-9 "Скот, переданный в переработку на сторону".

На субсчете 11-1 учитывают молодняк крупного рогатого скота, свиней, овец, коз, оленей и маралов, а также молодняк лошадей и других видов рабочего скота. При этом аналитический учет ведут по производственным и возрастным группам: крупный рогатый скот; куры яичного направления: молодняк, маточное стадо несушек, промышленное стадо несушек, ремонтный молодняк; куры мясного направления: молодняк, мясные цыплята (бройлеры), маточное стадо; утки: молодняк, взрослое стадо; гуси: молодняк, взрослое стадо; индейки: молодняк, взрослое стадо; цесарки: молодняк, взрослое стадо; перепелки: молодняк, взрослое стадо.

В специализированных племенных организациях, на птицефабриках, комплексах по производству продукции животноводства, мясокомбинатах учет скота и птицы осуществляют по возрастным (технологическим) группам.

На субсчете 11-2 учитывают животных, переведенных из основного стада на откорм и нагул.

На субсчете 11-3 ведут учет по видам как взрослой птицы, так и молодняка.

На субсчете 11-4 учитывают пушных зверей по каждому их виду и годам рождения, а кроликов на субсчете 11-5 - по породам.

На субсчете 11-6 учитывают пчелиные семьи, определенные по данным осенней проверки пасеки (аналитический учет осуществляют в целом по пасеке). После проведения весенней проверки пасеки и замены погибших пчеломаток нуклеусами оставшихся нуклеусов с запасными пчеломатками переводят в основные пчелиные семьи. На этом субсчете учитывают также соторамки, находящиеся в ульях и запасе.

Переданный гражданам на выращивание по договорам молодняк скота и птицы учитывают на балансе организации на субсчете 11-7. На этом субсчете переданный гражданам молодняк скота и птицы отражают по каждому лицу, принявшему их, а также по видам и группам скота и птицы.

Закупленных у граждан скот и птицу (живая масса за вычетом постановочной массы, т.е. прирост), выращенных по договорам, на основании приемных документов приходуют по этому субсчету и кредиту субсчета 76-9 "Расчеты по прочим операциям".

На субсчете 11-8 учитывают принятый от населения для продажи скот по его видам с указанием количества голов, живой массы и стоимости (по договорным ценам) с кредита субсчета 76-7 "Расчеты с гражданами за принятые от них продукцию, скот и птицу для продажи".

Отдельно на субсчете 11-9 отражают скот, переданный в переработку на сторону.

Приплод молодняка продуктивного и рабочего скота, зверей, кроликов, цыплят, утят, гусят, индюшат, а также новые пчелосемьи приходуют со счета 20 "Основное производство", субсчет 2 "Животноводство"; счета 23 "Вспомогательные производства", субсчет 7 "Гужевой транспорт" - на сумму приплода и прироста живой массы рабочего скота.

Оценку стоимости полученного приплода животных и птицы производят в соответствии с Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве.

Приобретенный молодняк животных у других организаций отражают на дебете счета 11-1 в общем порядке: на отфактурованную поставщиками сумму - с кредита счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; за расходы по доставке и другие расходы - с кредита соответствующих счетов. Налог на добавленную стоимость по приобретенному молодняку животных учитывают на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 3.

Животных, выбракованных из основного стада и поставленных на откорм, принимают на учет по дебету счета 11 "Животные на выращивании и откорме" с кредита счета 01 "Основные средства" (продуктивный скот по первоначальной стоимости; рабочий скот в размере фактически полученных сумм от продажи и выбраковки).

Проданный без постановки на откорм взрослый рабочий скот списывают с кредита счета 01 "Основные средства" непосредственно в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" по балансовой стоимости, а на сумму амортизации делают записи по дебету счета 02 "Амортизация основных средств" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Стоимость привеса молодняка крупного рогатого скота, свиней и прироста животных на откорме (нагуле), а также стоимость прироста живой массы молодняка животных (жеребят и др.) ежемесячно присоединяют к стоимости первоначальной массы животных. Прирост живой массы животных определяют на основании ведомостей взвешивания животных, на основе которых составляют расчет определения прироста живой массы животных. К массе животных, которая числится на конец отчетного периода, прибавляют массу выбывшего поголовья (включая павших животных) и вычитают массу поголовья, которое числится на начало отчетного периода и поступившего за отчетный период. Стоимость прироста живой массы определяют в течение отчетного года исходя из фактического прироста животных и его плановой себестоимости и относят в дебет счета 11 "Животные на выращивании и откорме" с кредита счета по учету затрат по выращиванию этих животных - 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства".

По итогам года по указанным счетам плановую себестоимость живой массы животных корректируют до фактической себестоимости методом "красное сторно", или дополнительной записью.

Молодняк животных, переводимый в основное стадо, списывают со счета 11 "Животные на выращивании и откорме" в дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". При переводе молодняка в основное стадо одновременно дебетуют счет 01 "Основные средства" и кредитуют счет 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Выбытие на сторону животных, стоимость которых учитывают на счете 11 "Животные на выращивании и откорме" (в том числе сдача заготовительным организациям скота, выбракованного из основного стада и находящегося на откорме), отражают по кредиту счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и дебету счета 90 "Продажи" с одновременным отражением по кредиту счета 90 "Продажи" сумм, причитающихся организации за этих животных с покупателей, в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Сумму налога на добавленную стоимость по проданным животным отражают по дебету счета 90 "Продажи" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость". Стоимость павших и вынужденно забитых животных, кроме павших в связи с эпизоотией или стихийными бедствиями, отражают как порчу ценностей по кредиту счета 11 "Животные на выращивании и откорме" и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Полученные от павших и вынужденно забитых животных шкуры, рога, копыта, технические жиры и т.п. оценивают по ценам возможного использования или продажи и приходуют с кредита счета, на котором учитывают затраты по выращиванию животных. Стоимость животных, павших или забитых в связи с эпизоотией или стихийными бедствиями и иными чрезвычайными событиями, списывают с кредита счета 11 "Животные на выращивании и откорме" непосредственно в дебет счета 99 "Прибыли и убытки" как чрезвычайные расходы. По застрахованным животным - в дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 1 "Расчеты по личному и имущественному страхованию".

Балансовую стоимость забитого в организации на мясо взрослого продуктивного скота после откорма, а также молодняка животных, птицы, зверей, кроликов отражают по кредиту счета 11 "Животные на выращивании и откорме" в дебет счета 20, субсчет 3 "Промышленное производство".

Учет животных на выращивании и откорме в регистрах бухгалтерского учета отражается следующим образом: ежемесячно на основании данных книги учета движения животных и птицы составляют отчет о движении скота и птицы, который сводится в бухгалтерии в разрезе групп скота и птицы, и данные из этого отчета переносятся в ведомость (форма N 73-АПК).

Ведомость состоит из двух частей, первая отражает наличие животных на начало и их приход в течение месяца, вторая - выбытие животных. В конце регистра на основании данных о поступлении и выбытии формируют данные о наличии на конец месяца. Обороты по ведомости ведутся помесячно и нарастающим итогом. В конце отчетного периода кредитовые обороты по счету 11 "Животные на выращивании и откорме" переносятся в журнал-ордер N 14-АПК.

Порядок применения счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных

ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей"

Счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о заготовлении и приобретении материально-производственных запасов.

Счет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о разницах в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, а также о данных, характеризующих суммовые разницы.

Если на сельскохозяйственном предприятии согласно учетной политике используются счета 15 и 16, то порядок учета материалов представляется в следующей форме. На основании поступивших в организацию документов поставщиков делают запись по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и т.д. в зависимости от канала поступления ценностей и характера расходов по заготовке и доставке их в организацию. При этом записи по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" производят независимо от того, когда материалы поступили в организацию - до или после получения расчетных документов поставщика.

Оприходование материалов, фактически поступивших в организацию, отражают записью по дебету счета 10 "Материалы" и кредиту счета 15 "Заготовление и приобретение материалов" по учетным ценам.

По счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" находит отражение стоимость материалов, находящихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков (без оприходования этих ценностей на склад). В начале следующего месяца такие суммы сторнируют и в текущем учете отражают по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", а остаток в конце месяца списывают в дебет счета 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей".

Можно не производить в конце месяца записи по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков. При этом разницу между стоимостью фактически поступивших в организацию материалов по учетным ценам и фактической себестоимостью приобретения (заготовления) этих материалов списывают в дебет счета 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Остаток по счету 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" на конец месяца показывает наличие материальных ценностей в пути.

При учете материалов по учетным ценам разницу между стоимостью ценностей по этим ценам и фактической себестоимостью их приобретения (заготовления) отражают на счете 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей".

Учет материалов на сельскохозяйственном предприятии, как уже отмечалось выше, процесс сложный и трудоемкий. Он включает в себя множество участков учета с применением огромного количества документов, которые должны своевременно, в должной форме отразить поступление, выбытие и хранение материально-производственных запасов на предприятии. Сформированная должным образом учетная политика на сельскохозяйственном предприятии позволит решить основную часть поставленных задач.

Типовые корреспонденции счетов по учету материальных ценностей

|п/п | |————————————————|тся бухгалтерские за-|

| 1 |Отражено внутреннее пере-| 10 | 10 |Лимитно-заборная карта|

| | | | |АПК) |

| 2 |Оприходованы материалы и| 10-1 | 15 |Счет-фактура; наклад-|

| | | | |АПК) |

| 3 |Оприходовано зерно, пред-| 10-1 | 20-1 |Реестр приема зерна и|

| | | | |N СП-9) |

| 4 |Оприходован навоз от живо-| 10-2 | 20-2 |Акт на оприходование|

| | | | |АПК) |

| 5 |Оприходованы дрова, заго-| 10-4 | 20-3, |Накладная внутрихо-|

| 6 |Оприходованы полученные от| 10-7 | 20-1 |Акт приемки грубых и|

| |рма | | |N СП-17); акт на опри-|

| 7 |Оприходованы семена зерно-| 10-8 | 20-1 |Реестр приема зерна и|

| | | | |N СП-14) |

| 8 |Оприходованы полуфабрикаты| 10-1 | 20-3 |Накладная внутрихо-|

| | | | |АПК) |

| 9 |Оприходована тара, изгота-| 10-5 | 20-3 |Накладная внутрихо-|

| 10 |Оприходованы запасные час-| 10 | 23-1 |Накладная внутрихозяй-|

| 11 |Оприходовано фуражное и| 10-7, | 20-1 |Реестр приема зерна и|

| | | | |N СП-9) |

| 12 |Сторнирована себестоимость| 10-7, | 20-1 |Акт на сортировку и|

| |доработке зерна | | |12) |

| 13 |Оприходованы корма, заго-| 10-7 | 20-1 |Акт приемки грубых и|

| |стороне (по фактической| | |-17) |

| 14 |Отражены по итогам года| 10-7, | 20-1 |Расчет себестоимости|

| 15 |Оприходованы кормовые от-| 10-7 | 20-3 |Отчет о переработке|

| 16 |Отнесена стоимость услуг| 10 | 23-3, |Накладная внутрихозяй-|

| 17 |Оприходованы материалы,| 10 | 29 |Накладная внутрихозяй-|

| 18 |Отражен перевод части го-| 10 | 43 |Акт комиссии на пере-|

| | | | |АПК); |

| 19 |Оприходован посадочный ма-| 10-8 | 60 |Счет-фактура, товарно-|

| 20 |Оприходован комбикорм,| 10-7 | 62 |Товарно-транспортная |

| | | | |АПК); |

| 21 |Оприходованы материалы,| 10 | 75 |Накладная внутрихо-|

| | | | |М-4) |

| 22 |Отражена задолженность по-| 10 | 76, 60 |Счет-фактура, приход-|

| | | | |нты |

| 23 |Оприходованы ТМЦ, получен-| 10 | 86 |Накладная внутрихо-|

| 24 |Оприходованы излишки, выя-| 10 | 91 |Инвентаризационная |

| | | | |19) |

| 25 |Использованы (списаны) ТМЦ| 08 | 10 |Сметы, накладная вну-|

| | | | |N М-11) |

| 26 |Списана стоимость посадоч-| 08 | 10-8 |Акт расхода семян и|

| | | | |11) |

| 27 |Списаны ТМЦ на производст-| 20-1 | 10 |Акт об использовании|

| |и т.д.) | | |внутрихозяйственного |

| 28 |Списаны ТМЦ на производс-| 20-2 | 10 |Требование-накладная |

| 29 |Списаны ТМЦ на вспомога-|23, 29 | 10 |Накладная внутрихо-|

| | | | |-8) |

| 30 |Списаны ТМЦ на общепроиз-|25, 26 | 10 |Накладная внутрихозяй-|

| 31 |Отражена стоимость живот-| 11-2 | 01-5 |Акты на выбраковку|

| 32 |Отражена стоимость молод-| 11 | 11 |Акт на перевод|

| 33 |Оприходован приплод, при-| 11-1 | 20-2 |Акт на оприходование|

| 34 |Оприходован приплод рабо-| 11-1 | 23-7 |Акт на оприходование|

| 35 |Приняты к оплате счета| 11 | 60 |Счет-фактура, товарно-|

| 36 |Списана стоимость живот-| 08 | 11-1 |Акт на перевод|

| 37 |Отражена стоимость павших| 20-2 | 11 |Акт на выбытие живот-|

| 38 |Отражена стоимость живот-| 20-3 | 11 |Акт на выбытие живот-|

| | | | |АПК) |

| 39 |Отражена стоимость живот-| 90-2 | 11 |Товарно-транспортная |

7. Учет затрат на производство

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии учетной категории "затраты на производство";

классификации затрат на производство в сельском хозяйстве;

учете производственного процесса;

учете производственных затрат в растениеводстве;

учете производственных затрат в животноводстве;

учете прямых и распределении косвенных затрат;

учете затрат промышленного производства;

учете полуфабрикатов, затрат в обслуживающих и вспомогательных производствах, брака в производстве;

типовых корреспонденциях счетов по учету затрат на производство.

Понятие учетной категории "затраты на производство"

Все расходы предприятий, связанные с производственно-хозяйственной деятельностью, в практике планирования, учета и анализа принято называть затратами на производство. Уровень затрат на изготовление отдельных видов и всей совокупности производимой продукции характеризуют ее себестоимость.

Затраты в бухгалтерском учете группируются по местам возникновения (по производствам, цехам, участкам и т.д.), а также по видам продукции и расходов (по статьям калькуляции себестоимости продукции и элементам).

В сельском хозяйстве затраты группируются по видам производств: затраты основного производства, затраты вспомогательных производств и хозяйств, затраты в промышленных производствах и хозяйствах, затраты в обслуживающих хозяйствах.

Основными производствами в сельском хозяйстве являются: растениеводство, животноводство, промышленное производство и т.п.

К вспомогательным производствам относятся подразделения, которые заняты ремонтом основных средств, транспортировкой грузов, а также подразделения, обеспечивающие основные производства электроэнергией, водой, тарой и др.

Обслуживающие предприятия и хозяйства включают жилищно-коммунальные хозяйства; столовые, буфеты, детские дошкольные учреждения; дома отдыха, учреждения культурно-бытового назначения.

Целью учета затрат на производство является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат на производство и сбыт продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов, групп и всей продукции, а также контроль за использованием в производстве материальных и других ресурсов, денежных средств.

Данные о фактических затратах на производство используются для оценки и анализа выполнения бизнес-плана, получения результатов деятельности предприятий (прибыли и убытков), определения фактической эффективности выполнения организационно-технических мероприятий по развитию и совершенствованию производства и т.д. В связи с этим в учете затрат на производство, а также при исчислении себестоимости продукции должно быть обеспечено единство методики расчетов, группировок и распределения.

Для организации бухгалтерского учета производственных затрат большое значение имеет выбор объектов калькуляции и номенклатуры синтетических и аналитических счетов производства.

К объектам калькуляции относят отдельные изделия или группы изделий, полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых определяется в процессе учета производственных затрат. По определенным объектам калькуляции и ведется аналитический учет затрат на производство. Однако открывать аналитические счета разрешается не на каждый объект, а на их группу.

Для каждого объекта необходимо правильно выбрать калькуляционную единицу, в качестве которой применяют в основном натуральные (центнеры, кубометры, килограммы и др.) и условно-натуральные единицы, исчисленные с помощью коэффициентов, например в переработке (тысяча условных банок консервов и др.) Калькуляционные единицы могут не совпадать с учетной натуральной единицей. Применение укрупненных калькуляционных единиц упрощает составление плановых и отчетных калькуляций.

В крупных и средних сельскохозяйственных организациях для учета затрат на производство продукции применяют счета 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". По дебету указанных счетов учитывают расходы, а по кредиту - выход продукции, работ, услуг. По окончании каждого месяца учтенные на собирательно-распределительных счетах (25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве") затраты списывают на счета основного и вспомогательного производства.

С кредита счетов 20 "Основное производство" и 23 "Вспомогательные производства и хозяйства" списывают фактическую себестоимость выпущенной продукции (работ, услуг). Сальдо этих счетов характеризует величину затрат на незавершенное производство.

В малых сельскохозяйственных организациях и фермерских хозяйствах для учета затрат на производство, используют, как правило, счета 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" или только счет 20 "Основное производство".

Классификация затрат на производство в сельском хозяйстве

Большое значение для правильной организации расходов организации имеет их классификация. Расходы по обычным видам деятельности группируют по месту их возникновения, видам продукции (работ, услуг) и видам расходов.

По месту возникновения расходы группируют по производствам, бригадам, отделениям, фермам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации внутрихозяйственного хозрасчета и определения производственной себестоимости продукции.

По видам продукции (работ, услуг) расходы группируются для исчисления их себестоимости.

Расходы организации на производство продукции складываются из следующих элементов:

материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты (почтово-телеграфные, телефонные, командировочные и др.), которые, в свою очередь, формируют типовые статьи затрат в зависимости от отраслей и видов деятельности предприятий и их подразделений.

Для сельскохозяйственных организаций установлены следующие типовые статьи затрат:

1) оплата труда с отчислениями на социальные нужды;

2) семена и посадочный материал;

3) удобрения минеральные и органические;

4) средства защиты растений и животных;

5) корма;

6) сырье для переработки;

7) содержание основных средств:

а) нефтепродукты;

б) амортизация (износ) основных средств;

в) ремонт основных средств;

8) работы и услуги;

9) организация производства и управления; 10) платежи по кредитам;

11) потери от падежа животных;

12) прочие затраты.

На основании типовой номенклатуры статей затрат с учетом конкретных условий хозяйствования в сельскохозяйственных предприятиях для каждой отрасли формируется конкретная номенклатура статей затрат, которая позволяет более точно группировать затраты и, как следствие, более правильно сформировать себестоимость по статьям затрат в зависимости от условий, в которых работает сельскохозяйственная организация.

Учет производственного процесса

Затраты по элементам находят отражение на счетах учета производства 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы". По дебету этих счетов собираются затраты в зависимости от элементов.

При журнально-ордерной форме учет затрат на производство осуществляется в журнале-ордере (форма N 10), который составляют на основании итоговых данных ведомостей учета затрат цехов (форма N 12), учета затрат обслуживающих производств и хозяйств (форма N 13), учета потерь в производстве (форма N 14), учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и коммерческих расходов (форма N 15) и др. В журнале-ордере N 10 отражаются все производственные затраты по элементам с кредита соответствующих материальных и расчетных счетов, а также внутренние обороты по счетам затрат на производство (списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, услуг и работ вспомогательных производств).

Данные журнала-ордера используют для составления расчета затрат по элементам и расчета себестоимости продукции. Для выявления себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг) необходимо разграничить затраты по временным периодам, определить, какие именно затраты входят в выпущенную за определенный период продукцию (ее себестоимость), а какие относятся к иным временным периодам и, следовательно, к себестоимости другой продукции.

Учет производственных затрат в растениеводстве

Растениеводство - особая отрасль в сельском хозяйстве, отличающаяся сезонным характером работ. Производственные затраты осуществляются неравномерно и в разное время года. Выход продукции обусловлен сроками созревания растений и происходит в период уборки урожая. От урожая получают основную и побочную продукцию (солому, полову, ботву и т.д.). В процессе производства параллельно осуществляются затраты под урожай текущего года и под урожай будущих лет. Технологический процесс включает несколько этапов:

подготовку к посеву (пахота, боронование, культивация т.д.);

посев (посадка);

уход за растениями;

уборку урожая.

В растениеводстве неизбежно постоянное наличие незавершенного производства. Все эти особенности необходимо учитывать при организации учета и исчислении себестоимости продукции.

В аналитическом учете процесса производства в растениеводстве следует разграничивать учет затрат под урожай текущего года и под урожай будущих лет по видам выполняемых работ, по культурам, к возделыванию которых относятся затраты.

В связи с этим все аналитические счета растениеводства можно объединить в следующие группы:

1) затраты, непосредственно связанные с процессом производства и подлежащие распределению в связи с тем, что в момент совершения их невозможно отнести к затратам на производство конкретной культуры:

содержание основных средств, используемых в растениеводстве;

орошение;

осушение;

известкование и гипсование почв;

2) затраты на отдельные культуры и группы культур (озимые зерновые, яровые зерновые, садоводство и т.д.);

3) затраты на кормопроизводство (силосование, затраты на приготовление сенажа, затраты по приготовлению травяной муки и т.п.);

4) затраты, относящиеся к незавершенному производству (посев озимых зерновых культур, подъем зяби, посев под зиму овощных культур и пр.).

Таким образом, объекты учета затрат на производство могут быть самые различные, метод учета затрат в основном попроцессный.

Учет затрат на производство и выход продукции растениеводства ведется на активном калькуляционном счете 20 "Основное производство", субсчет "Растениеводство" на аналитических счетах по следующим статьям затрат:

1) оплата труда с отчислениями на социальные нужды;

2) семена и посадочный материал;

3) удобрения органические и минеральные;

4) средства защиты растений;

5) содержание основных средств;

6) работы и услуги;

7) организация производства и управления;

8) платежи по кредитам;

9) прочие затраты.

При осуществлении затрат на основании первичных и сводных документов дебетуется счет 20 "Основное производство", субсчет "Растениеводство", и кредитуются счета соответствующих затрат.

Готовая продукция растениеводства, полученная в результате сбора урожая, приходуется в течение года по плановой себестоимости на основании соответствующих первичных и сводных документов с кредита счета 20 "Основное производство", субсчет "Растениеводство", на счета учета готовой продукции либо материальных ценностей.

Фактические затраты на производство продукции можно определить только в конце отчетного года после закрытия счетов учета вспомогательных производств и хозяйств, общепроизводственных и общехозяйственных расходов, а также после определения затрат по погибшим растениям, после распределения затрат по орошению, гипсованию, известкованию почв и т.д.

Закрытие счета 20 "Основное производство", субсчет 1 "Растениеводство", производится в конце отчетного периода и сводится к выведению калькуляционной разницы и правильному списанию ее по назначению.

Перед закрытием счета 20 "Основное производство", субсчет 1 "Растениеводство", производится проверка:

1) разграничения затрат по годам и правильность отнесения на аналитические счета затрат прошлых лет;

2) правильности списания затрат по погибшим посевам;

3) выхода основной и побочной продукции, стандартной и нестандартной продукции, используемых и неиспользуемых отходов.

Основные объекты исчисления себестоимости (основная и сопряженная продукция) в растениеводстве представлены в табл. 1

Таблица 1

Объекты планирования, учета производственных затрат и исчисления

себестоимости продукции растениеводства*(4)

|Объект планирования и учета|Объект исчисления|Единица исчисления|

|производственных затрат |себестоимости про-|себестоимости про-|

| |дукции |дукции |

|———————————————————————————————|———————————————————|———————————————————|

|Зерновые озимые культуры | | |

|Пшеница |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Рожь |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Ячмень |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Пшеница яровая | | |

|Пшеница твердая |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Пшеница мягкая |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Кукуруза на зерно |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Прочие зерновые колосовые яро-| | |

|вые культуры | | |

|Ячмень яровой |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Овес |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Рожь яровая, полба |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Крупяные культуры | | |

|Просо |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Рис |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Гречиха |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Сорго |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Чумиза |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Зернобобовые культуры | | |

|Горох |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Фасоль |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Бобы кормовые |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Чечевица |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Вика и виковая смесь |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|Люпин кормовой |Зерно, зерноотходы | 1 ц |

|И т.д. | | |

Побочная продукция не калькулируется. Себестоимость соломы, ботвы, стеблей кукурузы, капустного листа, и другой продукции определяют исходя их нормативов, установленных на основе расходов на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы.

При исчислении себестоимости продукции затраты на побочную продукцию вычитаются из общей суммы расходов на выращивание сельскохозяйственных культур.

После исчисления фактической себестоимости определяют калькуляционную разницу (разность межу плановой и фактический себестоимостью), которую списывают методом "красное сторно" - при превышении плановой себестоимости над фактической (экономия), либо дополнительной записью - при превышении фактической себестоимости над плановой (перерасход). Корректировка плановой себестоимости производится бухгалтерской записью: кредит счета 20 "Основное производство", субсчет 1 "Растениеводство", дебет счетов 10 "Материалы", 43 "Готовая продукция".

Сумма незавершенного производства в растениеводстве отражена в сальдо по счету 20 "Основное производство", субсчет 1 "Растениеводство".

Для закрытия счетов в системе агропромышленного комплекса применяется ведомость на закрытие счетов бухгалтерского учета (форма N 306-АПК). Эта ведомость является основной сводной формой на закрытие в конце года операционных счетов бухгалтерского учета. Особенностью данной формы является ее универсальный характер (ранее для закрытия счетов применяли многочисленное количество частных форм).

В ведомости обязательными реквизитами являются следующие показатели: всего затрат по счету (субсчету), итого затрат за год, списано по кредиту счета в течение года, подлежит дополнительному списанию или сторнированию в конце года, выход продукции (выполненных работ, оказанных услуг) за отчетный год, приходится затрат для распределения на единицу продукции (работ, услуг) - коэффициент распределения.

В целях получения сводных данных о затратах по культурам и подразделениям в хозяйствах ведутся лицевые счета (производственные отчеты); из них данные о затратах, сгруппированные по культурам, переносятся в журнал-ордер N 10 с расшифровками в соответствующих разделах сводного лицевого отчета (форма N 83-АПК) и затем в Главную книгу.

Учет производственных затрат в животноводстве

Животноводство представляет одну из основных отраслей сельскохозяйственного производства, в которой имеется ряд направлений: молочное и мясное скотоводство, свиноводство, овцеводство, птицеводство, коневодство, пчеловодство, звероводство, рыбоводство и др. Выход продукции здесь обусловлен специализацией отрасли.

Учет затрат и выхода продукции в животноводстве ведется на счете 20 "Основное производство", субсчет 2 "Животноводство", на соответствующих аналитических счетах в разрезе следующих статей затрат:

1. Оплата труда с отчислениями на социальные нужды.

2. Корма.

3. Средства защиты животных.

4. Содержание основных средств.

5. Работы и услуги.

6. Организация производства и управления.

7. Платежи по кредитам.

8. Потери от падежа животных.

9. Прочие затраты.

При осуществлении затрат в животноводстве производятся бухгалтерские записи по дебету счета 20 "Основное производство", субсчет 2 "Животноводство", с кредита счетов соответствующих затрат.

В результате выращивания животных может быть получена как основная продукция (молоко, приплод, прирост живой массы, яйца, шерсть, рои пчел, мед и т.д.), так и побочная (навоз, шерсть-линька, пух и т.п.). В течение отчетного периода основная продукция приходуется в оценке по плановой себестоимости и оформляется бухгалтерской записью с кредита счета 20 "Основное производство", субсчет 2 "Животноводство".

В конце года плановая себестоимость продукции доводится до фактической в результате исчисления фактической себестоимости.

Побочная продукция (навоз) в течение года оценивается в сумме нормативных затрат на уборку. Прочая побочная продукция - шерсть-пух, пух, перо-линька, волос-сырец, яйцо миражное, мясо петушков яичных кур, забитых в суточном возрасте, рога, копыта и пр. - оценивается по цене возможной реализации.

После определения фактической себестоимости выявленная калькуляционная разница списывается аналогично списанию калькуляционной разницы в растениеводстве.

При закрытии счета 20-2 "Животноводство" нужно соблюдать следующую последовательность закрытия аналитических счетов:

1. По кормоцехам и кормокухням. Затраты по ним распределяются пропорционально количеству приготовленных кормов для конкретных групп.

1. По молочному стаду и молодняку на откорме.

2. По переработке молока.

3. По молодняку КРС скота всех возрастов и взрослым животным на откорме.

4. По свиноводству.

5. По птицеводству.

6. По овцеводству.

7. По забою скота.

8. По пчеловодству.

2. По рыбоводству. Источником данных для исчисления себестоимости продукции животноводства является производственный отчет по животноводству или лицевой счет подразделения.

Основным регистром, в котором группируются данные о затратах на животноводство в разрезе видов продукции, является лицевой счет (производственный отчет), который состоит из двух разделов, в первом отражаются затраты на производство продукции, а во втором - выход продукции. Данные впоследствии также заносят в журнал-ордер (форма N 10) и далее - в Главную книгу.

Учет прямых и распределение косвенных затрат

Прямые затраты составляют большую часть себестоимости изготовленной продукции (работ, услуг). К этим расходам относятся сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних организаций; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих; отчисления на социальные нужды от заработной платы производственных рабочих.

Преобладающая часть основных затрат - прямые затраты, т.е. те, которые включаются в себестоимость конкретного вида продукции на основании первичных документов и в калькуляции выделяются отдельными статьями.

Сырье и основные материалы, израсходованные на производство продукции (работ, услуг), включаются в себестоимость на основании лимитно-заборных карт, требований, накладных. Первичные документы предварительно группируются по направлениям расходов материалов, и данные, которые в них содержатся, отражаются в ведомости распределения расхода материалов по каждому структурному подразделению организации. Оценивается расход материальных ценностей в зависимости от принятой в организации методологии.

В этом случае в себестоимость конкретного вида продукции включаются фактически произведенные конкретные материальные затраты.

Если производятся из одного вида материальных ценностей несколько видов изделий, то расход материалов распределяется между себестоимостью по каждому виду продукции. Такое распределение может производиться пропорционально расходу материальных ценностей по нормам, установленным на единицу продукции; установленному коэффициенту расхода; количеству или весу изготовленной продукции и т.д.

Стоимость возвратных отходов уменьшает затраты на производство продукции. Обычно возвратные отходы приходуются на склад по накладным, оцениваются по ценам возможного использования. В себестоимости конкретных видов продукции возвратные отходы отражаются прямым или косвенным способом.

Покупные изделия и полуфабрикаты, услуги сторонних организаций, как правило, предназначены для изготовления конкретных видов продукции, поэтому в себестоимость этих видов они включаются на основании расходных документов. В себестоимость конкретного вида продукции технологическое топливо и энергия включаются исходя из первичных документов или показаний измерительных приборов.

Заработная плата (основная и дополнительная) производственных рабочих включается в себестоимость конкретного вида продукции по данным табелей учета использования рабочего времени, нарядов, рапортов, ведомостей и т.п. На основании первичных документов, сгруппированных по направлениям затрат, составляются ведомости распределения заработной платы по каждому структурному подразделению.

Накладные расходы возникают в связи с организацией и обслуживанием производственного процесса и управлением им и включают общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

Общепроизводственные (цеховые) расходы связаны с обслуживанием и управлением производствами в цехах организации. Состав и размер общепроизводственных расходов определяются сметами на содержание и эксплуатацию оборудования, управленческих и хозяйственных расходов цеха. Составление смет производится по каждому цеху отдельно. Цель планирования расходов и выделения в фактической себестоимости продукции самостоятельных калькуляционных статей - постоянный контроль за соблюдением смет.

Планирование и учет общепроизводственных расходов производится по следующей номенклатуре статей:

амортизация производственного оборудования и транспортных средств;

отчисления в ремонтный фонд или затраты по ремонту производственного оборудования и транспортных средств;

расходы по эксплуатации оборудования;

заработная плата и отчисления на социальные нужды рабочих, обслуживающих оборудование;

содержание аппарата управления цеха;

содержание зданий цехов и цеховых сооружений;

расходы на проведение испытаний, опытов и исследований;

охрана труда работников цеха;

потери от брака, простоев по внутрипроизводственным причинам и др.

Оформляются общехозяйственные расходы в обычном порядке, т.е. на основании первичных расходных документов. Например, расход материальных ценностей оформляется требованиями или накладными, амортизационные отчисления - ведомостями начисления амортизации, расходы на оплату труда - нарядами, ведомостями, табелями и т.д.

Синтетический учет общепроизводственных расходов ведется на активном собирательно-распределительном счете 25 "Общепроизводственные расходы".

На основании первичных документов, подтверждающих факт и сумму произведенных общепроизводственных расходов, на счетах бухгалтерского учета делаются записи:

Д-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы",

К-т сч. 02 "Амортизация основных средств", 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" и т.д.

По окончании месяца сумма общепроизводственных расходов, учтенная по дебету счета 25, списывается. Списание означает распределение всей суммы общепроизводственных расходов, т.е. закрытие счета.

Общепроизводственные расходы относятся на себестоимость товарной продукции, т.е. уже законченной обработкой, и на себестоимость незавершенного производства, оставшегося на конец месяца. Сумма общепроизводственных расходов, приходящаяся на себестоимость товарной продукции, распределяется между себестоимостями отдельных видов продукции пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих, прямым затратам материалов и др. При выборе способа распределения общепроизводственных расходов организация исходит из специфики своей деятельности, уровня автоматизации учетных работ, квалификации работников и т.д. При распределении общепроизводственных расходов сначала определяется отношение общей суммы общепроизводственных расходов по цеху к общей сумме, например заработной платы производственных рабочих по цеху. Затем найденный процент умножается на сумму основной заработной платы производственных рабочих, учтенную по каждому виду продукции цеха. В итоге получается доля общепроизводственных расходов, приходящаяся на этот вид продукции.

На основании такого расчета по распределению общепроизводственных расходов, оформленного бухгалтерской справкой, на счетах делается следующая запись:

Д-т сч. 20 "Основное производство" (зерно) Д-т сч. 20 "Основное производство" (молоко) и т.д., К-т сч. 25 "Общепроизводственные расходы".

Следующий вид накладных расходов - общехозяйственные расходы, которые связаны с управлением и обслуживанием организации в целом. Состав и размер этих расходов определяется сметой.

Планирование и учет общехозяйственных расходов ведется по следующей номенклатуре статей:

содержание аппарата управления;

расходы на служебные командировки аппарата управления;

содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

представительские расходы, связанные с деятельностью организации;

содержание прочего хозяйственного персонала;

канцелярские и почтово-телеграфные расходы;

амортизация основных средств общехозяйственного назначения;

отчисления в ремонтный фонд или затраты на текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения;

расходы на содержание зданий, сооружений и инвентаря общехозяйственного назначения;

затраты на проведение испытаний, опытов, исследований, содержание общехозяйственных лабораторий;

расходы на охрану труда работников организации;

подготовка и переподготовка кадров;

обязательные отчисления, налоги и сборы;

непроизводительные общехозяйственные расходы и пр.

Синтетический учет общехозяйственных расходов ведется на активном собирательно-распределительном счете 26 "Общехозяйственные расходы", а аналитический - на счете 26 "Общехозяйственные расходы" по статьям сметы в отдельной ведомости.

Все фактические затраты собираются и отражаются записями:

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы",

В конце каждого месяца производится списание общехозяйственных расходов. Распределяются общехозяйственные расходы между готовой продукцией и незавершенным производством, оставшимся на конец отчетного месяца. Затем затраты, приходящиеся на готовую продукцию, распределяются между отдельными ее видами пропорционально выбранной базе или способу списания. Списание этих расходов может производиться двумя способами:

1) включением в затраты на производство конкретных видов продукции путем распределения, аналогичного распределению общепроизводственных расходов. На счетах бухгалтерского учета при этом делаются следующие записи:

Д-т сч. 20 "Основное производство" (зерно)

Д-т сч. 20 "Основное производство" (молоко) и т.д.,

К-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы".

Базой распределения общехозяйственных расходов могут выступать: основная заработная плата производственных рабочих; затраты сырья и материалов и т.д.;

2) списанием общехозяйственных расходов как условно-постоянных на счет "Продажи" путем распределения между видами реализуемой продукции:

Д-т сч. 90 "Продажи" (зерно)

Д-т сч. 90 "Продажи" (молоко) и т.д.,

К-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы".

При списании общехозяйственных расходов на счет 90 "Продажи" они распределяются между видами реализованной продукции, работ или услуг пропорционально выручке от продажи, производственной себестоимости продукции или другому показателю. Выбор того или иного способа списания общехозяйственных расходов должен быть отражен в учетной политике организации. Конечно, второй способ значительно упрощает списание общехозяйственных расходов. Однако он применим при условии, что вся продукция, к которой относятся общехозяйственные расходы, реализована или удельный вес этих расходов в себестоимости продукции незначителен.

Фактические данные после учета и распределения накладных расходов заносятся в ведомость сводного учета затрат на производство продукции (работ, услуг).

Таким образом, в конце отчетного месяца после распределения накладных расходов и их списания счета 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" закрываются и остатков на конец месяца не имеют.

Учет затрат промышленного производства

В настоящее время сельскохозяйственные организации пришли к необходимости дифференцировать свое производство, и на многих сельскохозяйственных предприятиях появились различного рода промышленные производства. Как правило, это производства по переработке сельхозпродукции, которые были созданы для того, чтобы произведенная продукция, пройдя весь цикл, поступала покупателю непосредственно от сельскохозяйственных товаропроизводителей. Множество предприятий обзавелись своими мельницами, линиями по переработке молока, овощей, забойными пунктами и т.д. Кроме вышеперечисленных к категории промышленных производств на сельхозпредприятиях относятся изготовление и заготовка строительных материалов, различного рода мастерские, добыча нерудных ископаемых (торф, известь и т.п.). Ведение такого рода деятельности позволяет предприятию более рационально использовать свои ресурсы, особенно трудовые, и сглаживать сезонность производства.

В бухгалтерии для учета затрат на промышленное производство используют субсчет 3 "Промышленное производство" счета 20 "Основное производство", по дебету которого отражают затраты промышленных производств, по кредиту - выход продукции.

Принцип учета и формирования затрат промышленных производств тот же, что и при формировании затрат на производство сельскохозяйственной продукции. При этом применяется следующая примерная номенклатура затрат:

1. Оплата труда с отчислениями на социальные нужды.

2. Сырье для переработки.

3. Содержание основных средств: а) нефтепродукты; б) амортизация (износ) основных средств; в) ремонт основных средств.

4. Работы и услуги.

5. Организация производства и управление.

6. Прочие затраты.

При сравнении с аналогичной структурой затрат на производство сельскохозяйственной продукции отличием является статья "Сырье для переработки", которая, как правило, включает в себя то, что при учете производства сельхозпродукции является выходными параметрами. Остальные статьи затрат на производство промышленной продукции идентичны статьям затрат на производство продукции сельского хозяйства.

Учет затрат на субсчете 3 "Промышленное производство" счета 20 "Основное производство" ведут по видам производств и статьям затрат. На каждое производство (в некоторых случая, если это необходимо, на каждую фазу производства) открывают отдельный аналитический счет, которые в целом можно сгруппировать следующим образом:

переработка продукции растениеводства;

переработка продукции животноводства;

прочие промышленные производства.

Учет затрат в промышленных производствах оформляют следующими первичными документами: нарядами на сдельную работу (форма N 130 и 131-АПК), накладными (форма N 264-АПК), лимитно-заборными ведомостями (форма N 261-АПК) и др. После обработки и группировки данные из первичных документов систематизируют в накопительной ведомости учета затрат (форма N 301-АПК), отчетах о движении материальных ценностей (форма N 265-АПК) и др. Информация о выходе готовой продукции и затратах сырья аккумулируется в отчете о переработке продукции (форма N 180-АПК), в котором ежедневно отражается количество затраченного сырья в сопоставлении с нормами и количеством полученной продукции.

Ежемесячно данные отчетов о переработке продукции и других документов заносят в лицевые счета (производственные отчеты) подразделений, группируя по статьям затрат (в разд. I) и видов продукции (в разд. II) с отражением ежемесячных и нарастающих итогов. На основании данных лицевых счетов (производственных отчетов) делают записи в журнал-ордер (форма N 10) по кредиту субсчета 3 "Промышленное производство" счета 20 "Основное производство".

Учет полуфабрикатов, затрат в обслуживающих и вспомогательных

производствах, брака в производстве

Для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства предназначен счет 21 "Полуфабрикаты собственного производства". Для предприятий сельского хозяйства он не очень актуален, так как данный счет применяют производственные объединения для учета движения полуфабрикатов внутри организаций (между производственными единицами, находящимися на отдельном балансе), а также предприятия (производственные единицы), которые по условиям производства осуществляют обособленный их учет. Как правило, в сельскохозяйственных предприятиях полуфабрикаты используются редко, поэтому и счет используется редко.

Согласно Методическим указаниям по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций и Методическим рекомендациям по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций полуфабрикатами собственного производства считают полуфабрикаты, полученные в производственных цехах или на отдельных переделах, еще не прошедшие всех установленных технологическим процессом стадий производства и подлежащие в силу этого доработке в последующих производственных единицах (цехах или переделах предприятия) или укомплектованию в изделия.

Учет этих изделий ведут, как правило, по фактической себестоимости. Но разрешается применять учетные цены с последующим доведением их до фактической себестоимости. Затраты по транспортировке полуфабрикатов собственного производства между производственными единицами внутри организаций включают в их себестоимость.

По дебету счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства" в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" отражают расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов. По кредиту счета 21 отражается стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку в корреспонденции со счетом 20 и проданных другим организациям (в корреспонденции со счетом 90 "Продажи").

В производственных организациях расчеты за полуфабрикаты между производственными единицами, выделенными на отдельный баланс, отражают на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты". На тех предприятиях, где полуфабрикаты собственного производства на счете 21 не учитывают, их отражают в составе незавершенного производства на счете 20.

На любом сельскохозяйственном предприятии, а также на перерабатывающих и прочих промышленных производствах существуют вспомогательные и обслуживающие производства. К первым, как уже отмечалось выше, относятся подразделения, не производящие сельскохозяйственной и прочей продукций, но обеспечивающие им должное функционирование путем оказания услуг и работ по перевозке, ремонту и т.д.; ко вторым - подразделения хозяйств, которые не занимаются производством продукции, работ и услуг, а созданы в целях обслуживания основных производств.

Учет затрат вспомогательных производств ведется на счете 23 "Вспомогательные производства". К счету открываются следующие субсчета:

23-1 "Ремонтные мастерские". На данном субсчете учитываются затраты на содержание мастерских по ремонту производственного оборудования, машин, техники, надзору за их состоянием, модернизацией, а также изготовлением необходимых запасных частей и комплектующих. Затраты на данном субсчете учитываются по статьям: оплата труда с отчислениями, запасные части и ремонтируемые объекты, содержание основных средств, работы и услуги, цеховые расходы мастерских, прочие затраты.

23-2 "Ремонт зданий и сооружений". Здесь осуществляют учет затрат на проведенный хозяйственным или подрядным способами капитальный ремонт зданий и сооружений. В затраты по данному субсчету включаются такие статьи, как оплата труда с отчислениями, материалы (строительно-ремонтные), услуги вспомогательных производств или сторонних организаций, прочие расходы.

23-3 "Машинно-тракторный парк" аккумулирует затраты на ремонт, содержание и эксплуатацию тракторов всех видов. При этом учитываются следующие статьи затрат: оплата труда с отчислениями на социальные нужды, затраты на содержание основных средств (нефтепродукты, износ, ремонт), работы и услуги, цеховые расходы, прочие затраты.

23-4 "Автомобильный транспорт" включает затраты по содержанию и эксплуатации собственного легкового и грузового автотранспорта. Статьи затрат по данному субсчету следующие: оплата труда с отчислениями, нефтепродукты, затраты на содержание основных средств, работы и услуги, цеховые расходы, прочие затраты.

23-5 "Энергетические производства (хозяйства)" учитывает затраты по содержанию и эксплуатацию энергетических производств (хозяйств), вырабатывающих различного рода энергию для производственных нужд. К ним относят собственные электростанции, котельные и т.д. Основные статьи затрат: оплата труда с отчислениями на социальные нужды, топливо и энергия, содержание основных средств, работы и услуги, прочие затраты.

23-6 "Водоснабжение". На этом субсчете учитывают затраты по содержанию и эксплуатации собственных скважин, водохранилищ, водопроводов, водозаборных станций и т.д., а также по получению воды от сторонних организаций. При этом существуют следующие статьи затрат: оплата труда с отчислениями, затраты на содержание основных средств, организация производства и управление, стоимость работ и услуг, стоимость поступающей со стороны воды, прочие расходы.

23-7 "Гужевой транспорт". Данный субсчет формирует информацию о затратах на содержание и обеспечение работы всех видов рабочего скота, за исключением поголовья молодняка. Статьи затрат при этом могут быть следующими: оплата труда с отчислениями, средства защиты растений, корма, содержание основных средств, работы и услуги, прочие затраты.

Для учета вспомогательных производств, которые нельзя отнести ни к одному из вышеперечисленных субсчетов, используют субсчет 23-8 "Прочие производства".

В зависимости от направления услуг, производимых вспомогательными производствами, происходит списание этих услуг. Основная часть произведенных работ и услуг списывается на основное производство, так как задачей вспомогательных производств является обеспечение основного производства необходимыми работами и услугами. Списание производится в течение года по плановой себестоимости определенной калькуляционной единицы. Для каждого из вспомогательных производств определены такие калькуляционные единицы: для автотранспорта - тонно-километры, для гужевого транспорта - конедни, водоснабжение - куб. м воды и т.д.

Учет в обслуживающих производствах и хозяйствах призван точно и своевременно отражать затраты и доходы по каждому из объектов таких производств, обеспечивать необходимую информацию для контроля за соблюдением смет средств, отпущенных на организацию обслуживающих производств и хозяйств.

Структуру обслуживающих производств можно проследить по субсчетам, которые рекомендованы Министерством сельского хозяйства РФ к счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства":

29-1 "Жилищно-коммунальное хозяйство" - учитываются затраты на содержание объектов ЖКХ, которое числится на балансе предприятия.

29-2 "Производство бытового обслуживания населения" - аккумулируются затраты на обеспечение функционирования бытовых объектов, также находящихся на балансе предприятия.

29-3 "Предприятия общественного питания" - включает затраты на содержание столовых, кафе и других объектов общепита, а также на организацию питания на полевых станах во время массовых сезонных работ.

29-4 "Детские дошкольные учреждения". К объектам, затраты на содержание которых собираются на данном субсчете, относятся детские сады и ясли, не переданные в свое время на баланс муниципальных органов и функционирующие за счет сельскохозяйственных предприятий.

29-5 "Учреждения культурно-бытового назначения". Как правило, к таким объектам относятся клубы, ДК, библиотеки и т.д.

29-6 "Прочие производства и хозяйства" - относятся объекты, не подпадающие под параметры предыдущих пяти субсчетов.

Учет брака в сельскохозяйственном производстве, так же как и учет полуфабрикатов, - нетипичный участок для отрасли. Это связано с технологическими особенностями производства. В сельскохозяйственных организациях брак может учитываться на промышленных производствах, во вспомогательных и обслуживающих производствах.

Для обобщения информации о потерях от брака в производстве предназначен счет 28 "Брак в производстве". Браком в производстве считают продукцию, которая не соответствует стандартам, техническим условиям, строительным нормам (правилам) и не может быть использована по своему прямому назначению без дополнительных затрат на их исправление.

В зависимости от характера дефектов, установленных при проведении технической приемки, брак делится на исправимый и неисправимый (окончательный). Исправимым браком считаются продукция, изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, исправление (доработка) которых для использования по прямому назначению технически возможно и экономически целесообразно. Окончательным браком считаются продукция, изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, исправление которых технически невозможно или экономически нецелесообразно. К браку относят также затраты по ремонту проданной (переданной) с гарантией продукции (отремонтированных машин и оборудования) в период гарантийного срока.

На дебете счета 28 "Брак в производстве" накапливают все затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку, т.е. стоимость неисправимого (окончательного) брака, расходы по исправлению брака и другие расходы, а также затраты на гарантийный ремонт. По кредиту счета проводят суммы, относимые на уменьшение потерь по браку, и суммы, списываемые на затраты производства как потери от брака.

К суммам, уменьшающим потери по браку, относят стоимость забракованной продукции по цене возможного использования; суммы, фактически удержанные с виновников брака, и суммы, фактически взысканные или присужденные арбитражем (судом) с поставщиков за поставку недоброкачественной продукции, сырья, материалов или полуфабрикатов, в результате использования которых допущен брак.

В случае если возвращенную продукцию исправляют, то ее включают в объем товарной и реализованной продукции в обычном порядке.

Потери от брака списывают ежемесячно на затраты соответствующего вида производства и включают в себестоимость тех работ (услуг), по которым обнаружен брак.

Потери от внешнего брака, относящиеся к продукции (работ), выработанной в прошлом отчетном периоде, списывают на себестоимость аналогичной продукции (работ), выработанной в текущем отчетном периоде. Если в отчетном периоде аналогичной продукции (работ) изготовлено не было, то потери от внешнего брака распределяют между всей выпущенной продукцией (работами) по методу, установленному для распределения общехозяйственных расходов.

Отнесение потерь от брака продукции на стоимость незавершенного производства, как правило, не допускается. Исключение может быть допущено в индивидуальном и мелкосерийном производствах при условии, что указанные потери относят к определенному заказу, не законченному производством.

Потери от брака, выявленные на объектах, сданных в эксплуатацию в прошлые годы, относят на счет 91 "Прочие доходы и расходы" как убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Аналитический учет по счету 28 "Брак в производстве" ведется по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям затрат, причинам и виновникам брака.

Счет 29 "Обслуживающие производства" - активный, операционный, калькуляционный. По дебету счета отражаются затраты на обслуживающие производства и хозяйства, по кредиту - выход продукции, выручка или списание затрат за счет соответствующего источника финансирования.

Аналитический учет по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" ведут по видам производств на лицевых счетах (производственных отчетах). Затраты группируют по установленной номенклатуре статей по каждому из производств.

Для формирования полной информации о затратах на вспомогательные и обслуживающие производства используют, как и при учете затрат на основное производство, журнал-ордер (форма N 10-АПК).

Правильная организация учета производственных затрат на сельхозпредприятии позволит иметь достоверную и полную информации о расходах, которые несет хозяйство, о структуре затрат по статьям и подразделениям, даст возможность оперативно принимать решения в ценовой политике предприятия и, таким образом, влиять на финансовые результаты сельскохозяйственного предприятии.

Типовые корреспонденции счетов по учету затрат на производство

|п/п | |————————————————|тся бухгалтерские за-|

| Растениеводство |

| 1 |Списаны в затраты по| 20-1 | 01-8 |Карточка учета инвен-|

| |ции) | | | |

| 2 |Начислена амортизация соб-| 20-1 | 02-1 |Ведомости расчета и|

| 3 |Отражена в составе расхо-| 20-1 | 02-1 |Ведомости расчета и|

| |се) | | | |

| 4 |Начислена амортизация ли-| 20-1 | 02-2 |Ведомости расчета и|

| 5 |Начислена амортизация по| 20-1 | 04 |Бухгалтерская справка |

| 6 |Начислена амортизация не-| 20-1 | 05 |Ведомость учета нема-|

| |ву | | |N 72-АПК), бухгалтерс-|

| 7 |Израсходовано сырье и ма-| 23-1, | 10-1, |Лимитно-заборная ведо-|

| |териалы на техническое| 20-1 | 23-3 |мость (ф. N 261-АПК),|

| | | | |АПК) |

| 8 |Списаны минеральные и| 20-1 | 10-2 |Акт об использовании|

| 9 |Израсходованы нефтепродук-| 20-1 | 10-4 |Учетный лист трактори-|

| 10 |Списана зеленая масса,| 20-1 | 10-7 |Акт приемки грубых и|

| |товление силоса, сенажа и| | |N СП-17) |

| 11 |Дописаны или сторнированы| 20-1 | 10-7 |Расчеты себестоимости|

| 12 |Списаны семена и посадоч-| 20-1 | 10-8 |Акт расхода семян и|

| 13 |Списан инвентарь и хозяй-| 20-1 | 10-11 |Лимитно-заборная ведо-|

|————|——————————————————————————|———————|———————————————————————————————|

| 14 |Отражен перерасход в стои-| 20-1 | 16 |Бухгалтерская справка |

| 15 |Отражена экономия в стои-| 20-1 | 16 |Бухгалтерская справка |

| 16 |Отнесены суммы НДС по ма-| 20-1 | 19-3 |Расчет НДС, бухгалтер-|

| 17 |Отнесены суммы НДС по вы-| 20-1 | 19-3 |Расчет НДС, бухгалтер-|

| 18 |Распределены затраты неза-| 20-1 | 20-1 |Расчеты распределения|

| 19 |Распределены по культурам| 20-1 | 20-1 |Расчеты распределения|

| 20 |Распределены по культурам| 20-1 | 20-1 |Расчеты распределения|

| 21 |Распределена амортизация| 20-1 | 20-1 |Ведомость распределе-|

| |тракторного парка) по ви-| | |110-АПК) |

| 22 |Списаны по культурам зат-| 20-1 | 20-1 |Акт на запашку культур|

| 23 |Распределены по культурам| 20-1 | 20-1 |Расчет распределения|

| 24 |Отнесена доля затрат пче-| 20-1 | 20-2 |Расчет распределения|

| 25 |Списаны органические удоб-| 20-1, | 10-2, |Акт об использовании|

| |рения, вывезенные на поля| 20-1 | 20-2 |минеральных, органи-|

| 26 |Отражена стоимость услуг| 20-1 |23-4, 7 |Путевые листы грузово-|

| 27 |Распределены общепроизвод-| 20-1 | 25-1 |Ведомость распределе-|

| |лет | | |культурам и под урожай|

| 28 |Распределены общехозяйст-| 20-1 | 26 |Ведомость распределе-|

| 29 |Отнесены в состав основно-| 20-1 | 29 |Накопительная ведо-|

| 30 |Начислен налог на землю | 20-1 | 68 |Бухгалтерская справка |

| 31 |Отражены отчисления едино-| 20-1 | 69 |Расчетно-платежная |

| 32 |Начислена оплата труда ра-| 20-1 | 70 |Учетный лист труда и|

| 33 |Включены в издержки основ-| 20-1 | 76-1 |Договор страхования,|

| 34 |Списаны на увеличение зат-| 20-1 | 94 |Приказ руководителя|

| Животноводство |

| 1 |Списаны в затраты по ос-| 20-2 | 01-8 |Карточка учета инвен-|

| |ции) | | | |

| 2 |Начислена амортизация| 20-2 | 02-1 |Ведомости расчета и|

| 3 |Отражена в составе расхо-| 20-2 | 02-1 |Ведомости расчета и|

| 4 |Начислена амортизация ли-| 20-2 | 02-2 |Ведомости расчета и|

| 5 |Начислена амортизация по| 20-2 | 04 |Бухгалтерская справка |

| 6 |Начислена амортизация не-| 20-2 | 05 |Ведомость учета нема-|

| 7 |Израсходованы сырье и ма-| 23-1, | 10-1, |Лимитно-заборная ведо-|

| |териалы на техническое об-| 20-2 | 23-3 |мость (ф. N 261-АПК),|

| | | | |АПК) |

| 8 |Израсходованы медикаменты,| 20-2 | 10-2 |Лимитно-заборная ведо-|

| 9 |Израсходованы нефтепродук-| 20-2 | 10-4 |Учетный лист тракто-|

| 10 |Списаны корма и подстилка,| 20-2 | 10-7 |Ведомость учета расхо-|

| 11 |Дописаны или сторнированы| 20-2 | 10-7 |Расчеты себестоимости|

| 12 |Отнесена на затраты живот-| 20-2 | 29 |Накладная внутрихозяй-|

| |столовой и буфетов | | |мов |

| 13 |Списан инвентарь и хозяй-| 20-2 | 10-11 |Лимитно-заборная ведо-|

| 14 |Отражен перерасход в стои-| 20-2 | 16 |Бухгалтерская справка |

| 15 |Отражена экономия в стои-| 20-2 | 16 |Бухгалтерская справка |

| 16 |Отнесены суммы НДС по ма-| 20-2 | 19-3 |Расчет НДС, бухгалтер-|

| 17 |Отнесены суммы НДС по вы-| 20-2 | 19-3 |Расчет НДС, бухгалтер-|

| 18 |Отнесена на затраты произ-| 20-2 | 94 |Акт на выбытие живот-|

| | | | |АПК) |

| 19 |Отражена стоимость услуг| 20-2 | 23-4,7 |Путевые листы грузово-|

| 20 |Распределены общепроизвод-| 20-2 | 25-1 |Ведомость распределе-|

| 21 |Распределены общехозяйст-| 20-2 | 26 |Ведомость распределе-|

| 22 |Отнесены в состав основно-| 20-2 | 29 |Накопительная ведо-|

| 23 |Отражены отчисления едино-| 20-2 | 69 |Расчетно-платежная ве-|

| 24 |Начислена оплата труда ра-| 20-2 | 70 |Учетный лист труда и|

| 25 |Включены в издержки основ-| 20-2 | 76-1 |Договор страхования,|

| | | | | |

| Прочие затраты |

| 1 |Оприходованы полуфабрикаты| 21 | 20-3 |Накладная внутрихозяй-|

| 2 |Отражена доля общепроиз-| 21 | 25, 26 |Ведомость распределе-|

| 3 |Отпущены полуфабрикаты в| 20-3, | 21 |Накладная внутрихозяй-|

| | | | |N М-8) |

| 4 |Отпущены полуфабрикаты на|25, 26 | 21 |Накладная внутрихозяй-|

| 5 |Использованы полуфабрикаты|23, 29 | 21 |Накладная внутрихозяй-|

| 6 |Приняты на склад в качест-| 43 | 21 |Накладная внутрихозяй-|

| 7 |Начислена амортизация ос-|23, 29 | 02, 05 |Ведомость расчета|

| 8 |Отражены списанные ТМЦ для|23, 29 | 10 |Накладная внутрихозяй-|

| | | | |N М-8) |

| 9 |Оказание услуг одним вспо-|23, 29 | 23, 29 |Расчеты распределения|

| 10 |Начислены налоги по вспо-|23, 29 | 68 |Бухгалтерская справка |

| 11 |Начислены страховые взносы|23, 29 | 69 |Расчетно-платежные ве-|

| |вам | | |доли единого налога по|

| 12 |Начислена заработная плата|23, 29 | 70 |Наряд на сдельную ра-|

| | | | |(ф. N Т-49) |

| 13 |Оприходованы основные| 08 | 23 |Акты (накладные) при-|

| 14 |Оприходованы ТМЦ, изготов-| 10 | 23 |Накладная внутрихозяй-|

| 15 |Отражены услуги, оказанные| 20-1, | 23, 29 |Наряд на сдельную ра-|

| |венные затраты, допроводки| | |АПК) |

| 16 |Списание на общепроиз-|25, 26 | 02, 05 |Ведомость расчета|

| 17 |Списаны товарно-материаль-|25, 26 | 10 |Накладная внутрихозяй-|

| | | | |N М-8) |

| 18 |Услуги вспомогательных и|25, 26 | 23, 29 |Накопительная ведо-|

| 19 |Отнесена стоимость услуг|25, 26 | 60 |Счет-фактура |

| | | | | |

| 20 |Начислены налоги, отнесен-|25, 26 | 68 |Бухгалтерская справка |

| 21 |Начислены обязательные|25, 26 | 69 |Расчетно-платежные ве-|

| 22 |Начислена заработная пла-|25, 26 | 70 |Расчетно-платежные ве-|

| 23 |Списаны командировочные|25, 26 | 71 |Авансовый отчет (ф.|

| |расходы | | |N АО-1) |

| 24 |Распределение общепроиз-|20-1, | 25, 26 |Ведомость распределе-|

| 25 |Включены в потери от брака| 28 |10, 20, |Акты на выявление за-|

| | | |60 |бухгалтерские справки |

8. Учет готовой продукции

После изучения этой главы вы узнаете о:

готовой продукции сельского хозяйства и направлениях ее использования;

первичном учете поступления и выбытия продукции растениеводства;

первичном учете поступления и выбытия продукции животноводства;

первичном учете поступления и выбытия продукции промышленных производств и хозяйств;

синтетическом и аналитическом учете готовой продукции;

типовых корреспонденциях счетов по учету готовой продукции.

Готовая продукция сельского хозяйства

и направления ее использования

К готовой продукции отрасли сельского хозяйства относится продукция, полученная в результате осуществления производственного процесса отраслей растениеводства и животноводства, а также промышленных производств, если таковые имеют место на сельскохозяйственном предприятии.

Готовая продукция сельского хозяйства имеет некоторые особенности. Прежде всего она является продуктом природного процесса, что обусловливает наличие как основной, так и побочной продукции. Кроме того, производство в сельском хозяйстве является сезонным. Также к особенностям большинства предприятий отрасли можно отнести территориальную разбросанность и неоднородность.

Все эти особенности накладывают отпечаток на учетный процесс в сельскохозяйственных предприятиях в общем и на учет готовой продукции в частности. В результате сезонности производства учет готовой продукции в течение года ведется по нормативным расценкам, и только в конце финансового года бухгалтер в результате сложных расчетов может определить фактическую себестоимость готовой продукции. Кроме того, непрерывность производственного процесса диктует необходимость четкого определения момента выхода готовой продукции конкретного вида, что позволяет дать реальную оценку как уже готовой продукции, так и средствам, оставшимся в незавершенном производстве, сумма которых на некоторых сельскохозяйственных предприятиях даже в конце года может достигать до половины оборотных активов организации. Особенно важен именно в учете готовой продукции вопрос контроля. Территориальный аспект, трудоемкость процесса (а значит, большое количество задействованных людей), большой и разнообразный объем документации, неоднородность продукции дают массу возможности для утечки некоторых видов готовой продукции как с мест непосредственного производства, так и в момент транспортировки, хранения и т.д.

Задачей бухгалтерского учета готовой продукции являются контроль, правильная оценка и оформление производства, транспортировка, хранение и реализация результата производственного процесса, а также отражение всех этих действий в отчетности предприятия.

Учет готовой продукции в отраслях сельского хозяйства - довольно сложный и трудоемкий процесс. Это связано с тем, что, как правило, в каждом хозяйстве имеется большой перечень производимой продукции как основной, так и побочной. Движение готовой продукции очень неоднородно. Готовая продукция с места ее производства может поступать на склады и в хранилища (зерно, картофель и т.д.), может быть непосредственно направлена покупателям (молоко, скот и пр.), а может быть направлена потребителям внутри хозяйства (фураж, молоко для выпойки телят). Кроме того, существует такая категория готовой продукции, как привес, который должен быть оприходован на счете 11 "Животные на выращивании и откорме". По этим причинам учет готовой продукции должен быть упорядоченным, надлежаще оформленным и своевременным.

Первичный учет поступления и выбытия продукции растениеводства

Поступающая продукция от растениеводства учитывается отдельно по бригадам, звеньям, отделениям. Оформление продукции документацией зависит от ее вида и способа уборки.

Зерновая продукция учитывается в момент получения ее от комбайна. При этом составляют путевки на вывоз продукции с поля (форма N 164-АПК), реестры отправки зерна и другой продукции с поля (форма N 161-АПК)), талоны шофера (форма N 165-АПК) и талоны комбайнера (форма N 165а-АПК). В каждом предприятии бухгалтерия определяет способ оформления полученного зерна, оформляет это необходимым административным документом (приказом директора и т.д.) и доводит до непосредственных исполнителей.

Перед началом уборки урожая в хозяйстве заранее заготавливают необходимое количество документов, утвержденных бухгалтерией. В них указывают название предприятия, табельный номер комбайнера, номер агрегата, номер путевки, реестра (под одним номером три экземпляра). Сшитые пачки документов в конце подписываются руководителем и главным бухгалтером хозяйства, скрепляются печатью, регистрируются в специальных журналах и выдаются комбайнерам под расписку.

Рассмотрим методику учета зерновой продукции при трех вариантах учета (исходя из использования различных форм первичных документов).

Если предприятие использует для учета путевки, то в этом случае комбайнер выписывает их при отгрузке зерна в трех экземплярах водителю машины. Второй и третий отдает шоферу, который расписывается в получении зерна во всех трех экземплярах. Шофер, сдавая зерно на склад (ток), предъявляет путевки заведующему складом (током), а тот после взвешивания зерна расписывается в полученных путевках и возвращает второй экземпляр водителю машины. Третий экземпляр остается у заведующего складом (током).

При пользовании реестрами отправки зерна и другой продукции с поля на каждую автомашину один раз в день комбайнер выписывает реестр в трех экземплярах, где указывает номер автомашины, фамилию, имя и отчество шофера, номер бригады, культуру, бункерную массу и др. Первый экземпляр остается у комбайнера, а второй и третий передаются водителю машины. Комбайнер во втором экземпляре расписывается о сдаче зерна шоферу, а шофер - в первом экземпляре о приеме зерна у комбайнера. При сдаче зерна на ток (склад) оно взвешивается, и заведующий током (складом) проставляет фактический вес в своем третьем экземпляре и одновременно расписывается в экземпляре водителя о приеме зерна, а шофер в экземпляре заведующего током (складом) - о сдаче зерна. Далее заведующий током (складом) на основании своих третьих экземпляров реестров или на основании путевок (если вместо реестров используются путевки на вывоз продукции с поля) составляет реестр приема зерна и другой продукции (форма N 162-АПК), который служит затем основанием для осуществления записей в ведомость движения зерна и другой продукции (форма N 167-АПК) и в карточку учета материалов (форма N М-17). В ведомости фиксируют остаток зерна на начало дня, приход, расход и остаток на конец дня. Составляется ведомость отдельно на каждую зерновую культуру. Приход расшифровывается в разрезе комбайнов, участвовавших в уборке урожая, а расход - по каналам использования зерна (элеватор, склад, приемные пункты и т.д.). В карточках (книге) учета материалов движение и остаток зерна учитывают также отдельно по культурам.

Как при первом, так и при втором варианте учета зерновой продукции комбайнер на основании своих первых экземпляров составляет учетный лист тракториста-машиниста, водитель на основании вторых экземпляров - путевой лист грузового автомобиля.

При сдаче документов комбайнером, водителем и заведующим током (складом) в бухгалтерию предприятия работники учетного аппарата производят их стыковку и выявляют таким образом правильность оприходования продукции и суммы начисленной оплаты труда. Получается трехсторонний контроль за движением зерновой продукции, который проверяется бухгалтерией.

При третьем варианте учета используются талоны шофера и комбайнера. Данные талоны отличаются по цвету и содержанию (отдельно для шофера и комбайнера). В талоне предусмотрен учет одного бункера зерна, отправленного от комбайна. Комбайнер и шофер обмениваются талонами при загрузке автомашины зерном. Если в машину высыпается неполный бункер, то это обязательно отражается в талонах.

Заведующий током (складом), принимая зерно от шофера, взвешивает его и записывает данные в реестр приема зерна от шофера (форма N 165в-АПК). Этот реестр находится у водителя, а талон комбайнера, который он получил при загрузке машины, водитель отдает заведующему током (складом). Заведующий током (складом), кроме того, производит записи по принятому зерну в реестр приема зерна весовщиком (форма N 166-АПК). Данные этого реестра служат основанием для заполнения ведомости движения зерна и другой продукции, а также карточки (книги) учета материалов.

На реализованную зерновую продукцию выписывается счет-фактура в двух экземплярах. Один отдается покупателю после регистрации в книге продаж, а второй остается в хозяйстве. Счет-фактура служит для осуществления расчетов по купле-продаже зерна.

Вывозку зерна оформляют товарно-транспортной накладной (зерно) (форма N 190-АПК), которая составляется в четырех экземплярах (первый - для отправителя, второй - для грузополучателя, третий сдается в бухгалтерию, четвертый - для водителя). Выписанные товарно-транспортные накладные фиксируются в реестре документов на выбытие продукции (форма N 164-АПК).

Если происходит отправка сортового зерна, то дополнительно выписывают сортовое удостоверение в двух экземплярах (первый - отправителю, второй - получателю).

При сдаче зерна на доработку отсортированную и высушенную продукцию приходуют по акту на сортировку и сушку продукции растениеводства (форма N 169-АПК). Внутреннее перемещение фиксируется в накладной внутрихозяйственного назначения.

Учет пропашных культур (технических, овощных, картофеля), а также плодов, ягод и фруктов ведется непосредственно по отделениям и звеньям, участвующим в производстве и уборке этих видов продукции. Оприходование урожая картофеля, овощей, плодов и ягод происходит на основании дневников поступления сельскохозяйственной продукции, дневников поступления продукции садоводства (форма N 171-АПК) и дневников поступления продукции закрытого грунта (форма N 170-АПК), которые, в свою очередь, служат основанием для составления учетных листов труда и выполненных работ (формы N 131-АПК, 132-АПК) при начислении оплаты труда работникам предприятия.

Реализация овощей, картофеля, плодов и ягод отражается в аналогичных документах, как и при отправке зерновой и технической продукции.

Учет продукции льна организуют с начала его теребления. Бригадир после обмолота учитывает отдельно с убранной площади массу соломки и семян. Учет семян и соломки осуществляют в реестрах отправки зерна и другой продукции с поля или в дневниках поступления сельскохозяйственной продукции (форма N 168-АПК). Очистку семян, переработку и сортировку соломки и тресты оформляют актом на сортировку и сушку продукции растениеводства.

При реализации продукции составляют счет-фактуру, товарно-транспортную накладную, производят записи в книгу продаж и реестр документов на выбытие продукции.

Учет конопли и других технических культур осуществляется аналогичным образом.

Особенностью учета готовой продукции в сельском хозяйстве, как уже отмечалось выше, является то, что часть готовой продукции не идет на реализацию, а используется для нужд внутри предприятия. В частности, в растениеводстве к таким видам готовой продукции относят корма. Оприходование кормов осуществляется следующим образом: для приема кормов создается комиссия в составе зоотехника, агронома, заведующего фермой, бригадира кормодобывающей бригады, ответственного за хранение кормов. Комиссия тщательно изучает заготовленные корма в стогах, скирдах, буртах, определяет их массу и составляет акт приема грубых и сочных кормов (форма N 172-АПК) в двух экземплярах (один сдается в бухгалтерию, другой - фуражиру). Следует иметь в виду, что обмер сенажа нужно производить не ранее 10-15 дней, силоса - 20 дней после закладки, но не позднее 30 дней после закладки зеленой массы в хранилище.

Некоторые особенности имеют место при оприходовании пастбищных кормов на корню. Урожай зеленой массы с пастбищ приходуют двумя методами: зоотехническим и укосным. При укосном методе количество скормленной зеленой массы определяют перед кормлением животных путем контрольного скашивания и взвешивания отдельных квадратов площади, а при зоотехническом - после скармливания путем расчета, исходя из количества полученной животноводческой продукции.

Пастбищный корм оформляют актом на оприходование пастбищных кормов (форма N 174-АПК или N 173-АПК).

Заготовленные корма собственного производства и купленные на стороне списывают на корм животным согласно ведомости расхода кормов (форма N 175-АПК), которая открывается на месяц отдельно по каждой аналитической группе животных и ответственному лицу, за которым закреплены животные. Данные ведомости переносятся в журнал учета расхода кормов (форма N 303-АПК).

Реализация кормов предполагает составление такой же первичной документации, как и для продажи других видов продукции растениеводства.

Первичный учет поступления и выбытия продукции животноводства

Продукция животноводства, так же как и растениеводства, разнообразна. Как и в растениеводстве, в животноводстве в процессе производства может производиться несколько видов готовой продукции от каждого вида и каждой половозрастной группы животных (от основного стада крупного рогатого скота получают приплод - телят, молоко, навоз, при забое - шкуры, субпродукты и т.д.). Так же как и в растениеводстве, продукция животноводства идет на реализацию, причем реализация, например, телки может осуществляться на убой в живой и убойной массе, может быть осуществлена как реализация племенного молодняка. Могут быть использованы на нужды хозяйства навоз в качестве органических удобрений, мясо для общепита и т.д.; могут послужить базой для дальнейшего развития предприятия молодняк и животные на выращивании и откорме.

Особенностью готовой продукции животноводства является ее неоднородное качество и множество характеризующих ее показателей. Качество влияет непосредственно на цены реализации продукции, именно поэтому все качественные характеристики готовой продукции животноводства должны быть указаны в документации.

Основной продукцией молочного скотоводства является молоко. Первичными документами по учету молока на фермах является журнал учета надоя молока (форма N 176-АПК). Ведет его заведующий фермой, бригадир или старшая доярка. Учет молока производят по группам коров, закрепленных за доярками. Открывают журнал на 15 дней. Данные журнала по оприходованию молока переносят в приходную часть ведомости учета движения молока (форма N 178-АПК), которая открывается либо на 15 дней, либо на месяц. Расходная часть ведомости заполняется на основе документов, подтверждающих расходование молока.

В зависимости от каналов потребления молока применяют различные первичные документы. При отправке на заводы по переработке молока выписывают счет-фактуру в двух экземплярах (один - получателю, другой - отправителю) и регистрируют ее в книге продаж. Затем на каждую партию отправленного молока составляют в четырех экземплярах товарно-транспортную накладную (молсырье) (форма N 192-АПК). Первый экземпляр с распиской водителя остается у отправителя продукции, второй, третий и четвертый экземпляры вручаются водителю, из которых второй экземпляр передается получателю, а третий и четвертый с подписями получателя возвращаются в хозяйство.

Перед отправкой молоко взвешивают, определяют жирность, кислотность, температуру и полученные сведения записывают в графу накладной "отправлено". При приеме получателем молоко подвергается вторичной проверке в присутствии представителя хозяйства, и данные приемки заносят в графу накладной "принято".

При использовании молока для внутрихозяйственных целей (столовые, детские сады) расход его фиксируют в лимитно-заборных картах или накладных внутрихозяйственного назначения. Отпуск молока на выпойку телятам записывают в ведомость расхода кормов.

Отрасль овцеводства неоднородна по своему составу, но, как правило, основной ее продукцией является шерсть. Первичными документами по учету оприходования шерсти являются акт настрига и приемки шерсти (форма N 181-АПК), дневник поступления и отправки шерсти (форма N 182-АПК) на заготовительные пункты.

Акт или дневник составляет бригадир при приеме шерсти от стригалей, при этом он производит одновременно записи в учетный лист труда и выполненных работ для начисления оплаты труда соответствующим работникам.

Оприходованная шерсть сортируется по классам и формируется в кипы. При отправке шерсти количество кип фиксируется в дневнике поступления и отправки шерсти.

В птицеводстве отражение в учете информации по оприходованию яиц формируется в дневнике поступления сельскохозяйственной продукции. Данный документ составляет заведующий фермой (бригадир) в разрезе видов птицы. В него он ежедневно записывает количество несушек, число полученных цельных яиц и бой. Яйца, оприходованные от молодняка, учитывают отдельно. В специализированных хозяйствах вместо дневника используют карточки движения взрослой птицы (форма N 226-АПК).

Продукция, получаемая по инкубаторам, фиксируется в актах на вывод и сортировку суточного молодняка (форма N 224-АПК), карточках движения молодняка птицы (форма N 225-АПК), актах на сортировку яиц в цехе инкубации (форма N 188-АПК).

При сборе продукции пчеловодства используют дневник поступления сельскохозяйственной продукции, где отражают количество пчелосемей, количество полученного меда и другой продукции.

При реализации продукции овцеводства, козоводства, пчеловодства, птицеводства, рыбоводства сторонним организациям также составляются: счет-фактура с отражением записей по ней в книге продаж, товарно-транспортная накладная, накладная внутрихозяйственного назначения и иные документы по использованию продукции данных отраслей животноводства.

Первичный учет поступления и выбытия продукции промышленных

производств и хозяйств

К продукции промышленных производств на предприятиях отрасли сельского хозяйства можно отнести муку, масло и молочную продукцию, колбасные изделия и т.д. Как правило, это исходный продукт переработки продукции сельского хозяйства собственного производства.

Организованные промышленные предприятия на базе сельскохозяйственных организаций предполагают ведение первичной документации, отвечающей требованиям сельскохозяйственного производства.

Промышленные производства по переработке продукции растениеводства оформляют оприходование своей продукции отчетом о переработке продукции (форма N 180-АПК). Предприятия по переработке молока - ведомостью переработки молока и молочных продуктов (форма N 179-АПК). Цех по забою животных и птицы - актом на выбытие животных и птицы (форма N 220-АПК) и учетным листом убоя и падежа животных (форма N 221-АПК). В вышеуказанных документах отражают: наименование и количество продукции, отправленной в промышленную переработку; ассортимент, количество и целевое назначение готовой продукции. Отправка готовой продукции осуществляется на основе накладной внутрихозяйственного назначения, товарно-транспортной накладной, счета-фактуры.

Продукция, производимая в столовых и буфетах, отражается в калькуляционных карточках и в актах о реализации и отпуске изделий кухни или в отчетах о реализации продукции (форма N 185-АПК).

Синтетический и аналитический учет готовой продукции

Выпуск готовой продукции должен осуществляться под постоянным контролем со стороны учетного аппарата предприятия, так как бесперебойное ее поступление из процесса производства предполагает своевременность выполняемых договорных отношений с покупателями, организации расчетов с бюджетом, внебюджетными фондами, работниками предприятия.

После того как продукция прошла последний этап производственного цикла, она считается готовой и, в случаях если не поступает сразу в реализацию, сдается на хранение материально ответственному лицу (кладовщику).

Материально ответственное лицо при поступлении готовой продукции, расписываясь в документе о передаче материальных ценностей (акты, накладные и т.п.), оставляет второй его экземпляр у себя. При выбытии продукции со склада бухгалтерией оформляются два экземпляра накладных, один из которых остается у лица, получившего продукцию, а второй остается на складе. Все движение готовой продукции должно отражаться в карточках складского учета (типовая межведомственная форма N М-17) или, что удобнее при большой номенклатуре ТМЦ, в книге складского учета (форма N 40). В данных документах отражаются приход, расход и остаток каждой номенклатуры ТМЦ. При списании кормов в течение месяца составляется ведомость. В конце месяца материально ответственное лицо составляет отчет о движении материальных ценностей (форма N 265-АПК), к которому прилагаются все первичные документы. Учет готовой продукции материально ответственным лицом ведется, как правило, в количественном измерении. Стоимость и итоговые суммы указываются уже в бухгалтерии при обработке материальных отчетов.

Вся первичная документация на оприходование готовой продукции находит свое отражение в отчетах о движении материальных ценностей, на основании которых в сельскохозяйственных предприятиях составляется ведомость (форма N 46-АПК) учета материальных ценностей, товаров и тары. Цифровые данные ведомости используют в дальнейшем для заполнения журналов-ордеров (формы N 10-АПК и 11-АПК).

После сверки всех данных, отраженных в первичной документации, с информацией, представленной в учетных регистрах, в бухгалтерии составляют сальдовые ведомости.

Произведенная готовая продукция, как правило, в течение учетного периода оценивается по плановой (нормативной) себестоимости, а в конце учетного периода доводится до фактической себестоимости путем списания калькуляционных разниц.

Оприходование готовой продукции, в зависимости от ее дальнейшего использования, может производиться на счете 10 "Материалы" или на счете 43 "Готовая продукция". На счет 10 "Материалы" приходуют в том случае, если точно известно о ее дальнейшем использовании на нужды хозяйства. В случае если направление использования продукции неизвестно, а также когда готовая продукция направляется на реализацию, она находит свое отражение на счете 43 "Готовая продукция".

В сельскохозяйственных предприятиях могут быть использованы следующие субсчета:

43-1 "Готовая продукция растениеводства";

43-2 "Готовая продукция животноводства";

8. Учет готовой продукции

43-3 "Готовая продукция промышленности";

43-4 "Готовая продукция вспомогательных, обслуживающих и других производств";

43-5 "Готовая продукция, закупленная у населения для реализации".

На субсчете 43-1 "Готовая продукция растениеводства" сельскохозяйственные предприятия учитывают продукцию растениеводства, оприходованную от урожая и предназначенную для продажи, натуральной оплаты работникам предприятия или переработки в хозяйстве. При этом составляется проводка: дебет счета 43-1 "Готовая продукция растениеводства", кредит счета 20-1 "Растениеводство". После ее доработки, сушки и сортировки продукция приходуется в новой оценке: дебет счета 43 "Готовая продукция", кредит субсчета 20-1 "Растениеводство", а полученные зерноотходы и семена: дебет субсчета 10-9 "Корма, семена и посадочный материал".

На субсчете 43-2 "Готовая продукция животноводств" фиксируют записи по оприходованию готовой продукции животноводства: дебет субсчета 43-2 "Готовая продукция животноводства", кредит субсчетов 20-2 "Животноводство", 23-7 "Гужевой транспорт".

Расход продукции животноводства осуществляется по следующим направлениям: продажа сторонним предприятиям, работникам хозяйства, внутрихозяйственное потребление.

На субсчетах 43-3 "Готовая продукция промышленности" и 43-4 "Готовая продукция вспомогательных, обслуживающих и других производств" учитывают произведенную готовую продукцию промышленными, вспомогательными, обслуживающими и прочими производствами и хозяйствами. Поступление и расход выпущенной готовой продукции данными производствами отражают по видам, цехам, структурным подразделениям.

Приобретенная продукция у населения должна учитываться отдельно от продукции собственного производства, а также отдельно производят записи по ней при реализации.

Реализация и прочие выбытие готовой продукции отражается по кредиту счета 43 "Готовая продукция" и дебету счетов 90 "Продажи", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и пр.

Данная корреспонденция показывает продажу продукции по плановой с отражением фактической себестоимости в конце финансового года путем дополнительной проводки или методом "красного сторно" на сумму разницы между плановой и фактической себестоимостью.

Правильный учет и оценка готовой продукции на сельскохозяйственных предприятиях имеют важное значение для формирования финансового результата.

Существуют определенные нормы распределения общей себестоимости производства между теми видами продукции, которые производятся в процессе этого производства. Их неправильное понимание, ошибочное представление или специальное смещение приоритетов приводят к значительным изменениям финансовых результатов, особенно в разрезе отраслей и видов продукции. Например, если при оценке готовой продукции завысить себестоимость соломы за счет стоимости зерна, то финансовый результат от реализации зерновой продукции будет больше и себестоимость животноводческой продукции, на которую будет списана стоимость произведенной соломы, будет завышена, а финансовый результат по отрасли животноводства необоснованно уменьшен. В некоторых хозяйствах практикуется такое распределение себестоимости молока и мяса, которое позволяет сделать молоко рентабельным в счет завышения себестоимости хронически убыточного производства мяса.

При учете готовой продукции, ее движения и особенно отпуска в реализацию могут быть задействованы такие счета, как счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", который предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных работах и выполненных услугах за отчетный период. Этот счет удобен в целях сопоставления фактической и плановой себестоимости, так как по дебету счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" отражается фактическая производственная себестоимость продукции (работ, услуг) в корреспонденции со счетами 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", по кредиту счета - отражается нормативная (плановая) себестоимость в корреспонденции со счетом 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи" и т.д. Соответственно соотношение дебетового и кредитового сальдо на конец отчетного периода определяет отклонение фактической себестоимости от плановой.

Если сельскохозяйственное предприятие занимается реализацией товарно-материальных ценностей, приобретенных специально для продажи, то в рабочем плане счетов этого предприятия должен быть предусмотрен счет 41 "Товары", предназначенный для обобщения информации о наличии и движении таких ценностей. Если среди прочей деятельности, сельскохозяйственная организация ведет розничную торговлю, может использоваться счет 42 "Торговая наценка", предназначенный для обобщения информации о торговых наценках (скидках, накидка) на товары, если их учет ведется по продажным ценам.

Как правило, любое предприятие, в том числе и сельскохозяйственное, если оно занимается торговой деятельностью (независимо от того, что оно продает - товары или собственную продукцию), ведет счет 44 "Расходы на продажу". Предназначен этот счет для сбора и обобщения информации о расходах, связанных с продажей работ, услуг, товаров, продукции. На данном счете могут быть отражены расходы на упаковку и затаривание, рекламу, оплату труда работников, занятых в сфере торговли, аренду и прочие расходы по содержанию основных средств, предназначенных для сбытовой деятельности, и т.п.

Для обобщения информации об уже отгруженной с предприятия продукции существует счет 45 "Товары отгруженные". Применение этого счета не обязательно, но он удобен в случае, если при реализации продукции на предприятия существует определенный временной разрыв между отгрузкой продукции и ее оплатой.

Сельскохозяйственные предприятия, которые в числе своей деятельности осуществляют выполнение каких-либо крупномасштабных работ, могут открыть счет 46 "Выполненные этапы по незавершенным работам", который предназначен для сообщения информации о законченных в соответствии с заключенными договорами этапах работ, имеющих самостоятельное значение.

Типовая корреспонденция счетов по учету готовой продукции

| | |————————————————|бухгалтерские записи |

|———|——————————————————————————|———————|————————|———————————————————————|

| 1 |Оприходована продукция от| 43 | 08 |Дневник поступления|

| 2 |Переведена часть кормов и| 43 | 10 |Акт комиссии на перевод|

| 3 |Оприходовано товарное зер-| 43 | 20-1 |Реестр отправки зерна и|

| |фактической себестоимости | | |(ф. СП-11) |

| 4 |Сторнирована стоимость не-| 43 | 20-1 |Бухгалтерская справка |

| 5 |Оприходована продукция| 43 | 20-1 |Дневник поступления|

| |бестоимости) | | |N СП-15) |

| 6 |Оприходовано молоко, полу-| 43 | 20-2 |Журнал учета надоя мо-|

| 7 |Оприходовано яйцо, полу-| 43 | 20-2 |Дневник поступления|

| 8 |Оприходовано яйцо, полу-| 43 | 20-2 |Дневник поступления|

| 9 |Оприходована шерсть и пух| 43 | 20-2 |Акт настрига и приема|

|10 |Отражены в конце года| 43 | 20-2, |Бухгалтерская справка |

| |калькуляционные разницы по| | 20-1 | |

|11 |Оприходованы от павшего| 43 | 20-2 |Накладная внутрихозяй-|

| |ния) | | | |

|12 |Оприходована продукция,| 43 | 20-3 |Накладная внутрихозяй-|

|13 |Оприходована готовая про-| 43 | 20-3 |Накладная внутрихозяй-|

|14 |Дописаны или сторнированы| 43 | 20-3 |Бухгалтерская справка |

|15 |Оприходовано мясо субпро-| 43 | 20-3 |Накладная внутрихозяй-|

|16 |Принятие к учету готовой| 43 | 23 |Отчет о переработке|

|17 |Принятие к учету готовой| 43 | 29 |Отчет о переработке|

|18 |Отражена нормативная (пла-| 43 | 40 |Документы на оприходо-|

|19 |Оприходована сельскохозяй-| 43 | 76 |Накладная на приемку|

| |жи | | |граждан по договорам |

|20 |Оприходована готовая про-| 43 | 79 |Дневник поступления|

|21 |Оприходованы шкуры, копыта| 43 | 91 |Накладная внутрихозяй-|

|22 |Оприходованы выявленные| 43 | 91 |Инвентаризационная |

|23 |Отнесена стоимость недос-| 43 | 94 |Инвентаризационная |

|24 |Отнесена полученная из| 10 | 43 |Акт на перевод товарной|

|25 |Списана готовая продукция| 20 | 43 |Накладная внутрихозяй-|

| |и т.д.) | | | |

|26 |Списана готовая продукция| 23 | 43 |Отчет о движении мате-|

|27 |Списана готовая продукция| 25 | 43 |Отчет о движении мате-|

|28 |Списана готовая продукция| 26 | 43 |Отчет о движении мате-|

|29 |Списана продукция, приз-| 28 | 43 |Накладная внутрихозяй-|

|30 |Отражено внутреннее пере-| 43 | 43 |Накладная внутрихозяй-|

|31 |Списание стоимости готовой| 44 | 43 |Накладная внутрихозяй-|

| | | | |АПК) |

|32 |Отражена (списана) себе-| 45 | 43 |Счет-фактура, товарно-|

|33 |Списана испорченная гото-| 76 | 43 |Акты на списание про-|

|34 |Передана готовая продукция| 79 | 43 |Накладная внутрихозяй-|

| | | | |АПК) |

|35 |Передана готовая продукция| 80 | 43 |Накладная внутрихозяй-|

|36 |Списана фактическая себе-| 90 | 43 |Счет-фактура, товарно-|

|37 |Отражена стоимость недос-| 94 | 43 |Инвентаризационная |

|38 |Списана готовая продукция,| 99 | 43 |Акты на списание про-|

9. Учет денежных средств

После изучения этой главы вы узнаете об:

учете кассовых операций;

учете денежных средств на расчетном счете;

порядке открытия расчетного счета;

учете денежных средств на валютных и специальных счетах, а также переводов в пути;

типовых корреспонденциях счетов по учету денежных средств.

Учет кассовых операций

Денежные средства сельскохозяйственных организаций находятся в кассе в виде наличных денег и денежных документов на счетах в банках, в выставленных аккредитивах и на открытых особых счетах, чековых книжках и т.д.

Порядок хранения и расходования денежных средств в кассе установлен Инструкцией Центрального банка РФ. В соответствии с этим документом организации независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков.

Сельскохозяйственные организации производят расчеты по своим обязательствам с другими организациями, как правило, в безналичном порядке через банки или применяют другие формы безналичных расчетов, установленные Банком России в соответствии с законодательством Российской Федерации. Для осуществления расчетов наличными деньгами каждая организация должна иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме.

Прием наличных денег организациями при осуществлении расчетов с населением производится с обязательным применением контрольно-кассовых машин.

Наличные деньги, полученные организациями в банках, расходуются на цели, указанные в чеке.

Ведение кассовых операций возложено на кассира, который несет полную материальную ответственность за сохранность принятых ценностей. В кассе можно хранить небольшие денежные суммы в пределах установленного банком лимита для оплаты мелких хозяйственных расходов, выдачи авансов на командировки и других небольших платежей. Превышение установленных лимитов в кассе допускается лишь в течение трех рабочих дней в период выплаты заработной платы работникам организации, пособий по временной нетрудоспособности, стипендий, пенсий и премий (в районах Крайнего Севера - в течение 5 дней).

Для учета кассовых операций применяются следующие типовые межведомственные формы первичных документов и учетных регистров: приходный кассовый ордер (форма N КО-1), расходный кассовый ордер (форма N КО-2), журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (форма N КО-3), кассовая книга (форма N КО-4), книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств (форма N КО-5). Эти формы утверждены постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88 по согласованию с Министерством финансов РФ и введены в действие с 1 января 1999 г.

Поступление денег в кассу и выдачу из кассы оформляют приходными и расходными кассовыми ордерами. Суммы операций записывают в ордерах не только цифрами, но и прописью. Приходные ордера подписывает главный бухгалтер или лицо, им уполномоченное, а расходные - руководитель организации и главный бухгалтер или уполномоченные лица. В тех случаях когда на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах имеется разрешительная подпись руководителя организации, подпись руководителя на расходных кассовых ордерах не обязательна.

Приходные кассовые ордера и квитанции к ним, расходные кассовые ордера и заменяющие их документы должны быть заполнены четко и ясно чернилами, шариковыми ручками или выписаны на пишущей (вычислительной) машинке (компьютере). Подчистки, помарки и исправления, хотя бы и оговоренные, в этих документах не допускаются. Прием и выдача денег по кассовым ордерам может производиться только в день их составления.

Заработную плату, пенсии, пособия по временной нетрудоспособности, премии, стипендии выдают из кассы не по кассовым ордерам, а по платежным или расчетно-платежным ведомостям, подписанным руководителем организации и главным бухгалтером. При получении денег рабочие и служащие расписываются в платежной ведомости. Если деньги выдаются по доверенности, то в тексте расходного ордера после фамилии, имени и отчества получателя денег указываются фамилия, имя и отчество лица, которому доверено получение денег. Когда деньги выдают по ведомости, перед распиской в получении денег кассир указывает: "По доверенности". Доверенность остается у кассира и прикрепляется к расходному кассовому ордеру или платежной ведомости.

Для учета денег, выданных из кассы доверенным лицам (раздатчикам) по выплате заработной платы, и возврата остатка наличных денег и оплаченных документов кассир ведет книгу учета принятых и выданных кассиром денег. Выдача и возврат денег и оплаченных документов оформляются подписями.

По истечении установленных сроков оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий кассир должен:

а) в платежной (расчетно-платежной) ведомости напротив фамилии лиц, которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или сделать отметку от руки: "Депонировано";

б) составить реестр депонированных сумм;

в) в конце платежной (расчетно-платежной) ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их с общим итогом по платежной ведомости и скрепить надпись своей подписью. Если деньги выдавались не кассиром, а другим лицом, то на ведомости дополнительно делается надпись: "Деньги по ведомости выдавал (подпись)". Выдача денег кассиром и раздатчиком по одной ведомости запрещается;

г) записать в кассовую книгу фактически выплаченную сумму и поставить на ведомости штамп: "Расходный кассовый ордер N".

Бухгалтерия производит проверку отметок, сделанных кассирами в платежных (расчетно-платежных) ведомостях, и подсчет выданных и депонированных по ним сумм.

Депонированные суммы сдают в банк и на сданные суммы составляют один общий расходный кассовый ордер.

Приходные и расходные кассовые ордера или заменяющие их документы до передачи в кассу регистрируются бухгалтерией в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов. Расходные кассовые ордера, оформленные на платежных (расчетно-платежных) ведомостях на оплату труда (и другие приравненные платежи), регистрируются после их выдачи.

Регистрация приходных и расходных кассовых документов может осуществляться с применением средств вычислительной техники.

Главный (старший) кассир перед началом рабочего дня выдает другим кассирам авансом необходимую для расходных операций сумму наличных денег под расписку в книге учета принятых и выданных кассиром денег.

Кассиры в конце рабочего дня обязаны отчитаться перед главным (старшим) кассиром в полученном авансе и в деньгах, принятых по приходным документам, и сдать остаток наличных денег и кассовые документы по произведенным операциям (главному) старшему кассиру под расписку в книге учета принятых и выданных кассиром денег.

Все операции по поступлению и расходованию денежных средств кассир записывает в кассовую книгу, которая должна быть пронумерована, прошнурована и опечатана сургучной или мастичной печатью. Количество листов в ней должно быть заверено подписями руководителей организации и главного бухгалтера. В конце рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итоги операций за день и выводит остаток денег в кассе на следующий день. Записи в кассовой книге ведут шариковой ручкой или чернилами через копировальную бумагу на двух листах. Один лист книги отрывной, его сдают в конце дня со всеми приходными и расходными документами в качестве отчета по кассовым операциям под расписку в кассовой книге. Подчистки и оговоренные исправления в кассовой книге запрещаются. Сделанные исправления заверяются подписями кассира и главного бухгалтера организации.

Контроль за правильным ведением кассовой книги возлагается на главного бухгалтера организации.

Руководители сельскохозяйственных предприятий обязаны оборудовать кассу и обеспечить сохранность денег в помещении кассы, а также при доставке из учреждения банка и сдаче в банк. В тех случаях, когда по вине руководителей организации не были созданы необходимые условия, обеспечивающие сохранность денежных средств при их хранении и транспортировке, они несут ответственность в установленном законодательством порядке.

Помещение кассы должно быть изолировано, а двери в кассу на время совершения операции заперты с внутренней стороны. Доступ в помещение кассы лицам, не имеющим отношения к ее работе, воспрещается.

На весь перечень работ по техническому укреплению помещения кассы и ее оборудованию охранной и охранно-пожарной сигнализацией составляется техническо-сметная документация. При этом в смете расходы отражаются раздельно по источникам финансирования: расходы по текущему и капитальному ремонту относят на себестоимость продукции (работ, услуг), а расходы по установке и монтажу охранно-пожарной и охранной систем учитывают как капитальные вложения.

Кассы организаций могут быть застрахованы в соответствии с действующим законодательством.

Ключи от металлических шкафов и печати хранятся у кассиров, которым запрещается оставлять их в условленных местах, передавать посторонним лицам, изготавливать неучтенные дубликаты. Учтенные дубликаты ключей в опечатанных кассирами пакетах, шкатулках и др. хранятся у руководителей организаций. Не реже одного раза в квартал проводится их проверка комиссией, назначаемой руководителем организации, результаты ее фиксируются в акте.

При обнаружении утраты ключа руководитель организации сообщает о происшествии в органы внутренних дел и принимает меры по немедленной замене замка металлического шкафа.

Хранение в кассе наличных денег и других ценностей, не принадлежащих данной организации, запрещается.

В организациях, имеющих одного кассира, в случае необходимости временной его замены исполнение обязанностей кассира возлагается на другого работника по письменному приказу руководителя организации (решению, постановлению). С этим работником заключается договор о полной материальной ответственности.

В случае внезапного оставления кассиром работы (болезнь и др.) находящиеся у него под отчетом ценности немедленно пересчитываются другим кассиром, которому они передаются, в присутствии руководителя и главного бухгалтера организации или в присутствии комиссии из лиц, назначенных руководителем организации. О результатах пересчета и передачи ценностей составляют акт за подписями указанных лиц.

В организациях, имеющих большое количество подразделений или обслуживаемых центральными бухгалтериями, оплата труда, выплаты пособий по социальному страхованию, стипендий могут производиться по письменному приказу руководителя организации (решению, постановлению) другими, кроме кассиров, лицами, с которыми заключается договор о материальной ответственности и на которых распространяются все права и обязанности, установленные настоящим порядком для кассиров.

В малых сельскохозяйственных организациях, не имеющих в штате кассира, обязанности последнего может исполнять главный бухгалтер или другой работник по письменному распоряжению руководителя организации при условии заключения с ними договора о материальной ответственности.

В сроки, установленные руководителем организации, а также при смене кассиров производится внезапная ревизия денежных средств и других ценностей, находящихся в кассе. Остаток денежной наличности в кассе сверяют с данными учета по кассовой книге. Для осуществления ревизии кассы приказом руководителя организации назначается комиссия, которая составляет акт. При обнаружении ревизией недостачи или излишка ценностей в кассе в акте указывают их сумму и обстоятельства возникновения.

Ответственность за соблюдение Порядка ведения кассовых операций возлагается на руководителей организаций, главных бухгалтеров и кассиров. Лица, виновные в неоднократном нарушении кассовой дисциплины, привлекаются к ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации. Порядок ведения кассовых операций систематически проверяют банки (не реже одного раза в два года).

За несоблюдение условий работы с денежной наличностью и Порядка ведения кассовых операций в соответствии с Указом Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006 с организации взимается следующий штраф:

в двукратном размере произведенного платежа - за превышение предельного лимита расчетов наличными средствами с другими организациями;

в трехкратном размере неоприходованной суммы - за неоприходование или неполное оприходование в кассу денежной наличности;

- в трехкратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности - за несоблюдение действующего порядка хранения денежных средств, а также за накопление денег в кассе сверх лимитов.

На руководителей организаций, допустивших указанные нарушения, возлагается административный штраф в размере 50-кратной величины установленной минимальной месячной оплаты труда.

Для расчетов с физическими лицами и предпринимателями без образования юридического лица предельный размер расчетов наличными не установлен.

Существенные ограничения по порядку осуществления кассовых операций установлены Указом Президента РФ от 18 августа 1996 г. N 1212. В соответствии с данным Указом организациям запрещено вносить из кассы наличные денежные средства непосредственно на расчетные счета других лиц (юридических и физических), минуя свой счет. За несоблюдение этого порядка налоговые органы накладывают на организацию штраф в двукратном размере суммы произведенного взноса.

Организациям запрещена прямая выплата наличных денежных средств физическим лицам и организациям по операциям с векселями либо в целях возврата платежей, поступивших в виде предоплаты по контракту, выполнение которого было прекращено. За нарушение данного порядка налоговые органы налагают штраф в размере суммы наличных денежных средств, выданных через кассу организациям и физическим лицам.

Если организации в силу специфики своей деятельности или особенностей местонахождения не имеют возможности применять контрольно-кассовые машины, то в качестве документов строгой отчетности при расчетах с населением могут использоваться формы бланков документов, утвержденные Министерством финансов РФ.

За нарушение требований Закона РФ от 18 июня 1993 г. N 5215-1 "О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" (с изм. и доп. от 30 декабря 2001 г.) применяются штрафные санкции к организациям в зависимости от характера нарушения.

Денежные средства, хранящиеся в кассе, учитывают на активном синтетическом счете 50 "Касса". В дебет его записывают поступление денежных средств в кассу, а в кредит - выбытие денежных средств из кассы.

Учет денежных средств на расчетном счете

Каждая организация вправе открывать в любом банке расчетные и другие счета для хранения свободных денежных средств и осуществления всех видов расчетных, кредитных и кассовых операций.

Сельскохозяйственным предприятиям, имеющим отдельные нехозрасчетные подразделения (магазины, склады, филиалы и др.) вне своего местонахождения, по ходатайству владельца основного счета могут быть открыты расчетные субсчета для зачисления выручки и производства расчетов по месту нахождения нехозрасчетных подразделений.

Текущие счета открывают организациям, не обладающим признаками, дающими возможность открыть расчетный счет: производственным (структурным) единицам производственных и научно-производственных объединений; другим хозрасчетным подразделениям организаций, расположенным вне их местонахождения; кооперативам по месту нахождения их филиалов и др.

Следует отметить, что вопрос о количестве расчетных счетов одной организации решался в различные годы по-разному. В соответствии с Указом Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006 организация могла иметь в банках только один расчетный (текущий) счет для осуществления операций по основной деятельности.

Пунктом 2 Указа Президента РФ от 21 марта 1995 г. N 291 Указ Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006 отменен, и организации снова получили возможность иметь неограниченное количество рублевых расчетных (текущих) счетов, рассчитываться с бюджетом и производить другие расчеты с любого расчетного счета.

Порядок открытия расчетного счета

Для открытия расчетного счета организация должна представить в учреждение выбранного ею банка следующие документы:

заявление на открытие счета установленного образца;

нотариально заверенные копии устава организации, учредительного договора и регистрационного свидетельства;

справку налогового органа о регистрации организации в качестве налогоплательщика;

карточку с образцами подписей руководителя, заместителя руководителя и главного бухгалтера с оттиском печати организации по установленной форме, заверенную нотариально.

В случае отсутствия в организации должности главного бухгалтера на карточке ставится подпись только руководителя организации.

В государственных организациях подписи руководителя и главного бухгалтера могут заверять вместо нотариусов вышестоящие организации.

При временном отсутствии печати у созданной организации руководитель банка разрешает в течение срока, необходимого для изготовления печати, представлять в банк документы без оттиска печати.

С расчетного счета банк оплачивает обязательства, расходы и поручения организации, проводимые в порядке безналичных расчетов, а также выдает средства на оплату труда и текущие хозяйственные нужды. Операции по зачислению сумм на расчетный счет или списанию с него банк производит на основании письменных распоряжений владельцев расчетного счета (денежных чеков, объявлений на взнос денег наличными, платежных требований) или с их согласия (оплата платежных требований поставщиков и подрядчиков). Исключения составляют платежи, взыскиваемые в бесспорном порядке по решению Государственного арбитража, суда или финансовых органов.

В бесспорном порядке со счетов организации списывают платежи, не внесенные в срок в государственный бюджет, внебюджетные фонды, фонды социального назначения, за таможенные процедуры, платежи по исполнительным и приравненным к ним документам.

В безакцептном порядке оплачивают счета энергоснабжающих, теплоснабжающих и водопроводно-канализационных организаций.

При недостаточности денежных средств на счете списание денежных средств со счета осуществляется в последовательности, определенной Гражданским кодексом РФ (ст. 855):

1) по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

2) по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда лиц, работающих по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;

3) по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ и фонды обязательного медицинского страхования;

4) по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет;

5) по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

6) по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступлений документов.

Ежедневно или в сроки, установленные по соглашению с организацией, банк выдает ей выписки из его расчетного счета с приложением оправдательных документов. В выписке указывают начальный и конечный остатки на расчетном счете и суммы операций, отраженных на расчетном счете. Бухгалтерия проверяет правильность сумм, указанных в выписке, и при обнаружении ошибки немедленно извещает об этом банк. Спорные суммы могут быть опротестованы в течение 10 дней с момента получения выписки.

Денежные средства сельскохозяйственного предприятия, хранящиеся на расчетных счетах, учитывают на активном синтетическом счете 51 "Расчетные счета". В дебет этого счета записывают поступления денежных средств на расчетный счет, а в кредит - уменьшение денежных средств на расчетном счете. Основанием для записей по расчетному счету служат выписки банка с приложенными к ним оправдательными документами.

Учет денежных средств на валютных и специальных счетах,

а также переводов в пути

Кроме расчетных счетов у сельскохозяйственного предприятия в банках могут быть открыты валютные и специальные счета.

Сельскохозяйственные предприятия могут открывать валютные счета в том случае, если у них имеются импортно-экспортные операции по обычной деятельности, т.е. экспорт продукции в другие страны или импорт определенного сырья для производства сельскохозяйственной продукции. Также валютные счета могут быть открыты для каких-либо определенных целей, например кредиты в валюте, расчеты с поставщиками по разовым операциям (приобретение оборудования, технологических линий и т.п.).

Предприятие, открывшее валютный счет в банке, подпадает под действие законодательства, регламентирующего обращение валюты в Российской Федерации и в соответствии с этим должно подчиняться определенным условиям работы с валютой.

Для учета денежных средств, выраженных в валюте, на сельскохозяйственных предприятиях используется счет 52 "Валютные счета". По дебету счета отражается поступление валютных средств, по кредиту - списание. К счету могут быть открыты два субсчета: 52-1 "Валютные счета внутри страны", 52-2 "Валютные счета за рубежом". Валютный счет может открываться только на одну из валют различных государств (доллары, марки, евро и т.д.).

Оценка денежных средств, выраженных в валюте, производится как собственно в валюте, так и в рублевом эквиваленте. При зачислении средств на валютные счета оценку этих средств производит банк по курсу ЦБ РФ на момент зачисления. При этом согласно законодательству, если эти средства представляют собой выручку от реализации, банк самостоятельно реализует 75% от общей суммы в валютном выражении и остальные 25% зачисляет на валютный счет. Комиссионные отчисления банкам при операциях с валютой также измеряются в валюте.

Счет 52 "Валютные счета" может корреспондировать со счетами аналогично счету 51 "Расчетный счет":

- поступление средств от контрагентов:

Д-т сч. 52 "Валютные счета",

К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами";

- поступление средств с собственного расчетного счета и специальных счетов, из кассы:

Д-т сч. 52 "Валютные счета",

К-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 55 "Специальные счета";

- поступление валютных средств в счет расчетов с учредителями:

Д-т сч. 52 "Валютные счета",

К-т сч. 75 "Расчеты с учредителями";

- сумма положительных курсовых разниц:

Д-т сч. 52 "Валютные счета",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы";

- в случае если курсовые разницы оценки валютных средств отрицательные, то делается проводка:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 52 "Валютные счета".

Кроме того, списание средств с валютного счета может быть по следующим направлениям: дебет счетов 57 "Переводы в пути", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Специальными счетами в банках признаются счета при открытии бюджетного финансирования, наличии целевого финансирования, кредитных линий и т.д., а также аккредитивы, чековые книжки, депозитные счета. Учет на этих счетах аналогичен учету на расчетных и валютных счетах.

Операции с денежными средствами предприятия, находящимися на различных счетах в банках (как на расчетных, так и на валютных и специальных), отражаются в соответствующих разделах журнала-ордера (форма N 2-АПК) и ведомостях дебетовых расшифровок к ним.

К счетам учета денежных средств относят также счет 57 "Переводы в пути". Как правило, к ним относят денежные средства, находящиеся на определенный момент времени между расчетным счетом в банке и кассой сельскохозяйственного предприятия при инкассаторских операциях, денежные средства, отправленные с расчетного счета или по почте и не достигшие пункта назначения, и т.д.

Типовые корреспонденции счетов по учету денежных средств

| | |——————————————————|дятся бухгалтерские|

|—————|———————————————————————|————————|—————————|——————————————————————|

| 1 |Принята и оприходована| 50-1 | 50-2 |Приходный кассовый ор-|

| 2 |Поступили в кассу на-| 50-1 | 51 |Приходный кассовый ор-|

| 3 |Поступили в кассу де-| 50-1 | 57 |Приходный кассовый ор-|

| 4 |Возвращены поставщикам| 50 | 60 |Приходный кассовый ор-|

| 5 |Оприходованы наличные| 50 | 62 |Приходный кассовый ор-|

| 6 |Поступили в кассу от| 50 | 70 |Приходный кассовый ор-|

| 7 |Внесены в кассу подот-| 50 | 71 |Приходный кассовый ор-|

| 8 |Сданы из кассы и зачис-| 51 | 50 |Расходный кассовый ор-|

| |ва | | | |

| 9 |Оплачена задолженность| 60 | 50 |Расходный кассовый ор-|

| 10 |Погашена задолженность| 68, 69 | 50 |Расходный кассовый ор-|

| 11 |Выплачены из кассы сум-| 70 | 50 |Расходный кассовый ор-|

| |п. | | | |

| 12 |Выявлена при инвентари-| 94 | 50 |Акт инвентаризации на-|

| 13 |Выданы под отчет денеж-| 71 | 50 |Расходный кассовый ор-|

10. Учет финансовых вложений

После изучения этой главы вы узнаете об:

экономическом содержании понятия "финансовые вложения" и их видах;

учете паев и акций;

учете долговых ценных бумаг;

учете предоставленных займов;

учете вкладов по договору простого товарищества;

отражении операций по финансовым вложениям в регистрах бухгалтерского учета;

типовых корреспонденциях счетов по учету финансовых вложений.

Экономическое содержание понятия "финансовые вложения" и их виды

В условиях рыночной экономики в структуре экономических и финансовых понятий все большее место стало уделяться таким понятиям, как инвестиции, вложения в ценные бумаги, финансовые вложения.

Как правило, сельскохозяйственные предприятия довольно пассивно работают на фондовом рынке, и в структуре активов финансовые вложения занимают не очень большую долю. Это связано с отсутствием свободных оборотных средств для их инвестирования в деятельность других предприятий. Тем не менее условия современного рынка, в том числе и рынка сельскохозяйственной продукции, диктуют необходимость осуществления инвестиционной деятельности предприятий отрасли, в том числе и в части финансовых вложений. Прежде всего это включает в себя защиту собственных интересов сельхозорганизаций в смежных отраслях - переработке продукции и поставке сырья, оборудования и техники, а также работ и услуг для предприятий, производящих сельхозпродукцию. Защита таких интересов осуществляется главным образом за счет создания новых предприятий смежных отраслей с долевым участием сельхозтоваропроизводителей (например, потребительских кооперативов), а также за счет приобретения ценных бумаг уже функционирующих на рынке предприятий с целью осуществления контроля за их деятельностью.

Финансовые вложения - это вложения (инвестиции) организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги, уставные (складочные) капиталы других организаций и предоставленные им займы. Другими словами - это инвестиции организации, т.е. капитальные вложения, выраженные в денежной форме. В финансовой практике такие вложения называют финансовыми инвестициями в отличие от капитальных вложений в основные средства, строительство, приобретение и т.д., которые называют реальными инвестициями.

Наиболее распространенным видом финансовых вложений являются вложения в ценные бумаги - приобретение акций, облигаций, векселей, депозитных и сберегательных сертификатов и т.п. Сами ценные бумаги при этом являются документами, удостоверяющими производство финансовых вложений.

Приобретая ценные бумаги, сельскохозяйственное предприятие выступает инвестором - вкладывает средства в приобретение ценных бумаг. При этом организация и сама может выпускать ценные бумаги: акции собственные, облигации и т.п. В этом случае она выступает эмитентом (производит эмиссию, т.е. выпускает в обращение ценные бумаги).

Таким образом, существует две противоположные стороны обращения ценных бумаг. С одной стороны, предприятие может эмитировать ценные бумаги, т.е. выпускать собственные ценные бумаги в обращение с целью привлечения инвестиций для осуществления производственной деятельности. Как правило, эмиссией ценных бумаг занимаются крупные сельхозпредприятия, наиболее часто - акционерные общества. При этом открытые акционерные общества размещают эмитированные акции на общедоступном фондовом рынке, и приобретение их не ограничено определенным кругом лиц. Эмиссия векселей, облигаций и прочих долговых ценных бумаг не зависит от формы собственности и организационно-правовой формы предприятия. Такие ценные бумаги, как правило, выпускаются в обращение крупными предприятиями, в том числе и сельскохозяйственными. С другой стороны, сельскохозяйственное предприятие может выступать инвестором - покупателем эмитированных третьими лицами ценных бумаг. Это делается в целях вложения свободного капитала (свободных оборотных средств) предприятия для получения определенного процента прибыли.

Из предприятий сельскохозяйственной отрасли размещением финансовых вложений, как правило, занимаются хозяйства, имеющие долю в уставном (паевом) капитале предприятий по переработке сельхозпродукции.

Кроме покупки ценных бумаг к финансовым вложениям относятся:

долевое участие в других предприятиях - вклады в уставные капиталы других организаций (долевые взносы, паи);

предоставление займов другим организациям (во всех случаях, имея в виду получение доходов по этим операциям в виде процента, и др.);

предоставление вкладов по договору простого товарищества (также с перспективой получения дохода по этим операциям).

Такие финансовые вложения являются более типичными и привычными для предприятий отрасли сельского хозяйства и занимают в структуре активов некоторых предприятий довольно большой процент.

Все финансовые вложения организации подразделяются на две большие группы:

1. Долгосрочные финансовые вложения, т.е. инвестиции на срок свыше одного года.

2. Краткосрочные финансовые вложения - инвестиции на несколько месяцев, т.е. на срок до одного года.

Такая классификация имеет значение для учета и оценки финансовых вложений, так как от срока действия финансовых вложений зависит как стоимость, так и прибыльность финансовых активов.

Учет финансовых вложений ведется на счете 58 "Финансовые вложения". По дебету счета отражаются суммы увеличения финансовых вложений (инвестиций), по кредиту счета - списание этих сумм.

По счету 58 учитывают финансовые инвестиции в государственные ценные бумаги, акции, облигации, иные ценные бумаги других организаций, вложения в паи (доли), в уставные (складочные) капиталы других организаций, в предоставленные другим организациям займы, во вклады по договору простого товарищества. Соответственно содержанию счет имеет четыре субсчета:

58-1 "Паи и акции";

58-2 "Долговые ценные бумаги";

58-3 "Предоставленные займы";

58-4 "Вклады по договору простого товарищества".

Аналитический учет на счете 58 "Финансовые вложения" ведут по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения (организациям - продавцам ценных бумаг, другим организациям, участником которых является организация, организациям-заемщикам и т.п.). Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных активах в разрезе каждого объекта учета. При этом учет финансовых вложений в рамках группы взаимно связанных сельскохозяйственных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 58 "Финансовые вложения" обособленно, так как это имеет особое значение при составлении консолидированной отчетности.

Особый порядок установлен для аналитического учета ценных бумаг. Для усиления контроля за движением ценных бумаг все ценные бумаги, хранящиеся в организации, должны быть отдельно записаны в книге учета ценных бумаг (введена в 1997 г.), в которой предусмотрены следующие реквизиты: наименование эмитента, номинальная цена ценной бумаги, покупная стоимость, номер, серия, общее количество, дата покупки, дата продажи, контрагент (покупатель или продавец). Книга должна быть скреплена печатью, страницы ее пронумерованы, она должна быть подписана руководителем и главным бухгалтером организации.

Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. На сумму фактических вложений организация получит причитающийся доход в виде дивидендов на акции, процентов на облигации, дохода на вложения в уставный капитал других предприятий и т.п. Суммы доходов, причитающиеся к получению, отражаются по дебету счета 76, субсчет 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Фактическое перечисление дохода отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 76, субсчет 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

Учет паев и акций

Любое сельскохозяйственное предприятие может быть участником (вкладчиком) в уставном капитале других организаций либо в форме прямых вложений (приобретение паев, долевого участия), либо путем приобретения акций этих организаций. Такой вид финансовых вложений и является наиболее распространенным среди сельскохозяйственных предприятий.

Существуют понятия вторичного и первичного рынков ценных бумаг. Первичный - это рынок вновь выпущенных (эмитированных) ценных бумаг; вторичный - соответственно рынок ценных бумаг вторичного и более обращения. В соответствии с этим существуют различные понятия цен и оценок такого актива, как ценные бумаги.

Различают пять видов оценки ценных бумаг:

1) номинальную - цена по номиналу, указанному на ценной бумаге;

2) эмиссионную - цена первичной продажи при выпуске (она может совпадать с номиналом, но чаще всего не совпадает);

3) рыночную - курс акции на вторичном рынке;

4) цена продавца и цена покупателя - на фондовом рынке в конкретный момент;

5) балансовую - цена оприходования ценной бумаги с учетом всех дополнительных расходов.

При передаче в уставный капитал долевых взносов (паев) в денежной форме или материалов (по балансовой оценке) делается прямая запись в дебет счета 58-1 "Паи и акции" с кредита счетов 51 "Расчетный счет" или 10 "Материалы", 01 "Основные средства", 11 "Животные на выращивании и откорме", 50 "Касса" либо с предварительным начислением суммы взноса через счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". В случае если сумма пая (долевого взноса) отличается от балансовой стоимости, делается несколько бухгалтерских записей. Так, по счету 01 "Основные средства" сначала списываются суммы на субсчет 01-11 "Выбытие основных средств" (с других субсчетов счета 01 "Основные средства") и амортизация - со счета 02 "Амортизация основных средств", затем сумма остаточной стоимости основных средств списывается с кредита субсчета 01-11 "Выбытие основных средств" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", а с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы" сумма основных средств в договорной стоимости списывается в дебет счета 58-1 "Паи и акции" - пай (долевой взнос) в уставный капитал организации, с которой заключен соответствующий договор.

Приобретение акций (ценных бумаг) приходуется в дебет счета 58-1 "Паи и акции" в сумме фактических затрат на их приобретение, которые складываются из суммы, учитываемой в соответствии с договором, суммы, уплачиваемой за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг, вознаграждения, уплачиваемого посредническим организациям, расходов по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг, иных расходов, непосредственно связанных с приобретением ценных бумаг и постановкой их на учет.

Учет приобретения акций по дебету счета 58 "Финансовые вложения" ведется в корреспонденции с кредитом разных счетов в зависимости от способа оплаты: прямое перечисление денежных средств с расчетного или валютного счетов (кредит счетов 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета"), оплата через счета расчетов (счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"), предоставление в порядке оплаты материальных ценностей (счета 10 "Материалы", 43 "Готовая продукция", если оплата производится по балансовой стоимости).

По акциям, котирующимся на рынке ценных бумаг, имеются некоторые особенности в их отражении на балансе инвестора. Вложения в такие акции при составлении годового бухгалтерского баланса должны отражаться по рыночной стоимости, если она ниже их балансовой стоимости. На разность между учетной и рыночной стоимостью этих акций в конце года организация образует резерв под обесценение вложений в ценные бумаги записью: дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, производится запись по дебету счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

Убыток, полученный при создании резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, не принимается в уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль.

В целях налогообложения все акции подразделяются на две категории:

обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг (имеющие рыночную котировку);

не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг.

С августа 1998 г. убытки от продажи (выбытия) бумаг, относящихся к первой категории, могут быть приняты для целей налогообложения в пределах доходов от продажи соответствующей категории ценных бумаг, но при условии реализации по цене, не ниже установленной предельной границы колебания рыночной цены (Федеральный закон от 31 августа 1998 г. N 141-ФЗ). Причем рыночная цена, а также предельная граница колебаний рыночной цены определяется в соответствии с правилами, которые устанавливаются Федеральной комиссией по рынку ценных бумаг. С 1 января 1999 г. убытки по операциям с ценными бумагами, относящимися ко второй категории, также могут быть приняты для целей налогообложения в пределах доходов от продажи данной категории ценных бумаг (Федеральный закон от 29 декабря 1998 г. N 192-ФЗ).

Расходы, связанные с продажей ценных бумаг, являются операционными расходами, так же как доходы от продажи ценных бумаг, а затраты, связанные с получением этих доходов, - операционными доходами. Поэтому первые подлежат отнесению в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", вторые - в кредит счета развернуто (без сальдирования). Сальдирование производится в целом по счету на субсчете 91-3 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Учет долговых ценных бумаг

Долговые ценные бумаги инвестора (облигации, векселя и т.п.) учитываются на субсчете 58-2 "Долговые ценные бумаги". При этом отдельно приводится наличие инвестиций как в государственные, так и в частные долговые ценные бумаги. Финансовые вложения, осуществляемые организацией в ценные бумаги, отражаются по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счетов, на которых учитываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вложений. Например, приобретение организацией ценных бумаг за плату проводится по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 2, и кредиту счетов 51 "Расчетный счет" или 52 "Валютные счета".

При списании суммы превышения покупной стоимости приобретенных организацией облигаций и других долговых ценных бумаг над их номинальной стоимостью делаются записи по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода) и кредиту счетов 58 "Финансовые вложения" (на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью) и 91 "Прочие доходы и расходы" (на разницу между суммами, отнесенными на счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и 58 "Финансовые вложения").

При доначислении суммы превышения номинальной стоимости приобретенных организацией облигаций и иных долговых ценных бумаг над их покупной стоимостью делаются записи по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода) и кредиту счетов 58 "Финансовые вложения" (на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью) и 91 "Прочие доходы и расходы" (на общую сумму, отнесенную на счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и 58 "Финансовые вложения").

Погашение (выкуп) и продажа ценных бумаг, учитываемых на счете 58 "Финансовые вложения", отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 58 "Финансовые вложения" (кроме организаций, которые отражают эти операции по счету 90 "Продажи").

Некоторые особенности имеются в учете государственных долговых ценных бумаг.

Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 29 июля 1998 г. N 136-ФЗ "Об особенностях эмиссии и обращения государственных муниципальных ценных бумаг" к государственным ценным бумагам относятся ценные бумаги, выпущенные (эмитированные) от имени Российской Федерации и муниципальных образований (органов местного самоуправления). Обращающиеся на рынке ценные бумаги представлены в двух видах: дисконтные (бескупонные) и с купонным доходом.

Дисконт определяется как разница между ценой продажи (погашения) и ценой покупки (первичного размещения). Если организация приобрела ценную бумагу и держит ее на балансе до даты официального погашения, то разница между ценой продажи и ценой покупки автоматически составит величину дисконта, которая была известна заранее при инвестировании средств.

Согласно п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 14н (в ред. от 24 марта 2000 г.), "по долговым ценным бумагам разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и их номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты у коммерческой организации". Таким образом, прибыль инвестора от операций с бескупонными ценными бумагами может отражаться в учете двумя способами:

1) ежемесячно в сумме дооценки финансовых вложений;

2) общей суммой в момент продажи или погашения ценной бумаги.

Чаще всего для инвестора предпочтительнее оказывается первый вариант.

У купонных бумаг сроки получения дохода привязаны к срокам купонов.

Учет предоставленных займов

На субсчете 58-3 "Предоставленные займы" учитывается движение предоставленных организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников своей организации) денежных и иных займов. Предоставленные организацией займы, обеспеченные векселями, учитываются на этом субсчете обособленно.

По дебету субсчета 58-3 "Предоставленные займы" отражаются суммы предоставленных займов в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" либо других счетов в зависимости от вида займа. Возврат займа отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" либо другого счета в зависимости от вида займа и кредиту субсчета 58-3 "Предоставленные займы". Отдельно отражаются суммы процентов по займу.

Предоставление займа оформляется договором. Согласно п. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороны (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Отдельно ст. 809 ГК РФ оговаривается порядок уплаты процента по договору займа.

Следует иметь в виду, что в соответствии с п. 3 ПБУ 9/99 поступление и погашение займа, предоставленного заемщику, т.е. поступление основной суммы займа, не признается доходами организации. К доходам для целей бухгалтерского учета относятся только проценты, полученные за предоставление и пользование денежных средств организации (п. 7 ПБУ 9/99).

При договоре неденежного займа (заем материальных ценностей) плата за пользование соответствующим имуществом устанавливается в денежной форме, т.е. практически это тот же процент.

Суммы начисленных процентов по договору займа отражаются у займодавца записью по дебету счета 58 "Финансовые вложения" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", поступление процентов - по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 58 "Финансовые вложения".

У организации-заемщика суммы процентов, уплаченные организацией за пользование займом, относятся согласно п. 11 ПБУ 10/99 к прочим расходам и подлежат отнесению в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Учет вкладов по договору простого товарищества

Согласно Гражданскому кодексу РФ (ст. 1041-1043, 1046, 1048) двое или несколько лиц (товарищей) имеют право объединить свои вклады, умения и навыки для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону цели (заключить договор простого товарищества). При этом вклады товарищей признаются равными по стоимости, если иное не предусмотрено договором или не следует из фактических обязательств товарищей. Денежная оценка вкладов участников производится по соглашению между ними.

Внесенное товарищами имущество, которым они имели право обладать, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от нее доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества.

Бухгалтерский учет простого товарищества (совместной деятельности) определен приказом Минфина России от 24 декабря 1998 г. N 68н "Об утверждении Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, и Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества".

В соответствии с этим приказом вклады товарищей в совместную деятельность учитываются ими на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества".

В качестве вкладов товарищей могут быть как денежные средства, так и различные виды имущества: основные средства, нематериальные активы, сырье, материалы, продукция, незавершенное производство и др.

Рассмотрим порядок отражения на счетах вкладов различных видов:

а) денежными средствами:

дебет счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества", кредит 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета";

б) основными средствами:

1) дебет субсчета 01-11 "Выбытие основных средств" и кредит соответствующих субсчетов по счету 01;

2) дебет счета 02 "Амортизация основных средств" (по выбывающим объектам) и кредит субсчета 01-11 "Выбытие основных средств";

3) дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит субсчета 01-11 "Выбытие основных средств";

4) дебет счета 58 "Финансовые вложения" и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" - по договорной стоимости;

в) нематериальными активами:

1) дебет субсчета 04-9 "Выбытие нематериальных активов" (соответствующий аналитический счет) и кредит счета 04 (аналитический счет выбывающих нематериальных активов);

2) дебет счета 05 "Амортизация нематериальных активов" (аналитический счет амортизации по выбывающим нематериальным активам) и кредит субсчета 04-9 "Выбытие нематериальных активов" (соответствующий аналитический счет);

3) дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 04-9 "Выбытие нематериальных активов";

4) дебет счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества", и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" - по договорной стоимости;

г) материалами:

1) дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 10 "Материалы" - по балансовой стоимости;

2) дебет счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества", и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" - по договорной стоимости.

При прекращении договора простого товарищества возврат товарищам внесенного имущества отражается по кредиту счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами учета соответствующего имущества.

Отражение операций по финансовым вложениям

в регистрах бухгалтерского учета

Для отражения операций по учету финансовых вложений в регистрах журнально-ордерной формы учета используется журнал-ордер (форма N 5-АПК) по счету 58 "Финансовые вложения" и ведомость (форма N 28-АПК) аналитического учета финансовых вложений по счету 58.

В журнале-ордере (форма N 5-АПК) ведут синтетический учет операций по финансовым вложениям в течение календарного года. Записи по кредиту счета 58 приводятся по корреспондирующим счетам на основе сводных данных ведомости (форма N 28-АПК) о кредитовых оборотах, а обороты по дебету счета 58 записывают общими итогами. В связи с этим аналитический учет финансовых вложений по счету 58 в ведомости (форма N 28-АПК) должен предшествовать синтетическому учету.

Ведомость (форма N 28-АПК) аналитического учета финансовых вложений по счету 58 предназначена для обособленного учета каждого вида финансовых вложений с классификацией их по каждому из четырех субсчетов. При необходимости ведомости открывают раздельно по каждому субсчету.

Записи в ведомость (форма N 28-АПК) по дебету счета 58 "Финансовые вложения" производят в хронологическом порядке по мере вложений отдельных видов средств, отражения разниц по ценным бумагам и др. По кредиту этого счета в разрезе корреспондирующих счетов отражаются суммы, списываемые на уменьшение финансовых вложений позиционным способом. Например, по субсчету 58-3, если предоставленный заем в 2001 г. другому предприятию был возвращен в 2002 г., эта операция будет отражена по кредиту счета 58 в 2002 г. по позиции (строке), отражающей выдачу займа в 2001 г.

Ведомость не имеет итогов за месяц аналитических данных по соответствующим счетам. Они определяются выборочно по отдельным позициям (счетам, субсчетам, видам вложений с отражением месячных итогов в разделе "Сводные данные для записи в журнале-ордере (форма N 5-АПК) по кредиту счета 58"). При этом записи по кредиту счета набираются в разрезе корреспондирующих дебетуемых счетов. Месячные итоги из ведомости (форма N 28-АПК) по кредиту счета 58 в разрезе корреспондирующих дебетуемых счетов переносятся в журнал-ордер (форма N 5-АПК) одной записью. Обороты по дебету счета 58 отражаются общей суммой без разбивки по корреспондирующим счетам.

По мере необходимости при значительных финансовых вложениях по их видам и объектам в ведомости используются вкладные листы. Чтобы ведомости не были громоздкими при завершении операций по большинству позиций аналитического учета целесообразно оставшиеся суммы отдельных видов долгосрочных вложений, переходящих от предыдущих лет, переносить в новые ведомости аналитического учета. При небольшом числе переходящих долгосрочных вложений ведомость открывается на год.

Кредитовые обороты счета 58, переносимые из ведомости (форма N 28-АПК) в журнал-ордер (форма N 5-АПК), подлежат сверке по корреспондирующим счетам с данными других регистров: по счету 50 - с разделом дебетовых оборотов в журнале-ордере (форма N 1-АПК), по счетам 51 и 52 - с разделами дебетовых оборотов в журнале-ордере (форма N 2-АПК), по счетам 66 и 67 - с ведомостью (форма N 26-АПК) и т.д.

После сверки с данными других регистров кредитовые обороты счета 58 в целом и с разбивкой по корреспондирующим счетам в установленном порядке переносят в Главную книгу.

Как уже отмечалось выше, для усиления контроля за движением ценных бумаг кроме ведомости (форма N 28-АПК) аналитического учета по ценным бумагам ведется специальная книга учета ценных бумаг, в которой регистрируется движение каждой ценной бумаги.

Типовые корреспонденции счетов по учету финансовых вложений

| | |————————————|бухгалтерские записи |

|———|—————————————————————————————|—————|——————|————————————————————————|

| 1 |Приняты от покупателей и за-| 58 | 62 |Акт приема-передачи век-|

| 2 |Поступили ценные бумаги, паи,| 58 | 75 |Акт приема-передачи цен-|

| 3 |Принят к учету приобретенный| 58 | 76 |Акт приема-передачи век-|

| 4 |Поступили ценные бумаги, вне-| 58 | 80 |Акт приема-передачи цен-|

| 5 |Доначислена разница между по-| 58 | 91 |Бухгалтерская справка-|

| 6 |Переданы основные средства,| 58 | 91 |Акт приема-передачи ос-|

| |в том числе продуктивный скот| 91 | 10, |новных средств, матери-|

| 7 |Получены безвозмездно ценные| 58 | 98 |Акт приема-передачи фи-|

| 8 |Получены сырье, семена, поса-| 10,| 58 |Акт приема-передачи,|

| |ство в счет погашения займа |др. | | |

| 9 |Возвращены ранее выданные| 50,| 58 |Приходный кассовый ордер|

| | | 55 | | |

| 10|Возвращены участникам просто-| 80 | 58 |Акт приема-передачи цен-|

| 11|Выявлены недостачи ценных бу-| 94 | 58 |Инвентаризационная опись|

11. Учет расчетов

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии учета расчетов;

расчетах с поставщиками и подрядчиками;

расчетах с покупателями и заказчиками;

расчетах по кредитам и займам;

расчетах по налогам и сборам, по социальному страхованию и обеспечению; расчетах с подотчетными лицами и с персоналом по прочим операциям;

расчетах с разными дебиторами и кредиторами;

учете внутрихозяйственных расчетов;

типовых корреспонденциях счетов по учету расчетов.

Понятие учета расчетов

В процессе своей деятельности любое предприятие, в том числе и сельскохозяйственное, осуществляет множество операций внутри предприятия и за его пределами, взаимодействует с частными лицами, предприятиями, государством и прочими субъектами экономической жизни. Все эти операции, как правило, осуществляются посредством денег, и их можно объединить в одну учетную категорию - расчеты. Таким образом, под расчетами понимается взаимодействие организации с другими субъектами экономики, основанное на денежных отношениях.

Для учета расчетов в бухгалтерском учете существует множество счетов. Как правило, эти счета активно-пассивные, т.е. сальдо этих счетов может быть как активным, так и пассивным. По дебету счетов расчетов отражается возникновение задолженности перед сельскохозяйственным предприятием, по кредиту - задолженность сельскохозяйственного предприятия перед контрагентом. Соответственно дебетовое сальдо отражает задолженность перед предприятием, а активное - задолженность предприятия.

Все расчетные операции оформляются определенными документами. Это зависит от того, с кем производит расчеты сельскохозяйственное предприятие. Внутрихозяйственные расчеты подразумевают расчеты внутри предприятия, с лицами (как физическими, так и юридическими), которые каким-либо образом связаны с самим предприятием - являются его работниками, учредителями, подразделениями и т.д., и оформляются внутренними документами. Расчеты со сторонними организациями и лицами могут включать в себя расчеты с банками по текущим операциям, кредитам и займам, операциям с ценными бумагами и т.д.; со страховыми организациями; с бюджетом и внебюджетными фондами - по обязательным платежам, установленным законодательством РФ; с прочими предприятиями по различного рода операциям, не противоречащим законодательству России; и, наконец, с предприятиями и организациями, а также с физическими лицами, которые являются непосредственными партнерами сельхозорганизации по бизнесу, - поставщиками сырья и материалов, подрядчиками при проведении определенных работ и покупателями произведенной сельскохозяйственной продукции. Такие сделки оформляются документами, которые в числе реквизитов имеют и реквизиты контрагента, т.е. лица, с которым сельскохозяйственное предприятие осуществляет эту самую сделку.

Таким образом, учет расчетов подразумевает планомерное, непрерывное и достоверное отражение возникновения, списания и расчета сальдо дебиторской и кредиторской задолженностей сельскохозяйственного предприятия в процессе его хозяйственной деятельности, а также контроль за правильностью учета и отражения операций по расчетам в первичной документации и регистрах бухгалтерского учета, отчетности предприятия и налоговых декларациях, оперативное принятие решений о направлении финансовых потоков и своевременности расчетов с контрагентами.

Расчеты с поставщиками и подрядчиками

Поставщики и подрядчики для сельскохозяйственного предприятия являются основной категорией контрагентов, с которыми ведутся постоянные расчеты за поставленные материалы, горюче-смазочные материалы, корма, минеральные удобрения, товары и т.д. Учет расчетов с поставщиками имеет на сельскохозяйственном предприятии очень важное значение, поскольку он является отправной точкой для учета и оценки товарно-материальных ценностей, служит основой для расчета некоторых параметров налогообложения (например, НДС к зачету). Но главная задача этого участка учета - контроль за возникновением и правильностью формирования задолженности предприятия перед поставщиками и подрядчиками, своевременностью оплаты за поставленные ТМЦ, оформлением договоров и пр.

Для учета расчетов с поставщиками и подрядчиками предназначен счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", на котором обобщается информация о расчетах за полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая предоставление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы, которые акцептованы и подлежат оплате, а также неотфактурованные поставки, обеспеченные векселями и другими обязательствами, подлежащими исполнению неденежными средствами.

Кроме того, организации, занятые производством сельскохозяйственной продукции, при сдаче ее для переработки на давальческих условиях и расчеты с перерабатывающими предприятиями АПК за услуги по переработке также отражают на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", независимо от способа исполнения обязательств.

Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", независимо от времени оплаты. С вводом нового Плана счетов на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" отражается информация о расчетах по выданным авансам под поставку материальных ценностей, выполнение работ.

Независимо от оценки товарно-материальных ценностей в аналитическом учете счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" в синтетическом учете кредитуется согласно расчетным документам поставщика. В случае если счет поставщика был акцептован и оплачен до поступления груза, а при приемке на склад поступивших товарно-материальных ценностей обнаружилась их недостача сверх предусмотренных в договоре величин против отфактурованного количества, а также если при проверке счета поставщика или подрядчика (после того, как счет был акцептован) были обнаружены несоответствие цен, обусловленных договором, а также арифметические ошибки, счет 60 кредитуется на соответствующую сумму в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты по претензиям").

При неотфактурованных поставках этот счет кредитуется на стоимость поступивших ценностей, определенную исходя из цены и условий, предусмотренных в договорах.

Счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" дебетуется на суммы исполнения обязательств (оплату счетов), включая авансы и предварительную оплату, в корреспонденции со счетами учета денежных средств и др. При этом суммы выданных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно. Суммы задолженности поставщикам и подрядчикам, обеспеченные выданными организацией векселями, не списываются со счета 60, а учитываются обособленно в аналитическом учете.

Аналитический учет по счету 60 ведется по каждому предъявленному счету, а учет расчетов в порядке плановых платежей - по каждому поставщику и подрядчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения необходимых данных по поставщикам по акцептованным и другим расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по не оплаченным в срок расчетным документам; поставщикам по неотфактурованным поставкам; авансам выданным; поставщикам по выданным векселям, срок оплаты которых не наступил; поставщикам по просроченным оплатой векселям; поставщикам по полученному коммерческому кредиту и др.

Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" обособленно.

Расчеты с покупателями и заказчиками

Следующая категория контрагентов, учет расчетов с которыми для сельскохозяйственных предприятий имеет очень важное значение, - покупатели и заказчики. Учет расчетов с предприятиями и лицами этой категории должен обеспечить контроль возникновения дебиторской задолженности в процессе реализации, сроков и фактов погашения, а также реальной оценки дебиторской задолженности и времени поступления финансовых средств на предприятие. Кроме того, учет расчетов с покупателями является составной частью учета реализации и непосредственно влияет на уровень налогообложения.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками и дебетуется в корреспонденции со счетами 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" на суммы, на которые предъявлены расчетные документы.

Кредитуется счет 62 в корреспонденции со счетами учета денежных средств, расчетов на суммы поступивших платежей (включая суммы полученных авансов) и т.п. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитываются обособленно.

Если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (на сумму погашения задолженности) и 91 "Прочие доходы и расходы" (на величину процента).

Аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету, а расчетов плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" обособленно.

Расчеты по кредитам и займам

Специфика сельскохозяйственных предприятий такова, что в силу сезонности производства, его дифференциации, большой фондоемкости и других особенностей они не могут, как правило, обходиться собственными оборотными средствами, что, в свою очередь, провоцирует их на привлечение финансовых средств со стороны. Источниками таких средств служат кредиты, полученные в банках и прочих финансовых институтах, бюджетные кредиты, займы, предоставленные физическими и юридическими лицами. Организации могут получать краткосрочные и долгосрочные займы путем выпуска и продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций предприятия, а также под векселя и другие обязательства.

Учет займов осуществляют на счетах 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". На первом отражают займы, полученные в срок до 1 года, а на втором - на срок более 1 года.

Поступление средств от продажи акций трудового коллектива, акций и облигаций организаций*(5), а также по другим обязательствам отражают по дебету денежных средств или счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Если ценные бумаги проданы организацией по цене, превышающей их номинальную стоимость, то разницу между ценой продажи и номинальной стоимостью отражают по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", а затем равномерно на протяжении всего срока займа списывают с дебета счета 98 "Доходы будущих периодов" в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Если облигации размещаются по цене ниже номинальной их стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций. На сумму доначислений дебетуют счет 91 "Прочие доходы и расходы" и кредитуют счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам".

Причитающиеся проценты по полученным займам отражают по кредиту счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долго-срочным кредитам и займам" и дебету счетов учета источников выплат: по дебету счетов 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 08 "Вложения во внеоборотные активы" и других счетов, если полученные займы связаны с приобретением производственных запасов, внеоборотных активов и другого имущества (до момента оприходования производственных запасов и внеоборотных активов). После оприходования указанных объектов начисленные проценты по займам отражаются по дебету счетов 91 "Прочие доходы и расходы". Начисленные суммы процентов учитывают обособленно от сумм займов.

Расходы, связанные с выпуском и распространением ценных бумаг, учитывают по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" с кредита соответствующих расчетных, денежных и материальных счетов.

При погашении и возврате ценных бумаг они списываются в дебет счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" с кредита денежных счетов.

Поступившие денежные средства или иное имущество по договору займа денежных средств или вещей отражают по дебету счетов учета денежных средств или соответствующего имущества (07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы" и др.) с кредита счетов 66 и 67. Возврат денежных средств или иного имущества оформляют по дебету счетов 66 и 67 с кредита счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы" и др.

Полученные займодавцем проценты являются его операционным доходом и подлежат обложению налогами на прибыль.

Прекращение обязательств по договору займа может быть оформлено в виде отступного или новации (ст. 409 и 414 ГК РФ). В этом случае поступление денежных средств к заемщику рассматривается в качестве не подлежащих налогообложению. С момента заключения соглашения об отступном взаимоотношения сторон регулируются правилами договоров купли-продажи или возмездного оказания услуг.

При возврате заемщиком займов, полученных в натуральной форме, могут возникать стоимостные разницы в оценке имущества, полученного в качестве займа, и имущества, передаваемого для погашения. Возникающие разницы отражаются у заемщика в качестве операционных расходов (дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам") или операционных доходов (дебет счетов 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" и кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы").

При задержке погашения займа и просрочке по уплате процентов по займу к заемщику применяют штрафные санкции, которые отражаются у должника в составе операционных расходов (по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы").

При получении кредитов и займов в иностранной валюте могут возникать курсовые разницы в связи с текущим изменением курса иностранной валюты. Курсовые разницы отражаются на счетах 91 "Прочие доходы и расходы", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" в зависимости от их значения.

Расчеты по налогам и сборам, по социальному страхованию и обеспечению.

Расчеты с подотчетными лицами и с персоналом по прочим операциям

Сельскохозяйственные предприятия, являясь субъектами Федерации, подпадают под действие всех законодательных актов Российской Федерации. Не составляет исключение и налоговое законодательство. Все сельскохозяйственные организации ведут расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами по обязательным платежам.

Учет расчетов по налогам осуществляется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", который предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетом по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации.

Счет 68 кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты (в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки" - на сумму налога на прибыль, со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму подоходного налога и т.д.). По дебету счета 68 отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Аналитический учет по счету 68 ведется по видам налогов.

Учет расчетов по обязательным платежам во внебюджетные фонды осуществляется на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Он предназначен для обобщения информации о расчетах по социальному страхованию, пенсионному обеспечению и обязательному медицинскому страхованию работников организации

К счету 69 могут быть открыты субсчета:

69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

При наличии у организации расчетов по другим видам социального страхования и обеспечения к счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" могут открываться дополнительные субсчета.

Счет 69 кредитуется на суммы платежей на социальное страхование и обеспечение работников, а также обязательное медицинское страхование их, подлежащие перечислению в соответствующие фонды. При этом записи производятся в корреспонденции:

со счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации;

счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - в части отчислений, производимых за счет работников организации.

Кроме того, по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции со счетом прибылей и убытков или расчетов с работниками по прочим операциям (в части расчетов с виновными лицами) отражается начисленная сумма пеней за несвоевременный взнос платежей, в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета" - суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над платежами.

По дебету счета 69 отражаются перечисленные суммы платежей, а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование, пенсионное обеспечение, обязательное медицинское страхование.

Вопросу расчетов с персоналом по оплате труда (счет 70) посвящена глава "Учет оплаты труда".

Одним из видов внутренних расчетов в хозяйствах являются расчеты по подотчетным суммам. Расчеты с подотчетными лицами на любом предприятии очень важный и ответственный участок. Это связано со сложностью контроля за суммами, выданными под отчет, их своевременным и целевым использованием.

Для учета расчетов с подотчетными лицами предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Здесь обобщается информация о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы.

Счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств на сумму выданных под отчет денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы этот счет кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Существуют особенности налогообложения в отношении подотчетных сумм, которые не были вовремя внесены обратно в кассу и по ним не поступили авансовые отчеты. Такие суммы отражаются по кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Аналитический учет по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" предназначен для обобщения информации обо всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и расчетов с подотчетными лицами.

К счету 73 рекомендуется открывать следующие субсчета:

73-1 "Расчеты по предоставленным займам";

73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба";

73-3 "Прочие расчеты с персоналом" и др.

На субсчете 73-1 отражаются расчеты с работниками организации по предоставленным им займам. По дебету счета 73 отражается сумма предоставленного работнику организации займа в корреспонденции со счетом 50 "Касса" или 51 "Расчетные счета".

В случае если работник является заемщикам, на сумму платежей, поступивших от работника-заемщика, счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" кредитуется в корреспонденции со счетами 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Субсчет 73-2 предназначен для учета расчетов по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений денежных и товарно-материальных ценностей, брака и прочих видов ущерба. При этом делаются следующие проводки: дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" - суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, кредит счетов 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и 98 "Доходы будущих периодов" (по недостающим товарно-материальным ценностям), 28 "Брак в производстве" (за потери от брака продукции) и др. По кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" записи производятся в корреспонденции со счетами: учета денежных средств - на суммы внесенных платежей; 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на суммы удержаний из сумм по оплате труда; 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - на суммы списанных недостач при отказе во взыскании ввиду необоснованности иска.

На субсчете 73-3 учитывают расчеты с работниками по операциям, не предусмотренным на других субсчетах (например, расчеты за выкупленные участниками собственные акции (доли) при их повторной перепродаже; расчеты по реализованным жилым домам, за форменную одежду, если те или иные категории работников обязаны ее носить, приобретая ее за плату с рассрочкой платежа, и т.п.). По дебету этого субсчета отражают стоимость перепроданных акционерным обществам собственных акций (долей), в оценке по цене перепродажи. На сумму по номинальной стоимости дебетуют субсчет 73-3 "Прочие расчеты с персоналом" и кредитуют счет 81 "Собственные акции (доли)". Возникшая при этом разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Аналитический учет по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" ведется по каждому работнику организации.

Расчеты с разными дебиторами и кредиторами

Для расчетов с контрагентами, не подпадающими в предыдущие категории, предназначен счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", на котором обобщается информация о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами, не упомянутыми в пояснениях к счетам 60-75: по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судов, и др.

К счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" могут открываться следующие субсчета:

76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию";

76-2 "Расчеты по претензиям";

76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам";

76-4 "Расчеты по депонированным суммам" и др.

На счете 76-1 отражаются расчеты по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному медицинскому страхованию) организации, в котором организация выступает страхователем.

Исчисленные суммы страховых платежей отражаются по кредиту счета 76 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или других источников страховых платежей.

Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76 в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" списываются потери по страховым случаям (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей и т.п.) с кредита счетов учета производственных запасов, основных средств и др. По дебету этого счета также отражается сумма страхового возмещения, причитающаяся по договору страхования работника организации в корреспонденции со счетом 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Суммы страховых возмещений, полученных организацией от страховых организаций в соответствии с договорами страхования, отражаются по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Некомпенсируемые страховыми возмещениями потери от страховых случаев списываются с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на счет 99 "Прибыли и убытки".

Аналитический учет по субсчету 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.

На субсчете 76-2 "Расчеты по претензиям" отражаются расчеты по претензиям, предъявленным поставщикам, подрядчикам, транспортным и другим организациям, а также по предъявленным и признанным (или присужденным) штрафам, пеням и неустойкам.

По дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" отражаются, в частности, расчеты по претензиям:

к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов (после акцепта последних) несоответствиям цен и тарифов, обусловленных договорами, а также при выявлении арифметических ошибок - в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или со счетами учета производственных запасов, товаров и соответствующих затрат, когда завышение цен либо арифметические ошибки в предъявленных поставщиками и подрядчиками счетах обнаружились после того, как записи по счетам учета товарно-материальных ценностей или затрат были совершены (исходя из цен и подсчетов, отфактурованных поставщиками и подрядчиками);

к поставщикам материалов, товаров, как и к организациям, перерабатывающим материалы организации, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу - в корреспонденции со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх предусмотренных в договоре величин - в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками";

за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных судом, - в корреспонденции со счетами учета затрат на производство;

к кредитным организациям по суммам, ошибочно списанным (перечисленным) по счетам организации, - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, кредитов;

по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков, покупателей, заказчиков, потребителей транспортных и других услуг за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом (суммы предъявленных претензий, не признанных плательщиками, на учет не принимаются), - в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

Счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" кредитуется на суммы поступивших платежей в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы, которые взысканию не подлежат, относятся, как правило, на те счета, с которых были приняты на учет по дебету счета 76.

Аналитический учет по субсчету 76-2 "Расчеты по претензиям" ведется по каждому дебитору и отдельным претензиям.

На субсчете 76-3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" учитываются расчеты по причитающимся организации дивидендам и другим доходам, в том числе по прибыли, убыткам и другим результатам по договору простого товарищества.

Подлежащие получению (распределению) доходы отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Активы, полученные организацией в счет доходов, приходуются по дебету счетов учета активов (51 "Расчетные счета" и др.) и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

На субсчете 76-4 "Расчеты по депонированным суммам" учитываются расчеты с работниками организации по суммам, начисленным, но не выплаченным в установленный срок (из-за неявки получателей).

Депонированные суммы отражаются по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". При выплате этих сумм получателю делается запись по дебету счета 76 и кредиту счетов учета денежных средств.

Учет расчетов с разными дебиторами и кредиторами в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" обособленно.

Учет внутрихозяйственных расчетов

Под внутрихозяйственными расчетами понимаются расчеты между дочерними, зависимыми и материнскими (головными) предприятиями.

Частью I Гражданского кодекса РФ установлено, что хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом.

Хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

Унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения, может создать в качестве юридического лица другое унитарное предприятие путем передачи ему в установленном порядке части своего имущества в хозяйственное ведение (дочернее предприятие).

В соответствии с Планом счетов 1991 г. учет расчетов головной организации с дочерними и зависимыми организациями осуществлялся на счете 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами". Практика применения счета 78 показала его неэффективность, поскольку на нем должна отражаться слишком значительная часть расчетов организации - члена группы. Кроме того, счет 78 стал подменять другие счета раздела "Расчеты" - счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и др. Учитывая негативный опыт использования счета 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами", разработчики нового Плана счетов отказались от использования данного счета.

По новому Плану счетов внутригрупповые расчеты учитываются в обычном порядке, установленном для расчетов по группе счетов разд. VI "Расчеты".

Если организация - член группы выступает в роли поставщика, то другие организации этой группы учитывают расчеты с данной организацией на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Расчеты с организациями, являющимися покупателями, учитывают на счете 62 "Расчеты с покупателями". Расчеты, связанные с формированием уставного капитала члена группы и с распределением доходов внутри группы, осуществляют на счете 75 "Расчеты с учредителями", а прочие внутригрупповые расчеты - на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

К указанным счетам можно открывать субсчета или использовать иные способы для обеспечения данных о состоянии расчетов между членами группы и осуществления необходимых корректировок при составлении сводной бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерский учет у сельскохозяйственных организаций, имеющих филиалы (представительства) или иные структурные подразделения, может осуществляться в различных формах в зависимости от назначения структурных подразделений, источников финансирования их расходов, структуры управления ими, территориального расположения и других особенностей. Порядок ведения бухгалтерского учета у головной организации зависит также от наличия или отсутствия банковского счета у филиалов и отдельного баланса.

Если филиалы, представительства и другие обособленные подразделения выделены на отдельный баланс, то для расчетов головной организации с обособленными подразделениями используют счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

79-1 "Расчеты по выделенному имуществу";

79-2 "Расчеты по текущим операциям";

79-3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" и др.

На субсчете 79-1 учитывают состояние расчетов с обособленными подразделениями организации, выделенными на самостоятельные балансы, по переданным им внеоборотным и оборотным активам.

Переданное имущество списывают с кредита соответствующих счетов (01 "Основные средства", 10 "Материалы" и др.) в дебет счета 79-1 "Расчеты по выделенному имуществу".

Принятое имущество подразделения организации приходуют по дебету соответствующих счетов (01 "Основные средства", 10 "Материалы" и др.) с кредита счета 79-1 "Расчеты по выделенному имуществу".

На субсчете 79-2 учитывают состояние всех прочих расчетов организации с подразделениями, выделенными на отдельные балансы, - по взаимному отпуску материальных ценностей, продаже продукции, передаче расходов по общеуправленческой деятельности, выплате заработной платы работникам подразделений и т.п.

Счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты" является активным, поэтому отпущенные подразделением материальные ценности списывают у организации с кредита материальных счетов (10 "Основные средства", 43 "Готовая продукция" и др.) в дебет счета 79-2 "Расчеты по текущим операциям", а полученные от подразделений ценности приходуют по дебету материальных счетов с кредита счета 79-2 "Расчеты по текущим операциям". С использованием субсчета 79-2 "Расчеты по текущим операциям" отражают остальные хозяйственные операции организации с подразделениями, выделенными на отдельные балансы.

Например, предоставленные разными организациями услуги внутренним подразделениям отражают по дебету счета 79-2 "Расчеты по текущим операциям" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Полученную от внутренних подразделений сумму прибыли от их деятельности записывают в дебет счета 79-2 "Расчеты по текущим операциям" и кредит счета 99 "Прибыли и убытки".

В балансе организации внутрихозяйственные расчеты не отражаются, т.е. в отчетности организации остатки по счетам обособленных балансов присоединяются к остаткам по соответствующим счетам головной организации.

Аналитический учет по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты" ведут по каждому обособленному подразделению организации.

Филиалы и другие обособленные подразделения отражают полученное от головной организации имущество по дебету счетов учета имущества и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты". Возвращенное головной организации имущество списывают с кредита счетов учета имущества в дебет счета 79. Хозяйственные операции по приобретению имущества, учету затрат на производство, продаже продукции и т.д. оформляются у обособленных подразделений обычными бухгалтерскими записями.

Если обособленные подразделения не имеют отдельного баланса, то для учета их операций открывают субсчета к счетам 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

На субсчете 3 счета 79 осуществляется учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом.

Договор доверительного управления имуществом регулирует отношения между тремя сторонами: учредителем доверительного управления, доверительным управляющим и выгодоприобретателем.

Учредитель управления - это организация или физическое лицо, передающее другой стороне любое имущество в доверительное управление на определенный срок. Доверительный управляющий - это организация (физическое лицо), принимающая имущество в доверительное управление и обязующаяся в течение оговоренного срока управлять этим имуществом в интересах учредителя управления либо выгодоприобретателя. Выгодоприобретатель - это организация (физическое лицо), получающая доходы от имущества, находящегося в доверительном управлении. Выгодоприобретатель может быть учредителем либо любой иной организацией (физическим лицом).

Объектами доверительного управления могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и другое имущество.

Имущество, переданное в доверительное управление, остается собственностью учредителя управления. Это имущество обособляется от другого имущества учредителя управления, а также имущества доверительного управляющего. У доверительного управляющего оно отражается на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет. Для расчетов, связанных с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет.

При прекращении договора доверительного управления имущество, находящееся в доверительном управлении, возвращается учредителю управления, если договором не предусмотрено иное.

Для учета операций по договору доверительного управления имуществом используют счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

Учет у учредителя доверительного управления

Переданное в доверительное управление имущество оценивают по балансовой стоимости на дату вступления договора в силу. Стоимость переданного имущества отражают по дебету счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом", и кредиту счетов 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 58 "Финансовые вложения" и др. Суммы амортизации по переданным основным средствам и нематериальным активам списывают в дебет счетов 02 "Амортизация основных средств" и 05 "Амортизация материальных активов" с кредита счета 79-3 "Учет по договору доверительного управления имуществом". Начисление дохода учредителю управления отражается по дебету счета 79-3 "Учет по договору доверительного управления имуществом" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Денежные средства, полученные учредителем управления в счет причитающейся прибыли по договору, учитывают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 79-3 "Учет по договору доверительного управления имуществом".

Причитающиеся учредителю управления суммы возмещения убытков, причиненных утратой или повреждением имущества, а также упущенной выгоды от доверительного управления отражают по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". При получении указанных средств учредителем управления они отражаются по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

По окончании договора доверительного управления имуществом возвращенное учредителю управления имущество отражается у него по дебету счетов 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 58 "Финансовые вложения" и др. и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты" в оценке, по которой оно было отражено по отдельному балансу доверительного управления на дату прекращения договора (т.е. за вычетом начисленной амортизации).

Одновременно на суммы начисленной амортизации кредитуют счета 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" и дебетуют счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

При составлении бухгалтерской отчетности учредителя управления в нее включаются показатели отчетности, представленной доверительным управляющим, путем построчного суммирования аналогичных показателей. В балансе учредителя управления данные по счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом", не включают.

Учет у доверительного управляющего

Доверительный управляющий должен обеспечить самостоятельный учет операций по каждому договору, обособленный от операций, связанных с имуществом доверительного управляющего. Для каждого договора доверительного управления открывается отдельный субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" к счету 79 "Внутрихозяйственные расчеты", внутри которого по каждому договору ведется аналитический учет в разрезе учредителя управления и выгодоприобретателя.

Имущество, полученное от учредителя управления, отражается по дебету соответствующих счетов учета имущества (01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 58 "Финансовые вложения" и др.) и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом", по балансовой стоимости учредителя на дату вступления договора в силу. Одновременно на сумму начисленной амортизации кредитуют счета 02 "Амортизация основных средств" и 05 "Амортизация нематериальных активов" и дебетуют счет 79-3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

Учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления, формирование и учет затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг), расчет и учет финансовых результатов осуществляются в общеустановленном порядке. Обязательным условием при этом является открытие отдельного банковского счета для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением имуществом.

Начисление амортизации по полученному от учредителя имуществу осуществляется в общеустановленном порядке способом и в пределах срока полезного использования, которые были приняты учредителем. Начисленная сумма амортизации отражается по дебету счетов учета затрат и кредиту счетов 02 "Амортизация основных средств" и 05 "Амортизация нематериальных активов".

Учет приобретения или создания новых объектов долгосрочных вложений ведется также в общеустановленном порядке и осуществляется за счет собственных средств учредителя управления.

Суммы вознаграждения, причитающиеся по договору доверительному управляющему, учитывают по дебету счетов учета производственных расходов (расходов на продажу) и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Перечисление указанных сумм отражают по дебету счета 76 и кредиту счетов учета денежных средств.

Имущество, возвращаемое учредителю управления по окончании договора, списывают с кредита счетов учета имущества в дебет счета 79, субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом".

Причитающиеся доверительному управляющему суммы вознаграждения и возмещения необходимых расходов по управлению имуществом учитывают по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 90 "Продажи". Одновременно часть затрат по оказанию услуг доверительного управления списывается с кредита счета 20 "Основное производство" в дебет счета 90 "Продажи". Выявленное сальдо по счету 90 "Продажи" списывается с этого счета на счет 99 "Прибыли и убытки", показывающий финансовый результат доверительного управляющего по осуществлению услуг, связанных с доверительным управлением имуществом. Поступившая на расчетный счет доверительного управляющего сумма вознаграждения за доверительное управление отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Возмещение выгодополучателю упущенной выгоды и учредителю управления убытков утратой или повреждением имущества осуществляется доверительным управляющим за счет собственных источников средств. Начисление указанных сумм отражают по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а погашение задолженности - по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счетов учета денежных средств.

Доверительный управляющий представляет учредителю управления и выгодоприобретателю отчет о своей деятельности в сроки и в порядке, установленные договором доверительного управления (в пределах сроков, установленных Законом о бухгалтерском учете).

Кроме того, доверительный управляющий представляет бухгалтерскую отчетность о своей деятельности, включая доверительное управление имуществом, в общеустановленном порядке.

Учет у выгодоприобретателя

Причитающаяся выгодоприобретателю прибыль учитывается у него по дебету счета 79, субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом", и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" как внереализационные доходы.

Поступившие денежные средства отражаются по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 79 "Внутрихозяйственные расчеты".

Причитающиеся выгодоприобретателю суммы возмещения упущенной выгоды отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". При получении денежных средств от доверительного управляющего дебетуют счета учета денежных средств и кредитуют счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Выгодоприобретатель представляет бухгалтерскую отчетность о своей деятельности с учетом финансовых результатов, полученных по договору доверительного управления имуществом, в общеустановленном порядке.

Типовые корреспонденции счетов по учету расчетов

| | |————————————|водятся бухгалтерс-|

|———|—————————————————————————————————|—————|——————|————————————————————|

| 1 |Списаны возвращенные поставщику| 60 |07, 10|Счет-фактура, доку-|

| 2 |Погашена задолженность постав-| 60 | 50 |Расходный кассовый|

| 3 |Выдан аванс наличными из кассы| 60 | 50 |Расходный кассовый|

| 4 |Оплачена с расчетного и валютно-| 60 |51, 52|Выписки сбанка по|

| |работы и услуги | | |(ф. N 0401060) |

| 5 |Перечислены авансы поставщикам и| 60 |51, 52|Выписки сбанка по|

| | | | |(ф. N 0401060) |

| 6 |Погашена задолженность по ранее| 60 | 51 |Выписка банка |

| 7 |Оплачена задолженность поставщи-| 60 | 55 |Выписки банка по|

| 8 |Зачтены предварительно выданные| 60 | 60 |Счет-фактура, акт|

| 9 |Отражен взаимозачет сумм при ис-| 60 | 62 |Счет-фактура, акт|

|10 |Оплачена задолженность поставщи-| 60 | 62 |Документы на переда-|

|11 |Оплачена задолженность поставщи-| 60 |66, 67|Счета-фактуры, вы-|

|12 |Оплачена задолженность поставщи-| 60 | 71 |Счета-фактуры, аван-|

|13 |Отражен взаимозачет задолженнос-| 60 | 76 |Счет-фактура, акт|

| |ми | | | |

|14 |Уменьшена задолженность перед по-| 60 | 76-2 |Счета-фактуры, доку-|

|15 |Оплачена задолженность поставщи-| 60 | 76 |Счета-фактуры, копии|

|16 |Погашена задолженность перед по-| 60 | 79 |Счета-фактуры, копии|

|17 |Зачислена в доходы установленные| 60 | 91 |Документы по инвен-|

|18 |Списана задолженность перед пос-| 60 | 99-4 |Бухгалтерская справ-|

| | | | |ва |

| | - без суммы НДС; | 07 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 50 | |

| |сельхозтехника, орудия и инвен-| | |101-АПК) |

| | - на сумму счета за минусом сто-| 08 | 60 | |

| |имости инструмента и запасных| 01 | 08 | |

| | - на стоимость принятых к учету|10-6,| 60 | |

| |инструмента и запасных частей,| 11 | 60 | |

| |ми; | | | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - без суммы НДС; |08-1,| 60 |средств (ф. N ОС-1,|

| | | 2 | |101-АПК) |

| | - принятие к учету объектов; | 01 | 08-1,| |

| | | | 2 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - без суммы НДС; |08-7 | 60 |средств (ф. N ОС-1,|

| | - принятые к учету животные; | 01 | 08-1,|101-АПК) |

| | | | 2 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - без суммы НДС; | 08 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - за принятые к учету материаль-| 10 | 60 | |

| | - на сумму НДС; | 19 | 60 | |

| | - на сумму невозмещаемых налогов| 10 | 60 | |

| | а) находящихся в пути: | 10 | 60 | |

| | - на сумму НДС; | 19 | 60 | |

| | - по материалам в пути; | 10 | 60 | |

| | - на сумму НДС; | 19 | 60 | |

| | в) окончательное принятие к уче-| 10 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - на сумму, подлежащую погаше-| 10 | 60 | |

| | - на сумму НДС; | 19 | 60 | |

| | - на долю стоимости материальных| 10 | 86 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 86 | |

| | - на сумму без НДС; | 11 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - на фактические суммы; | 15 | 60 | |

| | - на суммы НДС; | 19 | 60 | |

| | - по учетным ценам | 10 | 15 | |

| | - на сумму без НДС; | 15 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - на сумму без НДС; | 20 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - на сумму без НДС; | 25, | 60 | |

| | | 26 | | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - на сумму без НДС; | 28 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| | - на сумму без НДС; | 41 | 60 | |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

|34 |Возвращены излишне перечисленные| 51, | 60 |Выписки банка |

| |суммы поставщикам, авансы и суммы| 52, | | |

| |предварительной оплаты на счета| 55 | | |

|35 |Отражен убыток от списания деби-| 63 | 60 |Акт инвентаризации|

|36 |Списана в убыток дебиторская за-| 91 | 60 |Акты инвентаризации,|

|37 |Начислена задолженность подрядчи-| 91 | 60 |Счета-фактуры |

|38 |Отражены недостачи и порчи цен-| 91 | 60 |Счета-фактуры, бух-|

|39 |Возвращены неиспользованные, по-| 62 | 50, |Расходный кассовый|

| |признанные штрафные санкции и| | 55 | |

| |т.п. | | | |

|40 |Зачтены покупателям ранее полу-| 62 | 62 |Бухгалтерская справ-|

| |ченные от них авансы | | |ка |

|41 |Получен вексель от покупателя или| 62 | 62 |Документы на прием|

|42 |Отражена задолженность покупате-| 62 | 79 |Копии счетов-фактур,|

| |женные обособленными подразделе-| | |ми |

|43 |Принята на баланс задолженность| 62 | 79 |Документы лица, пе-|

| | - на сумму доходов от продаж,| 62 | 43 | |

| | - на себестоимость проданных| 90 | 90 | |

| | - на сумму НДС | 90 | 62 | |

| |там: | | |варно-транспортные |

| | - на балансовую стоимость отгру-| 90 | 43 |накладные, акты|

| | - на сумму по зачетной цене,| 62 | 90 | |

| | - отражение зачета долга агро-| 66, | 62 | |

| |корпорациям и другим организациям| 67 | | |

| | - на фактическую стоимость; | 90 | 11 | |

| | - на сумму доходов по цене реа-| 62 | 90 | |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| | - на договорную стоимость; | 62 | 11 | |

| | - на себестоимость услуг; | 62 | 90 | |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| | - на договорную стоимость, вклю-| 62 | 90 | |

| | - на себестоимость услуг; | 62 | 20 | |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| | - стоимость продукции, включая| 62-3| 90 | |

| |НДС; | | | |

| | - на величину вексельного про-| 62-3| 91 | |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| | - на остаточную стоимость; | 91 | 01 |фактуры |

| | - на сумму доходов от продаж,| 62 | 91 | |

| | - на сумму НДС | 91 | 68 | |

| | - на балансовую стоимость; | 91 | 01 |фактуры |

| | - на сумму доходов от продажи,| 62 | 91 | |

| | - на сумму НДС | 91 | 68 | |

| | - на балансовую стоимость; | 91 | 10 | |

| | - на сумму доходов от продажи,| 62 | 91 | |

| | - на сумму НДС | 91 | 68 | |

|53 |Погашена покупателям задолжен-| 50 | 62 |Приходный кассовый|

|54 |Погашена задолженность покупате-| 51, | 62 |Выписки банка, пла-|

| |плении денежных средств на счета| 55 | |(ф. N 0401060) |

|55 |Отражены зачеты по товарообменным| 60 | 62 |Бухгалерская справ-|

|56 |Списана сомнительная задолжен-| 63 | 60 |Бухгалтерская справ-|

| |ность поставщиков и подрядчиков| | |ка |

|57 |Списана сомнительная задолжен-| 63 | 62 |Бухгалтерская справ-|

| |ность покупателей и заказчиков | | |ка |

|58 |Присоединены неиспользованные| 63 | 91 |Бухгалтерская справ-|

| |суммы резервов к прибыли отчетно-| | |ка |

|59 |Создан резерв по сомнительным| 91 | 63 |Бухгалтерская справ-|

| |долгам | | |ка |

|60 |Погашены краткосрочные (долго-| 66, | 50, |Выписки банка |

| |срочные) банковские кредиты на-| 67 | 51, | |

| |личными деньгами или путем пере-| | 52, | |

| |числения со счетов организации | | 55 | |

|61 |Выплачены проценты по кратко-| 66, | 50, |Выписки банка |

| |срочному (долгосрочному) банковс-| 67 | 51, | |

| |кому кредиту наличными деньгами| | 52, | |

| |или путем перечисления со счетов| | 55 | |

|62 |Получены товарные кредиты и займы| 07, | 66, |Договоры, акт о при-|

| |оборудованием и другими матери-| 10, | 67 |емке оборудования|

| | | 41 | |фактуры, акт о при-|

| | | | |(ф. N М-7) |

|63 |Получены кредиты и займы налич-| 50, | 66, |Выписки банка, бух-|

| |ными или зачислены на счета в| 51, | 67 |галтерская справка |

| |банках | 52, | | |

| | | 55 | | |

|64 |Оплачено поставщикам и подрядчи-| 60 | 66, |Выписки банка |

| |кам за счет кредитов банка | | 67 | |

|65 |Предъявлены к зачету суммы НДС | 68 | 19 | |

| | | | | |

|66 |Погашена задолженность по налогам| 68 | 50, |Расходный кассовый |

| |за счет банковских кредитов | | 55, | |

| | | | 66, | |

| | | | 67 | |

|67 |Начислена задолженность по нало-| 08 | 68 |Расчеты по начисле-|

|68 |Начислена задолженность по нало-| 20, | 68 |Расчеты по начисле-|

| |расходов на производство и прода-| 25, | | |

| |жу (земельный налог, платежи за| 26, | | |

| |предельно допустимые выбросы и| 29, | | |

| |сбросы и т.п.) | 44, | | |

| | | 97 | | |

|69 |Удержаны суммы налога на доходы| 70 | 68 |Расчетно-платежная |

|70 |Начислена задолженность по кос-| 90 | 68 |Бухгалтерская справ-|

| |венным налогам и сборам | | |ка |

|71 |Начислена задолженность по нало-| 91 | 68 |Налоговые деклара-|

|72 |Отражены суммы НДС от продажи ос-| 91 | 68 |Налоговые деклара-|

|73 |Начислена задолженность по нало-| 99 | 68 |Налоговые деклара-|

|74 |Предъявлены санкции по налоговым| 99 | 68 |Бухгалтерская справ-|

| |платежам и сборам | | |ка |

|75 |Погашена задолженность органам| 69 | 50, |Расходный кассовый|

| |кассы или перечислены со счетов| | 55 | |

|76 |Начислены пособия и выплаты ра-| 69 | 70 |Листок нетрудоспосо-|

| | | | |(ф. N Т-51) |

|77 |Начислена задолженность по едино-| 07, | 69 |Расчетно-платежная |

| | | 11, | |ная ведомость |

| | | 15, | |(ф. N Т-51), |

| | | 41, | |ведомость начисле-|

| | | 20, | |ния взносов |

| | | 23, | | |

| | | 25, | | |

| | | 26, | | |

| | | 28, | | |

| | | 29, | | |

| | | 44 | | |

|78 |Выданы денежные средства из кассы| 71 | 50 |Расходный кассовый|

|79 |Перечислены авансы подотчетным| 70 | 51, |Выписка банка |

| |лицам, находящимся за пределами| | 52, | |

| |организации | | 53 | |

|80 |Оприходованы ценности, отнесены| 07, | 71 |Авансовый отчет |

| | | 11, | |менты |

| | | 20, | | |

| | | 23, | | |

| | | 25, | | |

| | | 26 | | |

|81 |Отражена сумма НДС по оприходо-| 19 | 71 |Авансовый отчет |

|82 |Возвращены подотчетные суммы | 50 | 71 |Приходный кассовый |

|83 |Удержаны подотчетные суммы из за-| 70 | 71 |Расчетно-платежные |

| | | | |(ф. N Т-49) |

|84 |Выдана работникам организации| 73 | 10 |Накладная внутрихо-|

| | | | |ды |

|85 |Списаны потери от брака за счет| 73 | 28 |Бухгалтерская справ-|

| |материально ответственных лиц | | |ка |

|86 |Погашена задолженность по аренд-| 73 | 90 |Ведомость выдачи|

| |11, 41, 43) | | | |

| |т.п.: | | |расчетно-платежная |

| | - наличными в кассу; | 50 | 73 |ведомость |

| | - путем удержаний из оплаты тру-| 70 | 73 |(ф. N Т-49), расчет-|

| |да; | | |ная ведомость |

| | - путем внесения на счета орга-| 51, | 73 |(ф. N Т-51), выписки|

| | | 55 | | |

| | - основных средств; | 76-1| 01 |галтерская справка |

| | - имущества, предназначенного| 76-1| 03 | |

| | - нематериальных активов; | 76-1| 04 | |

| | - оборудования; | 76-1| 07 | |

| | - объектов незавершенного строи-| 76-1| 08 | |

| | - материалов; | 76-1| 10 | |

| | - животных на выращивании и от-| 76-1| 11 | |

| | - незавершенного производства| 76-1| 20 | |

| | - полуфабрикатов; | 76-1| 21 | |

| | - товаров; | 76-1| 41 | |

| | - готовой продукции; | 76-1| 43 | |

| | - товаров отгруженных | 76-1| 45 | |

|89 |Начислена задолженность по кварт-| 76-5| 29 |Ведомость начисления|

|90 |Начислена задолженность родителей| 76-6| 86 |Ведомость начисления|

| | - наличными из кассы; | 76-7| 50 |ная ведомость |

| | - путем перечислений со счетов в| 76-7|51, 52|(ф. N Т-53), выписки|

|92 |Начислена сумма арендных плате-| 76-8| 91 |Расчет арендных пла-|

|93 |Получено страховое возмещение | 51, | |Выписки банка |

| | | 52, | 76-1 | |

| | | 55 | | |

|94 |Начислены страховые платежи | 20, | 76-1 |Расчет страховых|

| | | 23, | |платежей |

| | | 26, | | |

| | | 28, | | |

| | | 29, | | |

| | | 97 | | |

|95 |Списаны некомпенсируемые убытки и| 99 | 76-1 |Акты, расчет ущер-|

|96 |Получены суммы претензий | 51, | |Выписки банка |

| | | 52, | 76-2 | |

| | | 55 | | |

|97 |Отражено депонирование оплаты| 70 | 76-4 |Расчетно-платежная |

| | | | |(ф. N Т-53) |

|98 |Отражена задолженность прочим| 99 | 76 |Счета-фактуры, акты|

|99 |Передано имущество обособленным| 79 | 01, |Акт приема-передачи|

| | | | 08, |тельный баланс, бух-|

| | | | 10, |галтерская справка |

| | | | 11, | |

| | | | 20 | |

| | | |и т.д.| |

|100|Перечислены денежные средства| 79 | 50, |Расходный кассовый|

| | | | 52 |выписка банка |

|101|Оказаны услуги производств обосо-| 79 | 20, |Ведомости распреде-|

| |изводственные расходы | | 25, | |

| | | | 26 | |

|102|Принято на баланс обособленное| 01, | 79 |Акт приема-передачи|

| | | 08, | |тельный баланс, бух-|

| | | 10, | |галтерская справка |

| | | 11, | | |

| | | 20 | | |

| | | и | | |

| | | т.д.| | |

12. Учет экспортно-импортных операций

После изучения этой главы вы узнаете об:

учете экспортных операций:

- учете экспортных операций по прямому контракту между российским поставщиком и иностранным покупателем;

- учете реализации экспортной продукции по договору комиссии с российским посредником;

учете импортных операций:

- учете импортных операций по прямому контракту между российским покупателем и иностранным поставщиком импортных товаров;

- учете приобретения импортных товаров по договору комиссии с российским посредником;

- типовых корреспонденциях счетов по учету экспортно-импортных операций.

Цели бухгалтерского учета экспортно-импортных операций сводятся к формированию полной и достоверной информации по каждой внешнеэкономической сделке (экспортной и импортной), обеспечению ею заинтересованных пользователей (внутренних и внешних), а также использованию информации для принятия экономически целесообразных и правильных управленческих решений.

Порядок ведения сельскохозяйственными предприятиями, равно как и другими предприятиями и организациями, бухгалтерского учета операций по экспорту и импорту товаров*(6), работ и услуг помимо нормативных документов по бухгалтерскому учету зависит от законодательства, регулирующего данную сферу деятельности организаций (валютного, таможенного, налогового и гражданского законодательства), и условий внешнеэкономических договоров (контрактов).

Порядок отражения в бухгалтерском учете исполнения внешнеэкономического контракта находится также в серьезной зависимости и от формы расчетов с иностранными покупателями (поставщиками).

Учет экспортных операций

Условно бухгалтерский учет операций по экспорту товаров можно разделить на четыре этапа:

1. Учет движения экспортного товара от поставщика к покупателю.

2. Учет связанных с процессом движения экспортного товара накладных расходов.

1. Учет реализации и расчетов с иностранными покупателями.

2. Учет обязательной продажи части экспортной валютной выручки.

На организацию учета экспортных операций оказывает существенное влияние сложившаяся практика реализации товаров: непосредственно самим сельскохозяйственным предприятием (производителем сельскохозяйственной продукции) или через посредническую внешнеэкономическую организацию. Если в первом случае предприятие-экспортер отражает в учете все хозяйственные операции от формирования готовой продукции до установления контрактной цены, по которой товар будет предложен иностранному покупателю, то во втором - сельскохозяйственное предприятие интересует размер комиссионного вознаграждения (бонус), который предстоит ему уплатить посреднической организации за посреднические услуги.

Учет экспортных операций по прямому контракту

между российским поставщиком и иностранным покупателем

Российская сельскохозяйственная организация - поставщик является одной из сторон контракта - продавцом. Такой контракт с иностранным партнером заключает она сама либо это делает от ее имени посредник по договору поручения, заключенному между ними. И в том, и в другом случае как поставку экспортной продукции, так и расчеты с иностранным покупателем осуществляет поставщик сельскохозяйственной продукции (он же экспортер).

Бухгалтерский учет исполнения прямого экспортного контракта ведется в следующем порядке.

Схема учета движения экспортного товара от поставщика к покупателю

Экспортные операции могут осуществляться на условиях прямой поставки или на других условиях. Прямые поставки имеют место при наличии со странами импортеров межгосударственных соглашений (двусторонних или многосторонних) о прямом международном сообщении.

При прямых поставках в пункте отправления товара выписывается международная накладная, которая следует с грузом до пункта назначения. Отправителю груза выдается дубликат этого документа, который является распиской транспортной организации в приеме груза к перевозке и служит основанием для расчетов с иностранным партнером за товар. Если соглашение о прямом международном сообщении отсутствует, то в пункте отправления выписывается внутренняя железнодорожная накладная, которая сопровождает груз до границы. Отправителю выдается квитанция (копия) этого документа, подтверждающая факт приемки груза железной дорогой к перевозке. На пограничном пункте выписывается международная железнодорожная накладная или коносамент (при морских перевозках).

Синтетический учет отгруженных на экспорт товаров может осуществляться на счете 45 "Товары отгруженные" или на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Выбор того ли иного счета определяется моментом реализации и зависит от учетной политики, принятой конкретным сельскохозяйственным предприятием. Например, счет 45 "Товары отгруженные" используется для учета отгруженной продукции в случаях, когда договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности на отгруженную сельскохозяйственную продукцию с целью владения, пользования и распоряжения ею, а также риска ее случайной гибели на пути продвижения к иностранному покупателю.

Для учета отгруженных на экспорт товаров используется субсчет 45-1 "Товары отгруженные экспортные", на котором экспортная сельскохозяйственная продукция учитывается до отражения в учете реализации (т.е. до момента перехода права собственности к покупателю).

На пути от поставщика к покупателю экспортный товар проходит несколько этапов: сначала идет по территории Российской Федерации, затем при морских отгрузках прибывает в порт, где хранится до его погрузки на борт теплохода; после отгрузки из порта находится в пути за границей. При всех базисных условиях поставки, кроме EXW ("с завода"), экспортер должен проконтролировать своевременность прибытия товара в порт или на пограничный железнодорожный пункт, вовремя дать разнарядку на погрузку товара, произвести его поставку в установленные контрактом сроки, принять меры к розыску, если нахождение груза в пути превышает сроки пробега, предъявить претензии соответствующим организациям за потерю и недостачу товара. Причем момент перехода права собственности не влияет на обязанности продавца сельскохозяйственной продукции, вытекающие из базисных условий поставки.

Субсчет 45-1 не фиксирует конкретное местонахождение отгруженного на экспорт товара. Для отражения в учете движения экспортных товаров от поставщика к грузополучателю по всем этапам пути потребуются дополнительные субсчета второго ряда:

45-12 "Экспортные товары по прямым поставкам";

45-13 "Экспортные товары в пути в СНГ";

45-14 "Экспортные товары в портах и на складах в СНГ";

45-15 "Экспортные товары в пути за границей";

45-16 "Экспортные товары в переработке и на комиссии за границей";

45-17 "Экспортные товары, снятые с экспорта";

45-18 "Экспортные товары, отгруженные, но не отфактурованные".

Выделение в текущем бухгалтерском учете указанных субсчетов обусловлено необходимостью определения сроков кредитования, а также осуществления текущего контроля за продвижением экспортных товаров к покупателю.

Субсчет 45-12 применяется, когда со странами-импортерами имеются соглашения, определяющие поставку продукции в прямом грузовом международном сообщении без переоформления транспортных документов.

Экспортные товары, отгруженные по прямым поставкам, отражаются на счете 45-12, и дальнейший учет их товародвижения не ведется. Товар принимается на учет и сразу списывается на реализацию.

Субсчет 45-13 содержит информацию об отгрузке товаров на выходные станции стран СНГ. В портах и на пограничных станциях осуществляется перегрузка товара, и в случае отсутствия международного соглашения о прямом транспортном сообщении проводится переоформление документации.

Субсчет 45-14 учитывает наличие товаров в выходных пунктах из стран СНГ для последующей транспортировки иностранному покупателю.

Субсчет 45-15 содержит сведения об отгрузке товаров, проследовавших в выходные пункты стран СНГ и находящихся в пути следования до иностранного конечного покупателя.

Субсчет 45-16 обобщает сведения о товарах, поступивших в переработку и на комиссию за границей (чаще всего машин, оборудования, запасных частей в адрес посреднических или брокерских фирм, с которыми заключается контракт на их получение и реализацию). Кроме этого, на данном субсчете учитываются товары, отправленные на ярмарки, выставки, доработку с возвратом или последующей реализацией непосредственно на рынке иностранного покупателя.

Поставка экспортных товаров на доработку с возвратом, а в ряде случаев и без возврата предусматривает проведение дополнительных затрат по дизайну, улучшению технико-экономических характеристик данных товаров, с тем, чтобы они отвечали требованиям внутреннего или внешнего рынка. Эти работы проводятся зарубежным партнером на условиях, предусмотренных двусторонним соглашением.

Счет 45-17 отражает стоимость товаров по аннулированным контрактам при отказе покупателей по различным причинам и т.п.

Счет 45-18 показывает стоимость товаров, отгруженных сельскохозяйственным предприятием в адрес иностранного покупателя, но не оформленных соответствующими документами.

Сельскохозяйственные предприятия аналитический учет экспортных товаров ведут по товарным партиям в разрезе стран и контрактов. Под учетной партией обычно понимают однородные товары, отфактурованные одним счетом, отправленные по одному или нескольким транспортным документам в одном направлении. Если не представляется возможным сохранить первоначальную партию, то устанавливают новую учетную партию по этапам движения товаров. В этом случае в учете открывают новые аналитические счета.

При пересечении грузом границы в товаросопроводительных документах проставляется дата, которая считается датой экспорта товара:

при морских и других водных перевозках - дата коносамента;

при железнодорожных перевозках - дата штемпеля на железнодорожной накладной международного сообщения, проставляемая на пограничной станции;

при автомобильных перевозках российским транспортом - дата перехода товара через государственную границу, указанная в экспортном извещении;

при автомобильных перевозках транспортом покупателя - дата приемосдаточного акта;

при воздушных перевозках - дата авианакладной;

при отправках товара по почте - дата почтовой квитанции;

при отправках товара трубопроводным транспортом и электроэнергии - дата приемосдаточного акта, составленного на контрольно-распределительных пунктах трубопровода и электропровода;

при поставках товаров, идущих своим ходом (суда, средства воздушного транспорта и другие), - дата приемосдаточного акта.

Учет накладных расходов по экспорту

(расходов по реализации экспортной продукции)

В процессе осуществления внешнеэкономической деятельности ее участники несут определенные издержки, которые являются составной частью полной себестоимости реализуемых товаров. Такие расходы принято называть накладными, т.е. напрямую не связанными с процессом производства товаров. Удельный вес накладных (коммерческих) расходов в цене сельскохозяйственной продукции, реализуемой на экспорт, значителен.

Все расходы по реализации экспортной сельскохозяйственной продукции распределяются между обеими сторонами внешнеэкономической сделки в зависимости от базисных условий поставки. Очень важно знать, какая часть из перечисленных ниже расходов возлагается на продавца, а какая - на покупателя. Для этого необходимо владеть базисными условиями поставок, значение которых изложено в Международных правилах толкования торговых терминов - Инкотермс.

Коммерческие расходы включают расходы на тару и упаковку товаров на складах готовой продукции; по доставке товаров к пункту отправления; по погрузке в транспортные средства; по страхованию грузов в пути; комиссионные сборы, уплачиваемые посредническим внешнеторговым и иным фирмам; по организации выставок как внутри страны, так и за рубежом; экспортные и импортные пошлины; на рекламу; сборы за таможенное оформление товаров; недостачи товарно-материальных ценностей при перевозке вследствие естественной убыли; другие аналогичные по назначению расходы.

Аналитический учет коммерческих расходов ведется по каждой статье. Такие расходы, как на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов, включаются в себестоимость отдельных видов сельскохозяйственной продукции прямым путем. При невозможности списания их подобным образом устанавливается иной порядок. В этой ситуации используется косвенный метод распределения накладных расходов. За основу в качестве базы распределения могут быть взяты такие исходные данные, как вес, объем, производственная себестоимость и другие показатели, исходя из отраслевой специфики. Если же указанные расходы осуществляются в цехах, изготавливающих продукцию, т.е. являются составной частью текущих производственных издержек, то они не относятся к коммерческим. Все другие коммерческие расходы (кроме расходов на упаковку и транспортировку) ежемесячно включаются в себестоимость продаж продукции.

Исходя из варианта формирования выручки по отгрузке в учете сельскохозяйственного предприятия все расходы по продаже списываются на счет 90 "Продажи", субсчет 7 "Коммерческие расходы".

Синтетический учет коммерческих расходов ведется на собирательно-распределительном счете 44 "Расходы на продажу", субсчет 1 "Коммерческие расходы". При осуществлении экспортных операций к нему могут быть открыты следующие субсчета второго порядка (ряда):

44-11 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях";

44-12 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте";

44-15 "Общеторговые накладные расходы по экспорту".

Суммы коммерческих расходов, относящиеся к проданной сельскохозяйственной продукции, в отчетном периоде включаются в ее полную себестоимость, что в условиях журнально-ордерной формы учета отражается соответствующей записью в журнале-ордере N 11.

Отражение отдельных коммерческих расходов на счетах зависит также от того, на каком этапе продвижения товаров к импортеру они имеют место. Если такие расходы возникли на таможенной территории Российской Федерации, то их формирование следует отражать по дебету счета 44-1 "Коммерческие расходы", субсчет 1 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях". В том случае, когда они имеют место за границей, учет таких расходов должен вестись на субсчете 2 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте".

При отражении накладных расходов в учете должен соблюдаться принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, т.е. накладные расходы нужно отражать в учете в том отчетном периоде, в котором они фактически имели место, независимо от оплаты. Следовательно, фактически имевшие место в данном отчетном периоде, но не оплаченные накладные расходы нужно относить на субсчета, предназначенные для учета накладных расходов по экспорту, по начислению.

В силу того же принципа временной определенности фактов хозяйственной деятельности нельзя относить на субсчета, предназначенные для учета накладных расходов по экспорту, авансовые платежи в счет предстоящих расходов. Их нужно учитывать как расходы будущих периодов или как авансы выданные, а затем уже по факту списывать на субсчета 1 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в рублях" и 2 "Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в иностранной валюте".

В целях полного исчисления фактической себестоимости проданной на экспорт сельскохозяйственной продукции аналитический учет к счету 44-1 "Коммерческие расходы" необходимо вести по каждому контракту как в рублях, так и в иностранной валюте. Подобный вариант учетной политики позволит экономически обоснованно группировать отдельные статьи затрат и отслеживать степень эффективности в процессе каждой внешнеторговой сделки. Коммерческие расходы не относятся на себестоимость работ и услуг, не реализованных на сторону.

Отражение в учете реализации экспортных товаров

и расчетов с иностранным покупателем

Контракт как международный договор купли-продажи, заключаемый между двумя сторонами - продавцом и покупателем, предусматривает для продавца обязательство передать в собственность покупателю какое-либо имущество либо оказать ему определенные услуги, а для покупателя - обязанность принять имущество либо услуги и уплатить за них определенную денежную сумму или в качестве оплаты передать продавцу другое имущество либо оказать ему иные услуги. Таким образом, основным признаком договора купли-продажи является переход права собственности на имущество или передача услуги от продавца к покупателю и оплата покупателем переданной ему собственности или услуги.

При наступлении момента перехода права собственности в бухгалтерском учете сельскохозяйственного предприятия (экспортера) должна быть отражена реализация экспортного товара, означающая смену его собственника. На этот момент подлежит списанию с баланса экспортера и отгруженная на экспорт сельскохозяйственная продукция как уже не принадлежащее ему имущество.

В зависимости от момента перехода права собственности реализация отражается в учете двумя способами. Если право собственности переходит от продавца к покупателю по оплате за поставленный товар, то реализация оформляется записью по дебету счета 52 "Валютные счета", субсчет 1 "Транзитный валютный счет". При всех остальных вариантах, кроме оплаты, когда бы этот момент ни наступил, реализация в бухгалтерском учете экспортера сельскохозяйственной продукции отражается записью по дебету счета 62-2 "Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками", субсчет 1 "Расчеты с иностранными покупателями и заказчиками в валюте".

При продаже товаров (за исключением нефти, природного газа, с которыми хозяйственная деятельность сельскохозяйственных предприятий никак не связана), помещенных под таможенный режим экспорта, налогообложение производится по налоговой ставке 0%. Основанием для установления НДС по этой ставке служит подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Экспортер также должен представить в налоговые органы документы, которые подтверждают вывоз товаров за границу. Перечень этих документов приведен в ст. 165 НК РФ. Причем этот перечень является исчерпывающим.

Суммы НДС, заплаченные экспортером поставщикам материалов (работ, услуг), можно возместить из бюджета, для чего сельскохозяйственное предприятие должно доказать, что оно действительно экспортировало товары за рубеж. Во-первых, экспортеру нужно представить в налоговый орган контракт (или его копию) с иностранным лицом на поставку товаров за пределы территории России. Причем покупателем экспортируемых товаров должна быть именно иностранная, а не российская фирма. В том случае, когда товар продается через посредника, следует представить еще и посреднический договор либо его копию. Определенные проблемы возникают у тех организаций, которые заключают экспортные контракты с переходом права собственности на товар непосредственно в Российской Федерации. Например, в момент отгрузки товара со склада российского сельскохозяйственного предприятия. В этом случае налоговые органы придерживаются такой позиции: если право собственности перешло к покупателю на территории нашей страны, то местом реализации также является Россия. Поэтому данная продажа экспортом не является и с нее надо заплатить НДС. Причем будет ли вывезен данный товар за рубеж или нет, значения не имеет. Однако согласно ст. 164 НК РФ условие применения нулевой ставки по НДС - это не момент перехода права собственности, а фактический экспорт товара. Иначе говоря, если организация заключила с инофирмой экспортный договор, то реализацию товара надо облагать НДС по ставке 0% независимо от того, какой порядок перехода права собственности предусмотрен в этом договоре. Главное, чтобы товар действительно был вывезен за границу. Во-вторых, кроме контракта в налоговую инспекцию нужно представить выписку банка (копию выписки), которая подтверждает, что иностранная фирма оплатила проданный ей товар.

Иногда в контракте может быть указано, что покупатель расплачивается не деньгами, а, к примеру, товарами. В этом случае сельскохозяйственное предприятие вместо выписки банка должно документально подтвердить, что эти товары действительно были ввезены на территорию России, а также, что их здесь оприходовали. Такими документами могут быть ГТД и акты приемки материалов или основных средств.

Экспортеру нужно представить в инспекцию ГТД, копии транспортных, таможенных и других документов, которые подтверждают вывоз товара за границу, и заполнить отдельную декларацию. Эти документы организация должна собрать в течение 180 дней с того дня, когда была оформлена ГТД (п. 9 ст. 167 НК РФ). Если предприятие укладывается в этот срок, то товар будет считаться реализованным на экспорт в последний день месяца, в котором собраны документы. Если организация не успеет за 180 дней собрать нужные документы, то на 181-й день ей придется начислить НДС по ставке 10 или 18%. Причем моментом реализации товаров будет считаться день их отгрузки (п. 9 ст. 167 НК РФ). Поэтому организация обязана заплатить и пени за несвоевременную уплату налога. Однако если все необходимые документы удастся собрать (хоть и позже), то предприятие сможет вернуть эти суммы налога. Документы, которые подтверждают факт экспорта, нужны не только для того, чтобы применить нулевую ставку, но и для возмещения НДС.

Если даже сельскохозяйственное предприятие не подтвердит экспорт, оно все равно имеет право возместить "входной" НДС, но только по другим основаниям. В данном случае можно принять к вычету этот налог, так как предприятие его уплатит поставщикам за материалы (работы, услуги), которые были использованы для производства налогооблагаемой продукции (п. 2 ст. 171 НК РФ).

Если по условиям расчетов экспортер предоставляет импортеру коммерческий кредит (т.е. отсрочку или рассрочку платежа), который оформляется векселем, то сумму кредита следует учитывать на отдельном субсчете второго ряда "Расчеты с иностранными покупателями с отсрочкой платежа".

Отправив товар непосредственно в адрес иностранного покупателя, сельскохозяйственное предприятие, являющееся экспортером, предъявляет документы к оплате. Все документы, необходимые для расчетов с иностранным покупателем, можно разделить на две группы - финансовые (чеки, векселя) и коммерческие. Из коммерческих документов важнейшим является транспортный документ. В зависимости от способа транспортировки это будет коносамент (при морских и речных перевозках), дубликат международной железнодорожной накладной, товарно-транспортная накладная при автомобильных перевозках, авианакладная, почтовая квитанция. В обязательном порядке требуется сертификат качества товара. Остальные коммерческие документы зависят от характера товара. Это могут быть спецификации, техдокументация, упаковочные листы, различные сертификаты (веса, происхождения товара, безопасности, ветеринарные, карантинные и др.). Если страхование груза входит в обязанности продавца, то необходим страховой полис. Все необходимые для расчетов документы согласовываются при подписании контракта и указываются в разделе "Условия платежа".

На сумму платежа в размере контрактной стоимости поставленного товара выписывается счет (инвойс). Количество экземпляров и язык, на котором выписывается счет, устанавливаются в контракте. В случае несовпадения валюты цены и валюты платежа в контракте указывается курс, по которому валюта цены переводится в валюту платежа. Это может быть как курс страны экспортера, так и курс страны импортера либо курс третьей страны (например, курс Лондонской или Нью-Йоркской валютной биржи). Можно взять курс продажи, курс покупки либо средний между ними. Следует также указать, на какую дату берется курс. Обычно берут курс за 1-2 дня, предшествующие дате платежа. К счету прикладываются все подобранные в соответствии с условиями контракта документы, и весь комплект расчетных документов в зависимости от формы расчетов, предусмотренной в контракте, сдается в банк (при документарном аккредитиве и документарном инкассо) или высылается иностранному покупателю по почте (при расчетах банковским переводом).

После оплаты покупателем предъявленных ему расчетных документов экспортная выручка поступает в уполномоченный банк Российской Федерации и зачисляется на транзитный валютный счет сельскохозяйственного предприятия (экспортера). Банк не позднее следующего дня извещает своего клиента о поступлении валютных средств в его пользу по форме с приложением выписки по транзитному валютному счету. На основании полученного извещения и выписки банка в учете организации-экспортера отражается зачисление валютных средств на транзитный валютный счет, а также погашение задолженности покупателем.

Учет обязательной продажи части экспортной валютной выручки

По действующему законодательству экспортеры обязаны часть валютной выручки от экспорта товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности продавать на внутреннем валютном рынке Российской Федерации.

Обязательная продажа валюты осуществляется через уполномоченные банки на межбанковских валютных биржах либо непосредственно Центральному банку России по согласованию с его департаментом валютных операций.

В соответствии с Инструкцией ЦБ РФ от 29 июня 1992 г. N 7 "О порядке обязательной продажи предприятиями, объединениями, организациями части валютной выручки через уполномоченные банки и проведения операций на внутреннем валютном рынке Российской Федерации" (с изм. и доп.), а также Указанием РФ от 9 июля 2003 года N 1304-У ставка обязательной продажи валютной выручки от экспорта товаров составляет 25%.

До осуществления обязательной продажи организация-экспортер имеет Указанием ЦБ РФ от 9 июля 2003 г. N 1304-У ставка обязательной продажи иностранной валюте:

в пользу юридических лиц - нерезидентов на их валютные счета в уполномоченных банках Российской Федерации или в иностранных банках по транспортировке, экспедированию и страхованию грузов;

в пользу организаций-резидентов на их транзитные валютные счета в уполномоченных банках по транспортировке, экспедированию и страхованию грузов по территории иностранных государств и в международном транзитном сообщении;

по уплате экспортных таможенных пошлин в иностранной валюте (по разрешению Министерства финансов РФ) и таможенных процедур;

иные расходы в случаях, разрешенных Банком России;

комиссионное вознаграждение посредническим организациям по экспортным контрактам;

комиссионное вознаграждение уполномоченному банку за осуществление вышеперечисленных платежей.

На сумму произведенных с транзитного валютного счета платежей уменьшается база для расчета суммы выручки, подлежащей обязательной продаже. Если же эти платежи производились с текущего валютного счета организации, то средства в иностранной валюте в сумме фактически произведенных платежей переводятся с транзитного валютного счета организации на ее текущий валютный счет. На эту сумму также уменьшается база при расчете суммы валюты, подлежащей обязательной продаже.

В бухгалтерском учете сельскохозяйственного предприятия операции по обязательной продаже части экспортной валютной выручки отражаются в следующем порядке:

1) сумма валюты, подлежащей обязательной продаже, снимается с транзитного валютного счета сельскохозяйственного предприятия и депонируется на специальном лицевом счете уполномоченного банка;

2) остальная часть валютной выручки одновременно зачисляется на текущий валютный счет сельскохозяйственного предприятия;

3) рублевая выручка от обязательной продажи валюты зачисляется на расчетный счет сельскохозяйственного предприятия.

В связи с изменением валютного курса на счете 52-1 "Транзитный валютный счет" могут возникать курсовые разницы. Образовавшиеся курсовые разницы в соответствии с п. 13 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000) следует относить на финансовые результаты сельскохозяйственного предприятия как внереализационные доходы или внереализационные расходы. Положительные курсовые разницы, образовавшиеся вследствие повышения валютного курса, относятся на счет 91-1 "Прочие доходы", субсчет 1 "Доходы, полученные от возникновения курсовых разниц". Отрицательные курсовые разницы, образовавшиеся вследствие падения валютного курса, относятся на счет 91-2 "Прочие расходы", субсчет 1 "Расходы, связанные с возникновением курсовых разниц". Расходы по комиссионному вознаграждению банкам за проведение операций по обязательной продаже валюты, полученной за экспортные товары (работы, услуги), в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации" признаются операционными расходами и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы". Комиссионное вознаграждение за продажу иностранной валюты в целях налогообложения относится за счет прибыли, остающейся в распоряжении сельскохозяйственного предприятия. Списание комиссии банку за продажу валюты на издержки не предусмотрено Главой 25 Налогового кодекса РФ "Налог на прибыль организаций" (с учетом изменений и дополнений). Размер ее ограничен и согласно Инструкции ЦБ РФ от 29 июня 1992 г. N 7 составляет не более 1,3% от суммы продаваемой валюты (сюда входит и вознаграждение межбанковской валютной бирже).

Учет реализации экспортной продукции по договору комиссии

с российским посредником

При отсутствии опыта работы на внешнем рынке сельскохозяйственные предприятия (экспортеры), как правило, вынуждены прибегать к услугам внешнеторговых посредников, располагающих сведениями о качестве предлагаемых на рынке товаров и ценах на них, о фирменной структуре рынка данного товара, о требованиях покупателей к качеству предлагаемой продукции. Использование услуг посредников также освобождает производителя сельскохозяйственной продукции от многих хлопот, связанных с реализацией. Однако привлечение посредников имеет и свои минусы: не способствует освоению рынка товара и снижает доход от экспорта. Поэтому вопрос о том, воспользоваться услугами посредника или самому искать покупателя и заключать с ним прямой контракт, сельскохозяйственное предприятие должно решать в каждом конкретном случае отдельно сопоставив все плюсы и минусы. Экспортер и посредник могут заключить между собой договор поручения. Применительно к экспортной сделке сущность договора поручения между посредником и экспортером сельскохозяйственной продукции заключается в том, что посредник берет на себя обязательство найти покупателя для экспортера и заключить с ним контракт от имени экспортера и за его счет. Тогда сторонами контракта становятся экспортер (он же поставщик) и иностранная фирма-покупатель. Никаких изменений в бухгалтерском учете при исполнении контракта не возникает: он в полном объеме ведется у экспортера и в том же порядке, что и по прямому контракту.

Если же между экспортером и посредником заключается договор комиссии, то в этом случае посредник заключает контракт с иностранным покупателем за счет экспортера, но от своего имени. Следовательно, сторонами контракта выступают иностранная фирма-покупатель и посредник (называемый комиссионером), но не фактический экспортер, который является поставщиком экспортной сельскохозяйственной продукции и называется комитентом. Бухгалтерский учет по этому контракту будут вести и комитент, и комиссионер.

Комитент, который в соответствии с ГК РФ остается собственником экспортного товара, отражает у себя весь блок бухгалтерских проводок по движению товара и его реализацию, а также расчеты с комиссионером за поставленный товар и обязательную продажу части экспортной выручки. Комиссионер как контрактодержатель ведет учет расчетов с иностранным покупателем (в паспорте сделки в качестве получателя экспортной выручки указывается комиссионер), а также расчетов с комитентом. Поскольку согласно ГК РФ к нему не переходит право собственности на экспортируемый товар, он не является собственником и экспортной выручки. Поэтому выручка от экспорта товара принадлежит комитенту и комиссионер должен отдать комитенту все полученное по сделке за исключением комиссионного вознаграждения и тех сумм, которые он оплатил в связи с реализацией товара за счет комитента. Кроме того, комиссионер отражает в учете реализацию на сумму комиссионного вознаграждения и обязательную продажу валюты от суммы комиссии.

Учет импортных операций

Организация учета импортных операций зависит от условий контракта, характера содержания расчетов с иностранными поставщиками как по прямому контракту между российским покупателем и иностранным поставщиком импортных товаров, так и через посредническую фирму.

Учет импортных операций по прямому контракту

между российским покупателем и

иностранным поставщиком импортных товаров

При учете импортных операций необходимо соблюдать два основополагающих принципа:

во-первых, импортируемые товары должны быть поставлены на учет с момента перехода права собственности на них к сельскохозяйственному предприятию (импортеру);

во-вторых, должна быть правильно сформирована внешнеторговая себестоимость импортного товара, т.е. его покупная стоимость.

Учет формирования полной стоимости импортных товаров

Полная стоимость импортных товаров складывается из контрактной стоимости, таможенных платежей, транспортных и прочих расходов по закупке. Причем формировать фактическую себестоимость импортных товаров нужно не расчетным путем, а на счетах бухгалтерского учета. Все элементы, составляющие фактическую стоимость импортного товара, заносятся на специальный счет, предназначенный для формирования этой стоимости. Поскольку в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций такой счет отсутствует, формировать себестоимость импортного товара следует с использованием свободного счета. В рабочий план счетов вводится отдельный счет (например, 17 "Формирование импортной себестоимости материальных ценностей"), к которому по необходимости можно открывать следующие субсчета: например, "Формирование импортной себестоимости сырья", "Формирование импортной себестоимости товаров" и т.д. Только после того, как на этом счете определится фактическая стоимость импортного товара, он списывается на соответствующий счет, предназначенный для его учета.

Первой составляющей частью себестоимости импортного товара является контрактная стоимость. В нее в зависимости от базиса поставки входит определенная часть накладных расходов, оплачиваемых иностранным поставщиком, но возмещаемых ему импортером в цене товара. Контрактная стоимость товара проставляется в счете-фактуре, который вместе с другими товарораспорядительными и товароотгрузочными документами экспортер предъявляет сельскохозяйственному предприятию для оплаты. Получив счет-фактуру, импортер после надлежащей проверки документов акцептует его и на момент перехода права собственности к нему на импортируемый товар ставит этот товар на учет. Если поставщик выписывает сельскохозяйственному предприятию счет на каждую транспортируемую партию, то за учетную партию принимается партия, оформленная одним счетом. Продукция, поступившая по импорту, отражается в учете по фактурной стоимости, которая согласно контракту включает в стоимость товара и стоимость упаковки.

Синтетический учет импортных товаров ведется на счетах 41 "Товары", 10 "Материалы", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы" и др. в разрезе специальных субсчетов по местам нахождения (за границей, в пути), странам, товарам, учетным партиям.

Субсчет 41-3 "Импортные товары", а также аналогичные субсчета первого порядка, открываемые к счетам 10 "Материалы", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", не дают исчерпывающей информации о конкретном местонахождении импортируемого товара.

Для этого к синтетическим счетам, предназначенным для учета импортных товаров, следует открывать соответствующие субсчета второго порядка. К счету 41 "Товары" открываются следующие субсчета второго порядка (ряда):

41-31 "Товары импортные в пути за границей";

41-32 "Импортные товары на складах и в переработке за границей";

41-33 "Импортные товары в портах и на складах СНГ, железнодорожных пограничных пунктах Российской Федерации";

41-34 "Импортные товары в пути в СНГ";

41-35 "Импортные товары по прямым поставкам";

41-43 "Товары импортные в пути в Российской Федерации".

Аналитический учет импортных товаров осуществляется сельскохозяйственным предприятием по партиям в разрезе стран и контрактов.

Синтетический учет расчетов за товары по импорту ведется на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", к которому открываются субсчета первого и второго порядков:

60-1 "Расчеты с поставщиками СНГ экспортных товаров, работ, услуг";

60-11 "Расчеты с поставщиками по акцептованным счетам";

60-12 "Расчеты с поставщиками по неотфактурованным поставкам";

60-13 "Векселя (тратты), выданные в иностранной валюте";

60-2 "Расчеты с иностранными поставщиками товаров и услуг";

60-21 "Расчеты с иностранными поставщиками по акцептованным счетам";

60-22 "Расчеты с иностранными поставщиками по неотфактурованным поставкам";

60-23 "Расчеты с иностранными поставщиками по гарантийным суммам";

60-24 "Расчеты с иностранными поставщиками по поставкам в счет специальных соглашений";

60-25 "Расчеты с иностранными поставщиками по коммерческому кредиту";

60-26 "Векселя (тратты), выданные в иностранной валюте".

Если право собственности на импортируемые товары переходит к сельскохозяйственному предприятию (импортеру) в момент нахождения товаров в пути, то в бухгалтерском учете делают запись:

Д-т сч. 41-31 "Товары импортные в пути за границей", К-т сч. 60-2 "Расчеты с иностранными поставщиками товаров и услуг".

В бухгалтерском учете движение импортного товара от поставщика (экспортера) к покупателю (импортеру) отражается корреспонденцией внутри счета 41 "Товары" либо другого счета, предназначенного для учета соответствующих материальных ценностей.

Например, при поступлении импортируемого товара на склад за границей оформляется бухгалтерская запись:

Д-т сч. 41-32 "Импортные товары на складах и в переработке за границей", К-т сч. 41-31 "Товары импортные в пути за границей".

Закупка импортных товаров связана с определенными расходами, которые называются накладными расходами по импорту и нередко достигают 50% и более.

Формирование импортных поставок связано с большой подготовительной работой по заключению контрактов. Это требует организации встреч с иностранными партнерами и, как следствие, определенных расходов по их приему. Такие расходы называют представительскими. Предельный размер представительских расходов, позволяющий включать их в состав текущих издержек, поставлен в прямую зависимость от годового объема выручки от продажи продукции, выполненных работ или оказанных услуг (включая НДС). Основанием для включения в состав представительских расходов таких сумм служит приказ руководителя сельскохозяйственного предприятия о проведении встреч с иностранным партнером с указанием круга лиц, имеющих отношение к этой деятельности фирмы. С этой даты ответственное лицо или несколько ответственных лиц считаются подотчетными лицами, имеющими право на получение под отчет определенных сумм на указанные выше цели. Для реализации целей встречи составляется смета расходов. Ее исполнение должно подтверждаться необходимыми первичными документами (счетами ресторанов, трудовым соглашением с переводчиком и т.п.). В пределах лимита расчета наличными (до 60 тыс. руб.) уполномоченные от организации лица осуществляют платежи в пределах сумм, полученных из кассы. В учете использование сумм на представительские расходы в пределах утвержденной сметы должно быть записано в кредит счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами". На сумму сверхлимитного использования денежных средств с разрешения руководителя сельскохозяйственного предприятия допускается списание таких сумм за счет ее собственных источников. Сверх лимита расчета наличными осуществление представительских расходов производится безналичным путем.

Состав накладных расходов по импорту в основном формируется в части расходов по приемке товаров у экспортера, его транспортировке и хранению в местах перевалки, процентам по коммерческому кредиту и пр. Кроме того, для получения разрешения на ввоз в Россию сельскохозяйственной продукции, семян, посадочных материалов, удобрений и прочего сельскохозяйственное предприятие должно получить сертификат соответствия (с этим связаны определенные расходы, которые также являются коммерческими) и представить его вместе с грузовой таможенной декларацией в таможенный орган.

Некоторые накладные расходы непосредственно относятся к конкретным партиям закупаемых товаров, например расходы по транспортировке, недостача товаров в пути и при хранении в пределах норм естественной убыли и некоторые другие. Их называют прямыми накладными расходами. Другие расходы, такие как проценты по коммерческому кредиту, портовые и грузовые сборы, в большинстве случаев не имеют прямого отношения к конкретным поставкам товаров. Такого рода накладные расходы считаются косвенными.

В учете импортных операций прямые накладные расходы учитываются на двух субсчетах:

44-16 "Накладные расходы по импорту в иностранной валюте";

44-17 "Накладные расходы по импорту в рублях". Косвенные накладные расходы отражаются на субсчете 44-18 "Общеторговые накладные расходы по импорту".

На субсчете 44-16 "Накладные расходы по импорту в иностранной валюте" в основном учитываются издержки сельскохозяйственного предприятия по транспортировке товара за границей, его страхованию, перевалке, обработке, хранению, экспедиторскому обслуживанию и т.п.

При пересечении границы Российской Федерации сельскохозяйственное предприятие - импортер оплачивает необходимые расходы по доставке товара в рублях, которые учитываются на обособленном субсчете 44-17 "Накладные расходы по импорту в рублях". Учтенные на данном субсчете накладные расходы так же, как и на субсчете 44-16 "Накладные расходы по импорту в иностранной валюте", признаются в бухгалтерском учете прямыми, поскольку относятся к отдельным учетным партиям товаров. Такие же накладные расходы, как проценты по коммерческому кредиту, различные портовые и грузовые сборы, комиссии транспортно-экспедиторским организациям и некоторые другие, признаются в учете косвенными и отражаются на субсчете 44-18 "Общеторговые накладные расходы по импорту". Предварительно собранные на дебете счета 44-1 расходы по прибытии импортного товара на склад сельскохозяйственного предприятия подлежат включению в его полную себестоимость.

В целях исчисления полной импортной себестоимости товаров к счету 44-1 "Коммерческие расходы" необходимо вести аналитический учет по каждому контракту как в рублях, так и в иностранной валюте.

Учет приобретения импортных товаров по договору комиссии

с российским посредником

При заключении между заказчиком импортного товара и посредником договора комиссии посредник (комиссионер) заключает контракт с иностранным поставщиком от своего имени, но за счет заказчика (комитента). Бухгалтерский учет ведется как у комиссионера, так и у комитента.

Комиссионер, являясь стороной контракта, отражает у себя в учете расчеты с иностранным поставщиком импортного товара. Однако сам товар в балансовом учете комиссионера не отражается, поскольку к комиссионеру не переходит право собственности на него. В случае прохождения товара через склад комиссионера этот товар ставится на забалансовый учет.

С другой стороны, все расходы по закупке товара осуществляются за счет комитента. Следовательно, в учете комиссионера должны быть отражены его расчеты с комитентом.

У комитента в бухгалтерском учете отражаются расходы по формированию себестоимости импортного товара и оприходование этого товара на балансовый учет, поскольку право собственности на него переходит от иностранного поставщика к комитенту, минуя комиссионера. Комитент отражает у себя в учете также расчеты с комиссионером.

Оплату таможенных платежей может осуществлять как комиссионер, так и комитент.

Комитент перечисляет комиссионеру иностранную валюту, если приобретает товар за счет собственных валютных средств. Если же товар приобретается за счет купленной валюты, то купить валюту на оплату импорта может только контрактодержатель, т.е. комиссионер. Поэтому комитент перечисляет комиссионеру рубли на покупку иностранной валюты, а при авансовых расчетах с иностранным поставщиком в определенных случаях еще и сумму в рублях на открытие рублевого депозита в размере предоплаты.

Комитент обязан также возместить комиссионеру все накладные расходы по приобретению импортного товара и заплатить комиссионное вознаграждение за услуги.

Типовые корреспонденции счетов по учету экспортно-импортных операций

Таблица 1

Типовые корреспонденции счетов

по учету исполнения экспортного контракта

| | |—————————————————|бухгалтерские записи |

| Учет экспортных операций по прямому контракту между российским |

| поставщиком и иностранным покупателем |

| Схема учета движения экспортного товара от поставщика к покупателю |

| 1 |Экспортный товар, отгру-| 45-12 | 43 |Международная накладная|

| |женный по прямой постав-| 90 | 45-12 | |

|———|—————————————————————————|————————|————————|———————————————————————|

| 2 |Товары поступили в выход-| 45-14 | 45-13 |Акт сдачи-приемки това-|

| 3 |Товары проследовали в вы-| 45-15 | 45-14 |При морских (и любых|

| 4 |Оприходованы товары, пос-| 45-16 | 45-15 |Складская квитанция или|

| Учет накладных расходов по экспорту |

| (расходов по реализации экспортной продукции |

| 5 |Начислена амортизация ве-| 44-15 | 02 |Ведомость начисления и|

| |и другого имущества, свя-| | |ции |

Продолжение табл.

| | |———————————————————|бухгалтерские записи |

|———|—————————————————————|————————|——————————|—————————————————————————|

| 6 |Израсходованы упако-| 44-11 | 10 |Лимитно-заборные ведомос-|

| |и т.п.) | | |нии материальных ценнос-|

| 7 |Оплачены расходы по| 44-11 | 51 |Выписки банка по расчет-|

| 8 |Акцептован и оплачен| 44-11 | 76 |Счет-фактура с приложени-|

| |счет транспортной| 76 | 51 |ем документов на выпол-|

| 9 |Оплачены таможенные| 44-12 | 52 |Выписки банка по валютно-|

| 10|Включены в полную се-| 90 | 44-11 |Расчет распределения ком-|

| |коммерческих расхо-| | 44-15 | |

| Отражение в учете реализации экспортных товаров и расчетов |

| с иностранным покупателем |

| 11|Реализован экспортный| 52-1 | 90 |Счета-фактуры, товарно-|

| |те) | | | |

| 12|Реализован экспортный| 62 | 90 |Счета-фактуры, товарно-|

| 13|Поступили валютные| 52-1 | 62 |Выписки банка по валютно-|

| Учет обязательной продажи части экспортной валютной выручки |

| 14|Снята c транзитного| 57 | 52-1 |Выписки банка по валютно-|

| 15|Зачислена на текущий| 52-2 | 52-1 |Выписки банка по валютно-|

| 16|Зачислена на расчет-| 51 | 57 |Выписки банка по расчет-|

Продолжение табл.

| | |————————————————|бухгалтерские записи |

|———|—————————————————————————|———————|————————|————————————————————————|

| 17|Отражено комиссионное| 91 | 57 |Выписки банка по расчет-|

|Учет реализации экспортной продукции по договору комиссии с российским|

| посредником |

| Бухгалтерский учет у комитента |

| 18|Отгружена экспортная пар-| 45-1 | 43 |Международная накладная,|

| |сии | | | |

| 19|Оплачены накладные расхо-| 44-11| 51 |Выписки банка по расчет-|

| 20|Отражена реализация | 62-2 | 90 |Счета-фактуры, товарно-|

| 21|Отнесены на расходы ко-| 44-12| 62-2 |Бухгалтерская справка |

| 22|Отнесены на себестоимость| 90 | 45-1 |Расчет распределения|

| |расходы по реализации| 90 | 44-11 |коммерческих расходов |

| |экспортного товара | | 44-12 | |

| 23|Перечислена комиссионером| 52-1 | 62-2 |Выписки банка по валют-|

| Бухгалтерский учет у комиссионера |

| 24|Отнесены на расчеты с ко-| 76-1 | 52-2 |Выписки банка по валют-|

| 25|Выставлен счет иностран-| 62-1 | 60-1 |Счет |

| 26|Зачислена на транзитный| 52-1 | 62-1 |Выписки банка по валют-|

| 27|Удержание комиссионером| 60-1 | 90 |Счета-фактуры |

| 28|Возмещение комиссионером| 52-2 | 52-1 |Выписки банка по валют-|

| |расходов в иностранной| 60-1 | 76-1 |ному счету, бухгалтерс-|

| 29|Перечислена на транзитный| 60-1 | 52-1 |Выписки банка по валют-|

Пояснения к табл. 1:

62-2 "Расчеты с комиссионерами за поставленные экспортные товары"; 76-1 "Расчеты с отечественными поставщиками по возмещаемым расходам"; 62-1 "Расчеты с иностранными покупателями"; 60-1 "Расчеты с отечественными поставщиками экспортных товаров".

Таблица 2

Типовые корреспонденции счетов

по учету покупки иностранной валюты

| | |————————————————|бухгалтерские записи |

|———|————————————————————————|———————|————————|—————————————————————————|

| 1 |Перечислены рубли банку| 57 | 51 |Выписки банка по расчет-|

| 2 |Зарезервированы на депо-| 55 | 51 |Выписки банка по специ-|

| 3 |Отражена купленная инос-| 52 | 57 |Выписки банка по валютно-|

| 4 |Отражена разница между| 91-2 | 57 |Бухгалтерская справка-|

| 5 |Начислено вознаграждение| 91-2 | 76 |Бухгалтерская справка,|

| 6 |Уплачено вознаграждение| 76 | 51 |Выписки банка по расчет-|

| 7 |Возвращены депонирован-| 51 | 55 |Выписки банка по расчет-|

Таблица 3

Типовые корреспонденции счетов

по учету исполнения импортного контракта

| | |———————————————————|бухгалтерские записи |

|Учет импортных операций по прямому контакту между российским покупате-|

| лем и иностранным поставщиком импортных товаров |

| 1 |Поставлен товар на ба-| 17-2 | 60 |Счет (инвойс) и докумен-|

Продолжение табл.

| | |————————————————|бухгалтерские записи |

|———|——————————————————————————|——————|—————————|———————————————————————|

| 2 |Оплачены накладные расходы| 17-2 | 52-2 |Выписки банка по валют-|

| 3 |Оплачены ввозная таможен-| 17-2 | 52-2, 51|Выписки банка по валют-|

| 4 |Уплачен налог на добавлен-| 68 | 51 |Выписки банка по рас-|

| | | | |0401060) |

| 5 |Оплачены расходы по дос-| 17-2 | 51 |Счета-фактуры, выписки|

| 6 |Списан приобретенный товар|07, | 17-2 |Счет-фактура, акт о|

| |тей | | |венного назначения (ф.|

|Учет приобретения импортных товаров по договору комиссии с российским|

| посредником |

| Бухгалтерский учет у посредника-комиссионера |

| 7 |Перечислены рубли комитен-| 51 | 76-1 |Выписки банка по рас-|

| 8 |Перечислены рублевые сред-| 76-2 | 51 |Выписки банка по рас-|

| 9 |Уплачено комиссионное воз-| 76-1 | 51 |Выписки банка по рас-|

| |за счет заказчика импорт-| | |0401060) |

| 10|Зачислена на специальный| 52-11| 76-2 |Выписки банка по рас-|

| 11|Перечислено в оплату ино-| 60-2 | 52-11 |Выписки банка по рас-|

| 12|Закрыта дебиторская задол-| 76-1 | 60-2 |Бухгалтерская справка |

| 13|Начисляется аванс в сумме| 76-1 | 62-4 |Бухгалтерская справка |

Продолжение табл. Окончание табл.

| | |————————————————|терские записи |

|———|——————————————————————|———————|————————|———————————————————————————|

| 14|Начислен и уплачен НДС|62-4 68|68 51|Бухгалтерская справка, вы-|

| | | | |(ф. N 0401060) |

| 15|Восстановлен НДС с|68 62-4|62-4 90|Счета-фактуры, налоговые|

| |авансового комиссион-|90 |68 |декларации, бухгалтерская|

|В том случае, если комиссионер оплатил за комитента накладные расходы и|

|таможенные платежи, в учете должны быть сделаны следующие записи: |

| 16|Оплачены за счет ко-| 76-1 |51, 52-2|Выписки банка по расчетному|

| 17|Произведены таможенные| 76-1 |51, 52-2|Выписки банка по расчетному|

| 18|Уплачен на таможне НДС|68 76-1|51 68|Выписки банка по расчетному|

| Бухгалтерский учет у заказчика-комитента |

| 19|Перечислен аванс ко-| 60-4 | 51 |Выписки банка по расчетному|

| |ра | | | |

| 20|Поставлен на балансо-| 17-2 | 76-1 |Счет (инвойс) и документы,|

| 21|Включены в себестои-| 17-2 | 76-1 |Бухгалтерская справка |

| 22|Включены в себестои-| 17-2 | 51 |Выписки банка по расчетному|

| |по его доставке до| | |(ф. N 0401060) |

| 23|Списан на соответст-|07, 10,| 17-2 |Счет-фактура, акт о приемке|

| |ние | | |ностей (ф. N 265-АПК), то-|

| | |————————————————|галтерские записи |

|———|———————————————————————|————————|———————|——————————————————————————|

| 24|Возмещен комиссионеру| 19 | 76-1 |Бухгалтерская справка |

| |НДС, уплаченной им за| 68 | 19 | |

| |ту | | | |

| 25|Отнесена за счет прибы-| 99 | 76-1 |Бухгалтерская справка |

| 26|Произведен зачет ранее| 76-1 | 60-4 |Бухгалтерская справка |

Пояснения к табл. 3:

17-2 "Формирование импортной себестоимости товаров"; 76-1 "Расчеты с комитентами" ("Расчеты с комиссионерами"); 76-2 "Расчеты по покупке иностранной валюты"; 52-11 "Специальный транзитный валютный счет"; 60-2 "Расчеты с иностранными поставщиками"; 62-4 "Расчеты по авансам полученным"; 60-4 "Расчеты по авансам выданным".

13. Учет оплаты труда

После изучения этой главы вы узнаете о:

классификации работников;

видах, формах и системах оплаты труда;

видах норм труда;

первичном учете затрат труда в растениеводстве;

первичном учете затрат труда в животноводстве;

первичном учете затрат труда инженерно-технических работников (ИТР);

первичном учете затрат труда в прочих производствах;

оплате за неотработанное время;

обобщении и группировке данных по учету труда;

удержании из заработной платы;

синтетическом и аналитическом учете расчетов по оплате труда;

ответственности работодателей за задержку выплаты заработной платы;

натуральной оплате труда на сельскохозяйственных предприятиях;

типовых корреспонденциях счетов по учету оплаты труда.

Классификация работников

В сельском хозяйстве существует определенная классификация работников. Она позволяет получить объективные сведения о наличии трудовых ресурсов, о качественном и профессиональном составе кадров на предприятии, эффективности их использования, дает возможность вести учет в соответствии с нормами, установленными законодательством Российской Федерации.

Практически на всех сельскохозяйственных предприятиях в соответствии с требованиями Министерства сельского хозяйства РФ и в целях составления отчетности по форме N 5-АПК "Численность и фонд заработной платы работников сельскохозяйственных организаций", типовым и специализированным формам годовой бухгалтерской отчетности работники классифицируются по следующим категориям:

1) работники постоянные,

трактористы-машинисты;

операторы машинного доения;

скотники КРС;

работники свиноводства;

работники овцеводства и козоводства;

работники птицеводства;

служащие, из них:

руководители;

специалисты;

2) рабочие сезонные и временные. В зависимости от отрасли производства:

занятые в сельскохозяйственном производстве;

в подсобных промышленных предприятиях;

жилищно-коммунальном хозяйстве и культурно-бытовых учреждениях;

торговле и общественном питании и т.д.

Кроме того, в соответствии с налоговым законодательством и в целях отчета по единому социальному налогу, зачисляемому в Пенсионный фонд РФ, существует необходимость градации работников предприятия (и не только сельскохозяйственного) по половозрастному признаку:

мужчины 1952 г.р. и старше, женщины 1956 г.р. и старше;

мужчины 1953-1966 г.р., женщины 1957-1966 г.р.

мужчины и женщины 1967 г.р. и моложе.

Виды, формы и системы оплаты труда

В сельском хозяйстве, так же как и в других отраслях экономики, применяются различные виды и формы оплаты труда. Существует два вида оплаты труда:

основная, к которой относится заработная плата, начисляемая работникам за отработанное время, количество и качество выполненных работ (оплата по сдельным расценкам, тарифным ставкам, окладам, премии, сверхурочные и т.д.);

дополнительная - выплаты за непроработанное время, предусмотренные законодательством по труду (оплата очередных отпусков, льготных часов подростков, выходных пособий при увольнении и т.п.)

В зависимости от отрасли, производства, а также в зависимости от категории работников существует две основные формы оплаты труда: повременная и сдельная.

Повременная форма, в свою очередь, состоит из нескольких систем:

1) простая повременная система, при которой оплата труда производится за определенное количество отработанного рабочего времени, независимо от качества выполненных работ;

2) повременно-премиальная, при которой производится не только оплата отработанного времени, но и существуют премии за качество работы. К разновидностям сдельной формы оплаты труда относят:

1) прямая сдельная система оплаты, при которой оплата труда рабочих повышается в прямой зависимости от количества выработанной ими продукции и выполненных работ исходя из сдельных расценок, установленных с учетом необходимой квалификации;

2) сдельно-премиальная - предусматривает премирование за перевыполнение норм выработки и конкретные показатели их производственной деятельности (отсутствие брака и пр.);

3) аккордная - система, при которой оценивается комплекс различных работ с указанием предельного срока их выполнения;

4) сдельно-прогрессивная - предусматривает оплату выработанной продукции в пределах установленных норм по прямым (неизменным) расценкам. Изделия сверх нормы оплачиваются по повышенным расценкам согласно установленной шкале, но не свыше двойной сдельной расценки;

5) косвенно-сдельная - применяется для повышения производительности труда рабочих, обслуживающих оборудование и рабочие места. Труд их оплачивается по косвенным сдельным расценкам из расчета количества продукции, произведенной основными рабочими, которых они обслуживают.

Виды норм труда

В целях планирования, учета, анализа затрат труда и его оплаты применяются следующие виды норм труда:

норма выработки - количество продукции, которое работник или группа работников определенной квалификации должны произвести за определенную единицу рабочего времени;

норма времени - количество рабочего времени, которое должен затратить работник (группа работников) определенной квалификации на производство единицы продукции (работ, услуг). Является категорией, обратной норме выработки;

норма обслуживания - количество объектов (единиц оборудования, производственных площадей, рабочих мест и т.д.), которое работник (группа работников) должен обслужить в единицу времени;

норма численности - количество работников соответствующей квалификации для выполнения определенного объема работ.

При начислении оплаты труда за работы, осуществленные за отработанное время, которое на является рабочим, а также при дополнительной оплате труда существуют некоторые нюансы.

Оплата работы в ночное время осуществляется в повышенном размере, предусмотренном договором, но не ниже размеров, установленных законодательством. При этом продолжительность ночной смены сокращается на один час.

Сверхурочная оплата оплачивается за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы - не менее чем в двойном размере. Кроме того, оплата за сверхурочное время может оплачиваться в размере, оговоренном в трудовом договоре. Существует также возможность компенсации сверхурочной работы путем предоставления дополнительного времени отдыха.

Оплата в выходные и праздничные дни оплачивается не менее чем в двойном размере установленной оплаты труда или также компенсируется дополнительными днями отдыха.

Учет оплаты труда на сельскохозяйственных предприятиях очень сложный и трудоемкий процесс. Это связано, как правило, с большим разнообразием работ в различных отраслях в зависимости от дифференциации производства, технологий, сезонности, форм и систем оплаты труда, что приводит к применению большого количества первичных документов, способов их накапливания, группировки и записей в бухгалтерских регистрах. Кроме всего прочего, необходимо отметить, что на сельскохозяйственных предприятиях важное значение имеет раздельный учет затрат труда и учет оплаты труда, так как в типовых и специализированных формах годовой бухгалтерской отчетности отражаются данные о затратах труда (в человекочасах) на производство той или иной продукции и по разным категориям работников.

Первичные документы по оплате труда в разных отраслях и при производстве различной продукции имеют существенные отличия. Используется множество форм первичных документов как специализированных, так и общих для всех отраслей экономики, которые применяются в определенном производстве и при определенной форме и системе оплаты труда.

Первичный учет затрат труда в растениеводстве

В растениеводстве для учета затраченного труда, объема выполненных работ, начисления заработной платы используют следующие формы первичных документов:

1. Для учета работ, выполненных тракторами и комбайнами, применяют учетный лист тракториста-машиниста (форма N 133-АПК), который заполняется отдельно на каждого тракториста-машиниста. При открытии этого документа в нем регистрируют дату, наименование предприятия и подразделения, фамилию, имя и отчество, табельный номер работника, марку и инвентарный номер машины. Учет ведется по мере выполнения работ с указанием того, под какие культуры они выполнялись. В документе построчно по видам работ указываются: агротехнические условия, бригада-заказчик, единица измерения, количество отработанных часов, норма выработки, расценки, фактический объем выполненных работ: в натуре и в переводе в условные эталонные гектары; нормативный и фактический расход горючего. В разделе о движении ГСМ отражают остаток на дату выдачи и сдачи учетного листа и количество выданного горючего за учетный период.

2. В целях учета транспортных работ тракторов используют путевой лист трактора (форма N 134-АПК). В нем отражаются: количество отработанных часов и дней, общий пробег, в том числе с грузом; количество перевезенных грузов; количество сделанных тонно-километров, отработанных машинодней, выполненных условно-эталонных гектаров работ; расход горючего по факту и по норме и суммы начисленной оплаты труда по ее видам.

3. Для учета работ, выполненных вручную и с помощью гужевого транспорта, применяется учетный лист труда и выполненных работ: в целом по бригаде, звену (форма N 131-АПК); или по каждому члену бригады (форма N 132-АПК). Кроме стандартных типовых записей (дата, наименование предприятия, номера подразделения, Ф.И.О. и табельные номера работников) в данных формах по мере выполнения работ указывают: дату выполнения работы, культуру, единицу измерения, расценки и норму выработки, количество отработанных часов и объем выполненных работ. При использовании живой тягловой силы в последней строке учетного листа делают отметку об отработанных конеднях. Для определения заработка расчеты производятся по каждой строке учетного листа путем умножения объема выполненных работ на расценки. Доплата определяется умножением основной оплаты труда на установленный процент доплаты.

Все первичные документы, применяемые для учета затрат труда и его оплаты в растениеводстве, ведет бригадир или учетчик соответствующей полевой (тракторной) бригады. Они должны быть подписаны работниками и бригадиром, утверждены агрономом. Агроном также делает отметку о качестве и сроках выполнения работ.

По данным вышеуказанных форм первичных документов бухгалтерия начисляет заработную плату работникам отрасли растениеводства.

Первичный учет затрат труда в животноводстве

Учет труда в животноводстве несколько сложнее, чем в растениеводстве. Это связано с тем, что одна и та же категория работников, как правило, получает заработную плату исходя из данных нескольких первичных документа (например, доярка - за полученное молоко и за полученный приплод и т.д.). Оплату труда в животноводстве начисляют в зависимости от количества и качества получаемой продукции. Поэтому для учета выработки и расчета заработка используют первичные документы по учету движения животных.

1 Заработную плату дояркам, скотникам, чабанам и другим начисляют согласно акту на оприходование приплода животных (форма N 211-АПК).

2. Оплату труда чабанам и конюхам за сохранность молодняка, а также свинарям за поголовье и прирост живой массы к моменту отъема поросят начисляют по данным акта на перевод животных из группы в группу (форма N 214-АПК).

3. Начисление заработной платы за прирост живой массы за определенный период работникам различных отраслей животноводства производится согласно ведомости взвешивания животных (форма N 216-АПК) и расчета прироста животных (форма N 217-АПК).

4. Заработная плата доярок, а также определенный процент оплаты скотника начисляется на основании журнала учета надоя молока (форма N 176-АПК).

5. В овцеводстве при начислении оплаты труда применяется акт настрига и приема шерсти (форма N 181-АПК).

6. Расчет начисления оплаты труда работникам животноводства (форма N 135-АПК) применяется для начисления заработной платы с учетом отработанного времени и объема выполненных работ, на которые установлены сдельные расценки. В нем указываются фамилии, имена и отчества работников (основных и подменных), количество отработанных каждым из них человекочасов, расценки и объем выполненных работ.

Первичные документы по животноводству составляют руководители или учетчики производственных подразделений. В конце месяца документы утверждаются зоотехником и поступают в бухгалтерию для начисления заработной платы.

Первичный учет затрат труда инженерно-технических работников (ИТР)

При расчете оплаты труда администрации (специалисты, руководители, бухгалтерия и т.д.), как правило, используется повременная форма.

Для учета затрат труда при повременной форме оплаты (как для работников администрации, так и для других категорий работников с повременной оплатой) применяется табель учета рабочего времени (форма N 140-АПК). Табель ведут по месту работы руководители подразделения или кадровые работники. В табель вносится весь списочный состав соответствующего подразделения с указанием табельных номеров. Ежедневно напротив каждого работника отмечается количество отработанных часов рабочего времени. В случае невыхода на работу соответствующими обозначениями ("О" - отпуск; "П" - прогул; "Б" - больничный) отмечается причина отсутствия работника. В конце месяца после подведения итогов по отработанному времени (дням, часам) табель сдается в бухгалтерию.

Первичный учет затрат труда в прочих производствах

Для учета оплаты труда и объема выполненных работ на вспомогательных и промышленных производствах, а также на строительных и монтажных работах, как правило, используется наряд на сдельную работу для бригады (форма N 136-АПК) и наряд на сдельную работу индивидуальный (форма N 137-АПК).

Указанные формы первичных документов применяются с целью учета объема выполненных работ, затраченного времени и для начисления заработной платы. Наряд выписывается сроком до одного месяца в одном экземпляре. В течение этого времени в нем отмечаются выполненные работы и ведется табель учета времени, отработанного каждым членом бригады (на оборотной стороне документа). Заработок каждого члена бригады зависит от разряда, квалификации и количества отработанного времени.

Учет затрат труда и его оплаты на автотранспорте ведется при помощи следующих первичных документов:

1. Путевой лист грузового автомобиля. Существует два вида путевых листов для грузового автотранспорта: повременный (форма N 4п) и сдельный (форма N 4с). Они служат для учета труда шоферов и грузчиков. Путевой лист выписывают на один или насколько (в случае дальних рейсов) дней. В нем приводятся данные о количестве перевезенных грузов, расстоянии, расходе горюче-смазочных материалов и пр.

2. Путевой лист легкового автомобиля (форма N 3) предназначен для первичного учета работы легкового автотранспорта и служит основанием для начисления заработной платы водителям легковых автомобилей. Выдается обычно на один день или на смену.

3. Для учета работы и расчета заработной платы водителей автобусов используется соответственно путевой лист автобуса (форма N 6).

Все вышеперечисленные документы в конце месяца поступают в бухгалтерию предприятия, производится расчет по каждому работнику, данные группируются, и бухгалтер, который занимается начислением заработной платы, составляет необходимые, принятые согласно учетной политике на данном предприятии сводные документы и регистры.

Оплата за неотработанное время

Существуют ситуации, определенные законодательством РФ, когда работник предприятия не работает, но за ним сохраняется заработная плата (в полном размере или частично).

К таким ситуациям, безусловно, относится ежегодный очередной отпуск. Для оформления ежегодного отпуска и отпусков других видов применяется приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (форма N Т-6). Ежегодный отпуск предоставляется сроком не менее чем на 28 календарных дней. Для расчета по оплате за отпускные дни применяется расчет по заработной плате (оплате труда) (форма N 138-АПК). В расчете определяется средний заработок за один календарный или рабочий день путем деления общей суммы оплаты труда за последние три месяца на количество соответственно календарных или рабочих дней за тот же отрезок времени. Полученный среднедневной заработок умножается на количество календарных (или рабочих) дней отпуска.

Аналогичным образом рассчитывается сумма компенсации за непредоставленный отпуск при увольнении работников: путем умножения полученного среднедневного заработка на количество неиспользованных дней, приходившихся на отпуск.

Пособия по временной нетрудоспособности рассчитываются также из расчета среднедневного заработка в зависимости от непрерывного стажа работы и характера заболевания. Данная категория выплат осуществляется за счет средств социального страхования. Основанием для начисления является листок о временной нетрудоспособности.

Для кормящих матерей и женщин, имеющих детей в возрасте до полутора лет, установлены дополнительные перерывы, которые засчитываются в счет рабочего времени и подлежат оплате. При повременной оплате женщина получает полную дневную ставку. При сдельной форме оплаты труда за время перерывов начисляется средний заработок.

Обобщение и группировка данных по учету труда

Как уже отмечалось, следующий после обработки первичной документации этап - составление сводных документов и регистров. Этот этап проводится в двух направлениях.

1. Начисление заработной платы работникам предприятия. В результате этой группировки бухгалтер получает сумму начисления заработной платы каждому работнику в отдельности и общий итоговый фонд основной оплаты труда по предприятию, что служит базой для ведения двух категорий расчетов:

расчеты с персоналом предприятия по оплате труда;

расчеты с бюджетом по социальному страхованию и обеспечению (единый социальный налог).

Фонд оплаты труда включает:

а) оплату за отработанное время, в том числе оплату труда лиц, принятых на работу по совместительству, а также оплату труда работников пенсионного возраста;

б) оплату за неотработанное время;

в) единовременные поощрительные выплаты (премии, вознаграждения, материальную помощь, денежные компенсации и т.д.);

г) выплаты на питание, жилье, топливо, предоставляемые бесплатно или с частичной оплатой работникам. Для обобщения данных по начислению, выплате, удержанию задолженности по заработной плате могут применяться следующие формы документов:

1) расчетно-платежная ведомость (специальная форма N 141-АПК), в которой по каждому работнику предприятия указывают данные о доходах и удержаниях с начала года и за текущий месяц (специализированная форма для сельскохозяйственных предприятий).

Кроме того, можно использовать типовые межведомственные формы:

2) расчетно-платежная ведомость (типовая форма N Т-49) применяется для расчета и выплаты заработной платы всем категориям работников. Рекомендована для средних и малых предприятий;

3) расчетная ведомость (типовая форма N Т-51) используется только для расчета заработной платы. Рекомендована для применения в крупных предприятиях;

4) платежная ведомость (типовая форма N Т-53) применяется для учета только выплат заработной платы;

5) лицевой счет (формы N Т-54 и N Т-54а). Данный документ заполняется бухгалтером при приеме работника на работу. В нем указывается Ф.И.О., табельный номер работника, подразделение, данные о льготах по подоходному налогу, дата поступления на работу. Лицевой счет заполняется в течение одного года. На следующий год открывается новый лицевой счет. Лицевые счета по каждому работнику ведутся параллельно ведомостям, так как в них отражается сумма оплаты труда только по одному работнику, а итоговые суммы по фонду оплаты труда можно увидеть только в сводных ведомостях.

Необходимо отметить, что расчетно-платежные ведомости, как типовая, так и специализированная формы, довольно громоздки. Но, так как в них отражено и начисление, и выплата заработной платы по каждому работнику, они более наглядны.

2. Накапливание данных о затратах на оплату труда в структуре затрат на производство основных видов продукции, работ и услуг вспомогательных производств, общехозяйственных и общепроизводственных затрат. В данном случае производится группировка затрат по отдельным видам продукции, работ и услуг в целях исчисления себестоимости продукции в конце года. При этом используется накопительная ведомость по учету затрат (форма N 301-АПК) в разрезе объектов затрат.

Сгруппированная таким образом информация по оплате труда при необходимости может заноситься (в зависимости от принятой учетной политики на предприятии) в следующие регистры:

реестр невыданной оплаты труда (форма N 85-АПК);

сводная ведомость начисления оплаты труда по ее составу и категориям работников (форма N 58-АПК);

сводная ведомость по расчетам с персоналом (форма N 59-АПК);

ведомость депонированной оплаты труда (форма N 53-АПК). Итоговые суммы затрат на оплату труда отражаются как соответствующая строка затрат в журнале-ордере N 10.

Данные указанных ведомостей должны сверяться с данными по кассе, по социальному страхованию и по расчетам с бюджетом (в части подоходного налога).

Удержания из заработной платы

Из заработной платы работников предприятия производятся определенные удержания. К основным из них относятся:

1. Аванс, выданный в счет заработной платы. Он может быть как в денежном, так и в натуральном выражении и представляет собой определенную сумму, полученную работником еще до начисления и установленного на предприятии дня выплаты заработной платы.

2. Подоходный налог с физических лиц. Установленный законодательством РФ налог, уплата которого обязательна для всех граждан страны. Рассчитывается путем исчисления установленного в зависимости от суммы годового дохода процента от суммы оплаты труда за минусом льгот (из расчета 400 руб. на одного работающего по основному месту работы плюс 300 руб. на каждого ребенка).

3. Суммы по исполнительным листам. Рассчитываются согласно документам по судебным решениям применительно к конкретному лицу.

Согласно Трудовому кодексу РФ общий размер всех удержаний (кроме аванса) при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%, а в случаях, предусмотренных федеральным законом, - 50% от итоговой суммы, причитающейся работнику. При взыскании алиментов на содержание несовершеннолетних детей, при отбывании исправительных работ, возмещении вреда, причиненного работодателем здоровью работника, в возмещение вреда лицам, понесшим ущерб в связи со смертью кормильца, и в возмещение ущерба, причиненного преступлением, допускаются удержания до 70% от суммы оплаты труда работника.

4. Удержания за причиненный материальный ущерб. Выделяют:

а) полную материальную ответственность, которая возникает при заключении договора о полной материальной ответственности между работником, отвечающим за сохранность имущества, и организацией. Материальная ответственность может наступить в случае нанесения материального ущерба путем обнаружения недостачи, умышленной порчи имущества, порчи имущества, наступившей по причине наркотического опьянения или если она явилась следствием преступных действий работника, установленных судом. Материалы по недостаче, порче и уничтожению имущества передают в следственные органы в течение пяти дней после их выявления, а на сумму потерь и недостач предъявляют гражданский иск;

б) ограниченную материальную ответственность несут работники, допустившие порчу или уничтожение по небрежности материалов, инструментов, спецодежды и тому подобного имущества, выданного работнику в личное пользование, если ущерб причинен в течение трудового процесса. Данная ответственность не допускает удержаний, превышающих среднего месячного заработка работника на день причинения ущерба.

Размер причиненного материального ущерба определяется по данным бухгалтерского учета. При хищении, недостаче, умышленной порче имущества, размер ущерба определяется исходя из рыночных цен на определенную дату.

Ущерб в пределах среднего месячного заработка возмещается по распоряжению администрации предприятия не позднее двух недель со дня обнаружения ущерба и приводится в исполнение не ранее семи дней со дня сообщения работнику.

Если работник отказывается от добровольного возмещения нанесенного ущерба, то администрация предприятия вправе обратиться в суд.

Синтетический и аналитический учет расчетов по оплате труда

Расчеты по оплате труда на предприятиях, в том числе и на сельскохозяйственных, учитывают на синтетическом счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Счет предназначен для обобщения информации о расчетах с работниками организации по всем видам оплаты труда, а также по выплате доходов от участия в уставном капитале (паевом фонде) данного предприятии.

Расчеты с персоналом по оплате труда в сельском хозяйстве имеют некоторые особенности, что связано прежде всего с длительным циклом производства и сезонностью работ. Это предполагает формирование результатов деятельности предприятия только в конце года и, как следствие, единовременные выплаты и вознаграждения работникам по результатам года. Кроме того, в сельском хозяйстве существует определенная система - натуральная оплата труда.

Счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" является пассивным счетом и, как правило, имеет кредитовое сальдо, по которому отражается сумма задолженности предприятия перед работниками. Однако на предприятии могут вести счет с развернутым сальдо, по кредиту которого отражается задолженность предприятия перед персоналом, а по дебету, наоборот, задолженность работников перед предприятием.

По кредиту счета отражаются следующие суммы:

1. Оплата труда, причитающаяся работникам. В данном случае отражается фактически начисленная заработная плата за отработанное время, произведенную продукцию в соответствии с ее качеством по установленной системе труда на предприятии, т.е. основная заработная плата работников предприятия. При этом счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" корреспондирует со счетами учета затрат отраслей и производств, в которых использован труд работников и соответственно начислены суммы оплаты труда.

2. Оплата, начисленная за счет образованных резервов (различного рода доплаты и вознаграждения), отражается проводкой: кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов".

3. Начисленные доходы от участия в капитале предприятия проводятся: кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

4. Натуральная оплата труда работникам предприятия проводится: кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", дебет соответствующих счетов затрат, на которые относится оплата труда работников (счета 20-1, 20-2 и т.д.).

По дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражаются выплаченные суммы по аналогичным категориям, а также суммы удержаний из заработной платы (подоходный налог, платежи по исполнительным листам и т.д.).

Ответственность работодателей за задержку выплаты заработной платы

Трудовым кодексом РФ предусмотрена ответственность за нарушение сроков оплаты труда. При нарушении работодателем срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат работодатель должен выплатить их с уплатой процентов не ниже 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования ЦБ РФ от невыплаченных в срок сумм за каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты по день фактического расчета включительно.

Конкретный размер компенсации, выплачиваемой работнику, должен быть определен трудовым договором.

При учете данного вида компенсации существует ряд особенностей, так как такой вид компенсации относится к доходам работника и подлежит налогообложению. С начисленной суммы компенсации удерживается подоходный налог и начисляется единый социальный налог.

Сумма компенсации не входит в состав затрат и должна быть отнесена к внереализационным расходам как расходы в виде штрафов, пеней и других санкций за нарушение договорных обязательств.

Натуральная оплата труда на сельскохозяйственных предприятиях

Одной из проблем оплаты труда в сельском хозяйстве в настоящее время является то, что администрация предприятия в силу нехватки денежных средств на предприятии стремится выплатить заработную плату работников в неденежной форме.

Трудовым кодексом РФ оговорено, что выплата заработной платы производится в денежной форме (в рублях). Число случаев, когда заработная плата может выплачиваться в неденежной форме, ограничено. В данном случае выполняются следующие условия:

1) возможность выплаты заработной платы в неденежной форме должна быть предусмотрена трудовым договором;

2) выплаты в неденежной форме могут осуществляться по заявлению работника;

3) доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от общей суммы заработной платы.

Кроме того, не допускается выплата заработной платы в виде спиртных напитков, токсических, ядовитых и вредных веществ, оружия, боеприпасов и других предметов, в отношении которых установлены запреты или ограничения на их свободный оборот.

Широкое применение натуральной оплаты труда в сельском хозяйстве связано прежде всего с двумя особенностями:

1) финансовые затруднения сельскохозяйственных предприятий. Это приводит к нехватке оборотных, в том числе и денежных, средств и, как следствие, к задержке оплаты труда. Выходом из создавшегося положения послужило то, что предприятия интенсивно начали расплачиваться с работниками продукцией собственного производства и полученной по бартерным операциям;

2) предпочтения работников предприятия. Сельские жители, имеющие личные подсобные хозяйства, часто заинтересованы именно в натуральной оплате труда, поскольку, использовав полученную сельскохозяйственную продукцию в собственном хозяйстве, они получают большую материальную выгоду.

Бухгалтерский учет и налогообложение при натуральной оплате труда имеет свои особенности.

Если предприятие оплачивает труд своих работников продукцией собственного производства или имеющимися у него товарами, присутствует факт реализации продукции (товаров, работ, услуг). Кредитуется счет 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка", и делаются проводки:

Д-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч. 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка"

- отражена выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) работникам предприятия;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсчет 3 "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС"

- начислен налог на добавленную стоимость;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж",

К-т сч. 43 "Готовая продукция", 11 "Животные на выращивании и откорме", 41 "Товары", 29 "Обслуживающие производства", 23 "Вспомогательные производства"

- списана продукция (товары, работы, услуги) по нормативным ценам.

При необходимости может быть задействован счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", к которому открывается субсчет "Расчеты с персоналом по оплате труда в натуральной форме".

При начислении премий, выраженных в натуральной форме, дополнительно делается проводка:

Д-т сч. 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчет "Резервы на выплаты вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год",

К-т сч. 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

- на сумму натуральной оплаты начислены премии по итогам года.

При натуральной оплате труда, имеющей место на предприятии, следует помнить о том, что все выплаты работникам, в том числе и в натуральной форме, признаются их доходом и должны облагаться подоходным и единым социальным налогами.

Также существует такое понятие, как материальная выгода. Работник предприятия, как правило, приобретает (факт реализации присутствует) продукцию (товары, работы, услуги) по ценам ниже рыночных, что и составляет материальную выгоду работника. В таком случае с разницы между рыночной и льготной стоимостью продукции, полученной работником в качестве оплаты труда, должен взиматься подоходный налог (ЕСН с 1 января 2002 г. с материальной выгоды не взимается). Для признания материальной выгоды, а значит, и для уплаты налогов по ней налоговая инспекция должна доказать, что работник предприятия и собственно само предприятие являются взаимозависимыми лицами. Кроме того, в данном случае необходимо помнить о 20%-ном пороге, который установлен налоговым законодательством. При соблюдении этого ограничения, а также при условии, что предприятие является сельскохозяйственным (имеет долю реализации сельскохозяйственной продукции более 70% от общей выручки предприятия за отчетный период), оно вправе не платить налоги с полученной работником материальной выгоды.

Натуральная оплата труда работников сельскохозяйственных предприятий имеет очень много особенностей. Каждое предприятие подходит к учету таких расчетов по-разному. В любом случае все, что связано с учетом оплаты труда в натуральной форме, необходимо отражать в учетной политике предприятия и оформлять приказом директора, в том числе и формы первичных документов, по которым осуществляется оплата труда в натуральной форме, поскольку типовых документов по данному виду расчетов не существует.

Типовые корреспонденции счетов по учету оплаты труда

| | |———————————————————|дятся бухгалтерские|

|———|————————————————————————|—————————|—————————|——————————————————————|

| 1 |Выплаты из кассы начис-| 70 | 50 |Платежные ведомости,|

| 2 |Перечислены суммы оплаты| 70 |51, 52,|Выписка банка |

| |труда работникам на ли-| |55 | |

| 3 |Удержан подоходный налог| 70 | 68 |Расчетно-платежная ве-|

| | | | |(ф. N Т-51) |

| 4 |Корректировка по излишне| 70 | 69 |Бухгалтерская справка |

| 5 |Удержаны из заработной| 70 | 71 |Расчетно-платежная ве-|

| 6 |Удержаны из заработной| 70 | 73 |Расчетно-платежная ве-|

| 7 |Депонированы суммы опла-| 70 | 76 |Расчетно-платежная ве-|

| | | | |(ф. N Т-51) |

| 8 |Удержаны суммы по испол-| 70 | 76 |Расчетно-платежная ве-|

| | | | |(ф. N Т-51) |

| 9 |Удержана оплата квартп-| 70 | 76 |Расчетно-платежная ве-|

| |и т.п. | | |расчетная ведомость|

| | | | |(ф. N Т-51) |

| 10|Передана задолженность| 70 | 79 |Расчетно-платежная ве-|

| |собленное подразделение | | |(ф. N Т-51) |

Окончание табл.

| | |———————————————————|дятся бухгалтерские|

|———|————————————————————————|————————|——————————|——————————————————————|

| 11|Оплачен труд работников| 70 | 90 |Ведомость выдачи нату-|

| |платы суммы недостач и| 70 | 94 |домость (ф. N Т-49),|

| |счету 73) | | |(ф. N T-51) |

| 13|плата работникам, заня-| 08 | 70 |делений (ф. N 54а),|

| 14|Начислена оплата труда|10, 11,| 70 |Лицевые счета подраз-|

| |Начислена оплата труда|20, 23,| 70 |Лицевые счета подраз-|

| 15|работникам, занятым|25, 26,| |делений (ф. N 54а),|

| |Начислены пособия за| 69 | 70 |Листок нетрудоспособ-|

| 17|Отражена задолженность| 79 | 70 |Расчетно-платежная ве-|

| |обособленных подразделе-| | |(ф. N T-53) |

| |ний | | | |

| 18|от участия в уставном| 84 | 70 |доходов |

| 19|связи с ликвидацией ос-| 91 | 70 |домость (ф. N Т-49),|

| | | | |(ф. N Т-53) |

| 20|Начислены вознагражде-| 96 | 70 |Расчет отпускных, рас-|

| 21|связи с чрезвычайными| 99 | 70 |домость (ф. N Т-49),|

| | | | |(ф. N Т-51) |

14. Учет капитала, резервов, целевого финансирования

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии учетной категории "капитал";

учете формирования уставного капитала;

особенностях формирования и учета складочного капитала и паевого фонда;

особенностях формирования и учета уставного фонда государственных и муниципальных унитарных предприятий;

учете резервного капитала;

учете добавочного капитала;

учете нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

аналитическом учете по счетам капитала;

формировании и учете резервов: под снижение стоимости материальных запасов, под обесценение вложений в ценные бумаги, резервов по сомнительным долгам, резервов предстоящих расходов;

учете государственной поддержки и целевого финансирования;

типовых корреспонденциях счетов по учету капитала, резервов, целевого финансирования.

Понятие учетной категории "капитал"

Капитал является экономическим ресурсом, необходимым для осуществления финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственного предприятия. Общее понятие "капитал предприятия" включает собственный капитал (уставный капитал, добавочный капитал, фонды и резервы, целевое финансирование, нераспределенную прибыль предприятия) и привлеченный капитал (кредиты и займы, кредиторскую задолженность).

Понятие собственного капитала - капитала, сформированного в различные периоды возникновения предприятия путем внесения каких-либо активов собственниками организации, переоценки имеющихся активов, накопления прибыли и различного рода фондов и резервов, - включает совокупность ресурсов, находящихся в собственности самого предприятия. Его составляющими являются:

уставный капитал (складочный капитал, паевой фонд) - совокупность в денежном выражении вкладов (долей, акций по номинальной стоимости, паев, вкладов) учредителей (участников, вкладчиков, пайщиков) в имущество организации при ее создании для обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами;

резервный капитал представляет собой страховой капитал предприятия, предназначенный для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, а также для выплаты доходов инвесторам и кредиторам в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала выступают гарантией бесперебойной работы предприятия и соблюдения интересов третьих лиц. В процессе хозяйственной деятельности у организации может появиться новое имущество либо может возрасти учетная стоимость уже имеющегося имущества. Это приводит к росту активов предприятия. Для учета источников поступления новых материальных ценностей или прироста их балансовой стоимости в бухгалтерском учете введено понятие добавочного капитала;

добавочный капитал - собственный капитал предприятия, представляющий собой совокупность различных дополнительных средств, поступающих в распоряжение организации. Как правило, основная часть добавочного капитала на сельскохозяйственных предприятиях образована за счет переоценки основных фондов;

нераспределенная прибыль - часть чистой прибыли, которая не была распределена организацией в отчетном году.

К собственным средствам предприятия относят также средства целевого финансирования. Целевым финансированием считаются средства, предназначенные для финансирования тех или иных мероприятий целевого назначения, а именно:

содержание детских, культурно-просветительских учреждений;

подготовка кадров;

научно-исследовательские работы;

капитальные вложения;

строительство жилых домов и др.

Источниками формирования целевых фондов выступают бюджетные ассигнования и внебюджетные фонды, взносы родителей, плата за обучение и др. Средства целевого финансирования расходуются в строгом соответствии с утвержденными сметами. Использование этих средств не по назначению запрещено.

К задачам учета капитала можно отнести необходимость правильной оценки паев и акций при их первоначальном выпуске (при создании предприятия), их движении и аннулировании в течение дальнейшей деятельности сельскохозяйственного предприятия; контроль за своевременным внесением учредительных взносов и правильным оприходованием товарно-материальных ценностей, поступивших в счет расчетов с учредителями; контроль за надлежащим оформлением учредительных документов и вносимых в них изменений на первоначальном этапе создания предприятия и по мере его деятельности; правильность формирования и расходования средств фондов и резервов, предусмотренных законодательством и уставом сельскохозяйственного предприятия; контроль за использованием прибыли, остающейся в распоряжении предприятия по результатам финансового года.

Учет формирования уставного капитала

Понятия таких категорий, как уставный капитал, уставный фонд, складочный капитал, паевой фонд и т.д., зависят от организационно-правовой формы предприятия и регламентируются законодательством, под действие которого подпадают эти предприятия. В бухгалтерском учете независимо от этого все эти категории объединяются понятием уставного капитала и учитываются идентично, за исключением некоторых нюансов, которые будут рассмотрены ниже.

В акционерных обществах бухгалтерский учет уставного капитала и расчетов с учредителями осуществляется в соответствии с нормативными документами, регламентирующим этот процесс.

Минимальный размер уставного капитала для закрытых акционерных обществ составляет 100 МРОТ и 1000 МРОТ - для открытых акционерных обществ.

Уставный капитал акционерного общества оценивается по номинальной стоимости акций, приобретенных акционерами. На день регистрации акционерного общества его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем на 50%.

У коммерческих сельскохозяйственных организаций с любым организационно-правовым статусом учет уставного капитала в форме вкладов (паев) и акций по их первоначальной стоимости, определенных в учредительных документах на дату регистрации предприятия, ведется на счете 80 "Уставный капитал".

Счет 80 "Уставный капитал" предназначен для обобщения информации о состоянии и движении уставного капитала (складочного капитала, уставного фонда) организации.

Сальдо по счету 80 "Уставный капитал" должно соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах сельскохозяйственной организации. Записи по счету 80 "Уставный капитал" производятся при формировании уставного капитала, а также в случае увеличения и уменьшения уставного капитала лишь после внесения соответствующих изменений в учредительные документы организации.

После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается по кредиту счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями". Фактическое поступление вкладов учредителей проводится по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" в корреспонденции со счетами учета внеоборотных, товарно-материальных активов и денежных средств. Учет организуется таким образом, чтобы обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям формирования капитала и видам акций.

Счет 80 "Уставный капитал" также применяется для обобщения информации о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору "Вклады товарищей".

Имущество, внесенное товарищами в простое товарищество в счет их вкладов, приходуется по дебету счетов учета имущества (51 "Расчетные счета", 01 "Основные средства", 41 "Товары" и др.) и кредиту счета 80 "Вклады товарищей". При возврате имущества товарищам при прекращении обратные записи.

Аналитический учет по счету 80 "Вклады товарищей" на предприятиях сельского хозяйства ведется по каждому договору простого товарищества и каждому участнику договора.

В процессе своей деятельности акционерное общество, занимающееся производством сельскохозяйственной продукции, может увеличить или уменьшить уставный капитал. Изменение размера уставного капитала предприятия всегда связано с переутверждением его учредительных документов общим собранием учредителей и их перерегистрацией в соответствующих государственных органах.

Увеличение уставного капитала на сельскохозяйственных предприятиях может происходить за счет:

выпуска дополнительных и увеличения номинальной стоимости ранее выпущенных акций;

прироста имущества за его счет переоценки;

нераспределенной прибыли;

направления на увеличение уставного капитала нераспределенной чистой прибыли;

направления на увеличение уставного капитала средств резервного фонда. Уменьшение величины уставного капитала возможно в следующих случаях:

выход участников их состава организации с выдачей вкладов;

выкуп акций с их последующим аннулированием;

снижение номинальной стоимости акций.

На сегодняшний день в сельском хозяйстве существует тенденция к и т.д., при этом возникает целый ряд вопросов по учету уставного капитала. При реорганизации сельскохозяйственных предприятий права и обязанности каждого из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу (лицам) в соответствии с передаточным актом. В состав передаточного акта и разделительного баланса, оформляемых при реорганизации юридических лиц, включается бухгалтерская отчетность, составляемая в установленном Министерством финансов РФ порядке и объеме форм годового бухгалтерского отчета на последнюю отчетную дату (дату реорганизации). При слиянии и присоединении отдельных юридических лиц - сельскохозяйственных предприятий (подразделений) к бухгалтерским балансам каждого из них по желанию их правопреемников могут быть приложены акты инвентаризации имущества и обязательств, подтверждающие достоверность отдельных статей их балансов. При разделении сельскохозяйственных организаций разделительный баланс состоит из общего баланса по ранее действовавшему юридическому лицу и балансов каждого нового юридического лица, образованного на базе подразделений, ранее входивших в состав прежнего юридического лица. Данные разделительного баланса являются также и данными баланса каждого нового юридического лица на дату начала деятельности после государственной регистрации.

При ликвидации сельскохозяйственного предприятия принадлежащее ему имущество реализуется, а полученные денежные средства направляются на погашение обязательств. Оставшиеся денежные средства зачисляются в уставный капитал организации. После этой записи оставшиеся денежные средства распределяются между участниками (учредителями) юридического лица в порядке, установленном в учредительных документах. В случае недостаточности у ликвидируемого юридического лица имущества и других ликвидных активов для покрытия убытков направляется уставный капитал. При нереальности уставного капитала претензии кредиторов к должнику предъявляются в установленном законом порядке. Реорганизацию сельскохозяйственных предприятий рекомендуется приурочивать к концу определенного отчетного периода (года или квартала).

Акционерные общества могут выкупать акции у акционеров с целью их последующей перепродажи, аннулирования или распределения среди своих работников. Выкупленные акции не дают права голоса на акционерных собраниях, по ним не начисляются и не выплачиваются дивиденды. На балансе организации они могут отражаться до одного года после их выкупа. Выкупленные акции учитываются на счете 81 "Собственные акции (доли)". В случае когда цена выкупа превышает номинальную стоимость акции, имеют место расходы, а когда цена выкупа ниже - доходы.

При перепродаже акций их списывают с кредита счета 81 "Собственные акции (доли)" в дебет счетов денежных средств. Аннулированные акции списывают на уменьшение уставного капитала.

Организация учета уставного капитала в разрезе акционеров и учредителей на сельскохозяйственном предприятии должна решать две основные задачи:

учет и точное подтверждение прав собственников (в том числе при их смене) на ценные бумаги;

получение информации о лицах, которые вправе требовать от акционерного общества исполнения обязательств по выпущенным ценным бумагам.

Обе задачи могут решаться через учет акций, проданных акционерам, путем ведения реестра акционеров непосредственно акционерным обществом или с помощью привлеченной для этого специализированной профессиональной организации. При этом организация, ведущая реестр акционеров (акционерное общество или профессиональный участник рынка ценных бумаг), является держателем реестра акционеров.

Сельскохозяйственные акционерные общества с числом акционеров более 500 обязаны поручать ведение реестра специализированным организациям (регистраторам) - банку-депозитарию либо другому инвестиционному институту. Ведение реестра акционеров начинается не позднее одного месяца освобождается от ответственности за ведение и хранение реестра акционеров.

Учет расчетов общества с акционерами по принадлежащим им акциям в сельскохозяйственных организациях целесообразно вести на специальных лицевых счетах. Сводные данные по всем лицевым счетам акционеров о стоимости принадлежащих им акций, причитающихся и выплаченных дивидендах являются основанием для отражения данных о стоимости уставного капитала и отчетности.

Счет 81 "Собственные акции (доли)" предназначен для учета собственных акций, долей, выкупленных сельскохозяйственным предприятием у своих акционеров или вкладчиков. Это может быть сделано в целях сокращения уставного капитала, для перепродажи акций (долей), для продажи работникам предприятия и т.д. По дебету счета отражается приобретение акций (долей), по кредиту - продажа или аннулирование. При этом делаются следующие проводки:

1) приобретение собственных акций (долей):

Д-т сч. 81 "Собственные акции (доли)",

К-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", счета учета ТМЦ (в случае если расчет за акции согласно договору производится средствами, отличными от денежных);

2) аннулирование собственных акций (долей):

Д-т сч. 80 "Уставный капитал",

К-т сч. 81 "Собственные акции (доли)".

При этом приобретенные акции приходуются по фактической покупной цене. При их аннулировании разница в стоимости относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Особенности формирования и учета

складочного капитала и паевого фонда

Особенностью отрасли является то, что в этой сфере производства довольно много мелко- и среднетоварного производителя, которым (за исключением промышленных предприятий) нецелесообразно создавать акционерные общества. Основная масса сельскохозяйственных товаропроизводителей в нашей стране носит статус производственных кооперативов.

Производственные сельскохозяйственные кооперативы (кооперативные хозяйства, колхозы, сельскохозяйственные и рыболовецкие артели) организуются для совместной производственной деятельности граждан и предполагает объединение паевых взносов. Уставный капитал сельскохозяйственного производственного кооператива называется паевым (неделимым) фондом.

К моменту государственной регистрации производственного сельскохозяйственного кооператива его члены обязаны внести не менее 10% паевого взноса; остальную часть они могут вносить в течение года с момента регистрации.

Минимального размера паевого фонда в производственном кооперативе не существует. Увеличение или уменьшение паевого фонда осуществляется с одновременным изменением устава. Имущество, находящееся в собственности кооператива, делится на паи его членов в соответствии с уставом. Часть паевого фонда кооператива, приходящаяся на неделимые производственные из сельскохозяйственного производственного кооператива эти суммы могут компенсироваться денежными выплатами.

Учет паевого (неделимого) фонда в сельскохозяйственных производственных кооперативах ведется на счете 80 "Уставный капитал" на и каждому объекту неделимого фонда.

Потребительские кооперативы в отрасли сельского хозяйства не Существует также в практике создание потребительских кредитных несколькими сельскохозяйственными товаропроизводителями и включают объединения физических и юридических лиц: гаражно-строительные, кооперативов основывается на объединении имущественных паевых взносов его членов. Взносы составляют паевой фонд кооператива, который является аналогом уставного капитала.

Потребительский кооператив не предполагает составления учредительного договора, поэтому учет формирования его паевого фонда может осуществляться с использованием счетов 75 "Расчеты с учредителями" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Учитывая, что паевой фонд имеет целевое назначение, оговоренное в уставе кооператива, дополнительно используется счет 86 "Целевое финансирование". В бухгалтерском учете делаются записи:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 80 "Уставный капитал"

- сумма паевого взноса;

Д-т сч. 75-1 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

- отражена задолженность членов кооператива по взносам в паевой фонд;

Д-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета",

К-тсч. 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- внесены взносы членов кооператива.

Члены сельскохозяйственного кооператива обязаны в течение трех месяцев после утвержденного годового баланса покрывать возникшие убытки путем внесения дополнительных взносов. Кооперативы имеют право заниматься предпринимательской деятельностью. Получаемая прибыль распределяется между его членами. В этом случае кооперативы ведут раздельный учет обоих видов деятельности.

При ликвидации сельскохозяйственного кооператива убытки покрываются в обязательном порядке за счет дополнительных взносов, а при недостаточности - за счет имущества членов кооператива.

Особенности формирования и учета уставного фонда государственных

и муниципальных унитарных предприятий

Государственные и муниципальные унитарные предприятия (ГУП и МУП) в сельскохозяйственном производстве не получили широкого применения и распространения. Но, тем не менее, учет собственного капитала в части уставного капитала имеет свои особенности.

Уставный капитал сельскохозяйственных государственных и муниципальных унитарных организаций носит название уставного фонда. Уставный фонд - это сумма основных и оборотных средств, безвозмездно выделяемых собственником - государством (региональным или местным органом власти) организации для постоянного обеспечения финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно нормативным документам размер уставного фонда должен быть не менее 1000 МРОТ. Имущество сельскохозяйственного унитарного предприятия принадлежит ему или на праве хозяйственного ведения, или оперативного управления; оно не распределяется по вкладам, долям и паям между работниками. Это определяет особенности уставного фонда унитарного организации - он неделим, поскольку единственным учредителем является государственный орган. При этом унитарное предприятие может выступать учредителем других коммерческих и некоммерческих организаций, созданных в России и за рубежом.

Бухгалтерский учет здесь ведется на активно-пассивном счете 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 75-3 "Расчеты с государственными и муниципальными органами".

В случае изъятия у унитарной организации государственным органом имущества или денежных средств производятся записи:

Д-т сч. 75-3 "Расчеты с государственными и муниципальными органами",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы"

- изъятие имущества из уставного фонда;

Д-т сч. 75-3 "Расчеты с государственными и муниципальными органами",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

- изъятие денежной суммы из уставного фонда.

Одновременно на остаточную стоимость изымаемого имущества и на списание амортизации под закрытие организации производятся записи:

Д-т сч. 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов",

К-т сч. 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы"

- на сумму накопленной амортизации объектов;

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы"

- на остаточную стоимость возвращаемого имущества;

14. Учет капитала, резервов, целевого финансирования

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы", К-т сч. 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов"

- на закрытие счетов продажи с перечислением сальдо по назначению;

Д-т сч. 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

- на списание сальдо по изъятию имущества государственных предприятий;

Д-т 80 "Уставный капитал", К-т 75-3 "Расчеты с государственными и муниципальными органами"

- закрытие организации.

Собственник унитарной организации определяет порядок использования имущества и распределения доходов.

Аналитический учет по счету 75-3 ведется в сельхозпредприятиях по каждой организации в отдельности.

Учет резервного капитала

Резервный капитал на сельскохозяйственных предприятиях создается в соответствии с законодательством (ст. 35 Закона "Об акционерном обществе") путем отчислений от чистой прибыли. Размер резервного капитала определяется уставом акционерного общества и должен находиться в пределах 15% уставного капитала, а размер ежегодных отчислений составляет не менее 5% годовой чистой прибыли. В организациях с иностранными инвестициями размер резервного капитала должен быть не менее 25% уставного капитала.

В настоящее время у многих акционерных обществ размер резервного капитала не достигает уровня 2-4% уставного капитала, что, в принципе, не противоречит действующему законодательству. Дело в том, что многие акционерные общества в последние годы пересмотрели размеры уставных капиталов, увеличив их за счет добавочного капитала в некоторых случаях в 10, а в некоторых более чем в 100 раз в результате прироста стоимости имущества по переоценке (счет 82 "Резервный капитал"). Поэтому в основу расчета для определения 15%-ного размера резервного капитала следует брать увеличенную сумму уставного капитала (счет 80 "Уставный капитал").

Отчисления в резервный капитал производятся на сельскохозяйственных предприятиях ежегодно при наличии чистой прибыли до достижения размера, предусмотренного уставом акционерного общества.

Резервный капитал используется на покрытие непредвиденных потерь и убытков организации за отчетный год, а также для погашения облигаций акционерного общества. Остатки неиспользованных средств этого фонда переходят на следующий год.

Бухгалтерский учет резервного капитала в сельскохозяйственных организациях ведется на пассивном счете 82 "Резервный капитал". По кредиту счета отражается образование резервного капитала, а по дебету - его использование. Кредитовое сальдо счета показывает сумму неиспользованного резервного капитала на начало и конец отчетного периода.

Использование средств резервного капитала отражается в бухгалтерском учете проводками:

на покрытие убытка:

Д-т сч. 82 "Резервный капитал", К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

Д-т сч. 82 "Резервный капитал",

К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"

- в части сумм, направляемых на погашение облигаций акционерного общества.

Аналитический учет по счету 82 "Резервный капитал" на предприятиях отрасли организуется таким образом, чтобы обеспечить получение информации по каналам использования средств.

Учет добавочного капитала

Специфика предприятий, осуществляющих свою деятельность на протяжении последних 10-15 лет, такова, что сумма добавочного капитала у них очень велика. Предприятия сельского хозяйства не составляют исключения и в ряде случае в силу высокой фондообеспеченности являются примером этой ситуации. Такое положение вещей связано с бесконечными переоценками основных средств за последние годы. Это показывается в бухгалтерском учете как рост такого собственного экономического ресурса, как добавочный капитал.

Учет добавочного капитала осуществляется на пассивном счете 83 "Добавочный капитал", на котором отражаются суммы:

прироста стоимости внеоборотных активов, выявленного по результатам переоценки этих активов. Порядок переоценки регулируется соответствующими нормативными документами;

разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, образующейся в процессе формирования уставного капитала акционерного общества.

По кредиту счета 83 "Добавочный капитал" на сельхозпредприятиях показывают образование и пополнение добавочного капитала. При этом делаются следующие бухгалтерские записи:

Д-т сч. 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы" и др.,

К-т сч. 83 "Добавочный капитал";

Д-т сч. 75 "Расчеты с учредителями",

К-т сч. 83 "Добавочный капитал"

- на сумму продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость;

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 83 "Добавочный капитал"

- на сумму полученного целевого финансирования в виде инвестиционных средств.

Суммы, отнесенные в кредит счета 83 "Добавочный капитал", как правило, не списываются. Уменьшение (дебетовые записи) по нему могут иметь место лишь в случаях:

- уценки основных средств, оборудования к установке и незавершенного строительства производственного назначения:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал",

К-т сч. 01 "Основные средства", 07 "Оборудование к установке", 08 "Капитальные вложения";

- увеличения амортизации при переоценке основных средств производственного назначения:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал", К-т сч. 02 "Амортизация основных средств";

- увеличения уставного капитала:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал", К-т сч. 80 "Уставный капитал";

- уменьшения добавочного капитала унитарного предприятия вследствие изъятия у него государственным или муниципальным органом имущества и денежных средств:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал", К-т сч. 75-3 "Прочие расчеты с учредителями";

- погашения убытка, выявленного по результатам работы за отчетный год:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал", К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

- распределения части суммы, учтенной на счете 83, между учредителями организации:

Д-т сч. 83 "Добавочный капитал", К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Аналитический учет по счету 83 "Добавочный капитал" ведется по направлению использования средств.

Учет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Для учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) в сельскохозяйственных организациях предусмотрен активно-пассивный счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Нераспределенная прибыль отчетного года - это часть чистой прибыли, которая не была распределена организацией в отчетном году. На этом счете учитываются наличие и движение нераспределенной прибыли или убытка отчетного года.

Чистая прибыль, выявленная на счете 99 "Прибыли и убытки", в конце отчетного года (в декабре) списывается по кредиту счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Остаток нераспределенной прибыли, сформированной на конец отчетного года, переносится на следующий год.

Сумма чистого убытка отчетного года на сельскохозяйственных предприятиях в декабре списывается заключительными оборотами с кредита счета 99 "Прибыли и убытки" на дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Списание с бухгалтерского баланса убытков отчетного года производится в следующих случаях: 1) при доведении величины уставного капитала до размера чистых активов организации:

Д-т сч. 80 "Уставный капитал", К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

2) при направлении на погашение убытка за счет средств резервного капитала:

Д-т сч. 82 "Резервный капитал", К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

3) при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников:

Д-т сч. 75 "Расчеты с учредителями", К-т сч. 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Аналитический учет по счетам капитала

Аналитический учет уставного капитала открытого акционерного общества организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование детализированной информации о типах акций, их видах, стадиях накопления капитала, акционерах. Для аналитического учета по типам акций целесообразно открыть два субсчета - "Размещенные акции", "Объявленные акции". На первом собирается информация об акциях, размещенных только среди учредителей акционерного общества в порядке закрытой подписки. На втором - информация об акциях, реализованных акционерам при проведении дополнительной открытой подписки. Необходимость такого разделения обусловлена тем, что Закон "Об акционерных обществах" (ст. 25) и ГК РФ (ст. 99) обязывают учредителей акционерных обществ полностью оплатить уставный капитал, объявленный при создании общества, поскольку до открытой эмиссии акций общество должно обладать имуществом, гарантирующим интересы его кредиторов.

Следует учитывать различия в порядке формирования уставного капитала на сельскохозяйственных предприятиях за счет эмиссии размещенных и объявленных акций по дополнительной подписке. Поскольку к моменту учреждения акционерного общества все его размещенные акции должны быть распределены среди учредителей, то в аналитическом учете одновременно увеличатся объявленный капитал и подписной капитал. При организации открытой подписки на акции на субсчете "Объявленный капитал" будет показана номинальная стоимость всех объявленных акций, а на субсчете "Подписной капитал" - только тех из них, на которые состоялась открытая подписка. Во всех случаях по мере фактической оплаты необходимо уменьшать подписной капитал и увеличивать оплаченный. Объявленный (подписной), но не оплаченный уставный капитал считается дебиторской задолженностью учредителей и поэтому учитывается на счете 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

В настоящее время законодательством установлены определенные требования к оплате уставного капитала. Согласно ст. 34 Закона "Об акционерных обществах" первые 50% уставного капитала сельскохозяйственного предприятия должны быть оплачены уже к моменту регистрации. Остальные 50% вносятся не позднее чем через 12 календарных месяцев со дня регистрации, т.е. независимо от того, приступило общество к своей деятельности или нет. Дополнительные (объявленные) акции оплачиваются в течение срока, определенного в учредительных документах, но не позднее одного года с момента их размещения. Те из них, которые реализуются за деньги, подлежат оплате при приобретении в размере не менее 25% от номинальной стоимости.

Формирование информации на аналитическом субсчете "Изъятый капитал" происходит одновременно с изъятием части акций из обращения путем выкупа их у акционеров и сопровождается уменьшением оплаченного капитала.

Учет капитала на сельскохозяйственном предприятии, как уже сказано выше, процесс, подчиняющийся не только методике ведения бухгалтерского учета. Прежде всего это юридический процесс, предполагающий знание гражданского законодательства и особенностей создания предприятий той или иной форм собственности. Отраслевые особенности накладывают свой отпечаток, которые выражены в том, что предприятия отрасли представлены в основном сельскохозяйственными производственными кооперативами и простыми товариществами, что, в свою очередь, диктует методику ведения учета капитала на предприятии. Таким образом, учет капитала предприятия напрямую зависит от организационно-правовой формы предприятия и юридических тонкостей формирования уставного капитала.

Для учета средств уставного капитала, фондов и резервов предназначены журнал-ордер (форма N 12-АПК) и ведомости (формы N 69-АПК и 68-АПК).

В журнале-ордере (форма N 12-АПК) отражаются записи по кредиту соответствующих счетов учета капитала и резервов в корреспонденции с дебетом счетов, по которым в отчетном периоде были проведены операции. При этом для каждого из счетов учета капитала и резервов в журнале-ордере (форма N 12-АПК) отводится соответствующий раздел.

Аналитический учет по счетам 80 "Уставный капитал" и 83 "Добавочный капитал" ведут в ведомости (форма N 69-АПК), по разделам в соответствии со счетами позиционным способом, т.е. на каждую номенклатуру учета отводится отдельная строка, по которой отражают первоначальное сальдо, движение по дебету и кредиту и конечное сальдо.

Аналогичным образом заполняется ведомость (форма N 68-АПК), которая используется для аналитического учета по счетам резервов и фондов, создаваемых за счет прибыли, остающейся в распоряжении сельскохозяйственного предприятия.

Учет резервов и фондов, создаваемых за счет резервирования затрат, отражается в журнале-ордере (форма N 10-АПК).

При учете целевого финансирования также применяется журнал-ордер (форма N 12), а для аналитического учета ведется ведомость (форма N 70-АПК).

Формирование и учет резервов: под снижение стоимости материальных

запасов, под обесценение вложений в ценные бумаги, резервов по

сомнительным долгам, резервов предстоящих расходов

В соответствии с п. 62 Положения по ведению бухгалтерского учета перед составлением бухгалтерского баланса за год фактическая себестоимость материальных ценностей сравнивается с их рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). При этом, если фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается ниже их рыночной стоимости, то указанные ценности отражаются в балансе по фактической себестоимости. Если же, наоборот, фактическая себестоимость материальных ценностей оказывается выше их рыночной стоимости, то материальные ценности должны отражаться в балансе по рыночной стоимости.

По данным бухгалтерского учета рыночную стоимость материальных ценностей определяют вычитанием из фактической их себестоимости сумм резервов под снижение стоимости материальных ценностей, которые учитываются на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей".

Счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" предназначен для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости сырья, материалов, топлива и т.п. ценностей, определившихся на счетах бухгалтерского учета, от рыночной стоимости (резервы под снижение стоимости материальных ценностей). Этот счет применяют также для обобщения информации о резервах под снижение стоимости других средств в обороте: незавершенного производства, готовой продукции и т.д.

Перед составлением, как правило, годового бухгалтерского баланса фактическую себестоимость заготовления (приобретения) материалов сравнивают с текущей рыночной стоимостью (стоимостью возможной продажи). Сравнение двух оценок осуществляют по испорченным материалам, сырью, другим производственным запасам, которые полностью или частично устарели или рыночные цены на них устойчиво снижаются. Если фактическая себестоимость оказывается ниже текущей рыночной стоимости, в качестве балансовой оценки материальных ценностей принимают наименьшую, т.е. фактическую себестоимость. Если текущая рыночная стоимость оказывается ниже фактической себестоимости, то материальные ценности в балансе отражают по текущей рыночной стоимости, а в отчете о прибылях и убытках признают убыток от снижения стоимости запасов.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н, следует исходить из требований осмотрительности, т.е. большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Организация в отчетном периоде не должна допустить завышения стоимости материальных ценностей и необходимости признания в будущем убытков, относящихся к данному периоду.

Под текущей рыночной стоимостью (или стоимостью возможной продажи) материальных ценностей понимают сумму денежных средств, которую организация может получить в случае продажи соответствующих запасов. При определении текущей рыночной стоимости целесообразно основываться на доступной в момент оценки наиболее надежной информации. Целесообразно учитывать также колебания цен, связанные с событиями, произошедшими после отчетной даты (в соответствии с ПБУ "События после отчетной даты" 7/98, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н), и подтверждающими условия, имевшие место на конец отчетного периода.

Сопоставление фактической себестоимости с текущей рыночной стоимостью следует проводить по каждому номенклатурному номеру, а в отдельных случаях - по группам однородных материальных ценностей. Не рекомендуется допускать уменьшение стоимости, например, всех строительных материалов, запасных частей, топлива, сырья или материалов. Признание стоимости возможной продажи в качестве балансовой оценки материалов не меняет их стоимости в бухгалтерском учете. На суммы снижения стоимости материальных ценностей образуют резервы за счет прибыли отчетного года.

Образование резерва под снижение стоимости материальных ценностей отражают в учете по кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы". Поэтому операции с переходящими остатками материальных ценностей в следующем отчетном периоде отражают в балансе без учета снижения их стоимости.

В начале периода, следующего за периодом, в котором произведена эта запись, зарезервированная сумма восстанавливается: в учете делают запись по дебету счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Остаток на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" характеризует разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью, относящуюся исключительно к материалам на конец отчетного периода.

При закрытии этого счета исходят из предположения, что все переходящие остатки материальных ценностей будут полностью израсходованы в течение следующего отчетного периода.

Аналитический учет по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" ведут по каждому резерву.

Счет 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" предназначен для обобщения информации о резервах под обесценение вложений организации в ценные бумаги. Как правило, в сельскохозяйственных предприятиях этот счет используется редко, что связано с тем, что предприятия отрасли редко работают на открытых фондовых рынках, но существуют и исключения.

Данный резерв предназначается для покрытия возможных убытков в результате продажи ценных бумаг, числящихся на балансе организации и обращающихся на свободном фондовом рынке. Информация о котировке таких ценных бумаг может быть получена из листингов фондовых бирж, официальных публикаций в периодической печати и т.п.

В случае если такой вид резервов имеет место на сельскохозяйственном предприятии, то на сумму создаваемых резервов делается запись по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги". При повышении рыночной стоимости ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы, проводится запись по дебету счета 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогичная запись делается при списании с баланса ценных бумаг, по которым ранее были созданы соответствующие резервы.

Аналитический учет по счету 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" ведется по каждому резерву.

Счет 63 "Резервы по сомнительным долгам" предназначен для обобщения информации о резервах по сомнительным долгам.

На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 63 "Резервы по сомнительным долгам". При списании невостребованных долгов, ранее признанных сельскохозяйственной организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами. Присоединение неиспользованных сумм резервов по сомнительным долгам к прибыли отчетного периода, следующего за периодом их создания, отражается по дебету счета 63 "Резервы по сомнительным долгам" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Аналитический учет по счету 63 "Резервы по сомнительным долгам" ведется по каждому созданному резерву (т.е. по каждому сомнительному дебитору).

Для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу, предназначен счет 96 "Резервы предстоящих расходов". Среди прочих на этом счете могут быть отражены: предстоящие оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации; выплаты ежегодного вознаграждения за выслугу лет; производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; суммы на ремонт основных средств; предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и т.д.

Формирование резерва отражается по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и расходов на продажу.

Фактические расходы, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции с такими счетами, как: 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" 23 "Вспомогательные производства" и пр.

Согласно Методическим рекомендациям Министерством сельского хозяйства РФ к счету 96 "Резервы предстоящих расходов" могут быть открыты субсчета:

96-1 "Резерв на оплату отпусков";

96-2 "Резервы на выплату вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год";

96-3 "Резервы на ремонт и гарантийное обслуживание";

96-4 "Прочие резервы".

На субсчете 96-1 учитывают резерв на покрытие предстоящих расходов на оплату отпусков, включая отчисления на социальные нужды (единый социальный налог), если учетной политикой предусмотрено создание такого резерва. Создается он в случае значительной сезонности указанных расходов. Резерв образуется ежемесячно путем умножения фактически начисленной оплаты труда на процент, исчисленный соотношением годовой плановой суммы на оплату отпусков к общему плановому фонду оплаты труда работников. В сумму резерва включаются производимые в установленном размере отчисления на социальные нужды. По кредиту субсчете 96-1 отражается создание резерва путем включения соответствующих отчислений в издержки производства; по дебету субсчета отражают использование сумм резерва в корреспонденции со счетами: 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - при начислении за счет созданного резерва сумм на оплату отпусков, 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - на суммы начислений с отпускных.

На субсчете 96-2 отражают зарезервированные средства на выплату соответствующим категориям работников предусмотренного действующими нормативными актами вознаграждения за выслугу лет. По кредиту субсчета отражают суммы резервируемых ежемесячно средств в корреспонденции со счетами учета затрат на производство; по дебету - использование резерва при начислении вознаграждений в корреспонденции со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

На субсчете 96-3 организации с сезонным характером ремонтных работ с целью равномерного включения затрат в издержки производства отражают создание резерва на ремонт основных средств за счет резервирования средств в корреспонденции со счетами по учету издержек производства и обращения; по дебету списываются фактические затраты по ремонту после его завершения в корреспонденции со счетом 23 "Вспомогательные производства", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др. На этом субсчете в аналогичном порядке учитывают создание и использование резервов предстоящих затрат по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду, по договору проката, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание объектов.

На субсчете 96-4 сельскохозяйственные и другие организации отражают создание и использование резервов: предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером работы.

Резерв на покрытие предстоящих затрат по подготовительным работам рекомендуется создавать организациям по переработке сельскохозяйственной продукции с резко выраженным сезонным характером производства.

Аналитический учет по счету 96 "Резервы предстоящих расходов и платежей" ведут по каждому резерву.

Учет государственной поддержки и целевого финансирования

Одной из особенностей сельскохозяйственных предприятий является то, что практически во всех странах мира осуществляется государственная и иная помощь для эффективного функционирования отрасли. Средства, направляемые на поддержку отрасли, как правило, являются целевыми и строго контролируются со стороны государственных и других контролирующих органов на предмет направленности их использования.

Средства, поступившие из бюджета, различных фондов, от других организаций и лиц и направленные на финансирование определенных мероприятий, называются целевым финансированием.

Государственная поддержка сельского хозяйства имеет более постоянный и распространенный характер в структуре целевого финансирования сельскохозяйственных предприятий. Существует несколько уровней государственной поддержки в зависимости от бюджета, из которого поступают средства: федеральный, региональный и местный.

Кроме того, целевое финансирование может осуществляться за счет внебюджетных фондов, бюджета развития, иностранных и частных фондов и др.

Государственная поддержка предприятий сельского хозяйства осуществляется в разных направлениях, видах и формах:

на безвозвратной основе: дотации на производство различного рода продукции и компенсации на приобретение некоторых видов товарно-материальных ценностей, а также на капитальное строительство. Кроме того, средства бюджета, направленные на компенсацию части процентной ставки кредитов, полученных в коммерческих банках на проведение сезонных работ;

на возвратной основе: бюджетные и товарные кредиты, лизинг.

К задачам учета целевого финансирования государственной поддержки можно отнести: необходимость точного определения конкретного момента поступления и списания средств финансирования, контроль за движением документов, извещающих о лимитах и фактическом финансировании от финансовых органов и органов управления отраслью, контроль за целевым использованием полученных средств финансирования и надлежащее оформление оправдательных документов, подтверждающих операции, подлежащие целевому финансированию.

Целью учета целевого финансирования и государственной поддержки можно назвать организация надлежащей обработки и отслеживания документации, а также обобщение и предоставление информации о лимитах и фактическом поступлении финансирования.

Особенности учета целевого финансирования в коммерческих

и некоммерческих предприятиях

Бухгалтерский учет целевых поступлений, а также государственной поддержки на безвозвратной основе осуществляется на счете 86 "Целевое финансирование".

Аналитический учет средств, поступивших в счет целевого финансирования, в том числе и средств государственной поддержки, ведется в разрезе источников и видов этих средств. Например, 86-1 "Учет субсидий из федерального бюджета на поддержку отечественного овцеводства", 86-2 "Учет дотаций из республиканского бюджета на овцеводство" и т.д.

Первичными документами при учете государственной поддержки и средств целевого финансирования являются уведомления о выделении лимита на финансирование из бюджета по той или иной статье, авизо, поступающие из финансовых органов (органов казначейства), а также из отраслевых органов управления (управления сельского хозяйства района, региона и т.д.). Документами, подтверждающими факт поступления средств финансирования, являются платежное поручение, документы на поступление товарно-материальных ценностей, поступивших в счет субсидий.

Существуют принципиальные различия при учете целевых поступлений в коммерческих и некоммерческих предприятиях. В некоммерческих предприятиях целевые поступления: вступительные и членские взносы, различного рода пожертвования и гранты, как правило, используются для покрытия затрат на осуществление деятельности организации. При этом типичными проводками для некоммерческих предприятий будут:

Д-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Расчетные счета", К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

поступление целевого финансирования в виде денежных средств;

Д-т сч. 07 "Оборудование к установке", 10 "Материалы", К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

поступление целевого финансирования виде материалов, оборудования и т.д.;

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование", К-т сч. 20 "Основное производство", 26 "Общехозяйственные расходы" и т.д.

списание расходов за счет средств целевого финансирования.

В коммерческих предприятиях целевое финансирование рассматривается как доходы организации, связанные с увеличением экономических выгод и списывается в конечном итоге на прибыль.

Учет государственной поддержки на безвозвратной основе

Согласно ПБУ 13/2000, утвержденному приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. N 92н, учет поступления государственной поддержки может производиться двумя способами.

При использовании первого способа учета поступление денежных средств и средств в неденежной форме отражается по дебету соответствующих счетов (51 "Расчетный счет", 52 "Валютный счет", 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме" и т.д.) и непосредственно по кредиту счета 86 "Целевое финансирование".

Министерством сельского хозяйства РФ письмом от 18 января 2002 г. N 29-1-14/43 "О порядке бухгалтерского учета полученных в 2002 г. субсидий из федерального бюджета организациям АПК" рекомендован другой способ учета поступлений государственной поддержки.

Согласно ПБУ 13/2000 применение учета государственной поддержки, рекомендованного Министерством сельского хозяйства РФ, возможно, если:

"имеется уверенность, что условия предоставления финансовых средств организацией будут выполнены";

"имеется уверенность, что указанные средства будут получены". Тогда учет поступления государственной помощи должен производиться с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" по следующей схеме:

Д-т сч. 76 "Расчет с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с бюджетом по субсидиям",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

- отражена сумма лимита по субсидиям из бюджета;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета" (и прочие соответствующие счета),

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражено поступление средств финансирования из бюджета.

Как уже было сказано выше, списание бюджетного финансирования в коммерческих предприятиях осуществляется на прибыль предприятия. И в данном случае одна их самых важных задач бухгалтера - определить момент, когда полученные средства должны быть признаны прибылью. В зависимости от целей, на которые направлены средства финансирования - капитальный они носят характер или направлены на пополнение оборотных средств, - и происходит признание этих средств прибылью.

При этом составляют следующие проводки:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 98 "Доходы будущих периодов"

- признание полученных средств как доходов будущих периодов.

Проводка делается на момент принятия выделенных средств в производство (списание на затраты ТМЦ, начисление заработной платы и т.д.), оплаченных за счет средств финансирования.

Д-т сч. 98 "Доходы будущих периодов",

К-т сч. 91 "Прибыли и убытки"

- признание средств государственной поддержки как прибыли.

В случае если средства государственной поддержки были выделены на финансирование внеоборотных активов (средства из федерального бюджета на капитальные вложения), то сумма выделенной государственной поддержки списывается на доходы отчетного периода пропорционально начисленной амортизации в течение всего срока эксплуатации приобретенных (произведенных) основных средств.

Если за счет бюджетных средств финансировались текущие расходы, к которым относятся субсидии на производство льна и конопли, на поддержку элитного семеноводства, на развитие животноводства (племенное дело, овцеводство и т.д.), то списание происходит в момент оприходования соответствующей готовой продукции.

Приведенная в конце главы схема проводок по учету бюджетного финансирования применяется в том случае, если средства финансирования, в денежной или неденежной форме, были получены непосредственно на предприятие.

При государственной поддержке в виде компенсации части стоимости определенных видов ресурсов (корма, минеральные удобрения и т.д.), которая осуществляется путем оплаты непосредственно производителю данных ресурсов, поступившие товарно-материальные ценности, приобретенные по льготной цене, учитываются по цене с учетом льготы. В результате сумма прибыли, сложившаяся от получения государственной поддержки, формируется как обыкновенная разница между покупными ценами и ценами реализации произведенной продукции.

Учет государственной поддержки на возвратной основе

Учет средств, выделенных из бюджета сельскохозяйственным предприятиям на возвратной основе, таких как товарный кредит, лизинг за счет средств бюджета, прочие бюджетные кредиты (кроме налогового), согласно ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" осуществляется как учет кредитов и займов:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"

- в случаях когда кредит дается на срок менее 1 года.

Д-т сч. 51 "Расчетные счета" (или соответствующие счета учета активов),

К-т сч. 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"

- в случае если срок погашения кредита более одного года.

Как правило, при учете лизинговых операций по стандартной схеме приобретения основных средств дебетуется счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом учета поставщиков.

Начисление процентов за пользование бюджетным кредитом (в любой его форме) осуществляется по схеме:

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы" или 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" соответственно.

При возврате кредита и уплате процентов делаются проводки:

Д-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам",

К-т сч. 51 "Расчетные счета".

Необходимо отметить, что при учете товарных кредитов (которые в свое время были довольно распространенным явлением) вместо счетов учета денежных средств (51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках") используются соответствующие счета учета товарно-материальных ценностей. При получении кредита: 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме" и т.д., при возврате - счета учета готовой продукции и животных.

Если предприятие получает средства из бюджета на компенсацию части процентной ставки по коммерческим кредитам, то в соответствии со способом финансирования составляются проводки:

1) когда средства на компенсацию перечисляются на предприятия:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

- сумма полученных бюджетных средств, предназначенных на эти цели;

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы"

- на сумму льготного процента в момент оплаты банку;

2) когда средства на компенсацию перечисляются непосредственно в банк, проценты за пользование кредитом могут начисляться по стандартной схеме в части суммы, перечисленной самим предприятием, без учета льготы. Второй вариант - начисление затрат в полной сумме. В таком случае схема проводок будет следующая:

Д-т сч. 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам",

К-т сч. 86 "Целевое финансирование"

- на сумму части процентов, перечисленных финансовыми органами банку за предприятие;

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы"

- на сумму льготного процента в момент оплаты банку;

Основанием для взаимозачета в этом случае должно послужить авизо (извещение) финансового органа или органа управления сельского хозяйства о сумме перечисления субсидии за сельскохозяйственное предприятие.

Учет средств государственного финансирования

на компенсацию затрат по страхованию

Еще одной сферой, где широко применяется субсидирование из бюджета, является страхование, в частности, средств из федерального бюджета, направленные на компенсацию части затрат на страхование сельскохозяйственных культур. В этом случае также существует два варианта финансирования.

Первый - перечисление средств предприятиям, понесшим затраты на страхование сельскохозяйственных культур (подтверждением этому служат договоры страхования и платежные поручения на перечисление страховых взносов). В этом случае на сумму начисленных платежей дебетуют счет 20 "Основное производств", субсчет 1 "Растениеводство" (без НДС, который соответственно учитывается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость"), в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по личному и имущественному страхованию". На сумму перечисленных страховой компании средств составляют проводку:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 51 "Расчетные счета".

При получении субсидии отражаются по дебету счета 51 "Расчетные счета" и кредиту счета 86 "Целевое финансирование" и одновременно:

Д-т сч. 86 "Целевое финансирование",

К-т сч. 98 "Доходы будущих периодов".

В случае гибели посевов это отражается проводкой:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 20-1 "Растениеводство"

- на сумму гибели.

На сумму возмещения страховой компанией дебетуют счет 51 "Расчетные счета" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Разницу по счету 76 относят соответственно в дебет или кредит счета 99 "Прибыли и убытки" Одновременно делают проводку:

Д-т сч. 98 "Доходы будущих периодов", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки".

Второй вариант - субсидии из бюджета на возмещение расходов по страхованию направляются страховым компаниям. Основанием в таком случае также служат договоры на страхование и платежные поручение. В сельскохозяйственных предприятиях в этом случае составляется проводка:

Д-т сч. 20 "Основное производство", К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- на сумму, в которую уже вошла сумма льготы.

И соответственно на перечисленные (с учетом льгот) страховые взносы:

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", К-т сч. 51 "Расчетные счета".

При наступлении страхового случая делаются проводки, как и при первом варианте финансирования, кроме отражения целевого финансирования, которое в данном случае нигде не было отражено.

Синтетический учет целевого финансирования и, в частности, государственной поддержки на сельскохозяйственных предприятиях ведется в ведомости (форма N 70-АПК) в разрезе субсчетов по видам финансирования. В конце отчетного периода итоговые данные из ведомости заносятся в журнал-ордер (форма N 12-АПК) с отражением кредитовых оборотов по счету 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции с соответствующими счетами.

Государственная поддержка и целевое финансирование, как уже указывалось, имеют непосредственное влияние на финансовый результат предприятия. Момент списания целевого финансирования может серьезно повлиять на прибыль (убыток) хозяйства на определенный момент времени. Именно поэтому учет целевого финансирования имеет важное значение в системе ведения бухгалтерского учета на предприятии.

Типовые корреспонденции счетов по учету капитала, резервов,

целевого финансирования

| | |————————————————|бухгалтерские записи |

| 1|Возвращено имущество то-| 80 |01, 10,|Акты приемки-передачи|

| |действия договора просто-| 80 |50, 51,|ОС-1), материальных цен-|

| 2|Изъяты вклады из уставно-| 80 | 75 |Акт на изъятие вклада из|

| |стоимость акций | | |ров |

| 3|Уменьшен уставный капитал| 80 | 76 |Решение совета учредите-|

| 4|Изъяты вклады из уставно-| 80 | 76 |Акт на изъятие вклада из|

| 5|Перечислены средства из| 80-1 | 80-2 |Решение общего собрания |

| 6|Аннулированы организацией| 80 | 81 |Решение совета учредите-|

| 7|Перечислена в резервный| 80 | 82 |Решение общего собрания |

| 8|Списан убыток отчетного| 80 | 84 |Решение общего собрания|

| 9|Зачислены в простое това-|01, 10,| 80 |Акты приемки-передачи|

| |ва в виде (у участника,|50, 51,| 80 |ностей и др., приходный|

| 10|Принят к учету уставный| 75 | 80 |Учредительный договор,|

| 11|Зачислена в уставный ка-| 82 | 80 |Решение общего собрания|

| 12|Зачислена в уставный ка-| 83 | 80 |Решение общего собрания|

| 13|Зачислена в уставный ка-| 84 | 80 |Решение общего собрания|

| 14|Зачислена в уставный ка-| 86 | 80 |Решение общего собрания|

| 15|Отнесены суммы на погаше-| 82 | 66, 67 |Решение совета учредите-|

| 16|Списана часть резервного| 82 | 76 |Бухгалтерская справка |

| |ций | | | |

| 17|Погашены собственные ак-| 82 | 81 |Решение общего собрания|

| 18|Направлены средства ре-| 82 | 84 |Решение общего собрания|

| 19|Зачислены в резервный ка-| 75 | 82 |Решение общего собрания|

| 20|Зачислены в резервный ка-| 84 | 82 |Решение общего собрания|

| 21|Списаны суммы снижения| 83 |01, 03,|Акт переоценки внеобо-|

| 22|Учтена индексация аморти-| 83 | 02 |Акт переоценки основных|

| 23|Распределены суммы доба-| 83 | 75 |Решение общего собрания|

| 24|Перечислены средства до-| 83 | 84 |Решение общего собрания|

| 25|Отражен прирост стоимости| 01 | 83 |Бухгалтерская справка |

| |внеоборотных активов: |01, 08| 83-4 | |

| | - на сумму капитального|01, 03,| 83-2 | |

| |ремонта при замене основ-|07, 08 | | |

| 26|Учтена индексация амор-| 02 | 83 |Акт переоценки основных|

| 27|Зачислены в добавочный| 75 | 83 |Бухгалтерская справка |

| 28|Зачислена в добавочный| 84 | 83 |Решение общего собрания|

| 29|Начислены доходы учреди-| 84 | 70 |Ведомость начисления до-|

| 30|Перечислена нераспреде-| 84 | 84 |Решение общего собрания|

| 31|Списаны суммы убытка от-| 84 | 99-7 |Бухгалтерская справка |

| 32|Покрыт убыток организации| 75 | 84 |Решение общего собрания|

| 33|Покрыта часть убытка до-| 76 | 84 |Бухгалтерская справка |

| 34|Списан с бухгалтерского| 84 | 84 |Решение общего собрания|

| 35|Списана чистая прибыль| 99-7 | 84 |Бухгалтерская справка |

| |ря) | | | |

| 36|Направлены средства целе-| 86 | 20, 26 |Бухгалтерская справка |

| 37|Использованы бюджетные| 86 | 98 |Бухгалтерская справка |

| 38|Оприходованы материалы и|10, 07 | 86 |Акт о приемке оборудова-|

| 39|Зачислены денежные средс-|50, 51,| 86 |Приходный кассовый ордер|

| |ния | | |банка |

| 40|Начислены взносы родите-| 76 | 86 |Ведомости начисления|

| 41|Принят к учету лимит по| 76 | 86 |Извещения органов управ-|

| 42|Отчисления от прибыли на| 84 | 86 |Решение общего собрания|

| 43|Отнесены суммы резервного| 82 | 86 |Решение общего собрания|

| 44|Восстановлена сумма неис-| 14 | 91 |Бухгалтерская справка |

| |ода | | | |

| 45|Образован резерв под ма-| 91 | 14 |Учетная политика бухгал-|

| 46|Использован резерв под| 59 | 91 |Приказ руководителя ор-|

| 47|Отражено списание резерва| 59 | 91 |Приказ руководителя ор-|

| 48|Создан резерв под обесце-| 91 | 59 |Приказ руководителя ор-|

| 49|Списана сомнительная за-| 63 | 60 |Бухгалтерская справка |

| 50|Списана сомнительная за-| 63 | 62 |Бухгалтерская справка |

| 51|Списана сомнительная за-| 63 | 76 |Бухгалтерская справка |

| 52|Присоединены неиспользо-| 63 | 91 |Бухгалтерская справка |

| 53|Создан резерв по сомни-| 91 | 63 |Бухгалтерская справка |

| 54|Списаны затраты на ремонт| 96 |23, 29,|Акт приемки-сдачи отре-|

| |ва | | |рованных объектов (ф. N|

| | | | |ОС-3) |

| 55|Списаны затраты на гаран-| 96 | 28 |Акт приемки-сдачи отре-|

| |рантийное обслуживание | | |ОС-3) |

| 56|Начислены суммы оплаты| 96 | 70 |Расчетно-платежная ведо-|

| |гам работы за год работ-| | |Т-51) |

| 57|Начислен единый социаль-| 96 | 69 |Расчетно-платежная ведо-|

| |год | | | |

| 58|Отнесена стоимость услуг,| 96 | 76 |Счета-фактуры |

| 59|Зачислен остаток неис-| 96 | 91 |Бухгалтерская справка |

| 60|Списана часть расходов| 96 | 97 |Акт приемки-сдачи отре-|

| | | | |ОС-3) |

| 61|Списана часть убытков от| 96 | 99-5 |Бухгалтерская справка |

| 62|Отчисления в резервы| 08 | 96 |Расчет отчислений в ре-|

| 63|Произведены отчисления в|20, 23,| 96 |Расчет отчислений в ре-|

15. Учет доходов, расходов и формирование финансовых результатов

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии доходов и их классификации;

понятии расходов и их классификации;

порядке учета доходов и расходов от основного вида деятельности;

порядке учета прочих доходов и расходов;

понятии финансовых результатов и порядке их отражения в учете;

отражении в учетных регистрах доходов, расходов и финансовых результатов на сельскохозяйственных предприятиях;

типовых корреспонденциях счетов по учету доходов, расходов и формирования финансовых результатов.

Понятие доходов и их классификация

В процессе своей финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственное предприятие постоянно получает доходы, которые складываются из разных составляющих, имеют различную форму, разные источники и направляются также на различные цели.

Согласно ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 32н, "доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)".

В зависимости от характера, условий получения и направлений деятельности доходы организации могут подразделяться:

а) на доходы от обычных видов деятельности;

б) операционные доходы;

в) внереализационные доходы.

Кроме того, существует понятие чрезвычайных доходов, учет которых несколько отличается от предыдущих категорий и осуществляется на счете 99 "Прибыли и убытки".

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. При этом выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.

Согласно ПБУ 9/99 выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в этом возникает, если организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Формирование выручки предприятия от основного вида деятельности обусловливает все финансовые показатели деятельности и налогооблагаемую базу сельскохозяйственной организации за отчетный период. В связи с этим контроль за правильностью исчисления данного вида доходов является одной из основных задач бухгалтерского учета.

К операционным доходам на сельскохозяйственных предприятиях можно отнести: поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам); прибыль, полученную организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества); поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров; проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

Внереализационными доходами в сельскохозяйственных организациях являются: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров сторонними организациями; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы; сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных активов); прочие внереализационные доходы.

Поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. считаются чрезвычайными доходами.

Понятие расходов и их классификация

Следующая учетная категория, которая очень важна для любого сельскохозяйственного предприятия, являясь важнейшим финансовым расходы организации.

Учет расходов на предприятиях различных отраслей, в том числе в сельском хозяйстве, регулируется ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 33н.

Согласно этому нормативному документу "расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)".

Так же как и доходы, расходы организации имеют свою классификацию и состоят из следующих основных составляющих:

расходы по обычным видам деятельности;

операционные расходы;

внереализационные расходы. Кроме того, выделяют еще и чрезвычайные расходы. Расходами по обычным видам деятельности для сельскохозяйственных предприятий являются расходы, связанные с производством сельскохозяйственной продукции и ее продажей. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. К расходам по обычным видам деятельности также относится возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений.

Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности.

Расходы по обычным видам деятельности формируются за счет: расходов, связанных с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов; расходов, возникающих непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности производится группировка по следующим элементам:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты.

Можно выделить различные способы учета в зависимости от целей, которые ставит перед собой бухгалтер. Для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно. Для целей формирования финансового результата организацией от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

К операционным относятся расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций; расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов); расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; прочие операционные расходы.

К внереализационным расходам относят следующие: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания; курсовые разницы; сумму уценки активов (за исключением внеоборотных активов); прочие внереализационные расходы.

В составе чрезвычайных расходов, которые имеют место в составе расходов сельскохозяйственного предприятия, отражаются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Величина расходов, связанных с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, а также с участием в уставных капиталах других организаций, с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, видов интеллектуальной собственности (когда это не является предметом деятельности организации), процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств; а также расходов, связанных с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, определяется в порядке, предусмотренном соответствующими документами бухгалтерского и налогового законодательства.

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организацией убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией.

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, не реальные для взыскания, включаются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

Суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов) определяются в соответствии с правилами, установленными для проведения переоценки активов.

Прочие расходы подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок.

Порядок учета доходов и расходов от основного вида деятельности

Учет доходов и расходов от основного вида деятельности осуществляется на балансовом счете 90 "Продажи".

В сельскохозяйственных организациях основным видом деятельности признается производство сельскохозяйственной продукции, соответственно на счете 90 "Продажи" на предприятиях отрасли отражается выручка от реализации сельскохозяйственной продукции (зерно, картофель, овощи, молоко, скот и птица и т.д.).

При признании в бухгалтерском учете сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. списывается с кредита счета 43 "Готовая продукция", 41 "Товары", 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство" и др. в дебет счета 90 "Продажи".

В организациях, занятых производством сельскохозяйственной продукции, по кредиту счета 90 "Продажи" отражается выручка от продажи продукции (в корреспонденции со счетом 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"), а по дебету - плановая себестоимость ее (в течение года, когда фактическая себестоимость не выявлена) и разница между плановой и фактической себестоимостью проданной продукции (в конце года). Плановая себестоимость проданной продукции, а также суммы разниц списываются в дебет счета 90 "Продажи" (или сторнируются) в корреспонденции с теми счетами, на которых учитывалась эта продукция.

Сельскохозяйственные организации на этом счете учитывают, кроме того, операции по продаже принятых у населения продукции, скота и птицы, выращенных как по договорам, так и без договоров, а также по передаче (продаже) индивидуальных жилых домов с надворными постройками работникам организации и натуральные выдачи сельскохозяйственной продукции в счет оплаты труда.

К счету 90 "Продажи" рекомендуется открывать следующие субсчета:

90-1 "Выручка", на котором учитываются поступления активов, признаваемые выручкой;

90-2 "Себестоимость продаж" - учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90-1 "Выручка" признана выручка;

90-3 "Налог на добавленную стоимость" - включает учет сумм налога на добавленную стоимость, причитающихся к получению от покупателя (заказчика);

90-4 "Акцизы" - учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).;

90-9 "Прибыль (убыток) от продаж" - для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 90-1 "Выручка", 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 "Себестоимость продаж", 90-3 "Налог на добавленную стоимость", 90-4 "Акцизы" и кредитового оборота по субсчету 90-1 "Выручка" определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно заключительными оборотами списывается с субсчета 90-9 "Прибыль (убыток) от продаж" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 90 "Продажи" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" (кроме субсчета 90-9 "Прибыль (убыток) от продаж"), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9.

Аналитический учет по счету 90 "Продажи" ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и др. Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией.

В аналитическом учете по счету 90 "Продажи" организации наряду со стоимостью продукции и вырученными суммами отражают ее количество и качество.

Продажу услуг и работ на сторону, в том числе платных услуг населению, и другие работы (перевозка грузов, переработка завозного зерна для выработки комбикорма и другой продукции и сырья), а также расходы на продажу продукции государству, возмещаемые в установленном порядке заготовительными организациями, учитывают на отдельных видах аналитических счетов по видам работ и услуг. Учет расходов, возмещаемых заготовительными организациями, ведут по видам продаваемой государству продукции и отражают как прочую реализацию услуг. В дебет счета 90 списывают фактическую (плановую) себестоимость продукции (или стоимость ее по оптовым и другим ценам организации), а также суммы отклонений фактической себестоимости от плановой (или разницы между фактической себестоимостью и стоимостью по покупным и другим ценам организации).

Правильно организованный учет доходов и расходов на счете 90 "Продажи" позволит иметь на предприятии точную и своевременную информацию о себестоимости, суммах реализации и прибыли по каждому подразделению и каждому виду продукции.

Порядок учета прочих доходов и расходов

Учет доходов и расходов, которые не относятся к основному виду деятельности, осуществляется на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Счет 91 предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов.

К счету 91 "Прочие доходы и расходы" могут быть открыты субсчета:

91-1 "Прочие доходы";

91-2 "Прочие расходы";

91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

На субсчете 91-1 учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением чрезвычайных).

На субсчете 91-2 учитываются прочие расходы (за исключением чрезвычайных).

Субсчет 91-9 предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Записи по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно (ежеквартально) сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 "Прочие расходы" и кредитового оборота по субсчету 91-1 "Прочие доходы" определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц (квартал). Это сальдо ежемесячно (ежеквартально) (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 (кроме субсчета 91-9), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9.

Аналитические счета по прочим доходам и расходам в сельскохозяйственных и других организациях АПК могут быть сгруппированы по субсчетам, построенным в двух вариантах (вариант выбирается организацией самостоятельно в ее учетной политике).

Аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Понятие финансовых результатов и порядок их отражения в учете

Финансовый результат является оценочным показателем и выражает экономическую эффективность деятельности сельскохозяйственной организации. Этот показатель определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года.

Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации.

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) складывается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные. Сальдированный результат счета 91 "Прочие доходы и расходы" в виде прибыли или убытка списывается, как и сальдо, по счету 90 "Продажи" на итоговый накопительный счет финансовых результатов 99 "Прибыли и убытки".

Счет 99 предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. По дебету этого счета отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат.

На счете 99 "Прибыли и убытки" в течение отчетного года отражаются:

прибыль или убыток от обычных видов деятельности - в корреспонденции со счетом 90 "Продажи";

сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы";

потери, расходы и доходы в связи с чрезвычайными обстоятельствами хозяйственной деятельности (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.) - в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.;

начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

К счету 99 "Прибыли и убытки" могут быть открыты следующие субсчета:

99-1 "Прибыли и убытки от обычных видов деятельности", на котором учитывают (отражают) прибыли и убытки от обычных видов деятельности (от продажи продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг и др.);

99-2 "Прибыли и убытки от операционной деятельности". Включает учет прибылей и убытков от операционной деятельности, выявленных на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (например, от продажи и прочего списания основных средств, нематериальных активов, от продажи материалов, ценных бумаг и др.);

99-3 "Прибыли и убытки от внереализационных операций". На этом субсчете учитывают (отражают) прибыли и убытки, выявленные от внереализационных операций на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (т.е. путем сопоставления внереализационных доходов и внереализационных расходов на счете 91);

99-4 "Чрезвычайные доходы" - производится учет чрезвычайных доходов по видам или группам (от пожаров, наводнений и др.);

99-5 "Чрезвычайные расходы" - осуществляется учет чрезвычайных расходов по видам или группам (в результате пожаров, гибели скота в связи с эпизоотией, гибели посевов сельскохозяйственных культур в результате засухи и др.);

99-6 "Платежи по налогу на прибыль и финансовым санкциям" - отражаются операции по начислению налога на прибыль и финансовым санкциям (суммы налога на прибыль, штрафов и пеней в бюджет);

99-7 "Прибыли и убытки отчетного года" - окончательно формируется прибыль или убыток отчетного года, выявленный путем сопоставления совокупной прибыли и совокупного убытка на субсчетах 99-1, 99-2, 99-3, 99-4, 99-5, 99-6.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 "Прибыли и убытки" закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 "Прибыли и убытки" в кредит (дебет) счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Построение аналитического учета по счету 99 "Прибыли и убытки" должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

При составлении финансового отчета о прибылях и убытках используется многоступенчатый способ, широко применяемый в международной учетной практике, при котором расчет балансового показателя нераспределенной (чистой) прибыли (убытка) производится с исчислением промежуточных показателей финансового результата.

Первый шаг - определение прибыли (убытка) от продаж как разницы между доходами в виде выручки и расходами в виде себестоимости продаж. Информация об этих показателях формируется на счете 90 "Продажи".

Второй шаг - определение прибыли (убытка от обычной финансовой деятельности) путем сложения результата от продаж с прочим операционным и внереализационным результатом, раскрытым на бухгалтерском счете 91 "Прочие доходы и расходы". Размер именно этой бухгалтерской прибыли корректируется для целей налогообложения.

Третий шаг - определение нераспределенной (чистой) прибыли или непокрытого убытка от обычной хозяйственно-финансовой деятельности путем вычета из предыдущего показателя суммы начисленных платежей по налогу на прибыль и штрафных налоговых и приравненных к ним санкций, информация о которых содержится на итоговом счете 99 "Прибыли и убытки".

Четвертый шаг - определение нераспределенной прибыли или непокрытого убытка от обычной хозяйственно-финансовой деятельности с учетом чрезвычайных обстоятельств в деятельности предприятия путем алгебраического сложения предыдущего показателя с чрезвычайными доходами и расходами на основе информации, также содержащейся на счете 99 "Прибыли и убытки".

Отражение в учетных регистрах доходов, расходов и финансовых результатов

на сельскохозяйственных предприятиях

Для учета доходов, расходов и финансовых результатов в сельскохозяйственных предприятиях предусмотрены следующие регистры бухгалтерского учета:

1. Журнал-ордер (форма N 11-АПК). Является обобщающим регистром для систематизации всех данных по продажи продукции, работ, услуг, прочих доходов, расходов и расчетов с покупателями. Заполняется путем переноса соответствующих данных из ведомостей (формы N 62-АПК и 65-АПК).

е 2. Ведомость (форма N 62-АПК). Предназначена для обобщения аналитических данных по счету 90 "Продажи". В ней отражаются итоговые данные за отчетный период нарастающим итогом по продажам в разрезе групп по направлениям реализации, видам продукции, работ и услуг. Заполняется на основании данных реестров (формы N 63-АПК и 64-АПК), которые, в свою очередь, являются разработочными таблицами. В них группируются первичные документы по продаже продукции, работ и услуг.

3. Ведомость (форма N 65-АПК) осуществляет аналогичные функции по учету на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

4. Журнал-ордер (форма N 15-АПК) предназначен для учета кредитовых оборотов по счетам 99 "Прибыли и убытки", 98 "Доходы будущих периодов", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Служит в качестве регистра месячного обращения. Для каждого из указанных счетов выделяется отдельный раздел. При этом суммы, относимые в дебет этих счетов, подлежат группировке по статьям аналитического учета в листках-расшифровках.

5. Ведомость (форма N 76-АПК) существует для того, чтобы вести аналитический учет к журналу-ордеру (форма N 15-АПК). Итоговые данные по этой ведомости используют для заполнения формы N 2 "Отчет о прибылях и убытка" отчетности сельскохозяйственных организаций.

6. Ведомость (форма N 77-АПК) предназначена для ведения аналитического учета по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

В конце отчетного периода, после заполнения всех вышеуказанных регистров делают сверку с данными других регистров по соответствующим корреспондирующим счетам.

Типовые корреспонденции счетов по учету доходов,

расходов и формирования финансовых результатов

| | |————————————————|бухгалтерские записи |

| 1|Списана фактическая себес-| 90 | 11 |Товарно-транспортные |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| 2|Списаны калькуляционные| 90 |20-1, 2,|Расчет себестоимости|

| 3|Списана фактическая себес-| 90 | 21 |Товарно-транспортные |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| 4|Списана себестоимость ра-| 90 | 23 |Счет-фактура, отчет о|

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| 5|Списаны общехозяйственные| 90 | 26 |Расчеты бухгалтерии,|

| 6|Списаны отклонения между| 90 | 40 |Бухгалтерская справка |

| 7|Списана себестоимость про-| 90 | 43 |Товарно-транспортные |

| |др. | | | |

| | - на сумму НДС | 90 | 68 | |

| 8|Списаны расходы на прода-| 90 | 44 |Расчет бухгалтерии по |

| 9|Списана стоимость услуг| 90 | 76 |Счет-фактура |

| |- на сумму НДС | 19 | 76 | |

| 10|Выявлена прибыль от прода-| 90 | 99-1 |Расчет финансовых ре-|

| 11|Отражена выручка от поку-| 62 | 90 |Товарно-транспортные |

| 12|Начислена выручка органи-| 70 | 90 |Накладная внутрихозяйс-|

| | | | |(ф. N Т-49) |

| 13|Списаны доходы будущих пе-| 98 | 90 |Расчет бухгалтерии,|

| 14|Выявлен убыток от продажи| 99-1 | 90 |Расчет финансовых ре-|

| 15|Списана остаточная (перво-| 91 | 01 |Акт приемки-передачи|

| | | | |СП-51) |

| 16|Начислена амортизация по| 91 | 02 |Ведомость расчета и на-|

| | - доходных вложений в ма-| 91 | 03 | |

| | - нематериальных активов | 91 | 04 | |

| 18|Списана стоимость продан-| 91 | 08 |Акты приемки-передачи,|

| 19|Списана фактическая себес-| 91 | 10 |Акты приемки-передачи,|

| | - под снижение стоимости| 91 | 14 |созданию резервов, бух-|

| | - под обесценение вложе-| 91 | 59 | |

| | - по сомнительным долгам | 91 | 63 | |

| 21|Списана доля отклонений от| 91 | 16 |Расчет по списанию отк-|

| 22|Списана стоимость услуг| 91 | 23 |Бухгалтерская справка |

| 23|Списана стоимость выявлен-| 91 | 28 |Расчеты бухгалтерии,|

| 24|Списаны коммерческие рас-| 91 | 43 |Расчеты бухгалтерии,|

| 25|Отражены суммы, начислен-| 91 | 60 |Счета-фактуры |

| | - на сумму НДС | 19 | 60 | |

| 26|Списаны суммы дебиторской| 91 |60, 62,|Акты инвентаризации|

| 27|Списана стоимость недостач| 91 | 94 |Инвентаризационная |

| |ков | | |справка |

| | - оборудования к установ-| 07 | 91 |ведомость результатов|

| |ке; | | |инвентаризации товарно-|

| | - материалов; | 10 | 91 |материальных ценностей|

| | - животных на выращивании| 11 | 91 |(ф. N ИНВ-19), инвента-|

| | - товаров; | 41 | 91 |вершенного производства|

| | - готовой продукции; | 43 | 91 |(ф. N ИНВ-24) и др. |

| | - товаров отгруженных; | 45 | 91 | |

| | - вложений во внеоборот-| 08 | 91 | |

| | - незавершенного произ-|20, 21,| 91 | |

| |водства |29, 23 | | |

| | - под снижение стоимости| 14 | 91 | |

| | - под обесценение вложе-| 59 | 91 | |

| | - по сомнительным долгам | 63 | 91 | |

| 30|Отражены начисленные суммы| 76 | 91 |Приходный кассовый ор-|

| 31|Отражены курсовые разницы|52, 60,| 91 |Акт на переоценку рас-|

| 32|Зачислены в прочие доходы| 96 | 91 |Бухгалтерская справка |

| 33|Зачислены в прочие доходы| 98 | 91 |Бухгалтерская справка |

| 34|Списано сальдо прочих до-| 99-2,| 91 |Расчет сальдо прочих|

16. Автоматизированный бухгалтерский учет

для сельскохозяйственного предприятия

После изучения этой главы вы узнаете об:

общих сведениях о программе "1С:Предприятие7.7";

начале работы с программой;

заполнении справочников;

заполнении справочника "Типовые хозяйственные операции";

Плане счетов;

вводе остатков по счетам;

оформлении документов для ведения учета;

отчетах.

Общие сведения о программе "1С:Предприятие 7.7"

Программы для автоматизации бухгалтерского учета призваны облегчить рутинную работу по ведению бухучета, обеспечить гибкий аналитический учет и получение необходимых различных отчетов в любой момент, а не только в конце отчетного периода.

"1С:Бухгалтерия 7.7" - универсальная программа массового назначения для автоматизации бухгалтерского учета. Она представляет собой компоненту "Бухгалтерский учет" системы программ "1С:Предприятие 7.7" с типовой конфигурацией. Компонента "Бухгалтерский учет" позволяет реализовать любую схему учета и может использоваться как автономно, так и совместно с другими компонентами "1С:Предприятия 7.7". Типовая конфигурация представляет собой готовое решение для автоматизации большинства участков бухгалтерского учета. "1С:Бухгалтерия 7.7" может также использоваться с другими (специально созданными) конфигурациями.

Разработкой и распространением специализированных (отраслевых) решений на платформе "1С:Предприятие" занимается в настоящее время более сотни фирм. Каждая из них создает специализированное тиражное решение, используя общие методологические решения, разрабатываемые фирмой "1С" и концентрируясь именно на специфических потребностях той или иной отрасли. Примерами таких отраслевых решений являются программы для автоматизации розничной торговли, фармацевтики, торговли запчастями, ремонта автомобилей, сельскохозяйственных предприятий, воинских частей и т.д.

Кроме того, возможности "1С:Предприятия" позволяют создавать и индивидуальные решения, учитывающие потребности конкретной организации. Этим занимаются сертифицированные специалисты франчайзинговых фирм. Такие решения, как правило, являются развитием или модернизацией типового решения фирмы "1С" или тиражного специализированного решения, но могут быть разработаны и полностью "с нуля", если того требует ситуация.

Таким образом, руководитель может выбирать оптимальный вариант автоматизации - исходя из потребностей своего предприятия, приоритетов решаемых задач, допустимых сроков и затрат на внедрение. При этом очень важно, что на базе одной и той же системы можно проводить поэтапную автоматизацию, получая реальную отдачу на каждом шаге. Начав с внедрения стандартных и специализированных тиражных решений, можно эффективно решить основные задачи автоматизации - затратив при этом минимум времени и средств, - а в дальнейшем развивать систему в соответствии с индивидуальными особенностями предприятия, не останавливая при этом ее эксплуатации.

Специалисты фирмы "1С" обеспечивают оперативное изменение программ при изменениях законодательства. Необходимые обновления программ выпускаются практически ежемесячно. В некоторых случаях изменение законодательства приводит к появлению новых массовых категорий предприятий, для которых требуются решения, ориентированные на их потребности. Например, после появления такого массового явления, как индивидуальное предпринимательство (ПБОЮЛ, ЧП), фирмой "1С" было выпущено специальное решение, ориентированное именно на эти предприятия.

В каждом регионе существует большое количество франчайзинговых фирм, оказывающих весь спектр услуг по комплексной автоматизации на базе программ системы "1С:Предприятие", начиная от консультаций по выбору наиболее подходящих программ системы и заканчивая обучением и индивидуальной настройкой системы.

Специалисты франчайзинговых фирм обеспечивают поддержку всего спектра стандартных решений и при необходимости могут выполнить установку специализированных решений или произвести индивидуальную доработку. Таким образом, наличие реальной индустрии внедрения и поддержки решений системы "1С:Предприятие" является для заказчика гарантией независимости от единственной фирмы или специалиста, "живучести" внедренного проекта и его беспроблемного сопровождения и развития.

В современных условиях особенно остро стоит вопрос о получении оперативной информации о финансовом состоянии и экономической деятельности для руководителей сельскохозяйственного предприятия. Для оперативного управления необходима актуальная, не обобщенная информация, а с разбивкой по различным объектам аналитики: подразделениям, кормам, группам животных, покупателям, поставщикам и пр.

Без автоматизированного учета отчеты о результатах деятельности предприятия предоставляются в лучшем случае один раз в месяц и с большим запозданием. Учет ведется в обобщенном, усредненном виде, что не дает возможности точно и своевременно определить направления расходования и поступления денежных средств, производимых затрат и других финансово-экономических результатов.

Современные бухгалтерские программы для сельскохозяйственных предприятий позволяют организовать учет, а затем представлять отчеты в любой момент времени с той степенью детализации, которые необходимы руководителям. То есть соблюдаются основные принципы информационного обеспечения: достоверности, своевременности и ясности используемой информации.

Всем этим требованиям отвечает бухгалтерская программа 1С:Предприятие 7.7. Конфигурация "Сельскохозяйственное предприятие. Бухгалтерский учет".

Программа предназначена для автоматизации ведения бухгалтерского учета в сельскохозяйственных предприятиях и учитывает изменения бухгалтерского и налогового законодательства, а также отраслевую специфику.

Конфигурация "Сельскохозяйственное предприятие. Бухгалтерский учет" для использования с компонентой "Бухгалтерский учет 7.7" реализует методологию учета для хозрасчетных сельскохозяйственных предприятий в соответствии с текущим законодательством РФ, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методическими рекомендациями по его применению. Конфигурация включает набор стандартных отчетов, позволяющих получать данные бухгалтерского учета в различных разрезах по любым счетам, любым объектам аналитики; специализированные отчеты по конкретным разделам бухгалтерского учета; специализированные отчеты для сельскохозяйственных предприятий; набор регламентированных отчетов (налоговых, бухгалтерских, включая формы отчетности АПК, и др.) и механизм их регулярного обновления.

В конфигурации предусмотрена возможность отражения натуральных показателей в трех физических единицах измерения для учета массы, количества материальных ценностей, для учета голов животных и птицы, кормоединиц, машинодней услуг автотранспорта, количества действующего вещества и для учета кормодней, зачетного веса.

Периодичность получения отчетов - произвольная, по мере необходимости в контроле, разработке и реализации своевременных корректирующих действий в деятельности предприятия.

Эта программа хороша еще тем, что она легка в освоении, ее внешний вид можно изменять средствами Windows.

Для успешной работы в программе 1С:Предприятие 7.7 необходимо знать, что представляют собой основные объекты программы.

Справочники хранят данные об объектах аналитического учета (материал, корма, номенклатура, статьи затрат, группы животных, подразделения и т.п.).

Константы хранят условно-постоянную информацию, такую как название предприятия, ИНН, имена руководителей, юридический адрес и прочие данные, которые не меняются часто.

План счетов содержит список счетов предприятия и определяет, какой аналитический учет ведется по каждому счету.

Журналы являются аналогом журнально-ордерной формы, в них фиксируются операции и первичные документы.

Отчеты отражают итоговую информацию.

Каждое окно в программе, например окно справочника, имеет панель инструментов (рис. 1). Работа с кнопками на панели одинаковая во всех окнах; кнопки позволяют легко вводить новые строки, изменять (редактировать), копировать строку, пометить ее на удаление и т.п.

См. графический объект "Рис. 1. Кнопки панели инструментов открытого окна"

Кнопки на панели имеют следующие значения (название кнопки можно прочитать во всплывающей подсказке, если задержать на кнопке указатель "мышки"):

Новая строка. Позволяет ввести новую запись в справочник, документ, журнал.

Новая группа. Позволяет ввести новую запись для группы в справочник. Кнопка доступна только для справочника, который имеет многоуровневую структуру.

Изменить (открыть) используется для редактирования и просмотра записи.

Просмотр используется для просмотра записи без редактирования.

Копировать строку. По щелчку на кнопке будет сформирована новая строка, точная копия той строки, в которой находится курсор.

Пометить на удаление. (Аналог клавиши Del на клавиатуре.) В программе нельзя удалить сразу, необходимо вначале пометить на удаление. Это позволяет защитить информацию от случайного удаления или от удаления связанного элемента.

Установка (отключение) режима ввода по группам. Позволяет увидеть весь список в справочнике без групп для быстрого поиска элемента справочника.

Описание. Позволяет увидеть описание данного объекта.

Начало работы с программой

В самом начале работы надо заполнить некоторые справочники и сведения об организации. Заполнять справочники можно отдельно, а можно в процессе работы с документами, операциями и другими справочниками. В новых версиях конфигурации в меню Помощь есть Путеводитель, помощник, который может подсказать, с чего надо начинать работать с программой, подскажет технологию ведения учета по разделам бухгалтерского учета и объяснит, как получить нужные отчеты.

Рекомендуется начинать с заполнения сведений об организации. Команда Сервис "Сведения об организации (рис. 2). Сведения заполняются по общим правилам. Если в поле ввода видна кнопка выбора, это означает, что поле заполняется из справочника (календаря, калькулятора) с помощью этой кнопки. Когда в открывающемся справочнике еще нет нужного элемента (например, сотрудника), его можно занести в справочник, воспользовавшись кнопкой Новая строка, и тут же выбрать его.

См. графический объект "Рис. 2. Окно "Сведения об организации""

Следует внимательно просмотреть все закладки и заполнить все поля. После этого заполняется окно учетной политики. Окно открывается командой Сервис " Учетная политика. Здесь надо указать метод определения выручки (по отгрузке или по оплате), базу распределения косвенных расходов, вариант применения средних оценок стоимости материалов, вариант применения средних оценок стоимости товаров, базу распределения прямых расходов для целей налогообложения и т.д. Данные учетной политики являются периодическими, т.е. значения запоминаются на определенную дату и затем используется значение в соответствии с указанной датой. При изменении учетной политики не следует забывать изменить дату изменения учетной политики.

В программе есть возможность устанавливать значения некоторых реквизитов, которые используются по умолчанию. Они задаются в окне Общая настройка (рис. 3). Оно открывается командой Сервис " Общая настройка. В окне индивидуальной настройки (Сервис " Индивидуальная настройка) можно установить некоторые параметры по умолчанию для отдельного пользователя, если программой пользуются несколько лиц одновременно.

См. графический объект "Рис. 3. Окно "Общая настройка конфигурации""

После заполнения сведений об организации и общей настройки конфигурации следует проверить значения констант. Константы открываются командой Операции "Константы. Просматривая константы, необходимо обратить внимание, что для некоторых констант на панели инструментов доступен значок периодической константы.

Это означает, что при изменении значения константы важна дата, на которую внесены изменения, а при обращении к константе имеет значение дата, на которую записано значение. При обращении к периодической константе всегда проверяется дата обращения и выбирается значение, которое соответствует выбранной дате.

Заполнение справочников

Справочники в программе - это объекты программы, которые позволяют пользователю вводить, хранить и использовать информацию. Справочники могут быть одноуровневые и многоуровневые. Многоуровневые справочники используются для того, чтобы создать удобную структуру информации. Например, в справочнике "Номенклатура" можно создать группы продукции (продукция животноводства, продукция растениеводства и т.п.). В этих группах создать еще подгруппы, например продукция растениеводства для внутреннего потребления и для реализации и т.д. Справочники разные, но правила работы в них общие (рис. 4).

См. графический объект "Рис. 4. Меню "Справочники""

Для открытия справочника из раскрывающегося меню Справочники следует выбрать необходимый и щелчком "мышки" открыть его. Пользуясь кнопками панели инструментов, вводятся новые элементы или редактируются уже имеющиеся. Заполнять желательно все поля элемента, ничего не пропуская. Справочники можно заполнять и в процессе создания документов, операций и т.п., но это часто отвлекает от непосредственной работы.

Начать заполнять справочники лучше с простых, одноуровневых, таких как "Ставки НДС", "Единицы измерения", "Места хранения", "Налоги и отчисления".

В конфигурации "Сельскохозяйственное предприятие. Бухгалтерский учет" для учета отраслевой специфики создан справочник "Типовые хозяйственные операции" (рис. 5).

См. графический объект "Рис. 5. Справочники "Типовые хозяйственные операции""

В нем фиксируются документы для хозяйственных операций сельскохозяйственного предприятия. Для хозяйственной операции пользователь может создать машинный документ, используя его, может вводить данные первичных документов и, если это необходимо, печатать необходимую форму для отчетности. При проведении документа создаются проводки по счетам.

В типовой конфигурации справочник в основном уже заполнен, но для конкретного предприятия иногда необходимо ввести дополнительные документы или исправить существующие документы - элементы справочника.

Заполнение этого справочника отличается от других. Подробное описание создания типовой хозяйственной операции представлено ниже.

Заполнение справочника "Типовые хозяйственные операции"

Справочник имеет трехуровневую структуру, т.е. в папке может быть еще одна папка с документами. Для ввода нового документа надо воспользоваться кнопкой Новая строка на панели инструментов. В поле Наименование следует ввести название документа для типовой хозяйственной операции, код ей присваивается автоматически.

В режиме редактирования реквизитов составляется документ. Документ состоит из шапки (номер начинается с буквы Ш), табличной части (начальная буква Т), итоговой строки (начальная буква И) и т.п. В шапке предполагается не более шести реквизитов.

Для определения переменной надо ввести номер, идентификатор, наименование и тип переменной (рис. 6).

| N|Идентифика-|Наименование| Тип |Вид|Ред.|Влад.|Начальное|Фор-|

|——|———————————|————————————|—————————————|———|————|—————|—————————|————|

|Ш1|Склад |Склад |Справочник. | да| да | | | |

|——|———————————|————————————|—————————————|———|————|—————|—————————|————|

|Ш2|Контрагент |Контрагент |Справочник. | да| да | | | |

|——|———————————|————————————|—————————————|———|————|—————|—————————|————|

|Ш3|Договор |Договор |Справочник. | да| да | Ш2 | | |

|——|———————————|————————————|—————————————|———|————|—————|—————————|————|

|Т1|Материал |Материал |Справочник. | да| да | | | |

|——|———————————|————————————|—————————————|———|————|—————|—————————|————|

|Т2|Количество |Количество, |Число(12.3) | да| да | | | |

| | |ал)] | | | | | | |

|——|———————————|————————————|—————————————|———|————|—————|—————————|————|

|Т3|Количество2|Зачетный вес|Число(12.3) | да| да | | | |

Рис. 6. Пример заполнения реквизитов в документе-элементе

справочника "Типовые хозяйственные операции"

В графе Вид указать "Да", если значение отражается в документе, "Нет" - если значение в документе визуально не отражается.

В графе Ред. - "Да", если значение можно исправлять или выбирать в документе, "Нет" - в противном случае.

Графа Влад. указывает на владельца. Если значение выбирается из подчиненного справочника, то необходимо указать главный справочник. Например, справочник Договоры подчинен справочнику Контрагенты.

Начальное значение - это значение, которое устанавливается по умолчанию. В процессе заполнения документа это значение можно изменить или оставить без изменения.

В графе Формула можно указать формулу, используя макроязык 1С, по которой будет произведен дополнительный расчет какой-либо переменной или другого реквизита, после заполнения (редактирования) данного реквизита.

В справочнике уже есть созданные документы типовых хозяйственных операций. Структуру существующих документов можно просмотреть, воспользовавшись кнопкой в верхней части справочника Описание, или исправить, воспользовавшись кнопкой Редактировать.

К каждому документу можно приписать одну или несколько проводок в режиме Редактировать Проводки. Для проводки надо указать счет дебета, счет кредита, субконто, количество, сумму и содержание проводки. Значения для суммы, количества, субконто указываются идентификатором переменной, которую определили в описании, или формулой, составленной на макроязыке.

В дальнейшей работе можно будет использовать созданный и записанный в справочник документ, как обычный документ при вводе первичных данных его можно будет найти в журнале документов и в журнале операций.

План счетов

Основой информационной базы в программе является План счетов. Он открывается командой Операции > План счетов или кнопкой на панели инструментов.

План счетов уже настроен на сельскохозяйственный учет, но при необходимости его можно несколько изменить.

Окно Плана счетов построено в виде таблицы (рис. 7).

См. графический объект "Рис. 7. Окно Плана счетов"

Счета, отмеченные желтым цветом, являются счетами-группами и имеют субсчета. По таким счетам можно только получать итоги, а в проводках следует выбирать счет вместе с субсчетом. Например, счет 11, субсчет 1 (11.1). Счета, отмеченные красной "галочкой", созданы в режиме конфигуратора и не подлежат редактированию в рабочем режим.

Количественный учет на счете отмечается знаком "плюс" в поле Кол, валютный - в поле Вал, в поле Акт выводится признак счета - активный (А), активно-пассивный (АП), пассивный (П). Если по счету ведется аналитический учет, то в поле Субконто указывается объект аналитического учета (вид субконто). Виды субконто - это справочники или перечисления значений. Под объектом вида субконто понимается конкретное значение из указанного справочника или из списка значений (перечисления). Например, при выполнении проводки по счету 60.1 "Расчеты с поставщиками в руб." обязательно нужно указать контрагента (выбрать из справочника "Контрагенты") для субконто 1 и договор для субконто 2. Стандартная настройка предполагает до трех видов аналитического учета на одном счете. Значения субконто можно просмотреть, щелкнув в окне Плана счетов по кнопке Субконто.

Ведение аналитического учета позволяет отслеживать движение конкретного товара, наличие материалов на складе, передачу его в производство, расчеты с определенным контрагентом и т.д.

Установленная в Плане счетов аналитика очень часто устраивает бухгалтера, но иногда приходится ее корректировать. Если счет помечен красной "галочкой", то редактирование возможно только в режиме конфигуратора. Редактирование в таком режиме имеет свои особенности, поэтому выполнение этой операции надо поручить специалисту, знакомому с конфигурированием в программе "1С:Предприятие".

Добавить новый счет в План счетов можно в рабочем режиме, т.е. в режиме работы, в котором работает бухгалтер, но добавлять балансовые счета надо особенно осторожно, так как результат может быть не учтен в балансе.

Чтобы добавить новый счет (субсчет) в План счетов в рабочем режиме, следует воспользоваться кнопкой Новая строка (или Копировать строку) на панели инструментов. Далее, следуя диалогу, заполняются все необходимые данные. Двойным щелчком в графе Субконто 1 (Субконто 2...) из открывающего списка выбирается объект аналитического учета (рис. 8).

См. графический объект "Рис. 8. Добавление нового субсчета 19.8 в План счетов"

На рис. 8 показан пример добавления нового субсчета 19.8, который назван "НДС по приобретенным МПЗ в бригаде".

Этот субсчет не отмечен красной "галочкой", так как он добавлен в рабочем режиме и его редактирование возможно также в рабочем режиме.

Ввод остатков по счетам

При переходе на компьютерный учет уже на действующем предприятии необходимо внести входящие остатки по счетам. Для этого надо определиться с датой занесения остатков.

Лучше всего если это будет последнее число прошедшего года. В этом случае можно будет получать баланс в следующем году, но для отражения в программе актуального состояния информационной базы необходимо далее, используя первичные документы по приобретению животных и кормов, списанию кормов на группы животных, результаты прироста по взвешиванию (прирост живой массы) и пр., внести все движения по счетам, используя Документ типовой хозяйственной операции. Постепенный ввод документов создает актуальное состояние, т.е. такое состояние, которое соответствует данному моменту. Этот путь приемлем, если документов относительно немного.

Можно оформить ввод остатков последним числом предыдущего квартала, но тогда получить отчеты за весь год будет невозможно.

Ввод начальных данных (остатков) по счетам в программе "1С:Предприятие" обычно осуществляется посредством ввода операций вручную в Журнал операций.

В конфигурации "1С:Предприятие. Сельскохозяйственное предприятие. Бухгалтерский учет" для этого предназначен специальный документ Реестр ввода данных (меню Документы Реестр ввода данных). Пример документа представлен на рис. 9.

См. графический объект "Рис. 9. Пример заполнения реквизитов в документе "Реестр ввода данных""

Остатки вводятся с использованием фиктивного счета 00. Дебетовые остатки оформляются проводкой в корреспонденции с кредитом счета 00, при вводе кредитовых остатков в поле СчетД - 00. Обязательно указывается объект по аналитике счета. Если таких объектов несколько, остатки вводятся по каждому объекту аналитики. Виды субконто для аналитики по выбранному счету отражаются в третьем столбце (для СчетД) и в пятом (для СчетК).

Ввод начальных остатков можно производить и посредством ввода операций вручную в Журнал операций, однако рекомендуется это делать через документ Реестр ввода данных, поскольку это позволяет облегчить дальнейшую работу по идентификации введенных данных.

На рис. 10 представлены значения реквизитов в документе Реестр ввода данных.

Оформление документов для ведения учета

Программа "1С:Предприятие. Бухгалтерский учет" предоставляет возможность оформления большого количества документов. Компьютерные документы чаще всего являются аналогами первичных бухгалтерских документов. В бухгалтерской программе при получении первичного документа его необходимо внести в компьютер, при выписке документов с помощью программы сразу создается компьютерный документ и печатный документ, который передается другим лицам. При проведении документа делаются проводки, которые запрограммированы в компьютерном документе (приписаны к документу).

|Наименование | Значение |

|поля ввода в| |

|документе | |

|—————————————|—————————————————————————————————————————————————————————|

|Содержание |Содержание документа |

|Вид документа|Из справочника "Виды документа" |

|Счет Дт |Номер счета или 00 для вспомогательного |

|Субконто1 Дт |Объект 1 аналитического учета по СчетД |

|Субконто2 Дт |Объект 2 аналитического учета по СчетД |

|Субконто3 Дт |Объект 3 аналитического учета по СчетД |

|Счет Кт |Номер счета или ОО для вспомогательного |

|Субконто1 Кт |Объект 1 аналитического учета по СчетК |

|Субконто2 Кт |Объект 2 аналитического учета по СчетК |

|Субконто3 Кт |Объект 3 аналитического учета по СчетК |

|Валюта |Валюта из справочника для валютных счетов |

|Курс |Курс валюты на дату документа (заполняется автоматически)|

|ВалСумма |Сумма в валюте (пересчитывается автоматически) |

|Сумма |Сумма проводки |

|Кол-во |Масса с/х животных или количество мат. ценностей |

|Кол-во1 |Количество голов или кормоединиц или машинодней в зависи-|

| |мости от счета |

|Кол-во2 |Количество кормодней или зачетного веса в зависимости от|

| |счета |

Рис. 10. Значения реквизитов в документе "Реестр ввода данных"

Некоторые документы создаются раз в месяц, они называются "регламентные документы". К ним относятся документы по закрытию счетов, по начислению амортизации, по переоценке валюты, по вводу остатков в незавершенном производстве и пр. При проведении регламентных документов также автоматически формируются проводки.

Документ выбирается из меню Документы (рис. 11).

В открытой форме документа, необходимо аккуратно заполнить поля, сохранить и при необходимости провести документ. При проведении документа в журнал операций вносятся проводки, которые приписаны документу.

В конфигурации "1С:Предприятие. Сельскохозяйственное предприятие. Бухгалтерский учет" документы, отражающие сельскохозяйственную специфику, выбирают через Документы Документ типовой хозяйственной операции. Этой командой открывается список документов в справочнике "Типовые хозяйственные операции" (рис. 12).

Порядок заполнения этого справочника был представлен в разделе Заполнение справочника. Типовые хозяйственные операции. Из списка выбирается необходимый документ, далее работа с ним идет, как обычно, т.е. заполняются необходимые реквизиты, сохраняется и проводится документ. При проведении документа в журнал операций записываются проводки, приписанные документу.

Например, при списании кормов в производство вводится документ "Расход кормов в животноводстве" из раздела "Расход материалов".

См. графический объект "Рис. 11 Меню "Документы""

См. графический объект "Рис. 12 Список документов в справочнике "Типовые хозяйственные операции""

В поле "Вид документа" выбирается Расход материалов, далее в шапке документа выбирается склад, с которого выдаются корма, подразделение, в которое передаются корма (ферма), объект животноводства (группу с/х животных) из справочника "Объекты животноводства".

В табличной части вводится строка (или несколько строк, если списывается несколько видов кормов). В колонку Материал выбирается из справочника "Корма" название корма, в графу Сумма - сумма проводки, в графу Количество - количество в центнерах, в графу Корм. единицы - количество кормовых единиц, в Корм. дни - количество кормодней.

При проведении документа делаются автоматически проводки для каждой строки, внесенной в табличную часть документа:

| Д-т сч. 20.2 "Животные" | К-т сч. 10.7 "Корма" |

|———————————————————————————————————|———————————————————————————————————|

|Субконто1 - "Подразделение (ферма)"|Субконто1 - "Склад (место хране-|

| |ния)" |

|Субконто2 - группа с/х животных |Субконто2 - "Наименованиекорма" |

|Субконто3 - статья затрот "Корма" | |

В дальнейшем можно будет получить отчет по счету 20.2 "Карточка счета" с разбивкой по субконто, т.е. выяснить, по какой группе животных были списаны корма определенного вида, сколько центнеров и кормовых единиц.

В конфигурации "1С:Предприятие. Сельскохозяйственное предприятие. Бухгалтерский учет" в справочнике созданы следующие группы документов для отражения хозяйственных операций:

Поступление животных

Поступление материалов, товаров

Поступление основных средств

Поступление сельскохозяйственной продукции

Расход материалов

Реализация и расход сельскохозяйственной продукции, товаров

Реализация и прочее выбытие животных (откорм, молодняк)

Реализация и прочее выбытие основных средств

Касса

Банк

Отчеты

Программа предоставляет возможность получения большого количества разнообразных отчетов. Это традиционные отчеты, такие как оборотно-сальдовая ведомость, журнал-ордер, Главная книга, а также анализ субконто, карточка счета и пр. Для получения отчета надо выбрать в меню Отчеты (рис. 13) требуемый отчет. Формируются все отчеты по общим правилам.

Например, порядок формирования отчета Карточка счета. В раскрывающемся окне (рис. 14) устанавливается период отчета, выбирается счет, по которому должен быть сформирован отчет. В окне "Показывать оборот" надо выбрать, за какой срок указывать оборот по счету (за период, по дням, по неделям и т.д.).

Ниже указаны виды субконто по выбранному счету. Если планируется сформировать отчет по конкретному значению субконто, то следует указать его в поле Субконто1 (Субконто2, Субконто3). Если конкретное значение субконто не указано, то отчет формируется по всем объектам аналитического учета для указанного вида субконто.

См. графический объект "Рис. 13 Меню "отчеты""

Кнопкой Сформировать на экран выводится печатная форма отчета (рис. 15).

Если при формировании отчета было выдано сообщение "За указанный период бухгалтерские итоги не рассчитаны", необходимо пересчитать итоги. Для этого следует открыть Операции Управление бухгалтерскими итогами Полный пересчет итогов.

При просмотре выведенного на экран отчета можно получить более детальные сведения, операцию в журнале операций, а из журнала операций и сам документ. Это удобно, так как можно сразу исправить ошибку при проведении документа.

Указатель "мышки" устанавливается на любом поле отчета, двойным щелчком операций (рис. 15), далее можно кнопкой на панели инструментов Операции (Открыть документ) развернуть документ, который "виноват" в создании такой операции.

После исправления документа его следует заново провести и воспользоваться кнопкой Обновить на печатной форме отчета. Выведенные в отчет данные будут заменены. Нет необходимости заново формировать отчет после исправления документа или операции, достаточно просто обновить отчет.

См. графический объект "Рис. 14 Окно отчета "Карточка счета""

См. графический объект "Рис. 15 Форма отчета "Карточка счета" и открытый Журнал операций"

Специализированные отчеты в программе отражают специфику сельскохозяйственного предприятия (рис. 16).

См. графический объект "Рис. 16 Специализированные отчеты"

Формируются специализированные отчеты по общим правилам.

17. Порядок закрытия счетов в конце отчетного года

После изучения этой главы вы узнаете о:

необходимости и последовательности закрытия счетов в конце отчетного года;

порядке закрытия счета 23 "Вспомогательные производства";

порядке закрытия счетов 97 "Расходы будущих периодов", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы";

порядке закрытия счета 20 "Основное производство";

порядке закрытия счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки".

Необходимость и последовательность закрытия счетов

в конце отчетного года

Согласно методике ведения бухгалтерского учета в нашей стране, а также в соответствии с действующим законодательством единым финансовым отчетным годом для всех предприятий, включая сельскохозяйственные, является календарный год, который начинается 1 января и заканчивается 31 декабря (включительно). Таким образом, все факты финансово-хозяйственной деятельности предприятий, имеющие место в течение этого периода, должны быть зафиксированы в бухгалтерском учете, оценены, сгруппированы надлежащим образом и в конечном итоге отражены в годовой финансовой отчетности.

Особенность сельскохозяйственных организаций в данном случае заключается в том, что оно имеет длинный производственный цикл по основному виду деятельности, а также ярко выраженный сезонный характер производства. Поэтому учет производственного процесса и всех вытекающих из него последствий на предприятиях отрасли не может быть закрыт в середине сельскохозяйственного года. Это значит, что закрытие всех необходимых счетов должно производиться в конце периода, когда завершены массовые полевые работы и сформированы основные финансовые показатели.

Как уже отмечалось ранее, в течение финансового года на некоторых счетах, таких как 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и т.д., аккумулируется сумма расходов предприятия. В конце года такие счета должны закрываться, т.е. сумма, сформированная по дебету счета, должна быть распределена и списана на соответствующие счета учета произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Сальдо таких счетов на конец года свидетельствует о размерах незавершенного производства.

В течение финансового года списание произведенной продукции, работ и услуг с кредита счетов учета затрат производится по плановым ценам, утвержденным в хозяйстве. В конце отчетного года в результате сформированной фактической суммы затрат себестоимость продукции (работ, услуг) доводится до фактической путем составления дополнительной проводки или методом "красное сторно".

Закрытие счетов должно осуществляться в следующем порядке: первоначально должны закрываться счета учета затрат таких производств, которые в течение года произвели наибольшее количество продукции (работ, услуг) для других производств хозяйства и потребили наименьшее количество аналогичной продукции (работ, услуг), затем по убыванию.

Исходя из этого принципа закрытие счетов в сельскохозяйственных предприятиях рекомендуется закрывать в следующем порядке:

1. Первоначально по результатам проведенной инвентаризации, исходя из принятых управленческих решений, закрывают счет 9412021087 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

2. Закрывают все субсчета счета 23 "Вспомогательные производства", кроме субсчета 23-3 "Машинно-тракторный парк".

3. Закрывают субсчет 23-3 "Машинно-тракторный парк".

4. Распределяют расходы будущих периодов, общепроизводственные и общехозяйственные расходы.

5. Распределяют или корректируют суммы амортизации и отчислений на ремонт основных средств по отдельным счетам растениеводства.

6. Рассчитывают фактическую себестоимость и списывают выявленные отклонения основных отраслей производства (растениеводства, животноводства, промышленных производств) и закрывают счет 28 "Брак в производстве".

7. Закрывают счет 29 "Обслуживающие производства".

8. Уточняют затраты по счетам капитальных вложений и при необходимости списывают.

9. Определяют результаты от реализации основных видов продукции и прочих видов доходов и расходов и закрывают счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы".

10. Списывают прибыль (убыток) и закрывают счет 99 "Прибыли и убытки".

Перед осуществлением данной процедуры в целях упрощения процесса закрытия счетов и избежания арифметических и логических ошибок рекомендуется составить предварительный оборотный баланс, в котором будут видны как обороты за отчетный период, так и конечное сальдо на момент начала такой процедуры.

Порядок закрытия счета 23 "Вспомогательные производства"

Балансовый счет 23 "Вспомогательные производства" на сельскохозяйственных предприятиях рекомендуется закрывать в первую очередь. Это связано с тем, что производства, затраты на которые учитываются на этом счете, осуществляют услуги для всех остальных производств в хозяйстве. Этот счет довольно громоздкий и имеет множество субсчетов, поэтому внутри него также существует определенная иерархия закрытия субсчетов.

Нужно отметить, что, как и при учете выхода продукции, работ и услуг, услуги, затраты на производство которых учитываются на данном счете, списываются в течение года по плановой себестоимости. При закрытии счета 23 "Вспомогательные производства" стоимость услуг, которые были оказаны другим производствам, доводится до фактической (в то время как стоимость услуг, выполненных для производств, учитываемых внутри данного счета, может доводиться до фактической себестоимости, а может в целях упрощения учета и при несущественных отклонениях факта от плана осуществляться по плановой себестоимости). В остальном принцип закрытия счета 23 "Вспомогательные производства" аналогичен общему принципу закрытия счетов: от производств с большим выходом услуг внутри предприятия к производствам, осуществляющим меньший объем таких услуг.

Как правило, закрытие счета 23 начинают с субсчета по учету затрат на электроснабжение. При этом сумму фактических затрат, аккумулированную на дебете соответствующего субсчета, делят на фактическое количество выработанной в течение года электроэнергии. После определения фактической себестоимости 1 кВт/ч делают корректировку на отпущенную по плановым ценам в течение года электроэнергию.

Следующим по порядку закрытия находится субсчет, на котором учитывается водоснабжение. Единицей исчисления себестоимости в данном случае является кубометр воды, и порядок закрытия данного субсчета аналогичен предыдущему, так же как и последующие, по рекомендованной схеме закрытия субсчета "Теплоснабжение" и "Газоснабжение".

Закрытие очередного субсчета "Гужевой транспорт" представляет собой более сложную схему. Закрытие такого счета представляет собой систему проводок, отражающих не только производство услуг по перевозке, но и оприходование продукции в виде молодняка. Оно осуществляется на дебете счета 11 "Молодняк на выращивании и откорме" в течение года по плановой себестоимости 60 фуражных дней содержания взрослой головы рабочего скота. Побочная продукция в виде навоза, шерсти-линьки, конского волоса и молока также приходуется. При этом навоз оценивается из расчета себестоимости 1 т. навоза; шерсть-линька, конский волос и молоко - по ценам возможной реализации или использования. В конце отчетного года производится расчет фактической себестоимости приплода и оказанных услуг и распределяется пропорционально на счета, на которые они были списаны.

Далее осуществляется закрытие субсчета по учету затрат на автомобильный транспорт. При учете грузового автотранспорта калькуляционной единицей является тонно-километр. Расчет фактической себестоимости одного тонно-километра осуществляют с учетом услуг, которые были оказаны производствам по уже закрытым счетам. Сумма отклонений фактической себестоимости от плановой распределяется между счетами затрат за минусом вышеуказанных сумм и сумм внутреннего потребления по счету.

Субсчета, которые закрываются следующими, - "Ремонтные мастерские" и "Ремонт зданий и сооружений". Списание услуг данных вспомогательных производств в сельскохозяйственных организациях может осуществляться двумя способами. В первом случае - это отнесение затрат по ремонту непосредственно на счета затрат 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" и т.д. Второй вариант предполагает наличие в хозяйстве ремонтного фонда, находящегося в структуре балансового счета 96 "Резервы предстоящих расходов". В случае если на предприятии предусмотрено формирование такого фонда, то затраты по ремонту относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов". В любом случае затраты на ремонт, произведенный в течение года, списываются сразу после его завершения. Нередко в состав затрат на ремонт уже включены накладные цеховые расходы. В таком случае в конце года производят корректировку накладных расходов до фактического их уровня, пропорционально распределяя по суммам, отнесенным в течение года.

Последним из субсчетов счета 23 "Вспомогательные производства" закрывается субсчет "Машинно-тракторный парк". Особенность закрытия этого субсчета такова, что на нем учитываются принципиально разные виды работ: транспортные работы тракторов и сельскохозяйственные расходы. В первом случае в течение года списывается на счета потребителей (кроме растениеводства) объем выполненных работ по плановой себестоимости условного эталонного гектара. В конце года закрытие этого субсчета в данной части сводится к распределению таких статей затрат, как амортизация, отчисления на ремонт, прочие производственные затраты (кроме оплаты труда и нефтепродуктов), и корректировка сумм по уже списанным работам. Распределение данных сумм осуществляется пропорционально выполненным работам. Отдельный аналитический учет ведется по эксплуатации самоходных машин. Распределение затрат, связанных с их содержанием, осуществляется различными способами в зависимости от группы машин.

Порядок закрытия счетов 97 "Расходы будущих периодов",

25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы"

Из счетов, которые подлежат закрытию после счета 23 "Вспомогательные производства", в первую очередь закрывается счет 97 "Расходы будущих периодов" в той части, в которой эти расходы приходятся на отчетный год. Определяется это исходя из экономического содержания определенных расходов. В зависимости от этого и происходит их отнесение на тот или иной затратный счет.

Закрытие счета 25 "Общепроизводственные расходы" осуществляется по субсчетам согласно аналитическому учету. В растениеводстве общепроизводственные расходы распределяют по культурам (группам культур). В животноводстве распределение происходит по всем видам и группам скота. Закрытие счета 25 "Общепроизводственные расходы" осуществляется на основании ведомости распределения затрат, в которую включены суммы, подлежащие распределению. Такие расходы распределяют на аналитические счета путем отнесения пропорционально основным расходам на производство данного вида продукции за отчетный год (не учитывая расходы по незавершенному производству прошлых лет) за минусом затрат на семена, корма, сырье, материалы и полуфабрикаты. Рассчитав долю основных расходов на производство каждого вида продукции, находят коэффициент распределении. На основании ведомости распределения с применением рассчитанных коэффициентов общепроизводственные расходы по каждому виду растений или группе скота списываются соответственно на аналитический счет субсчета "Растениеводство" или "Животноводство".

За закрытием счета 25 "Общепроизводственные расходы" следует закрытие счета 26 "Общехозяйственные расходы". Закрытие этого счета аналогично предыдущему, но перед распределением общехозяйственных затрат на аналитические счета основного производства происходит списание непроизводительных сумм на соответствующие счета. К таким суммам относят затраты капитального характера, которые списываются на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", 90 "Продажи" по выполненным на сторону работам и услугам вспомогательных производств и т.д. Счет 26 "Общехозяйственные расходы" закрывается полностью и на конец года остатка не имеет.

Порядок закрытия счета 20 "Основное производство"

Порядок закрытия счетов учета затрат на основное производство продиктован технологическими особенностями. Именно поэтому первоначально из этой категории счетов закрывается субсчет 1 "Растениеводство". В данном субсчете выделяют три группы аналитических счетов:

1) счета затрат, подлежащих распределению в конце отчетного года. Как правило, к данной группе аналитических счетов относят нераспределенную амортизацию и отчисления на ремонт основных средств. Распределение данных расходов может списываться в течение года по нормативам с последующей корректировкой в конце года. Списание расходов по основным фондам, специализированным на производстве и хранении определенного вида продукции, производится непосредственно на эту продукцию. Распределение амортизации и отчислений на ремонт по универсальным объектам производится в зависимости от назначения этих объектов: например, по площадям, занятым под хранение, и т.д.

2) счета затрат под культуры или группы культур текущего года. К концу года в хозяйствах по дебету счета 20-1 "Растениеводство" в разрезе аналитических счетов сформированы затраты на производство той или иной культуры или группы культур. На основании данных аналитического учета формируется информация по фактической себестоимости производства продукции растениеводства. Она сопоставляется с плановой себестоимостью, и корректируются записи по кредиту счета 20-1 "Растениеводство" (для чего составляется ведомость корректировочных записей). По результатам этих расчетов корректируют себестоимость методом допроводки или "красным сторно", закрывая тем самым счет 20, субсчет 1, в части сумм, подлежащих распределению по результатам года.

3) счета затрат под урожай будущих лет представляют собой суммы, которые не подлежат распределению, так как являются затратами под урожай будущего года. Эта часть аналитических счетов формирует остаток на счете и составляет сумму незавершенного производства отрасли растениеводства.

Закрытие счета 20-1 "Растениеводство" позволяет сформировать информацию о фактической себестоимости продукции этой отрасли, в том числе кормов, которые являются сырьевой базой для производства продукции животноводства. Следующим шагом является закрытие субсчета 20-2 "Животноводство". Закрытие этого субсчета является не таким сложным, как в растениеводстве. Это связано с тем, что в течение года ведутся аналитические счета по каждой группе и виду животных, что практически исключает такую категорию затрат, которую необходимо распределять. Исключение составляют расходы по кормоцехам и кормокухням, которые распределяются пропорционально объемам отпущенных кормов.

Последним из субсчетов учета затрат на основное производство закрывают субсчет 20-3 "Промышленные производства". При этом первым этапом закрывают аналитические счета по переработке продукции растениеводства, а затем по переработке продукции животноводства.

Последним из затратных счетов закрывают счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Закрытие этого счета осуществляется как в течение, так и в конце года. Источниками закрытия этого счета может служить счет 86 "Целевое финансирование", а также счет 90 "Продажи" в части услуг, реализуемых на сторону.

Порядок закрытия счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы",

99 "Прибыли и убытки"

Итогом деятельности любого сельскохозяйственного предприятия является прибыль. Для формирования информации о финансовых результатах хозяйственной деятельности в действующем Плане счетов предназначены счета 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки". Эти счета закрываются на предприятии в последнюю очередь.

Первым из данных счетов закрывается счет 90. В результате сопоставления дебетового и кредитового оборотов этого счета формируется финансовый результат от основной деятельности предприятий. По дебету счета в конце года отражается фактическая себестоимость реализованной сельскохозяйственной продукции. Поскольку этот счет закрывается уже после закрытия счетов производственных затрат, то на момент сопоставления сальдо по дебету счета формируется фактическая себестоимость с учетом всех основных и накладных расходов. По кредиту счета 90 "Продажи" отражается сумма реализации. Разница между сальдо по кредиту, суммой, сформированной по дебету счета 90-3 "НДС", и себестоимостью реализованной продукции составляет итоговую сумму от реализации. При этом, если дебетовое сальдо оказалось больше, чем кредитовое, делается проводка:

К-т сч. 90 "Продажи", Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", которая отражает убыток от основной деятельности.

В случае если результат от реализации сельскохозяйственной продукции является положительным, делается проводка:

Д-т сч. 90 "Продажи", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки".

Следующий шаг - закрытие счета 91 "Прочие доходы и расходы". Принцип закрытия этого счета тот же, что и при закрытии счета 90. На данном счете отражается информация о доходах и расходах, сформированная в процессе деятельности, не относящейся к основной. Закрывается счет также путем отнесения полученного результата на счет 99 "Прибыли и убытки".

Счет 99, таким образом, закрывается последним. Результат, сформированный при отнесении сумм между дебетовым и кредитовым сальдо счетов 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы", а также отнесенными непосредственно на счет 99 "Прибыли и убытки" доходами и расходами от чрезвычайных ситуаций, является прибылью, остающейся в распоряжении предприятия, или непокрытым убытком. Итоговый результат относится на кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" или на его дебет.

Цепочка закрытия счетов доводится до логического завершения путем постепенного свертывания затратных и распределительных счетов. Это позволит окончательно сформировать предварительный оборотный баланс и представить его в таком виде, в каком и увидят его пользователи бухгалтерской отчетности хозяйства: отражающим реальное положений на предприятии.

18. Отчетность сельскохозяйственных предприятий

После изучения этой главы вы узнаете о:

понятии отчетности и требованиях, предъявляемых к ней;

видах и формах отчетности;

типовых формах годовой бухгалтерской отчетности;

специализированных формах бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных предприятий;

понятии консолидированной и сводной бухгалтерской отчетности;

порядке составления и сроках бухгалтерской отчетности.

Понятие отчетности и требования, предъявляемые к ней

Основным источником информации о предприятии, в том числе и о сельскохозяйственном, как правило, является отчетность. Отчетность предприятия содержит информацию, необходимую для принятия управленческих и финансовых решений.

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности сельхозпредприятий, определены Федеральным законом "О бухгалтерском учете", Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и Положением "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99.

К таким требованиям относятся:

достоверность и полнота - это означает, что в бухгалтерской отчетности должно быть достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. В случае если формы отчетности не дают полного представления о состоянии дел на предприятии, к отчетности должны быть приложены необходимые расшифровки и пояснения;

нейтральность - предполагает объективность предоставления информации, отсутствие преследования чьих-либо интересов при формировании отчетности;

целостность - требует, чтобы при составлении отчетности не упускалась из виду ни одна хозяйственная операция, ни одно подразделение хозяйства, которые имеют отношение к деятельности предприятия и являются одним с ним целым;

последовательность - необходимость соблюдения постоянства в содержании отчетности сельскохозяйственных предприятий и непротиворечивости показателей одной формы показателям других форм, а также их соответствие от периода к периоду;

сопоставимость - аналогично предыдущему требованию - состоит в том, чтобы показатели отчетного периода были сопоставимы с показателями предыдущих отчетов;

соблюдение отчетного периода - предполагает соблюдение единого в Российской Федерации отчетного периода для всех без исключения предприятий, в том числе и для сельскохозяйственных. Единый финансовый год начинается 1 января и заканчивается 31 декабря включительно. Промежуточные отчетные даты также представляют собой периоды, совпадающие с календарными (месяц, квартал), и начинаются 1-го числа соответствующего месяца и заканчиваются последним числом соответственно. Таким образом, периодичность отчетов в Российской Федерации является одинаковой для всех предприятий. Первым отчетным годом для создаваемых организаций считается период с даты их государственной регистрации до 31 декабря включительно. Вновь созданным организациям после 1 октября разрешается считать первым отчетным годом период с даты их государственной регистрации до 31 декабря следующего года включительно;

- надлежащее оформление - требование полноты и правильности заполнения всех реквизитов по каждой из форм: указание даты, наличие подписей ответственных лиц и, кроме того, составление отчетности в едином измерителе - в валюте Российской Федерации (рублях).

При составлении бухгалтерской отчетности предприятий, в том числе и сельскохозяйственных, необходимо руководствоваться принципами достаточности и существенности информации.

Виды и формы отчетности

Отчетность сельскохозяйственных организаций можно классифицировать по видам; периодичности составления; степени обобщения отчетных данных.

Отчетность бывает следующих видов: бухгалтерская, статистическая и оперативная;

Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности. Составляют ее по данным бухгалтерского учета.

Статистическая отчетность составляется по данным статистического, бухгалтерского и оперативного учета и отражает сведения по отдельным показателям хозяйственной деятельности организации как в натуральном, так и в стоимостном выражении.

Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени - сутки, пятидневку, неделю, декаду, половину месяца. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами снабжения, производства и реализации продукции.

По периодичности составления выделяют:

промежуточную бухгалтерскую отчетность:

месячную отчетность, составляемую для определенного вида предприятий;

квартальную. Квартальная отчетность сельскохозяйственных предприятий не отличается от отчетов других организаций и состоит из двух основных форм: формы N 1 "Бухгалтерский баланса" и формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках";

годовую бухгалтерскую отчетность. Годовой отчет сельскохозяйственных предприятий существенно отличается от прочих организаций. Кроме типовых пяти форм, которые заполняют бухгалтеры всех других предприятий, бухгалтерия аграрной сферы должна подготовить и сдать в органы Госкомстата РФ и Министерства сельского хозяйства РФ необходимый набор специализированных форм отчетности для сельскохозяйственных предприятий.

Типовые формы бухгалтерской отчетности организаций, а также указания о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов РФ. Годовой отчет любого предприятия в обязательном порядке включает в себя следующие документы:

1) форма N 1 "Бухгалтерский баланс" (приложение 1);

2) форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках" (приложение 2);

3) форма N 3 "Отчет об изменениях капитала" (приложение 3);

4) форма N 4 "Отчет о движении денежных средств" (приложение 4);

5) форма N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" (приложение 5);

6) форма N 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств"*(7) (приложение 6);

7) пояснительная записка к бухгалтерскому отчету;

8) аудиторское заключение (в случае обязательного аудита);

9) специализированные формы годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций, утвержденные Министерством сельского хозяйства РФ, которые содержат расширенную информацию о производстве и реализации сельскохозяйственной продукции, ее себестоимости, ценах реализации, а также данные о поголовье скота, численности работающих, движении продукции, государственной поддержке и т.д.

10) текущая статистическая отчетность (за период от дня и до квартала);

11) годовая статистическая отчетность.

По степени обобщения отчетных данных различают отчеты первичные (составляемые организациями), консолидированные (которые составляют материнские предприятия) и сводные (составляемые вышестоящими организациями на основании первичных отчетов). В сельском хозяйстве используется понятие как консолидированной, так и сводной отчетности.

Типовые формы годовой бухгалтерской отчетности

Бухгалтерский баланс (форма N 1) в структуре отчетности предприятий, в том числе и сельскохозяйственных, является наиболее важным. Баланс состоит из двух частей: актива и пассива, итоговые значения которых должны быть равны между собой. В активе баланса отражаются дебетовые, а в пассиве соответственно кредитовые сальдо синтетических счетов. Остатки, сформированные на счетах на конец отчетного периода, вносятся в форму N 1 из Главной книги. При журнально-ордерной форме учета, которая превалирует на сельскохозяйственных предприятиях, обороты по кредиту каждого счета записывают в Главную книгу только из журналов-ордеров. Обороты по дебету отдельных счетов собирают в Главной книге из нескольких журналов-ордеров в разрезе корреспондирующих счетов. В случае если сельскохозяйственная организация использует мемориально-ордерную форму учета, запись на счетах Главной книги производят непосредственно по данным мемориальных ордеров. При использовании на сельскохозяйственных предприятиях компьютерных бухгалтерских программ данные в Главную книгу заносятся из регистров, которые формирует машина в зависимости от использования той или иной программы.

Некоторые статьи баланса содержат в себе информацию сразу по нескольким синтетическим счетам учета и формируются путем суммирования остатков по соответствующим счетам. Правила оценки статей баланса установлены Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и инструкциями (указаниями) по составлению бухгалтерской отчетности.

Как предписано Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, основные средства и нематериальные активы отражают в балансе по остаточной стоимости; сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тару, запасные части и другие материальные ресурсы - по фактической себестоимости; готовую и отгруженную продукцию - в зависимости от порядка списания общехозяйственных расходов и использования счета 40 "Выпуск продукции, работ, услуг" - по полной или неполной фактической производственной себестоимости и по полной или неполной нормативной (плановой) себестоимости продукции.

Баланс сельскохозяйственных предприятий, как правило, имеет ряд особенностей. Одной из этих особенностей является наличие в активе баланса большой суммы незавершенного производства, что связано со спецификой сельскохозяйственного производства. Незавершенное производство может отражаться в балансе по нормативной (плановой) производственной себестоимости или по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. Материальные ценности, на которые цена в течение года снизилась либо которые морально устарели и частично потеряли свое первоначальное качество, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, когда она ниже первоначальной стоимости приобретения, с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты хозяйственной деятельности.

В случае если сельскохозяйственное предприятие имеет валютные счета в банках, а также при наличии расчетов в валютах других стран, остатки средств организации по валютным счетам, другие денежные средства (включая денежные документы), ценные бумаги, дебиторскую и кредиторскую задолженность в иностранной валюте отражают в отчетности в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на последнее число отчетного периода.

Расчеты с дебиторами и кредиторами каждая сторона отражает в своей отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. При разногласиях заинтересованная сторона обязана в установленные сроки передать необходимые материалы на рассмотрение органам, уполномоченным разрешать соответствующие споры.

При наличии просроченной дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, другие долги, не реальные для взыскания, списывают по решению руководителя предприятия за счет резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации, либо на увеличение расходов у некоммерческой организации. При этом списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности не является аннулированием задолженности. Она отражается за балансом в течение 5 лет с момента списания (для наблюдения за возможностью ее взыскания с должника в случае изменения его имущественного положения).

Суммы по расчетам с финансовыми, налоговыми органами, учреждениями банков, отражаемые в отчетности, должны быть согласованы с ними и должны быть тождественны. Отражение на балансе неотрегулированных сумм по этим расчетам не допускается.

Сама форма бухгалтерского баланса сельскохозяйственных предприятий не отличается от стандартной формы предприятий других отраслей. Но в структуру отчетности, утвержденной приказом Министерства сельского хозяйства РФ, включены расшифровки и справки, необходимые к заполнению предприятиями АПК.

Отчет о прибылях и убытках - форма N 2 (приложение 2) - сельскохозяйственного предприятия имеет различия в сельскохозяйственных и несельскохозяйственных организациях. Эти отличия состоят в более детальном раскрытии статей стандартного отчета о прибылях и убытках. Таким образом, форма N 2 содержит в своих разделах сведения за отчетный и предыдущий периоды:

1. О прибыли (убытках) от продажи товаров, продукции, работ, услуг, в том числе (для сельхозпредприятий) от реализации сельскохозяйственной продукции. Этот показатель формируется путем разницы от общей суммы реализации (за вычетом НДС, налога с продаж и акцизов) и затрат на производство реализованной продукции. Показатели этого раздела отчета о прибылях и убытках должны соответствовать показателям формы N 7-АПК "Отчет о реализации сельскохозяйственной продукции".

2. О прочих доходах и расходах предприятия. В структуру данных показателей включаются*(8):

а) операционные доходы и расходы, к которым, в свою очередь, относятся проценты к получению и уплате (суммы процентов по ценным бумагам и суммы, причитающиеся от банков за пользование ими остатками средств на счетах организации), доходы от участия в других организациях и прочие операционные доходы и расходы;

б) внереализационные доходы и расходы. В отчетности сельскохозяйственных организаций в данном разделе указываются субсидии из бюджетов всех уровней, в частности из федерального бюджета;

в) чрезвычайные доходы и расходы, возникающие как следствие чрезвычайных ситуации. Сельскохозяйственные предприятия, в числе прочих, должны отражать субсидии из бюджета по чрезвычайным ситуациям.

Итоговые строки формы N 2 отчетности предприятий содержат информацию о прибыли до налогообложения, налогах и чистой, сформированной после уплаты всех налогов прибыли сельскохозяйственного предприятия.

Справочно в отчете приводятся данные за отчетный и предшествующий периоды о базовой и разводненной прибыли, приходящейся на одну акцию. В расшифровке отдельных прибылей и убытков приводятся данные за отчетный и предшествующий периоды об отдельных видах прибылей и убытков (штрафах, пенях, неустойках; прибыли (убытках) прошлых лет; курсовых разницах по операциям в иностранной валюте и др.). В сводной отчетности приводятся данные о количестве и суммах прибыли и убытка предприятий района (региона, отрасли).

Форма N 3 "Отчет об изменениях капитала" (приложение 3) содержит информацию о формировании и движении средств уставного (складочного), добавочного, резервного капиталов и прибыли, остающейся в распоряжении сельскохозяйственного предприятия. При этом отражение источников формирования осуществляется построчно в разрезе двух лет: года, предыдущего отчетному, и года, по результатам которого составляется отчет. В первой строке отчета указывается сальдо на начало года, предшествующего отчетному, в последней - остаток на конец отчетного года. Последний столбец формы N 3 "Отчет об изменениях капитала" представляет собой итоговые суммы остатков капиталов и резервов, сформированных на предприятии, а также источников их формирования.

В справках указываются данные о чистых активах на начало и конец отчетного года и о полученных из бюджета и внебюджетных фондов средствах на расходы по обычным видам деятельности и на расходы по капитальным вложениям во внеоборотные активы (по направлениям расходов за отчетный и предыдущий годы). При этом сельскохозяйственные предприятии дают расшифровку о полученном финансировании в разрезе отраслей.

Форма N 4 "Отчет о движении денежных средств" (приложение 4) содержит информацию о денежных средствах, поступивших, выбывших и имеющихся на остатках на предприятии в течение отчетного года и за предыдущий отчетному год в результате текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Сведения о движении денежных средств организации, учитываемых на соответствующих счетах учета денежных средств, находящихся в кассе организации, на расчетных, валютных, специальных счетах, отражаются нарастающим итогом с начала года и представляются в рублях.

При формировании данных отчета о движении денежных средств следует различать поступление средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Текущей деятельностью считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели в соответствии с предметом и целями деятельности, т.е. с производством промышленной продукции, выполнением строительных работ, сельским хозяйством, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.

Инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная с капитальными вложениями организации в связи с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных и других внеоборотных активов, а также их продажей, с осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и других ценных бумаг долгосрочного характера и т.п.

Финансовой деятельностью считается деятельность организации, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском облигаций и иных ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранее приобретенных на срок до 12 месяцев акций, облигаций и т.п.

По строкам, отражающим поступление и выбытие денежных средств от текущей деятельности, должна быть приведена расшифровка, раскрывающая фактическое поступление денежных средств от продажи товаров, продукции, услуг и расходования их на оплату приобретенных товаров, продукции выполненных работ, оказанных сторонними организациями услуг, на оплату труда, на отчисления в государственные внебюджетные фонды. Строки, отражающие информацию о поступлении и выбытии денежных средств в процессе осуществления инвестиционной деятельности, включают данные о доходах и расходах от финансовых и капитальных вложений, реализации основных фондов и нематериальных активов. Данные о движении денежных средств в свете финансовой деятельности сельскохозяйственных организаций представляют собой информацию о кредитах и займах, лизинге и по прочим финансовым операциям.

Результатом каждого из разделов формы N 4 "Отчет о движении денежных средств" являются строки, представляющие сальдо на конец отчетного периода и включающие суммы чистых денежных средств, полученных в результате всех трех видов деятельности, остающихся на балансе предприятия.

Форма N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" (приложение 5) очень объемна по размерам и количеству содержащейся в ней информации и состоит из 10 разделов.

В двух первых отражены остатки на начало и конец отчетного года и данные о поступлении и выбытии по каждому виду нематериальных активов, основных средств и имуществу для передачи в лизинг и предоставляемому по договору проката. Эта форма в отчетности сельскохозяйственных предприятий имеет некоторые особенности, что связано со спецификой и структурным составом основных фондов сельскохозяйственных организаций (например, выделены отдельными строками рабочий, продуктивный скот, многолетние насаждения и т.д.).

Небольшой раздел "Доходные вложения в материальные ценности" содержит данные о имуществе, предназначенном для передачи в лизинг и для услуг проката.

Следующие два раздела формы N 5 содержат информацию о расходах на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, а также расходы на освоение природных ресурсов.

В разделе "Финансовые вложения" указаны суммы остатков на начало и конец отчетного года по каждому виду долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений.

В разделе "Дебиторская и кредиторская задолженность" содержатся данные об остатках и движении за год по краткосрочной и долгосрочной дебиторской и кредиторской задолженностях с выделением задолженностей расчетов с поставщиками и подрядчиками, бюджетом, покупателями и заказчиками, по авансам, как выданным, так и полученным, кредитам, займам и прочим видам кредиторской и дебиторской задолженности.

В разделе "Расходы по обычным видам деятельности" отражены затраты по элементам за отчетный и предыдущий годы и об изменении остатков незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов.

Следующим разделом формы N 4 является раздел "Обеспечения", в котором отражены данные об имуществе, находящемся в залоге, и данные о полученных обеспечениях.

Последний раздел "Государственная помощь" состоит из двух разделов: данные о бюджетных средствах, полученных на безвозвратной основе, и бюджетных кредитах.

Форма N 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств" (приложение 6) предназначена для отчетности некоммерческих предприятий по расходованию средств, поступающих в счет целевого финансирования для обеспечения выполнения задач, поставленных перед такими организациями.

Пояснительная записка сельскохозяйственного предприятия, как и любого другого, составляется в произвольной форме, как правило, в текстовой. При этом в ней могут указываться самые разнообразные данные, которые, по мнению главного бухгалтера предприятия, могут повлиять на принятие решений пользователями отчетности. Информация, представленная в пояснительной записке к годовому отчету, может содержать данные о деловой активности, учредителях и руководстве предприятия, о причинах возникновения прибылей или убытков за текущий период, о возникновении задолженности; могут быть приведены расшифровки отдельных статей баланса и других форм отчетности. Кроме того, возможно включение некоторых данных небольшого экспресс-анализа финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственного предприятия и выводы по нему.

Специализированные формы бухгалтерской отчетности

сельскохозяйственных предприятий

Бухгалтерская отчетность сельскохозяйственных предприятий включает следующие специализированные формы*(9):

1. Форма N 5 "Численность и фонд заработной платы работников сельскохозяйственных организаций" (приложение 7).

2. Форма N 7-АПК "Отчет о реализации сельскохозяйственной продукции" (приложение 8).

3. Форма N 8-АПК "Отчет о затратах на основное производство" (приложение 9).

4. Форма N 9-АПК "Отчет о производстве и себестоимости продукции растениеводства" (приложение 10).

5. Форма N 10-АПК "Отчет о средствах целевого финансирования" (приложение 11).

6. Форма N 13-АПК "Производство и себестоимость продукции животноводства" (приложение 12)

7. Форма N 15-АПК "Наличие животных" (приложение 13).

8. Форма N 16-АПК "Баланс продукции" (приложение 14).

9. Форма N 17-АПК "Отчет о сельскохозяйственной технике и энергетике" (приложение 15).

В форме N 5-АПК (приложение 7) отражается численность персонала сельскохозяйственного предприятия и их заработная плата. При этом при заполнении графы 3 необходимо руководствоваться Инструкцией по статистике численности и заработной платы рабочих и служащих на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденной Госкомстатом СССР от 17 сентября 1987 г. N 17-10-0370. При заполнении граф 4 и 5 необходимо руководствоваться Инструкцией "О составе фонда заработной платы и выплат социального характера", утвержденной Госкомстатом РФ от 10 июля 1995 г. N 89 по согласованию с Министерством экономики РФ, Министерством финансов РФ, Министерством труда РФ и Центральным банком РФ.

По строке "Всего по организации" в графе 3 "Среднесписочная (среднегодовая) численность" показывают среднюю численность всех работников предприятия.

По строке "Работники, занятые в сельскохозяйственном производстве" показывают численность работников, занятых в сельскохозяйственном производстве: работники, занятые в растениеводстве, животноводстве, в обслуживающих и вспомогательных производствах.

По строке "Рабочие постоянные" учитывают численность постоянных рабочих. К ним относятся рабочие, принятые на работу без указания срока.

По строке "Рабочие сезонные и временные" учитывают численность сезонных и временных рабочих. К сезонным относят рабочих, поступивших на период сезонных работ (сроком не более 6 месяцев), к временным - принятых на работу на срок до 2 месяцев, а при замещении временно отсутствующих работников - до 4 месяцев. По этой строке показывают также пенсионеров, домохозяек, студентов высших и средних учебных заведений, учащихся общеобразовательных школ, работающих в период каникул или в отдельные дни, если они заключили с предприятием трудовой договор. В случае если студенты и школьники привлечены на сельскохозяйственные работы по договору подряда или другому договору гражданско-правового характера (например, на выполнение объема работ), заключенному с учебным заведением, то их следует показать по строке "Работники списочного состава других организаций, учреждений, привлеченных на сельскохозяйственные работы". Кроме того, здесь учитывают также лиц, привлекаемых для работы в хозяйстве по специальным договорам с государственными учреждениями (например, военнослужащих). Их среднесписочную численность определяют путем деления числа отработанных ими человеко-дней на число рабочих дней месяца. Отдельно выделяют работников подсобных промышленных производств, жилищно-коммунального хозяйства и культурно-бытовых учреждений, торговли и общественного питания, работников, занятых на строительстве хозяйственным способом, работников детских учреждения и пр.

В графе 4 показывают фонд заработной платы. В его состав включаются начисленные предприятием (организацией) суммы оплаты труда в денежной и натуральной формах за отработанное и неотработанное время, стимулирующие доплаты и надбавки, компенсационные выплаты, связанные с режимом работы и условиями труда, премии и единовременные поощрительные выплаты, а также выплаты на питание, жилье, топливо, носящие регулярный характер. При этом показывают начисленные к выплате (без вычета налогов и других удержаний в соответствии с законодательством) денежные суммы, независимо от источников их выплаты в соответствии с платежными документами, по которым с работниками были произведены расчеты по заработной плате, премии и т.д., независимо от срока их фактической выплаты.

В графе 5 отражены выплаты социального характера. В состав таких выплат включаются компенсации и социальные льготы, предоставленные работникам, в частности на лечение, отдых, проезд, трудоустройство (без социальных пособий из государственных и негосударственных фондов).

При натуральной форме оплаты труда и предоставлении трудовых и социальных выплат в отчет включают суммы исходя из расчета по рыночным ценам, сложившимся в данном регионе на момент начисления. Если товары или продукты предоставлялись по пониженным ценам, то включается разница между их полной стоимостью и суммой, уплаченной работниками.

Форма N 7-АПК (приложение 8) содержит информацию о реализации на сельскохозяйственных предприятиях. Форма имеет особенное значение в связи с тем, что является базой для расчета удельного веса реализации сельскохозяйственной продукции в общей реализации предприятия. Это, в свою очередь, при соотношении более 70% дает право на льготы, предоставленные сельскохозяйственным предприятиям.

В этой форме отражают операции по реализации сельскохозяйственной и другой продукции, товарам, выполненным работам и оказанным услугам на сторону, учтенные на счете 90, субсчет 1 "Продажи".

Полную себестоимость реализованной продукции и выручку отражают без суммы налога на добавленную стоимость, без акциза, экспортной таможенной пошлины.

В графе 3 "Количество в натуре", показатели которой измеряются в центнерах, приводят количество всей продукции, проданной (поставленной) в отчетном году.

В графе 4 показывают полную фактическую себестоимость реализованной продукции, включая невозмещаемые заготовителями расходы по доставке и все сбытовые расходы на прочую реализацию, а в графе 5 - фактически вырученную сумму от реализации продукции, т.е. фактически уплаченную (перечисленную) или подлежащую уплате (перечислению) сельскохозяйственному предприятию за вычетом суммы НДС, акциза и экспортных таможенных пошлин.

В графах 3-5 также приводят количество, себестоимость и выручку по продукции, проданной работникам, выданную в порядке натуральной оплаты и в счет арендной платы по арендованным земельным долям.

Продукция, выданная работникам (включая привлеченных лиц), оценивается по государственным регулируемым, а при их отсутствии - по свободным рыночным ценам и приводится здесь же. Здесь же отражается отпуск продукции по бартерным сделкам, а также проданная в Федеральный страховой семенной фонд.

Из данных формы N 8-АПК (приложение 9) можно получить необходимую информацию о затратах предприятия в течение отчетного года в разрезе отраслей производства по элементам затрат. Данные этой формы должны соответствовать данным формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" и подтверждать налоговую базу по соответствующим налогам.

В графе 3 "Всего на основное производство" формы N 8-АПК отражают все затраты (с 1 января по 31 декабря) в разрезе элементов основных, вспомогательных и подсобных промышленных производств, включая услуги сторонних организаций, связанные с производством и реализацией продукции. Здесь также отражают затраты, связанные с выполнением услуг для сторонних организаций, своего капитального строительства, жилищно-коммунального хозяйства, столовой, детсада и т.д.

Под элементами затрат понимают затраты, однородные по своему экономическому содержанию.

В графах 4 "Растениеводство" и 5 "Животноводство" показывают затраты на производство продукции растениеводства и животноводства с учетом затрат на закладку новых и уход за молодыми многолетними насаждениями до перевода их в основные средства, а также затраты под урожай будущего года в сумме превышения (или уменьшения) этих затрат от начала до конца года и затраты, связанные с реализацией продукции растениеводства и животноводства.

При заполнении формы необходимо помнить некоторые особенности:

по строке "Затраты на оплату труда с отчислениями на социальные нужды" отражают оплату труда всего персонала основной деятельности хозяйства. Оплата труда, относимая на растениеводство и животноводство (графы 4 и 5), определяется расчетным путем. Данные для расчета берут из аналитического учета к счетам 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы";

по строке "Материальные затраты, включенные в себестоимости продукции", показывают стоимость продуктов сельского хозяйства и промышленности,

услуг сторонних организаций, использованных на производство продукции (работ, услуг) хозяйства. Материальные затраты в растениеводстве и животноводстве, графы 4 и 5 соответственно, определяются как разница между всеми затратами и оплатой труда с отчислениями на социальные нужды, износ основных средств и нематериальных активов и прочими нематериальными затратами в этих отраслях производства;

по строкам: "Семена и посадочный материал", "Корма", "Корма промышленного производства" и "Прочая продукция сельского хозяйства" используют цены фактического приобретения, а по произведенным в своем хозяйстве - фактическую (производственную) себестоимость. При этом семена, корма и другие продукты сельского хозяйства, произведенные в прошлом году, оцениваются по себестоимости прошлого года, а произведенные в данном году - по себестоимости отчетного года;

в затраты, как на покупные, так и на произведенные в своем хозяйстве семена, корма и другие продукты сельского хозяйства, никакие другие расходы данного года (транспортировка до хозяйства и внутри хозяйства, доработка, подготовка к скармливанию и т.д.) не включаются. Они относятся на производство по соответствующим элементам затрат (оплата труда, горючее, оплата услуг, выполненных сторонними организациями, и др.);

по строке "Минеральные удобрения" показывают стоимость минеральных удобрений, фактически использованных в отчетном году. Затраты по транспортировке минеральных удобрений в хозяйство, подготовке к внесению в почву, вывозке их на поля и т.п. в эти статьи не включают. Они указываются по соответствующим элементам затрат;

затраты на электроэнергию, как полученную со стороны, так и выработанную своими электростанциями, отражаются по строке "Электроэнергия";

по строкам "Топливо" и "Нефтепродукты" учитывают стоимость горючих и смазочных материалов, израсходованных на производственные нужды хозяйства. Затраты по перевозке горючих и смазочных материалов собственным и наемным транспортом по этой статье не указывают. В графах 4 и 5 приводят стоимость горючих и смазочных материалов, израсходованных на работу тракторов, комбайнов и других сельскохозяйственных машин, участвовавших непосредственно в производстве продуктов растениеводства и животноводства и их транспортировке;

по строке "Оплата услуг и работ, выполненных сторонними организациями, и прочие материальные затраты - всего" в графе 3 отражаются стоимость сырья, переданного на переработку в своем хозяйстве, недостача и порча имущества в пределах норм естественной убыли, оплата услуг и работ, выполненных сторонними организациями (включая стоимость полученной тепловой энергии со стороны);

отдельной строкой выделяется амортизация основных средств;

строка "Прочие затраты" отражает прочие затраты, понесенные хозяйством. К таким затратам можно отнести налоги, сборы, платежи, вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения; затраты на командировки, подъемные, оплата за пожарную и сторожевую охрану, за подготовку и переподготовку кадров, оплата услуг связи, вычислительных центров, износ по нематериальным активам, арендные платежи по арендованным земельным долям, страховые платежи по страхованию урожая сельскохозяйственных культур, лизинговые платежи (если лизинговое имущество находится на балансе у лизингодателя), а также другие нематериальные затраты, входящие в состав себестоимости продукции.

Форма N 9-АПК (приложение 10) является источником информации о производстве и себестоимости продукции растениеводства. Форма состоит из двух частей. Слева отражены затраты по культурам в целом с отражением посевных площадей. Справа - количество произведенной продукции с указанием общей себестоимости определенного вида продукции и себестоимости 1 ц.

В эту форму включают данные о производстве всех видов продукции растениеводства, затратах средств и труда на их возделывание, за исключением затрат по полностью погибшим посевам и культурам, не давшим продукции.

В графе 3 "Фактически посеянная площадь" указывают:

а) по озимым культурам и многолетним сеяным травам - площадь посевов, сохранившихся к концу массового сева яровых. При этом к погибшим озимым следует относить озимые, полностью погибшие в осенне-зимний период до начала массового сева яровых (независимо от того, пересевались они яровыми посевами или нет); озимые, погибшие весной и пересеянные яровыми культурами, не пересеянные площади погибших весной озимых, на которых сохранились подсеянные многолетние травы;

б) по яровым культурам - первоначальную площадь посева, т.е. всю засеянную весной площадь, не исключая летней гибели.

Если площадь посева той или иной культуры была использована не по первоначальному назначению, то в графе 3 эта площадь отражается по фактическому использованию. Однако посев зерновых культур (озимых и яровых), погибших в летний период и не пересеянных (в том числе и использованных на выпас, сено, зеленый корм и силос), из числа зерновых культур не исключается и, следовательно, не переводится в число кормовых культур.

Если погибшие в летний период яровые культуры были пересеяны другими культурами, то в годовом отчете должны быть указаны посевные площади тех культур, которыми был произведен пересев. Особое внимание необходимо обращать на правильность заполнения графы 1: нельзя допускать завышения или занижения в отчетах размера посевной или убранной площади за счет гибели озимых, происшедшей до конца массового сева яровых, и дублирования площади яровых культур при наличии пересева.

Погибшие в летний период площади озимых и яровых культур, если они даже были использованы для получения сена, зеленого корма или на выпас, в однолетние травы не включают, а учитывают в числе первоначального посева, т.е. по зерновым культурам.

В графе 4 "Затраты - всего" приводят все затраты, отнесенные на культуры (группы культур), за исключением затрат по полностью погибшим посевам.

Графы с 5 по 9 являются расшифровкой по основным статьям затрат к графе 4. При этом при определении затрат труда на продукцию растениеводства в расчет включают человеко-часы рабочих, отнесенные в себестоимость продукции в составе затрат отчетного года и прошлых лет, а себестоимость основной продукции зерновых культур определяют по количеству произведенной продукции в весе после доработки, т.е. за вычетом усушки и веса неиспользуемых отходов. При этом используемые зерновые отходы переводят в полноценное зерно исходя из данных лабораторного анализа по определению процента содержания зерна в этих отходах. Для этого рекомендуется сделать специальный расчет. Кроме того, в себестоимость продукции растениеводства не включают затраты по убранным, но необмолоченным или неубранным культурам, которые на конец года показывают в балансе в составе затрат незавершенного производства по растениеводству.

По строке "Картофель" в правой части формы учитывают весь сбор картофеля в физической массе, включая выданный в порядке натуроплаты работникам хозяйства и другим лицам за работы по уборке его, а также картофель, полученный в результате перепашки поля после основной уборки.

Себестоимость овощей открытого грунта, картофеля, винограда рассчитывают в среднем по всей продукции, без подразделения на стандартную и нестандартную.

Кроме вышеуказанных существуют некоторые особенности по отражению в отчетности затрат на производство таких нетипичных культур, как табак, виноградники, чай и т.д., описание которых можно найти в методических указаниях Министерства сельского хозяйства РФ.

По строкам 1 и 2 справки к форме N 9-АПК о фактически убранных площадях на сено приводят по многолетним и однолетним травам соответственно площадь, убранную на сено. В этом случае при двух и более укосах площадь по соответствующим кодам должна быть учтена только один раз и урожайность с 1 га должна исчисляться путем деления валового сбора со всех укосов на эту площадь в натуре.

Затраты по сеяным однолетним и многолетним травам, используемым для получения с одной площади посева нескольких видов продукции, в планировании и учете распределяются на объекты исчисления себестоимости по следующим коэффициентам.

Однолетние травы:

сено 1 ц. = 1,0; семена 1 ц. = 9,0; солома 1 ц. = 0,1; зеленая масса 1 ц. = 0,25.

Многолетние травы:

сено 1 ц.= 1,0; семена 1 ц. = 75,0; солома 1 ц. = 0,1; зеленая масса 1 ц. = 0,3.

При использовании улучшенных сенокосов, улучшенных и культурных пастбищ и других естественных угодий для получения нескольких видов продукции затраты на производство каждой культуры складываются исходя из общих затрат, распределяемых по культурам, пропорционально сбору продукции с 1 га, исчисленному в кормовых единицах.

В разделе 13 "Землепользование по состоянию на 31.12.200_ г." указывают общую площадь сельскохозяйственных угодий хозяйства. По этому коду не учитывают земли хозяйства, закрепленные за рабочими и служащими в качестве приусадебных участков, коллективных садов и огородов.

Форма N 10 "Отчет о средствах целевого финансирования" (приложение 11) подробным образом представляет информацию о субсидиях, полученных сельскохозяйственными товаропроизводителями. Группировка статей финансирования в форме сделана в соответствии с видами и формами бюджетных ассигнований, выделяемых сельскохозяйственным организациям из федерального бюджета.

При этом субсидии должны показываться только в той сумме, которая либо уже получена на счета организации, либо, несомненно, будет получена (имеется уведомление или другие оформленные документы, подтверждающие намерение бюджета о перечислении средств в организацию). Если же получение субсидии вызывает сомнение, то следует подождать с ее принятием к бухгалтерскому учету до тех пор, пока сумма субсидии к выплате не будет точно подтверждена финансовыми органами (требование осмотрительности). В данном отчете показываются все субсидии отчетного года.

По графе 10 справочно приводятся суммы из справок-расчетов, составленных организациями и представленных в территориальные органы для финансирования. Указанные суммы могут не совпадать с фактическим финансированием и должны быть обоснованы производственными показателями самой организацией.

На основании данных, указанных в графе 10, можно получить представление о размерах фактически полученной субсидии и необходимых ее объемах для сельскохозяйственной организации.

Форма N 13-АПК (приложение 12) аналогична форме N 9-АПК и содержит информацию о производстве и себестоимости продукции животноводства. Она состоит из двух частей. В левой части формы содержится информации о поголовье (среднегодовом) и общих затратах на его содержание (по видам скота), в правой - информация о количестве произведенной продукции животноводства, ее полной себестоимости и себестоимости единицы продукции (привес, приплод и т.д.).

В эту форму включают данные о производстве всех видов продукции и затратах труда, средствах по выращиванию, доращиванию и откорму скота. Здесь не отражают затраты по отраслям животноводства, не давшим продукции. Аналогично форме N 9-АПК рассмотрим отражение производственных затрат только по типичным для всех регионов группам скота.

В графе 3 "Среднегодовое поголовье" отражают среднегодовое поголовье по соответствующим видам животных и птицы, которое исчисляется путем деления общего количества их кормодней на 366 (число дней в году). При этом берется общее количество кормодней стойловых и пастбищных периодов. Количество кормодней за год определяется путем суммирования количества кормодней скота и птицы за каждый месяц. В общее количество кормодней включаются кормодни павших животных и птицы.

По строке "КРС молочного направления" в графе 3 приводится среднегодовое поголовье только по коровам молочного направления, а в затраты на содержание молочного стада коров должны включаться также затраты на содержание быков-производителей.

В среднегодовое поголовье молочного стада не должны включаться коровы, переведенные на откорм (нагул), во время нахождения их на откорме в отчетном году.

После исключения из общей суммы затрат стоимости навоза, шерсти-линьки и волоса-сырца оставшиеся затраты распределяют: на молоко - 90%, на приплод - 10%.

В валовой надой молока от коров молочного стада включают молоко, полученное от коров основного молочного стада.

По строке "Приплод КРС" в правой стороне формы отражают число голов полученных живых телят (без мертворожденных), а их живую массу при отеле - по строке "Масса телят при рождении" в графе 11.

В графе 5 указывают по соответствующим видам и группам животных прямую оплату труда рабочих, занятых непосредственно в процессе производства продукции животноводства, и отчисления на социальные нужды от заработной платы.

В графе 6 приводят расход всех видов кормов, включая фактическую себестоимость зеленой массы культурных пастбищ, сеяных трав, скормленных животным путем выпаса.

Затраты, связанные с приготовлением кормов в кормоцехах, также отражают по этой графе. Однако здесь не показывают затраты по транспортировке кормов непосредственно на фермы с мест их хранения.

В графе 7 отражают затраты на содержание производственных зданий животноводческого назначения, рабочих машин и оборудования, используемых непосредственно в производстве продукции животноводства.

По строке "Животные на выращивании и откорме" в графе 4 приводят затраты по содержанию молодняка крупного рогатого скота всех возрастов и коров-кормилиц, а также расходы по откорму коров, быков и волов, выбракованных из основного стада.

Основной продукцией этой группы животных является только фактически полученный прирост живой массы (за вычетом прироста павших животных), включая прирост телок старше двух лет, полученный в отчетном году до перевода их в основное стадо коров (живая масса на день перевода в коровы после отела минус масса по учетным данным на начало года или на день последнего взвешивания).

По строке "Прочие отрасли" показывается побочная продукция животноводства: шерсть-линька, пух, перо-линька, волос-сырец, яйцо миражное, мясо петушков яичных кур, забитых в суточном возрасте, рога, копыта, мясо забитых зверей, шкуры и утилизированные тушки павших животных (от незаразных заболеваний), которые оцениваются по ценам возможной реализации (использования). Стоимость их относится на уменьшение затрат по соответствующим видам и группам животных и птиц. По этому коду показывается также стоимость использованного навоза.

Затраты по незавершенному производству животноводства в форме N 13-АПК не отражают, а показывают в балансе.

Распределение затрат труда между отдельными видами продукции, получаемой от соответствующих видов животных, производится либо методом прямого отнесения затрат на соответствующие виды продукции, либо методом распределения их применительно к порядку исчисления себестоимости видов продукции.

По строке "Всего выращено скота и птицы в живой массе" справки к форме N 13-АПК приводят количество произведенного (выращенного) скота и птицы в живой массе (молодняка крупного рогатого скота, свиней, овец, коз, птицы и кроликов), а также живой массы реализованных на мясо лошадей и других животных, продукция которых не выделена в форме.

В разделе 10 "Себестоимость живого веса скота" показывается наличие животных на начало и конец года, а также его движение в течение отчетного года.

В форме N 15-АПК (приложение 13) отражают наличие животных и птицы, включая переданных на доращивание гражданам по договорам (кроме скота и птицы, принятых от населения для реализации по их поручениям). При этом в графе 3 отражено количество животных в разрезе (построчно) половозрастных групп, а в графе 4 выделяют по половозрастным группам.

По данным формы N 16-АПК (приложение 14) заинтересованные в этом лица могут отследить движение продукции сельского хозяйства на предприятии, наличие различных видов продукции на начало и конец года на предприятии. Эта форма позволяет определить уровень обеспеченности продовольствием.

Актуальность формы N 17-АПК (приложение 15) хорошо видна на настоящем этапе. Поскольку изношенность фондов сельскохозяйственных предприятий, особенно технической их части, вызывает у многих тревогу, данные этой формы позволят составить представление о состоянии техники и оснащенности производства необходимым оборудованием и принять решение о пополнении фондов предприятия (например, в целях инвестиций).

Понятие консолидированной и сводной бухгалтерской отчетности

Как правило, сельскохозяйственные предприятия в классическом их виде являются небольшими обособленными предприятиями. В случае же наличия у сельхозпредприятий дочерних и зависимых обществ помимо собственного бухгалтерского отчета составляется также консолидированная бухгалтерская отчетность, включающая показатели отчетов таких обществ, находящихся на территории России и за ее пределами.

Консолидированная бухгалтерская отчетность - это система показателей, отражающих финансовое положения на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций.

Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в консолидированную бухгалтерскую отчетность в случаях:

1) если головная организация обладает более 50% голосующих акций акционерного общества (АО) или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ООО);

2) если головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между ними договором;

3) при наличии у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.

Данные о зависимых обществах включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций АО или более 20% уставного капитала ООО.

Изложенные условия объединения отчетов дочерних и зависимых обществ в сводную отчетность конкретизированы методическими рекомендациями по составлению сводной отчетности. Консолидированная бухгалтерская отчетность составляется в объеме и порядке, установленных ПБУ 4/99, по формам, разработанным головной организацией на основе типовых форм бухгалтерской отчетности.

При консолидации отчетности сельскохозяйственных предприятий необходимо руководствоваться нижеперечисленными правилами. До составления консолидированной отчетности выверяют и регулируют все взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации с дочерними и зависимыми обществами, а также между дочерними и зависимыми обществами. При составлении консолидированной бухгалтерской отчетности используется единая учетная политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов бухгалтерской отчетности головной организации, дочерних и зависимых обществ. В консолидированную бухгалтерскую отчетность объединяется бухгалтерская отчетность головной организации, дочерних и зависимых обществ, составленная за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату. В консолидированную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации и дочерних обществ, за исключением рассмотренных далее.

В консолидированный бухгалтерский баланс сельскохозяйственных организаций не включаются:

1) финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации;

2) показатели дебиторской и кредиторской задолженности между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

3) прибыли и убытки от операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

4) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также головной организацией своим дочерним обществам;

5) части активов и пассивов дочерних обществ, не относящихся к деятельности Группы, когда головная организация имеет 50% и ниже голосующих акций АО или уставного капитала в ООО. Доля активов и пассивов дочернего общества в этом случае для включения в сводную отчетность определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

В консолидированный отчет о прибылях и убытках не включаются:

1) выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами одной организации и затраты, приходящиеся на эту реализацию;

2) дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации либо другим дочерним обществам, а также головной организацией дочерним обществам;

3) любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;

4) финансовый результат дочерних обществ в части доходов и расходов, не относящихся к деятельности Группы, когда головная организация имеет 50% и ниже голосующих акций АО или 50% и ниже уставного капитала ООО. В этом случае финансовый результат деятельности дочернего общества в части доходов и расходов для включения в сводный отчет о прибылях и убытках определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащей головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.

Включение данных о зависимых обществах в консолидированную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двух расчетных показателей:

1) показателя стоимостной оценки головной организации в зависимом обществе. Рассчитывается он следующим образом: фактические затраты, произведенные организацией при осуществлении инвестиций, плюс (минус) доля головной организации в прибылях (убытках) зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций. Этот показатель отражается в сводном балансе отдельной статьей в группе статей "Долгосрочные финансовые вложения";

2) показателя доли головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период. Рассчитывается он исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине). Указанный показатель отражается в сводном отчете о прибылях и убытках отдельной статьей "Капитализированный доход (убыток)" после группы статей по внереализационным доходам и расходам и включается в финансовый результат деятельности Группы.

В пояснениях к консолидированному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках приводятся следующие данные о дочерних обществах:

их перечень (полное наименование);

место государственной регистрации и (или) место ведения хозяйственной деятельности;

доля головной организации в дочернем обществе;

доля принадлежащих головной организации голосующих акций (уставного капитала), если она отличается от доли участия;

стоимостная оценка влияния на финансовое положение Группы, оказанного приобретением или выбытием дочерних и зависимых обществ на отчетную дату, и на финансовые показатели ее деятельности за отчетный период.

По зависимым обществам в пояснениях приводится их перечень с указанием:

полного наименования;

места государственной регистрации и (или) места ведения хозяйственной деятельности;

величины уставного капитала;

доли участия головной организации в зависимом обществе;

доли принадлежащих головной организации голосующих акций (уставного капитала), если она отличается от доли участия. Сложение показателей доходов и расходов консолидированной финансовой отчетности проводится с применением следующих правил.

Показатели, отражающие взаимные объемы продаж между основным и дочерним обществами, и затраты, приходящиеся на них, а также прочие взаимные доходы и расходы в сводную отчетность не включаются. Взаимные объемы продаж и затраты на них между дочерними обществами, входящими в консолидированную отчетность, также исключаются из показателей сводного отчета о финансовых результатах. Это правило распространяется на показатели операционных и внереализационных доходов и расходов, возникших в результате взаимных операций в организациях, входящих в данную сферу консолидации.

Чтобы получить необходимые для консолидации показатели продаж, операционных и внереализационных доходов и расходов на счетах "Продажа (реализация) продукции (работ, услуг)", "Операционные доходы и расходы", "Внереализационные доходы и расходы", нужно вести субсчета по учету оборотов и результатов взаимных операций основных и дочерних обществ. В отчете о финансовых результатах, представленных в основное общество, соответствующие показатели должны быть дополнены данными "в том числе в результате взаимных операций".

Взаимные обороты по продажам, их результаты, равно как и финансовые результаты иных взаимных операций между основным и дочерними обществами и последних между собой, полностью исключаются из сводной отчетности консолидируемых организаций. В сводной отчетности отражаются результаты продаж и других операций, полученные за пределами сферы консолидации. Показатели внутренней продажи, прибыли и убытков элиминируются.

Дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами основному обществу, в сводной отчетности не отражают. В ней показывают только дивиденды, выплачиваемые (начисленные) основным обществом. Из отчетности дочерних обществ выделяют сумму дивидендов, начисленную другим акционерам (участникам), кроме начисленной и выплаченной основному обществу. Начисления и выплаты дивидендов другим акционерам дочерних обществ не исключаются из сводной отчетности, а отражаются в ней как интересы меньшинства.

В консолидированную отчетность включается прибыль основного общества, полученная от его деятельности, вместе с прибылью дочерних обществ; взаимная выплата дивидендов элиминируется.

Распределение прибыли на дивиденды организациям, не входящим в данную сферу консолидации, полностью отражается в сводной отчетности.

По итоговым показателям консолидированного отчета о финансовых результатах и их использовании корректируются показатели сводного отчетного баланса и в части показателя нераспределенной прибыли отчетного года.

Алгоритм составления консолидированного отчетного баланса по консолидируемой группе организаций следующий.

1. Построчное сложение всех статей консолидируемых балансов основного и дочерних обществ, входящих в данную сферу консолидации.

В случаях когда доля участия основного общества в уставном капитале дочернего менее 50%, все статьи баланса такого дочернего общества для включения в сводный бухгалтерский баланс пересчитываются. Каждая статья баланса умножается на понижающий коэффициент (менее единицы), определяемый из показателя удельного веса участия основного общества в уставном капитале дочернего. Удельный вес участия основного общества в уставном капитале первого дочернего общества составляет 43%, второго - 44,8%. Коэффициент пересчета статей баланса для включения в сводный консолидированный баланс: для первого общества - 43 : 50 = 0,86, для второго - 44,8 : 50 = 0,896.

1. Статья консолидированного баланса "Долгосрочные финансовые вложения" уменьшается на сумму инвестиций основного общества в акции и доли уставного капитала дочерних обществ. Одновременно уменьшается статья сводного баланса "Уставный капитал" на номинальную стоимость акций и долей в уставном капитале, находящихся в собственности основного общества. Превышение фактических затрат на инвестиции над номинальной стоимостью акций и долей по каждому дочернему обществу указывается в статье баланса "Деловая репутация дочерних обществ".

2. Статья консолидированного баланса "Долгосрочные финансовые вложения" уменьшается на сумму займов, выданных дочерним обществам. На ту же сумму уменьшается статья "Долгосрочные займы" либо статья "Целевые финансирование и поступления".

3. Статья консолидированного баланса "Краткосрочные финансовые вложения" уменьшается на сумму займов, выданных дочерним обществам. На ту же сумму уменьшается статья "Краткосрочные займы".

4. Статья консолидированного баланса "Прочие внеоборотные активы" уменьшается на сумму арендных обязательств дочерних обществ по долгосрочной финансовой аренде.

5. Статьи баланса "Товары отгруженные", "Расчеты с дебиторами за товары, работы и услуги" и "Расчеты с кредиторами за товары, работы и услуги" уменьшаются на сумму взаимной задолженности основного и дочерних обществ, входящих в консолидируемую группу. Из-за различной оценки товаров отгруженных и расчетов с поставщиками и подрядчиками дебетовые и кредитовые сальдо взаимных расчетов не совпадают. Возникшую разницу целесообразно оставить в сводном балансе как неотфактурованные поставки по статье "Расчеты с кредиторами за товары, работы и услуги".

Возможен иной вариант. Возникшая разница в сводном балансе, записывается по статье "Прочие оборотные активы" либо в уменьшение статьи "Доходы будущих периодов", а при ее недостаточности - в уменьшение статьи "Нераспределенная прибыль отчетного года".

1. Из актива и пассива консолидированного бухгалтерского баланса исключаются "Расчеты с дочерними организациями". Сальдо этих расчетов предварительно выверяется. Дебетовое сальдо по ним должно обязательно равняться кредитовому сальдо в сумме всех сводимых балансов.

2. Сальдо векселей полученных и векселей выданных уменьшается на сумму взаимной задолженности консолидированных обществ по операциям с векселями.

3. Статьи сводного баланса "Авансы, выданные поставщикам и подрядчикам", "Авансы, полученные от покупателей и заказчиков" уменьшаются на сумму взаимной задолженности по авансам, которая возникла внутри консолидируемой группы организаций между основным и дочерними обществами.

4. По статье сводного баланса "Расчеты с учредителями" уменьшается кредитовое сальдо за счет увеличения статьи "Нераспределенная прибыль отчетного года" на сумму дивидендов, начисленных дочерними обществами в пользу основного.

Алгоритм составления консолидированного отчета о финансовых результатах по консолидируемой группе организаций следующий.

1. Построчное сложение всех показателей отчетов о финансовых результатах организаций, входящих в данную консолидированную группу.

2. Выручка от продажи продукции, товаров (работ, услуг) в сводном отчете уменьшается на сумму взаимного объема продаж между основным и дочерними обществами.

3. Затраты на производство проданной продукции, товаров (работ, услуг) уменьшаются на сумму затрат, относящихся к объему продаж, возникшему между основным и дочерними обществами консолидированной группы организаций.

4. Результаты от продажи в сводном отчете подсчитываются по данным показателей выручки и затрат, полученных после корректировки.

Проценты, уплаченные и полученные, а также прочие операционные доходы и расходы по общему своду отчетных показателей необходимо уменьшить на сумму оборотов по взаимным операциям основного и дочерних обществ.

Показатель "Доходы от участия в других организациях", полученный в результате суммирования отчетных данных, уменьшается на сумму дивидендов, выплаченных дочерними обществами основному обществу и друг другу.

Показатель консолидированного отчета "Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности" подсчитывается по данным, полученным после консолидации предыдущих показателей отчета о финансовых результатах.

Показатель консолидированного отчета "Прибыль (убыток) отчетного периода" определяется по данным об операционных (внереализационных) доходах и расходах, уменьшенных на взаимные доходы и расходы консолидированных организаций, с учетом предыдущего консолидированного показателя "Прибыль (убыток) от финансово-хозяйственной деятельности".

Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода определяется уменьшением показателя "Прибыли отчетного периода" или увеличением показателя "Убыток отчетного периода" на сумму начисленного налога на прибыль.

Алгоритм включения в консолидированную отчетность данных о зависимых обществах следующий.

1. В консолидированном бухгалтерском балансе отражаются долгосрочные финансовые вложения, характеризующие стоимостную оценку участия преобладающего общества в зависимом: фактические расходы на инвестиции в зависимое общество плюс (или минус) доля преобладающего общества в прибылях (или убытках) зависимого общества за период с момента осуществления финансовых вложений.

2. В консолидированном отчете о прибылях и убытках отражается показатель, характеризующий долю преобладающего общества в прибылях (или убытках) зависимого общества за отчетный период. Он рассчитывается умножением суммы нераспределенной прибыли отчетного года (или непокрытого убытка за отчетный период) на удельный вес голосующих акций, принадлежащих преобладающему обществу, в их общем количестве или долю уставного капитала, принадлежащего преобладающему обществу.

В сельском хозяйстве широко применяется понятие сводного баланса. Как правило, отчеты сельскохозяйственных предприятий, которые поступили в управление сельского хозяйства района сводятся, и сводный отчет поступает в региональный орган управления отраслью (министерство, департамент и т.д.), где также объединяется с отчетами других районов. Сведенные данные поступают в виде сводного отчета по отрасли определенного региона в Министерство сельского хозяйства РФ. Отдел бухгалтерского учета Министерство сельского хозяйства РФ, объединив данные отчетов всех регионов, составляет единый сводный отчет по сельскому хозяйству, из которого можно получить информацию, необходимую для управления отраслью. При этом нужно отметить разницу между консолидированной и сводной отчетностью. Последняя составляется путем построчного суммирования всех показателей отчетности без какого-либо исключения и содержит данные об разрозненных независимых друг от друга предприятиях, что и отличает сводную отчетность от консолидированной.

Порядок составления и сроки бухгалтерской отчетности

В целях соответствия бухгалтерской отчетности предъявляемым к ней требованиям при составлении бухгалтерских отчетов должно быть обеспечено соблюдение следующих условий: полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов; полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетов и балансов с данными синтетического и аналитического учета; осуществление записи хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации; правильная оценка статей баланса.

Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей.

Приступая к закрытию счетов следует иметь в виду, что сельскохозяйственные предприятия являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции, так как их продукция используется по различным направлениям. Различные подразделения предприятия (в том числе и вспомогательные производства) оказывают взаимные услуги друг другу. При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на все объекты калькуляции фактические затраты, т.е. какая-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации отражается в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов*(10).

Данные на начало года вступительного баланса должны соответствовать данным на конец года баланса за предыдущий год. При этом изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к текущему, так и к прошлому году (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за период, в котором были обнаружены искажения ее данных. Исправления ошибок в бухгалтерской отчетности подтверждаются подписью лиц, ранее ее подписавших, с указанием даты исправления.

В соответствии с Законом "О бухгалтерском учете" все организации, за исключением бюджетных, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту их регистрации. Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют бухгалтерскую отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Сельскохозяйственные предприятия кроме налоговой инспекции и органов статистики представляют отчеты в районные управления сельского хозяйства с целью дальнейшего их свода и представления в Министерство сельского хозяйства РФ. Другим органам исполнительной власти, банкам и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Сельскохозяйственные организации обязаны представить квартальную бухгалтерскую отчетность в течение месяца после отчетного квартала, а годовую - в течение 3 месяцев после окончания года. В органы управления отрасли бухгалтерская отчетность сдается согласно графику, исходя из сроков отчетности регионального органа управления перед Министерством сельского хозяйства РФ.

Годовая бухгалтерская отчетность любой организации, в том числе и сельскохозяйственной, является открытой для заинтересованных пользователей: банков, инвесторов, кредиторов, покупателей, поставщиков и др., которые могут ознакомиться с годовой бухгалтерской отчетностью и получить ее копии с возмещением расходов на копирование.

В соответствии с Законом "О бухгалтерском учете" сельскохозяйственные предприятия, являющиеся по организационно-правовой форме открытыми акционерными обществами, обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным. Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления заинтересованным пользователям.

Рассмотрев, таким образом, некоторые особенности составления отчетности на сельскохозяйственных предприятиях, необходимо заметить, что отчеты предприятий АПК намного более громоздки и сложны, нежели отчетность предприятий других отраслей. Однако по информативности они более емкие и полные, что дает возможность получить больше информации и принять соответственно правильное решение в отношении деятельности предприятия.

19. Анализ финансово-хозяйственной деятельности

сельскохозяйственных предприятий

После изучения этой главы вы узнаете о:

целях и задачах анализа финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий;

анализе использования земельных ресурсов;

анализе обеспеченности основными средствами производства и эффективности их использования;

анализе трудовых ресурсов;

анализе производства на сельскохозяйственных предприятиях;

анализе себестоимости, рентабельности и финансовых результатов на сельскохозяйственных предприятиях;

анализе финансового состояния сельскохозяйственных предприятий.

Цели и задачи анализа финансово-хозяйственной деятельности

сельскохозяйственных предприятий

При анализе деятельности сельхозпредприятий к основным задачам можно отнести получение объективной и достоверной информации об имеющихся на предприятии ресурсах, их изменениях и эффективности использования; выявление причин, по которым предприятие находилось в определенный момент времени в определенном состоянии; своевременное доведение до пользователей аналитической информации.

Целью анализа финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий является своевременное и четкое принятие управленческих решений на основании данных аналитической информации.

Анализ деятельности предприятия лучше всего проводить по результатам отчетного периода (года). По мере необходимости можно проводить текущий анализ на основании данных оперативного учета.

Анализ хозяйственной деятельности сельскохозяйственного предприятия целесообразно начать с оценки использования имеющихся в хозяйстве ресурсов.

Анализ эффективности использования имеющегося потенциала методами сравнения количественных показателей в динамике и сравнении, расчет структуры и показателей качественного использования ресурсов дают возможность оценить возможности хозяйства и рациональность использования его активов.

Все относительные величины исчисляются при расчете:

изменения в динамике - путем деления показателей за отчетный период на соответствующие показатели прошлых лет;

в сравнении - путем соотношения соответствующих показателей по интересующему предприятию со средними по району, региону и т.д., средними за несколько лет, передовыми хозяйствами и т.д.;

структуры - путем отношения определенного составляющего к итоговой сумме.

Расчет среднего арифметического значения производится путем деления суммы всех показателей на их количество.

Далее приведены основные подходы к анализу финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий.

Анализ использования земельных ресурсов

Земля является основным средством производства в сельском хозяйстве. Рациональное использование земель, которыми владеет предприятие, - одна из первоочередных задач управления. К основным задачам анализа использования земельных ресурсов относится изучение состава и структуры земельного фонда, установление нарушений в землепользовании, определение резервов расширения и улучшения сельскохозяйственных угодий.

Сведения о фактическом составе земельных угодий предприятия приведены в разд. 13 "Землепользование по состоянию на 31 декабря 200__ г." формы N 9-АПК типовых и специализированных форм годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственной организации.

На первом этапе анализа использования земельных ресурсов целесообразно провести анализ изменения состава и структуры земельных угодий в сравнении с базисными показателями (плановые, за прошлые годы и т.д.). Учитывая, что в последнее десятилетие проводится земельная реформа, было бы целесообразно сравнить наличие и структуру земельных ресурсов в сравнении с 1991 г. и рассмотреть, за счет чего произошли изменения (если таковые имеются) в составе земель: перераспределение земельных паев среди работников хозяйства, перевод пахотных земель в залежи, сенокосы и пастбища, и наоборот, вывод земель из хозяйственного оборота за счет передачи органам местного самоуправления под приусадебные участки и сенокосы для частного сектора и прочие элементы перераспределения. Особое внимание следует уделить наличию и удельному весу в составе земельных ресурсов предприятия мелиорированных земель: осушенных и орошаемых, а также изменению этих показателей (опыт показывает, что за последние годы в связи с дорогим содержанием мелиоративных сооружений такие земли были выведены из оборота или переведены в другие категории).

В связи с тем, что земля является основным средством производства в сельском хозяйстве, ее площадь - один из показателей, на который ориентированы различные показатели эффективности производства. Они могут широко применяться для сравнения уровня производства и производственных показателей в сравнении со средними по региону, району, а также для сравнения с другими хозяйствами.

Для оценки эффективности использования земельных ресурсов применяется система обобщающих, частных и вспомогательных показателей:

1) к обобщающим относят выход валовой и товарной продукции (в том числе растениеводства), выход кормовых единиц, валового дохода, прибыли на 100 га сельскохозяйственных угодий;

2) частными являются урожайность культур, выход продукции в кормовых единицах с 1 га угодий, а также объем производства молока, мяса на 100 га сельхозугодий, объем производства мяса свинины и птицы на 100 га пашни и т.д.;

3) вспомогательные - это себестоимость продукции, фондо- и трудоемкость, доходность 1 га земли, окупаемость затрат на 1 га.

Кроме того, рекомендуется осуществлять контроль за использованием мелиорированных земель путем расчета выхода валовой продукции и других показателей по соответствующим категориям продукции со 100 га таких угодий.

Анализ вышеуказанных показателей целесообразно проводить в динамике (см. табл. 1).

Таблица 1

Пример анализа показателей эффективности использования земли

| |казатель | |% |

| | | | |

|———————————————————————————————————|————————————|——————————|———————————|

| 1 | 2 | 3 |4 = 3 : 2 х|

| | | |100% |

|Выход на 100 га сельхозугодий, млн. руб.: |

|валовой продукции в сопоставимых| 365,8 | 371,3 | 101,5 |

|товарной продукции в текущих ценах | 306,9 | 383,8 | 125,0 |

|прибыли в ценах отчетного года | 55,6 | 58,3 | 104,9 |

|Урожайность: |

|зерновых культур, ц./га | 19 | 20 | 105,3 |

|кормовых культур, ц. к ед./га | 23 | 26 | 113,0 |

|Производство на 100 га сельхозугодий, ц.: |

|мяса | 45 | 44 | 97,8 |

|молока | 603 | 612 | 101,5 |

Проведенный анализ показал, что практически все показатели имеют положительную тенденцию, кроме производства мяса на 100 га сельхозугодий, что может объясняться смещением отраслевой специализации животноводства в сторону производства молока. В целом же тенденция изменения показателей использования земель хорошая.

Анализ движения и использования земельных ресурсов позволит сделать выводы о том, что можно назвать "фундаментом" сельскохозяйственного предприятия и на основе показателей эффективности использования наметить основные направления анализа хозяйственной деятельности.

Анализ обеспеченности основными средствами производства

и эффективности их использования

Обеспеченность сельскохозяйственного предприятия основными средствами и эффективность их использования являются теми важными факторами, от которых зависят все результаты хозяйственной деятельности, т.е. качество, полнота и своевременность выполнения сельскохозяйственных работ, а следовательно, и объем производства продукции, ее себестоимость, финансовое состояние предприятия. В связи с этим приобретают серьезное значение анализ обеспеченности предприятия основными фондами и эффективность их использования.

Основным источником информации для анализа основных фондов предприятия является разд. 3 "Амортизируемое имущество" приложения к бухгалтерскому балансу, форма N 5 и справка к нему.

На первом этапе оценки обеспеченности предприятия основными средствами необходимо провести анализ структуры основных средств на отчетную дату. При этом благоприятной считается тенденция к увеличению удельного веса в структуре основных фондов предприятия доли активной их части (машин, оборудования, продуктивного скота). Кроме того, необходимо рассчитать удельный вес основных фондов производственного и непроизводственного назначения.

На следующем этапе необходимо рассчитать показатели воспроизводства основных фондов.

1) Коэффициент обновления говорит об обновлении основных фондов в течение определенного периода времени (чаще всего за год):

К = П : Н ,

об год кон

где К - коэффициент обновления;

об

П - поступление за год, тыс. руб;

год

Н - наличие на конец года, тыс. руб.

кон

2) Коэффициент выбытия указывает на выбытие основных фондов в общей их стоимости:

К = В : Н ,

выб год нач

где К - коэффициент выбытия:

выб

В - выбытие за год, тыс. руб.;

год

Н - наличие на начало года, тыс. руб.

нач

3) Коэффициент износа (на начало и конец года соответственно)*(11). Дает оценку изношенности основных фондов:

К = А : Н,

изн

где К - коэффициент износа;

изн

А - сумма амортизации на начало и конец года соответственно, тыс. руб.;

Н - наличие на начало и конец года соответственно, тыс. руб.

Обеспеченность предприятия основными фондами характеризуется следующими показателями:

1) Фондообеспеченность показывает, сколько основных фондов приходится на 100 га сельхозугодий:

ФО = ОПФ : S,

где ФО - фондообеспеченность, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных фондов, тыс. руб.;

S - площадь сельхозугодий, га.

2) Энергообеспеченность указывает на то, сколько энергоресурсов приходится на 100 га сельхозугодий:

ЭО= G : S,

где ЭО - энергообеспеченность, кВт.;

G - энергетическая мощность предприятия, кВт.;

S - площадь сельхозугодий, га.

3) Фондовооруженность дает представление об обеспеченности основными фондами на 1 работающего:

ФВ=ОПФ : ЧР,

где ФВ - фондовооруженность, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных фондов, тыс. руб.;

ЧР - среднегодовая численность работников, чел.

4) Энерговооруженность говорит об обеспеченности энергоресурсами на 1 работающего:

ЭВ= G : ЧР,

где ЭВ - энерговооруженность, кВт.;

G - энергетическая мощность предприятия, кВт.;

ЧР - среднегодовая численность работников, чел.

Анализ эффективности использования основных средств на предприятии также включает ряд общепринятых показателей:

1) Фондоотдача валовой или товарной продукции, валового или чистого дохода, прибыли дает представление о выходе продукции в расчете на 1 руб. основных фондов:

ФО = ВП : ОПФ,

где ФО - фондоотдача, руб.;

ВП - валовая продукция, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.

ФО = ТП : ОПФ,

где ФО - фондоотдача, руб.;

ТП - товарная продукция, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.

ФО = ВД : ОПФ,

где ФО - фондоотдача, руб.;

ВД - валовой доход, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.

ФО = ЧД : ОПФ,

где ФО - фондоотдача, руб.;

ЧД - чистый доход, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.

ФО = П : ОПФ,

где ФО - фондоотдача, руб.;

П - прибыль, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.

2) Фондоемкость показывает, сколько используется основных фондов для производства единицы продукции (в стоимостном или натуральном измерителе):

ФЕ = ОПФ : ВП,

где ФЕ - фондоемкость, тыс. руб.;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.;

ВП - валовая продукция, тыс. руб.

ФЕ = ОПФ : К,

где ФЕ - фондоемкость, тыс. руб./ц;

ОПФ - среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.;

К - количество произведенной продукции в натуральном измерении.

Значения всех приведенных выше показателей и коэффициентов различны на предприятиях разных отраслей и размеров. Например, предприятиям, имеющим промышленное производство (птицефабрики, крупные свиноводческие предприятия), невозможно рассчитать показатели, связанные с земельными угодьями, так как они, как правило, не имеют земель сельскохозяйственного назначения. Следовательно, при подобном анализе сравнение показателей и коэффициентов эффективности использования основных средств необходимо проводить внутри хозяйства или в сравнении с аналогичным предприятием.

Необходимо отметить, что в случае проведения анализа эффективности использования основных фондов за несколько лет в динамике необходимо учитывать темпы инфляции и переоценку основных фондов.

Анализ обеспеченности предприятия основными фондами и эффективности их использования дает представление, насколько правильно и целесообразно используются имеющиеся у предприятия активы и что необходимо сделать для рационального их использования: консервация, списание недействующих основных средств и т.д.

Анализ трудовых ресурсов

Анализ трудовых ресурсов в сельском хозяйстве имеет ряд особенностей. Одна из основных - сезонность производства, в связи с чем потребность в трудовых ресурсах в течение года очень сильно колеблется.

К трудовым ресурсам относится та часть населения, которая владеет необходимыми физическими данными, знаниями и трудовыми навыками в соответствующей отрасли.

К основным задачам анализа использования трудовых ресурсов относятся:

изучение и оценка обеспеченности предприятия и его структурных подразделений трудовыми ресурсами в целом, а также по категориям и профессиям;

определение и изучение показателей текучести кадров;

анализ данных об использовании трудовых ресурсов;

выявление резервов трудовых ресурсов, более полного и эффективного их использования.

Источником информации для анализа трудовых ресурсов служит документация отдела кадров и форма N 5-АПК "Численность и фонд заработной платы работников сельскохозяйственных организаций" типовых и специализированных форм годовой бухгалтерской отчетности сельхозорганизаций.

Обеспеченность трудовыми ресурсами определяется путем сравнения потребности в них с фактической численностью по категориям и профессиональному составу. Необходимо также провести анализ динамики и структуры трудовых ресурсов, сравнить структуру трудовых ресурсов со структурой в аналогичном хозяйстве.

Такой же анализ можно сделать в разрезе групп работников по следующим категориям: по возрасту, полу, образованию, трудовому стажу. Для характеристики движения рабочей силы рассчитывают и анализируют динамику следующих показателей: 1) Коэффициент оборота по приему работников. Дает представление о соотношении вновь принятых работников к среднему количеству работающих:

К = П : Ч,

пр

где К - коэффициент оборота по приему работников;

пр

П - количество принятого персонала на работу, чел.;

Ч - среднесписочная численность персонала, чел.

2) Коэффициент оборота по выбытию. Свидетельствует о выбывших работниках:

К = У : Ч,

где К - коэффициент оборота по выбытию;

У - количество уволившихся работников, чел.;

Ч - среднесписочная численность персонала, чел.

3) Коэффициент текучести кадров. Призван определить, насколько нестабильно положение на предприятии в кадровом вопросе:

К = У : Ч,

тк

где К - коэффициент текучести кадров;

тк

У - количество работников, уволенных по собственному желанию и за нарушение трудовой дисциплины, чел.;

Ч - среднесписочная численность персонала, чел.

4) Коэффициент постоянства состава персонала предприятия. Свидетельствует о стабильности положения с кадрами в хозяйстве:

К = Р : Ч,

пс

где К - коэффициент постоянства состава персонала предприятия;

пс

Р - количество работников, проработавших весь год, чел.;

Ч - среднесписочная численность персонала, чел.

Одним из наиболее важных показателей использования трудовых ресурсов является производительность труда.

Показатели производительности труда, характеризующие использование трудовых ресурсов на предприятии, применяются для планирования потребности в рабочей силе, при распределении трудовых ресурсов по отраслям производства, при планировании фонда оплаты труда, а также для выявления резервов роста производительности труда на отдельных операциях и участках в целом по отраслям и предприятию.

Для оценки уровня производительности труда в сельском хозяйстве используется система обобщающих, частных и вспомогательных показателей.

1. Обобщающие показатели:

производство валовой продукции сельскохозяйственного назначения на среднегодового работника, занятого в сельскохозяйственном производстве (с учетом обслуживающего и управленческого аппарата);

производство валовой продукции за 1 человеко-день и 1 человеко-час, затраченные на производство сельскохозяйственной продукции.

Эти показатели рассчитываются и анализируются в целом по хозяйству, а также по растениеводству и животноводству. Расчет этих показателей показывает, насколько эффективно используются трудовые ресурсы, и дает представление о том, сколько продукции (в различном измерении и оценке) производится за единицу рабочего времени.

В процессе анализа нужно изучить динамику данных показателей и уровень выполнения плана, провести межхозяйственный сравнительный анализ и выяснить причины изменения.

2. Частные показатели - это данные о прямых затратах труда на производство единицы продукции или о количестве полученной продукции за единицу рабочего времени. Первые определяются путем деления прямых затрат труда в человеко-часах на объем производства продукции, вторые - делением объема производства продукции на прямые затраты труда.

Затраты труда на производство единицы продукции (трудоемкость) зависят от многочисленных факторов, которые можно разделить на две группы:

а) природно-климатические, биологические и агрозоотехнические, от которых зависит рост урожайности культур и продуктивности животных;

б) организационно-технические, которые содействуют сокращению затрат труда на 1 га посева или на содержание 1 головы животных.

Таким образом, трудоемкость продукции в растениеводстве представляет собой затраты труда на 1 га посевов, деленные на урожайность культур, а в животноводстве - затрат труда на содержание 1 головы на продуктивность животных.

3. Вспомогательные показатели используются для оперативного контроля за уровнем производительности труда на протяжении года. Подразделяются в свою очередь:

на индивидуальные показатели, которые характеризуют затраты труда на единицу конкретных работ;

суммарные показатели, которые состоят из индивидуальных, например затраты труда на 1 га пашни, на 1 голову животных и т.д.

Анализ фонда оплаты труда на сельскохозяйственном предприятии имеет в настоящее время одно из первоочередных значений. Но расчет этого показателя в то же время и очень затруднен. Это связано с тем, что оплата труда на предприятиях отрасли сегодня одна из самых низких, если не сказать, что самая низкая, из всех отраслей экономики. При дифференциации оплаты труда между разными группами работающих на сельхозпредприятии среднемесячная заработная плата на одного работника в год в целом по предприятию, как правило, маленькая.

Для анализа использования фонда заработной платы необходимо провести сравнительный анализ в динамике за ряд лет, сравнить показатели оплаты труда с аналогичными показателями соседних хозяйств, средними по району, региону и т.д. Для большей наглядности можно в ряд с анализируемыми показателями оплаты труда поставить какой-либо показатель производительности и, сравнив их темпы роста, отследить, насколько оплата труда на предприятии соответствует качественным характеристикам использования трудовых ресурсов.

В процессе анализа фонда оплаты труда можно применять следующие расчетные формулы:

ФЗП = ЧР х ГЗП,

где ФЗП - фонд заработной платы, руб.*(12);

ЧР - среднегодовая численность работников, чел.;

ГЗП - среднегодовая зарплата одного работника, руб.

ФЗП = ЧР х Д х ДЗП,

где ФЗП - фонд заработной платы, руб.;

ЧР - среднегодовая численность работников, чел.;

Д - количество отработанных дней одним работником за год;

ДЗП - среднедневная зарплата одного работника за один день, руб.

ФЗП = ЧР х Д х П х ЧЗП,

где ФЗП - фонд заработной платы, руб.;

ЧР - среднегодовая численность работников, чел.;

Д - количество отработанных дней одним работником за год;

П - средняя продолжительность рабочего дня, ч.;

ЧЗП - среднечасовая зарплата одного работника за один час, руб.

ФЗП = ВП : ГВ х ГЗП,

где ФЗП - фонд заработной платы, руб.;

ВП - валовая продукция, руб.;

ГВ - среднегодовая выработка продукции одним работником, руб.

ГЗП - среднегодовая зарплата одного работника, руб.

ФЗП = ВП : ГВ х Д х ДЗП,

где ФЗП - фонд заработной платы, руб.;

ВП - валовая продукция, руб.;

ГВ - среднегодовая выработка продукции одним работником, руб.;

Д - количество отработанных дней одним работником за год;

ДЗП - среднегодовая зарплата одного работника, руб.

ФЗП = ВП : ГВ х Д х П х ЧЗП,

где ФЗП - фонд заработной платы, руб.;

ВП - валовая продукция, руб.;

ГВ - среднегодовая выработка продукции одним работником, руб.;

Д - количество отработанных дней одним работником за год;

П - средняя продолжительность рабочего дня, ч.;

ЧЗП - среднечасовая зарплата одного работника, руб.

Используя предложенные формулы, можно определить изменение фонда заработной платы в зависимости от того или иного фактора.

Анализ производства на сельскохозяйственных предприятиях

Эффективность производства сельскохозяйственной продукции зависит от множества факторов: породный состав стада, структура стада, сортовой состав культур, качественный состав сельхозугодий, применяемые технологии и т.д.

Анализ производства отраслей сельского хозяйства дает возможность оценить изменение уровня производства каждого вида продукции и общей их совокупности в зависимости от тех или иных факторов.

Валовая продукция сельского хозяйства - один из наиболее важных показателей в анализе хозяйственной деятельности, основной суммарный показатель, характеризующий объем производства на предприятии. Этот показатель участвует практически во всех разделах анализа и применяется для качественной оценки использования ресурсов (трудовых, земельных и т.д.). Поскольку приведенные в единое стоимостное измерение (тыс. руб.) показатели производства разных отраслей можно суммировать, появляется возможность определить структуру производства на предприятии.

При расчете валовой продукции в сельском хозяйстве существует ряд особенностей:

размер валовой продукции в сельском хозяйстве существенно отличается от товарной продукции, так как часть произведенной продукции используется в производстве внутри хозяйства (корма, семена и т.д.);

в процессе производства сельскохозяйственной продукции производится как основная, так и побочная продукция, которая также имеет свою стоимость и в дальнейшем вовлекается в производство или реализуется;

валовая продукция может быть рассчитана по различным ценам: по текущим ценам реализации, себестоимости, сопоставимым ценам, текущим ценам определенного года и т.д. В последнее время вопрос оценки валовой продукции стал очень важен по причине инфляции. В связи с тем, что официально сопоставимые цены сейчас не применяются, для сравнения в динамике используют цены одного года, например 1999 г., но при необходимости для внутрихозяйственного анализа можно применять сопоставимые цены 1994 г. (последние официально принятые сопоставимые цены).

Валовая продукция рассчитывается путем суммирования произведений цены единицы продукции на количество произведенной продукции. Путем проведения факторного анализа рассчитывается влияние изменения цен на различную продукцию и ее количества на итоговую сумму валовой продукции.

Отрасль растениеводства является базой для любого сельскохозяйственного предприятия, поскольку производит не только продукцию для реализации, но и корма для животноводческих отраслей. В связи с этим анализ производства продукции растениеводства выступает в качестве одного из наиболее важных этапов и служит отправной точкой для анализа производства сельскохозяйственной продукции.

Анализ проводится как в разрезе культур: зерновые, картофель, овощи, кормовые и т.д., так и в целом по отрасли. Для проведения комплексного отраслевого анализа используются таблицы перевода в условные гектары, кормовые единицы и сопоставимые цены.

Источниками для анализа производства продукции растениеводства являются форма N 9-АПК типовых и специализированных форм годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций "Отчет о производстве и себестоимости продукции растениеводства" и данные соответствующего раздела производственно-финансового плана.

Показателем эффективности производства продукции растениеводства является валовый сбор сельскохозяйственных культур: зерновые, картофель, овощи, кормовые и т.д. Этот показатель зависит от множества факторов: природно-климатических условий, плодородия, структуры почв, внесения удобрений и т.д. Но основными факторами, которые непосредственно влияют на валовый сбор определенной культуры, являются урожайность и фактически убранная площадь, которая, в свою очередь, определяется как разница между посевной площадью и площадью, на которой погибли посевы.

Таким образом, факторная зависимость может быть выражена в виде формулы:

ВС = (S - Г) х У,

где ВС - валовый сбор сельхозпродукции, ц.;

S - посевная площадь, га;

Г - площадь погибших посевов, га;

У - урожайность культур, ц./га;

Для определения степени влияния каждого фактора на валовой сбор способом цепной подстановки в расчет следует ввести следующие два условных показателя:

1) валовой сбор продукции при базисной урожайности и фактической площади посевов:

ВС = S х У ,

усл1 ф б

где ВС - валовой сбор продукции при базисной урожайности и

усл1

фактической площади посевов;

S - фактическая площадь посевов, га;

У - урожайность культур базисного года, ц./га;

2) валовой сбор продукции при базисной урожайности и фактически убранной площади:

ВС = S х У ,

усл2 убр б

гдеВС - валовой сбор продукции при базисной урожайности и

усл2

фактически убранной площади;

S - фактически убранная площадь, га;

убр

У - урожайность базисного года, ц/га.

Анализ структуры посевных площадей целесообразно проводить как по отрасли в целом (зерноводство, овощеводство и т.д.), так и между культурами (см. табл. 2).

Таблица 2

Пример анализа влияния структуры посевов на сумму прибыли

| | |показатель| | (+, -) | |

|——————————|———————————————|——————————|————|——————————|—————————————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 = 4 - 3| 6 = 5 х 2 : 100 |

|Пшеница | 3000 | 70 | 80 | 10 | 300 |

|Рожь | 2500 | 20 | 10 | -10 | -250 |

|Овес | 2000 | 10 | 10 | 0 | 0 |

|Итого | 2500 | 100 | | - | 50 |

Этот анализ позволяет определить, насколько рационально используются посевные площади в зависимости от прибыльности той или иной культуры (отрасли). Аналогичным способом можно рассчитать влияние структуры на валовый сбор зерновых, кормовых культур и т.д.

Наиболее важным показателем, определяющим состояние отрасли растениеводства, является урожайность сельскохозяйственных культур, которая зависит от множества факторов. В процессе анализа этого показателя следует оценить зависимость урожайности от ряда показателей.

1) Оценка окупаемости минеральных удобрений, которая измеряется в центнерах прибавки урожая на 1 ц. внесенных минеральных удобрений (комплекс азотных, фосфорных и калийных удобрений - NPK):

О = (У - У ) : К ,

к ф р ф

где О - окупаемость 1 ц. NPK, руб.;

У - фактический уровень урожайности, ц./га;

У - расчетный уровень урожайности*(13), ц./га;

К - фактическое количество внесенных удобрений на 1 га посевов

культуры, ц.

Расчет дает возможность определить изменение урожайности в сравнении с базовыми показателями в зависимости от количества внесенных удобрений.

2) Большое влияние на урожайность оказывает сортовая структура посевов. Преобладание более урожайных сортов приводит соответственно к повышению урожайности культуры в целом (см. табл. 3).

Таблица 3

Пример анализа влияния структуры сортов на среднюю урожайность

———————————————————————————————————————————————————————————————————

| |показатель| |показатель| | (+, -) | |ц./га |

|——————|——————————|————|——————————|————|——————————|———————|—————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 = 5 - 4| 7 |8 = 6 : 7|

| | | | | | | |х 100 |

|——————|——————————|————|——————————|————|——————————|———————|—————————|

|Салют | 5 | 6 | 63 | 75 | 13 | 90 | 11,3 |

|——————|——————————|————|——————————|————|——————————|———————|—————————|

|Победа| 3 | 2 | 37 | 25 | -12 | 85 | -10,2 |

|——————|——————————|————|——————————|————|——————————|———————|—————————|

|Итого | 8 | 8 | 100 |100 | - | | 1,1 |

По предложенной таблице можно сделать следующие выводы: за счет изменения удельного веса более урожайного сорта картофеля Салют возможен рост средней урожайности с 1 га на 1,1 ц.

Изучив положение дел в растениеводстве, можно сделать выводы об эффективности и целесообразности внесения удобрений, о структуре пашни и сортового состава культур исходя из их экономической выгоды.

Анализ производства продукции животноводства, так же как и анализ отрасли растениеводства, построен на анализе структуры, оценке влияния различных факторов на объем производства.

Особенностью отрасли животноводства является то, что сравнивать и суммировать поголовье разных групп животных невозможно, и поэтому расчет структуры стада необходимо проводить в условных головах. Специфика отрасли животноводства такова, что одна и та же половозрастная группа животных может иметь несколько видов продуктивности, например молоко и выход телят, шерсть и выход ягнят и т.д. Еще одна особенность отрасли: в ряде случаев, особенно при сокращении поголовья животных (что за последние 10 лет наблюдалось повсеместно), реализация скота и птицы в живом весе (мяса) значительно превышает прирост живой массы, что делает невозможным оценку товарной продукции в мясном скотоводстве.

Источниками информации для анализа производства продукции животноводства служит форма N 15-АПК "Наличие животных" и форма N 13-АПК "Производство и себестоимость продукции животноводства".

Анализ структуры стада можно проводить как в разрезе отраслей животноводства путем расчета удельных весов половозрастных групп внутри одной отрасли: скотоводство, овцеводство, свиноводство и т.д. (табл. 4), так и в целом по животноводству путем приведения всего поголовья животных в сопоставимое измерение посредством перевода животных разных видов в условные головы.

Таблица 4

Пример анализа структуры поголовья КРС

в сравнении с базисными показателями

|скота |———————————————|——————————————— |————————————————————————|

|—————————————|——————————|————|——————————|—————|—————|—————|————————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |6 = 3|7 = 3| 8 = 5 - 4 |

| | | | | |- 2 |: 2 х| |

| | | | | | |100 | |

|КРС - всего | 590 |600 | 100,0 |100,0| 10 |101,7| - |

|в том числе: |

|коровы | 230 |235 | 39,0 | 39,2| 5 |102,2| 0,2 |

|молочного | 145 |146 | 24,6 | 24,3| 1 |100,7| -0,2 |

|быки-произво-| 10 | 10 | 1,7 | 1,7| 0 |100,0| 0,0 |

|нетели | 35 | 37 | 5,9 | 6,2| 2 |105,7| 0,2 |

|телки старше| 35 | 35 | 5,9 | 5,8| 0 |100,0| -0,1 |

|2 лет | | | | | | | |

|молодняк до 2| 280 |283 | 47,5 | 47,1| 3 |101,1| -0,4 |

|лет | | | | | | | |

В предложенном примере, несмотря на незначительный рост поголовья животных (10 голов, или 1,7 % к базисному показателю), структура стада КРС не претерпела существенных изменений.

Методика расчета влияния структуры стада на выход продукции идентична расчету влияния структуры посевных площадей на валовой сбор продукции. За качественный показатель на 1 голову берется выход валовой продукции в денежном измерении в случае анализа структуры по половозрастным группам. При анализе породной структуры стада используются показатели продуктивности.

Факторный анализ производства продукции животноводства по каждому ее виду в динамике, в сравнении со средними, лучшими показателями и др. (базисными показателями) проводится на основании зависимости:

ВП=П х ПР,

где ВП - валовая продукция животноводства определенного вида, в натуральном

измерении;

П - поголовье животных, гол.;

ПР - продуктивность животных по соответствующему виду продукции, в натуральном измерении.

Продуктивность животных определяется количеством продукции, полученной от одной головы за соответствующий период времени (день, месяц, год).

По взрослому стаду КРС показателем продуктивности является надой молока на фуражную корову и выход телят на 100 коров, а по молодняку и откормочному поголовью - среднесуточный прирост живой массы. В свиноводстве показателем продуктивности служат выход поросят на свиноматку и живая масса одного поросенка при отъеме, а по молодняку и откормочному поголовью - среднесуточный прирост живой массы. Показателем продуктивности в птицеводстве является выход яиц на одну несушку и среднесуточный прирост молодняка. В овцеводстве - настриг шерсти на одну голову, приплод на одну овцу и среднесуточный прирост живой массы молодняка. В пчеловодстве - масса собранного меда на одну пчелосемью, а в рыбоводстве - выход рыбы с 1 га зарыбленного водоема.

В процессе анализа необходимо изучить динамику и выполнение плана по продуктивности животных, провести межхозяйственный сравнительный анализ и установить причины изменения уровня.

Рост и развитие животных, их продуктивность зависят от множества факторов: содержания скота, породной и половозрастной структуры стада, но в первую очередь - от уровня кормления, т.е. от количества использованных кормов на одну голову за сутки, месяц, год. Не менее важным фактором, влияющим на продуктивность, является качество кормов, характеризующиеся их энергетической и протеиновой питательностью.

Обеспеченность животных кормами - один из основных этапов анализа производства продукции животноводства. Анализ проводится в целях сравнения количества фактически заготовленных кормов с потребностью в центнерах кормовых единиц для запланированного уровня производства животноводческой продукции.

Анализ производства продукции животноводства говорит об эффективности структуры стада в хозяйстве в зависимости от отраслевой направленности, об обеспеченности животных имеющимися в хозяйстве кормами (что имеет особенно важное значение при переходе к стойловому периоду). Показатели эффективности дают представление о качественном состоянии отрасли и ее экономической выгоде.

Анализ себестоимости, рентабельности и финансовых результатов на

сельскохозяйственных предприятиях

Показатели себестоимости, рентабельности и финансовые результаты деятельности предприятия в условиях рынка имеют наиболее важное значение, так как являются показателями результатов хозяйственно-финансовой деятельности.

Все эти показатели тесно связаны между собой. Финансовые результаты зависят от себестоимости произведенной и реализованной продукции и их соотношения с выручкой от реализации.

Информация к данному анализу может быть получена из типовых и специализированных форм годовой бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций: форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках", форма N 7-АПК "Отчет о реализации сельскохозяйственной продукции", форма N 8-АПК "Отчет о затратах на основное производство", форма N 9-АПК "Отчет о производстве и себестоимости продукции растениеводства", форма N 13-АПК "Производство и себестоимость продукции животноводства", а также из первичных документов и регистров бухгалтерского учета.

Себестоимость продукции представляет собой совокупность всех затрат на ее производство. Себестоимость может быть рассчитана:

на всю произведенную и реализованную продукцию;

продукцию той или иной отрасли;

единицу определенной продукции.

По каждому из этих разделов анализ себестоимости может включать сравнительный анализ в динамике, межхозяйственный, районный и т.д. Особое внимание при данном анализе необходимо обратить на структуру себестоимости, акцентируя внимание на тех статьях затрат, которые включают ее изменения. При необходимости нужно проанализировать некоторые статьи затрат, особенно те, которые включают несколько составляющих (например, количество затраченных материалов и цены на них). Особое внимание также необходимо обратить на такие статьи затрат, как минеральные удобрения, корма, семена, нефтепродукты, запасные части (в зависимости от значимости тех или иных затрат в хозяйстве). Еще одним важным составляющим данного раздела является детальный анализ комплексных статей в себестоимости продукции: общехозяйственных и общепроизводственных затрат, их динамики, соотношения с плановыми цифрами, обоснованностью и необходимостью тех или иных структурных изменений в этих статьях.

Кроме того, анализируя себестоимость продукции сельского хозяйства, особое внимание необходимо уделить соотношению в структуре себестоимости постоянных и переменных затрат. Исходя из прямо пропорциональной зависимости уровня переменных издержек от количества произведенной продукции при неизменности постоянных издержек, можно рассчитать, какое количество переменных и постоянных затрат приходится на единицу продукции и как это соотношение изменяется и влияет на себестоимость в зависимости от количества произведенной продукции.

Финансовые результаты зависят от количества реализованной продукции, цен и себестоимости. Анализ обычно проводят в сравнении и в динамике. Для оценки влияния этих показателей на конечный результат реализации продукции можно провести факторный анализ. Этот анализ необходим в силу того, что изменения цен на сельхозпродукцию и материальные ресурсы, привлеченные для ее производства, часто неравнозначны, но в то же время имеют большое влияние на финансовые результаты. Особенно интересно провести этот анализ за последние 10 лет и тем самым определить, насколько диспаритет цен повлиял на финансовое состояние предприятие, рассчитать сумму "вымытых" по этой причине средств.

Рентабельность (убыточность) продукции представляет собой отношение прибыли (убытка) от реализации или производства продукции к ее себестоимости:

Р = ФР : С,

где Р - коэффициент рентабельности предприятия;

ФР - финансовые результаты (прибыль или убыток), руб.;

С - себестоимость, руб.

Этот показатель может рассчитываться в двух вариантах: рентабельность произведенной продукции и рентабельность реализованной продукции. Измеряется рентабельность в процентах.

Анализ финансового состояния сельскохозяйственных предприятий

Анализ финансового состояния сельскохозяйственных предприятий практически не отличается от подобного анализа на предприятиях других отраслей.

Источниками информации для проведения анализа служат:

а) бухгалтерский баланс - форма N 1;

б) отчет о прибылях и убытках - форма N 2;

в) отчет об изменении капитала - форма N 3;

г) отчет о движении денежных средств - форма N 4;

д) приложение к бухгалтерскому балансу - форма N 5;

е) отчет о целевом использовании полученных средств - форма N 6.

ж) пояснительная записка;

з) аудиторское заключение (для организаций, бухгалтерская отчетность которых по законодательству РФ подлежит обязательному аудиту).

Основная цель проведения финансового анализа - получить представление о состоянии предприятия: его платежеспособности, использовании капитала, ликвидности активов, прибыльности и т.д.

1. Горизонтальный анализ баланса. Заключается в построении одной или нескольких аналитических таблиц, в которых абсолютные балансовые показатели дополняются относительными темпами роста (снижения). В целях более наглядной картины изменения наличия ресурсов и капиталов в отрасли предпочтительнее сделать анализ в двух вариантах:

1) Поквартально за текущий год. Данный анализ особенно важен в сельском хозяйстве, поскольку здесь ярко выражена сезонность производства. Позволяет проследить, в какой период наблюдается приток материально-технических ресурсов, что даст возможность привлечь заемный капитал в наиболее выгодные сроки, избегая избытка и недостатка оборотных средств в определенные моменты производственной деятельности.

2) Ежегодно, в сравнении с предыдущим годом (цепные темпы роста) и в сравнении с базисным годом (базисные темпы роста). Анализ сравнения разделов и статей в динамике по годам позволяет определить тенденции изменения капиталов и ресурсов отрасли по окончательным результатам финансового года, выявляя, насколько увеличился или уменьшился заемный и собственный капитал, определяя суммы и тенденции их изменения по статье "Незавершенное производство", оценивая наличие материально-технических ресурсов в момент смены одного производственного года следующим. Одной из самых важных проблем данного анализа являются большие темпы инфляции (что искажает действительную стоимость статей баланса).

1. Вертикальный (структурный) анализ баланса. Дает представление о финансовом состоянии в виде относительных показателей. Целью вертикального анализа является расчет удельного веса отдельных статей в итоге баланса и его изменении. Так же как и горизонтальный анализ, анализ структуры целесообразно делать как в течение года (поквартально), так и за ряд лет.

1. Сравнительный аналитический баланс. Характеризует как структуру отчетной бухгалтерской формы, так и динамику отдельных ее показателей. Все показатели сравнительного аналитического баланса можно разбить на три группы:

1. показатели структуры баланса;

2. показатели динамики баланса;

3. показатели структурной динамики баланса.

Данный анализ систематизирует и обобщает все предыдущее расчеты, позволяя более наглядно рассмотреть изменения относительных и абсолютных величин.

4. Анализ финансовой устойчивости. Позволяет ответить на вопрос: насколько правильным было управление финансами за определенный период. Сущность финансовой устойчивости определяется эффективным формированием, распределением и использованием финансовых ресурсов, а платежеспособность (способность своевременно полностью выполнить свои обязательства) выступает ее внешним проявлением.

Существуют два уровня оценки финансовой устойчивости:

1. Абсолютные показатели финансовой устойчивости. Характеризуют степень обеспеченности запасов и затрат источниками их формирования. Первый уровень включает два этапа расчетов:

19. Анализ финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий

а) анализ источников формирования запасов, которое состоит из следующих показателей:

- наличие собственных оборотных средств (СОС) характеризует чистый

оборотный капитал:

СОС = IIIрП - IрА,

где СОС - собственные оборотные средства;

IIIрП - III раздел пассива баланса;

IрА - I раздел актива баланса;

- наличие собственных и долгосрочных заемных источников формирования запасов и затрат (СД), которое определяется путем увеличения предыдущего показателя на сумму долгосрочных пассивов:

СД = СОС + IVрП,

где СД - собственные и долгосрочные заемные источники формирования запасов и затрат;

СОС - собственные оборотные средства;

IVрП - IV раздел пассива баланса;

- общая величина основных источников формирования запасов и затрат (ОИ) рассчитывается путем увеличения предыдущего показателя на сумму краткосрочных заемных средств:

ОИ = СД + КЗС,

где ОИ - общая величина основных источников формирования запасов и затрат;

СД - собственные и долгосрочные заемные источники формирования запасов и затрат;

КЗС - краткосрочные заемные средства;

б) анализ обеспеченности запасов источниками их формирования:

- излишек (+) или недостаток (-) собственных оборотных средств (СОС):

дельта СОС = СОС - З,

где дельта СОС - излишек (недостаток) собственных оборотных средств;

СОС - собственные оборотные средства;

З - запасы;

- излишек (+) или недостаток (-) общей величины собственных и долго-срочных источников формирования запасов:

СД = СД - З,

где СД - излишек (недостаток) собственных и долгосрочных заемных

источников формирования запасов;

СД - собственные и долгосрочные заемные источники формирования запасов и затрат;

З - запасы;

- излишек (+) или недостаток (-) общей величины основных источников

формирования запасов:

ОИ = ОИ - З,

где ОИ - излишек (недостаток) общей величины основных источников

формирования запасов;

ОИ - общая величина основных источников формирования запасов и затрат;

З - запасы.

2. Коэффициенты финансовой устойчивости. Анализ данных коэффициентов носит сравнительный характер, где за точку отсчета берутся общепринятые нормативные показатели. Этот раздел анализа финансовой устойчивости также можно разделить на две группы: 1) показатели, определяющие состояние оборотных средств:

- коэффициент обеспеченности собственными средствами - характеризует степень обеспеченности собственными оборотными средствами, необходимую для финансовой устойчивости:

Косс = (IIIрП - IрА) : IIрА,

где Косс - коэффициент обеспеченности собственными средствами;

IIIрП -III раздел пассива баланса;

IрА - I раздел актива баланса;

IIрА - II раздел актива баланса;

- коэффициент обеспеченности материальных запасов собственными средствами - показывает, в какой степени материальные запасы покрыты собственными средствами и не нуждаются в привлечении заемных:

Ксма = (IIIрП - IрА) : З,

где Ксма - коэффициент обеспеченности материальных запасов собственными средствами;

IIIрП - III раздел пассива баланса;

IрА - I раздел актива баланса;

З - запасы;

- коэффициент маневренности собственного капитала - показывает, насколько мобильны собственные источники средств с финансовой точки зрения:

Км = (IIIрП - IрА) : IIIрП,

где Км - коэффициент маневренности собственного капитала;

IIIрП - III раздел пассива баланса;

IрА - I раздел актива баланса;

2) показатели, определяющие состояние основных средств:

- индекс постоянного актива - показывает долю основных средств и внеоборотных активов в источнике собственных средств:

Iа = IрА : IIIрП,

где Iа - индекс постоянного актива;

IрА - I раздел актива баланса;

IIIрП - III раздел пассива баланса;

- коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств - оценивает, насколько интенсивно используются привлеченные на предприятие средства для обновления и расширения производства:

Кдпа = IVрП : (IIIрП + IVрП),

где Кдпа - коэффициент долгосрочного привлечения заемных средств;

IVрП - IV раздел пассива баланса;

IIIрП - III раздел пассива баланса;

- коэффициент износа (показатель, обратный коэффициенту годности

1-Ки=Кгд):

Ки = НСИ : ПС ОС;

Кгд = ПС ОС : НСИ,

где Ки - коэффициент износа;

Кгд - коэффициент годности;

НСИ - накопленная сумма износа;

ПС ОС - первоначальная стоимость основных средств. В настоящее время данный коэффициент имеет для отрасли одно

из наиболее важных значении. Это связано с большой изношенностью основных фондов предприятий, особенно технической их части;

- коэффициент реальной стоимости имущества - показывает, какую долю в стоимости имущества составляют средства производства, уровень производственного потенциала предприятия, обеспеченность средствами труда. Нормативный показатель >> 0,5:

Крси = (ОС + С, М + НЗП + Ж) : ВБ,

где Крси - коэффициент реальной стоимости имущества;

ОС - основные средства (строка 120 актива баланса);

С, М - сырье и материалы (строка 211 актива баланса);

НЗП - незавершенное производство (строка 213 актива баланса);

Ж - животные на выращивании и откорме (строка 212 актива баланса);

ВБ - валюта баланса (строка 300 актива или строка 700 пассива баланса);

- коэффициент автономии (финансовой независимости или концентрации собственного капитала) (при нормативном значении >> 0,5) означает, что все обязательства могут быть покрыты собственными средствами:

Ка = IIIрП : ВБ,

где Ка - коэффициент автономии;

IIIрП - III раздел пассива баланса;

ВБ - валюта баланса;

- коэффициент соотношения заемных и собственных средств:

Ксзс = (IVрП + VрП) : IIIрП,

где Ксзс - коэффициент соотношения заемных и собственных средств;

IVрП - IV раздел пассива баланса;

VрП - V раздел пассива баланса;

IIIрП - III раздел пассива баланса.

5. Анализ ликвидности. Понятие ликвидности совмещает в себе две категории: времени и цены, в течение какого времени и по какой цене можно реализовать те или иные активы, превратив их в абсолютно ликвидный актив - деньги. В условиях рынка нередко в каких-либо пропорциях одно заменяется другим: можно продать подешевле и быстро или, наоборот, в течение более длительного времени - за цену, приближенную к реальной стоимости актива.

Данный раздел включает два этапа: 1) Расчет показателей ликвидности:

наиболее ликвидные активы: А = стр. 260 актива баланса;

быстрореализуемые активы: А = стр. 240 + стр. 250 - стр. 252 -

стр. 244*(14) актива баланса;

медленно реализуемые активы: А = стр. 210 + стр. 220 актива баланса;

труднореализуемые активы: А = стр. 190 актива баланса;

наиболее срочные обязательства: П = стр. 620 пассива баланса;

краткосрочные пассивы: П = стр. 690 пассива баланса - стр. 620;

долгосрочные пассивы: П = стр. 590 пассива баланса;

постоянные пассивы: П = стр. 490 пассива баланса.

Сравнение соответствующих показателей актива и пассива дает платежный излишек или недостаток. 2) Расчет коэффициентов ликвидности на основе показателей ликвидности, рассчитанных на первом этапе анализа:

коэффициент покрытия (текущей ликвидности):

К = (А + А + А ) : (П +П ),

п 1 2 3 1 2

где А - наиболее ликвидные активы;

А - быстрореализуемые активы;

А - медленно реализуемые активы;

П - наиболее срочные обязательства;

П - краткосрочные пассивы;

коэффициент быстрой ликвидности (строгой ликвидности):

К = (А + А ) : (П + П ),

б 1 2 1 2

где А - наиболее ликвидные активы;

А - быстрореализуемые активы;

П - наиболее срочные обязательства;

П - краткосрочные пассивы;

- коэффициент абсолютной ликвидности:

К = А : (П + П ),

ал 1 1 2

где А - наиболее ликвидные активы;

П - наиболее срочные обязательства;

П - краткосрочные пассивы.

Анализ ликвидности предприятия проводится в основном заинтересованными лицами (или для них): инвесторами, организациями, предоставляющими коммерческий, банковский или наиболее распространенный в сельском хозяйстве товарный кредит.

6. Анализ оборачиваемости капитала. Данный анализ состоит из следующих показателей:

- коэффициент оборачиваемости (К ):

об

К = VрП : СО,

об

где VрП - V раздел пассива баланса;

СО - среднегодовая сумма оборотных средств;

- длительность одного оборота (дни) (Д):

Д = СО х Т : VрП,

где СО - среднегодовая сумма оборотных средств;

Т - количество дней в анализируемом периоде;

VрП - V раздел пассива баланса;

- коэффициент закрепления оборотных средств (К):

К = СО : VрП,

где СО - среднегодовая сумма оборотных средств;

VрП - V раздел пассива баланса;

- величина абсолютной экономии (привлечения) оборотного капитала (тыс. руб.) (дельта СО):

дельта СО = СО - СО х I ,

1 0 Vр

где дельта СО - величина абсолютной экономии (привлечения) оборотного капитала;

СО - среднегодовая сумма оборотных средств на конец

анализируемого периода;

СО - среднегодовая сумма оборотных средств на начало анализируемого

периода;

Vр - индекс изменения, V раздел пассива баланса (VрП : VрП).

1 0

Для предприятий отрасли с таким длительным производственным циклом, как у сельского хозяйства, данный анализ очень важен. При обострении в последние годы проблемы дефицита оборотных средств у оппонентов нередко возникает вопрос, где те средства, которые на отрасль уже были выделены. В этом случае и возникает необходимость в анализе оборачиваемости капитала. Особенно наглядно такой анализ выглядел бы в сравнении с другими отраслями, даже в сравнении со смежной отраслью пищевой и перерабатывающей промышленности.

Анализ хозяйственной деятельности любого предприятия, в том числе и сельскохозяйственного, имеет огромное влияние на всех уровнях производства и управления. Достоверная оценка уровня обеспеченности ресурсами и их использования, анализ производственных процессов и влияние определенных факторов на положение дел в хозяйстве позволяют принимать качественные и обоснованные управленческие решения.

Анализ затрат на производство и изучение рентабельности тех или иных видов продукции дает возможность отслеживать затраты и экономно подходить к выбору ресурсов на всех уровнях производства, предоставляет право выбора в производстве и продвижении на рынок различных видов товаров в зависимости от их реальной стоимости.

Финансовое состояние предприятия представляет интерес для многих групп пользователей, как внешних, так и внутренних. В число этих пользователей входят инвесторы, кредиторы, банки и др. Анализ финансового состояния сельскохозяйственного предприятия позволит предоставить качественную и полную информацию заинтересованным лицам.

Приведенная схема анализа предприятия, занимающегося производством сельскохозяйственной продукции, является неким стандартным, упрощенным вариантом и предназначена для широкого круга лиц, желающих получить определенные знания и навыки для оценки деятельности сельхозпредприятий.

Для построения аналитических таблиц и графиков может применяться стандартный набор программ Microsoft Office, в том числе Excel.

20. Налогообложение

После изучения этой главы вы узнаете об:

особенностях налогового учета в сельском хозяйстве;

едином сельскохозяйственном налоге;

прочих налогах и сборах, уплачиваемых сельскохозяйственными организациями;

упрощенной системе налогообложения.

Особенности налогового учета в сельском хозяйстве

Одна из основных задач, стоящих перед любым предприятием, в том числе и сельскохозяйственным, - формирование правильной налоговой политики.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Сельские товаропроизводители в отношении уплаты налогов в бюджет находятся (и всегда находились) на особых льготных условиях. И это оказывает влияние на их финансовое состояние.

Введение с 1 января 2002 г. Федеральным законом от 29 декабря 2001 г. N 187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" гл. 26.1 "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)" предусматривало существенные изменения действующей системы налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей с целью ее упрощения и использования в качестве экономического регулятора, стимулирующего рост сельскохозяйственного производства. Однако практика применения этой главы показала, что систему налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей вновь необходимо пересмотреть.

Единый сельскохозяйственный налог был введен только на территории незначительного числа субъектов Федерации, среди них: Краснодарский край, Брянская область, Республика Ингушетия, Усть-Ордынский Бурятский автономный округ. Причем он мог применяться только для сельскохозяйственных товаропроизводителей, занятых производством продукции растениеводства. Перевести на уплату этого налога других сельскохозяйственных товаропроизводителей, например занятых производством животноводческой или рыбной продукции, не удалось. Это означает, что не соблюдается принцип равенства всех товаропроизводителей при налогообложении.

Порядок определения размера налоговой ставки вызывал затруднения; также в последующие годы не был решен ряд вопросов, связанных с ее расчетом. Установленные сроки уплаты налога не учитывали сезонности сельскохозяйственного производства и не были увязаны со сроками поступления основных денежных средств в хозяйства, а при расчете величины единого сельскохозяйственного налога на основе кадастровой оценки сельскохозяйственных угодий не учитывался реальный уровень доходности сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Примененное в гл. 26.1 НК РФ понятие "сельскохозяйственные предприятия индустриального типа" появилось в условиях централизованной плановой экономики и использовалось для характеристики стратегического направления развития сельского хозяйства на основе специализации и концентрации производства и масштабной государственной поддержки в техническом и технологическом обеспечении таких предприятий. При этом они изначально признавались сельскохозяйственными товаропроизводителями и налогообложение их осуществлялось на общих основаниях. В настоящее время отнесение таких сельскохозяйственных организаций, как животноводческие комплексы, зверосовхозы, виноградарские и плодоводческие хозяйства, тепличные комбинаты и отчасти птицефабрики, к предприятиям индустриального типа, а тем более непризнание их сельскохозяйственными товаропроизводителями, является необоснованным.

Между тем система налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей должна обеспечивать соблюдение принципа равенства при налогообложении, при котором субъектами налогообложения должны выступать разные категории сельскохозяйственных товаропроизводителей независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции. Должны быть четко определены критерии отнесения и статус налогоплательщиков для сельскохозяйственных товаропроизводителей в разных отраслях сельского хозяйства, установлены соразмерные критерии налогообложения (объект налогообложения, налоговая база, налоговая ставка).

В целях реализации указанных положений Федеральным законом от 11 ноября 2003 г. N 147-ФЗ "О внесении изменений в главу 26 (1) части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" внесены изменения в гл. 26.1 НК РФ, в соответствии с которыми с 1 января 2004 г. вводится в действие по существу новая система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Единый сельскохозяйственный налог

В отличие от ранее действовавшей системы налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей новая система налогообложения действует на всей территории Российской Федерации и для ее введения не требуется принятия на уровне региональных органов власти дополнительных правовых актов (п. 1 ст. 346.1 НК РФ).

Указанная система налогообложения представляет собой специальный налоговый режим и позволяет соблюдать принцип равенства при налогообложении, обеспечивать единые критерии для всех хозяйствующих субъектов в сфере сельскохозяйственного производства независимо от вида производимой сельскохозяйственной продукции. Кроме того, взамен ранее установленного порядка обязательного перевода организаций, крестьянских (фермерских) хозяйств и индивидуальных предпринимателей на уплату единого сельскохозяйственного налога новая редакция гл. 26.1 НК РФ предусматривает добровольный переход указанных категорий налогоплательщиков на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей и возврат к общей системе налогообложения (п. 2 ст. 346.1 НК РФ).

Пунктом 3 ст. 346.1 НК РФ установлены виды налогов, от уплаты которых освобождаются организации и индивидуальные предприниматели при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Так, переход на уплату единого сельскохозяйственного налога организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.

Переход на уплату единого сельскохозяйственного налога индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ и Таможенным кодексом РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога уплатой единого сельскохозяйственного налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности индивидуальных предпринимателей за налоговый период.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, сохранена обязанность по уплате иных налогов и сборов, установленных налоговым законодательством и взимаемых при общем режиме налогообложения, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Кроме того, в п. 4 ст. 346.1 НК РФ указано, что организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов, установленных ст. 24 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 346.2 НК РФ к плательщикам единого сельскохозяйственного налога отнесены организации и индивидуальные предприниматели (включая крестьянские (фермерские) хозяйства (п. 5 ст. 346.1 НК РФ), перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в порядке, установленном гл. 26.1 НК РФ.

К сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку и реализующие эту продукцию и (или) рыбу, при условии, что в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70%.

Доходы от реализации для признания организаций и индивидуальных предпринимателей сельскохозяйственными товаропроизводителями в целях гл. 26.1 НК РФ определяются в соответствии со ст. 249 НК РФ. При этом для организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих последующую (промышленную) переработку продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, доля дохода от реализации продукции первичной переработки, произведенной ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, определяется исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции и (или) выращивание рыбы и первичную переработку сельскохозяйственной продукции и (или) рыбы в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья и (или) выращенной ими рыбы.

Пример 1. По итогам налогового периода организация получила доход только от реализации произведенной продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства в размере 50 млн. руб. Расходы на производство этой продукции составили 40 млн. руб., в том числе 25 млн. руб. - на производство сельскохозяйственной продукции, 10 млн. руб. - на ее первичную переработку и 5 млн. руб. - на ее последующую (промышленную) переработку.

Таким образом, доля расходов на производство сельскохозяйственной продукции и ее первичную переработку в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья составит:

25 млн. руб.+ 10 млн. руб.

———————————————————————————— х 100% = 87,5%

40 млн. руб.

Таким образом, доля дохода (определенная пропорционально доле расходов) от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации произведенной ими продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства позволяет признать организацию сельскохозяйственным товаропроизводителем.

Пример 2. По итогам налогового периода организация получила доход от реализации товаров (работ, услуг) в размере 50 млн. руб., в том числе от реализации произведенной ею продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства - 40 млн. руб. При этом расходы на производство продукции из сельскохозяйственного сырья собственного производства составили 30 млн. руб., в том числе 15 млн. руб. - на производство сельскохозяйственной продукции, 10 млн. руб. - на ее первичную переработку и 5 млн. руб. - на ее последующую (промышленную) переработку.

15 млн. руб.+ 10 млн. руб.

———————————————————————————— х 100% = 83,3%

30 млн. руб.

Пропорционально доле расходов можно определить долю доходов от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства:

40 млн. руб. х 83,3 = 33,3 млн. руб.

Доля доходов от реализации продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) равна:

33,3 млн. руб.

——————————————— х 100% = 66,6%

50 млн. руб.

Таким образом, нет оснований для признания организации сельскохозяйственным товаропроизводителем для целей гл. 26.1 НК РФ.

Необходимо учитывать, что определение порядка отнесения продукции к продукции первичной переработки, произведенной из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной рыбы, входит в компетенцию Правительства РФ.

В п. 2 ст. 346.2 НК РФ определены условия перехода организаций и индивидуальных предпринимателей, признаваемых сельскохозяйственными товаропроизводителями в соответствии с п. 1 ст. 346.2 НК РФ, на уплату единого сельскохозяйственного налога.

Сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога в том случае, если по итогам 9 месяцев того года, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70%.

Согласно п. 3 ст. 346.2 НК РФ не вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога:

1) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров (к ним относятся товары, перечисленные в п. 1 ст. 181 НК РФ);

2) организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ;

3) организации, имеющие филиалы и (или) представительства.

В соответствии со ст. 55 Гражданского кодекса РФ представительством является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения, которое представляет интересы юридического лица и осуществляет их защиту. Филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Представительства и филиалы наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Представительства и филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Таким образом, не вправе переходить на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей только те организации, которые имеют обособленные подразделения, являющиеся филиалами и представительствами и указанные в качестве таковых в учредительных документах создавших их организаций. Организации, имеющие иные обособленные подразделения, соответствующие критериям, приведенным в ст. 11 НК РФ, вправе применять данную систему налогообложения.

Статьей 346.3 НК РФ определены порядок и условия перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога и возврата к общему режиму налогообложения.

Переход налогоплательщиков на упрощенную систему налогообложения осуществляется в заявительном порядке. В п. 1 указанной статьи установлено, что сельскохозяйственные товаропроизводители, изъявившие желание перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, должны подать в период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату единого сельскохозяйственного налога, в налоговый орган по своему местонахождению (месту жительства) заявление. При этом сельскохозяйственные товаропроизводители в этом заявлении указывают данные о доле дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), полученном ими по итогам 9 месяцев того года, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога.

В отношении сроков подачи заявлений необходимо обратить внимание на ст. 2 Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 147-ФЗ, в которой введена временная норма, предусматривающая, что организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в 2004 г., вправе до 1 февраля 2004 г. подать в налоговый орган по своему местонахождению (месту жительства) заявление о переходе на уплату этого налога.

В п. 2 ст. 346.3 НК РФ определены особенности перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога вновь созданных организаций и зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. Они вправе подать заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговый орган. В этом случае организации и индивидуальные предприниматели вправе перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога в текущем календарном году с момента постановки на учет в налоговом органе.

Согласно п. 3 ст. 346.3 НК РФ налогоплательщики, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения. Данные налогоплательщики могут перейти на общий режим налогообложения только с начала следующего календарного года, уведомив об этом налоговый орган по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) не позднее 15 января года, в котором они предполагают перейти на общий режим налогообложения (п. 6 ст. 346.3 НК РФ).

В п. 4 ст. 346.3 НК РФ определен порядок перерасчета налоговых обязательств при несоблюдении требований, установленных гл. 26.1 НК РФ.

Предусмотрено, что если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщиков от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70%, налогоплательщики должны произвести перерасчет налоговых обязательств, исходя из общего режима налогообложения за весь указанный налоговый период.

В данном случае налогоплательщики обязаны подать в налоговый орган по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) заявление о перерасчете налоговых обязательств и переходе на общий режим налогообложения в течение 20 календарных дней по истечении налогового периода, в котором нарушены указанные требования, и произвести уплату исчисленных сумм налогов, заменяемых единым сельскохозяйственным налогом в соответствии с п. 3 ст. 346.1 НК РФ, до 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по единому сельскохозяйственному налогу, без начисления пеней и штрафов за несвоевременную уплату налогов и авансовых платежей по налогам (пп. 4 и 5 ст. 346.3 НК РФ).

Налогоплательщики, перешедшие с уплаты единого сельскохозяйственного налога на общий режим налогообложения, вправе вновь перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога не ранее чем через один год после того, как они утратили право на уплату единого сельскохозяйственного налога (п. 7 ст. 346.3 НК РФ).

В ст. 346.4 НК РФ установлено, что объектом обложения единым сельскохозяйственным налогом признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. Согласно ст. 346.5 НК РФ налогоплательщики - организации при определении объекта налогообложения учитывают все поступления как в денежной, так и в натуральной форме от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Доходы от реализации и внереализационные доходы определяются налогоплательщиками-организациями в соответствии с положениями ст. 249 и 250 НК РФ. При этом налогоплательщики - организации не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ.

Налогоплательщики - индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности. К таким доходам относятся все поступления как в денежной, так и в натуральной форме от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также иные доходы от предпринимательской деятельности.

Таким образом, при получении в течение отчетного (налогового) периода по единому сельскохозяйственному налогу доходов налогоплательщики - индивидуальные предприниматели определяют их применительно к порядку, установленному п. 1 ст. 346.5 НК РФ для налогоплательщиков-организаций.

Налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели) при определении объекта налогообложения учитывают расходы, предусмотренные п. 2 ст. 346.5 НК РФ, при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. В соответствии с данной статьей расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При несоблюдении указанных критериев расходы для целей гл. 26.1 НК РФ не учитываются при формировании налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу.

К расходам, учитываемым для целей исчисления единого сельскохозяйственного налога, относятся:

1. Расходы на приобретение основных средств.

В п. 4 ст. 346.5 НК РФ установлено, что расходы на приобретение основных средств принимаются в следующем порядке:

в отношении основных средств, приобретенных налогоплательщиками после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, - в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию;

в отношении основных средств, приобретенных налогоплательщиками до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, стоимость основных средств включается в расходы на приобретение основных средств в следующем порядке:

в отношении основных средств со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение первого года уплаты единого сельскохозяйственного налога;

в отношении основных средств со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно: в течение первого года уплаты единого сельскохозяйственного налога - 50% стоимости, второго года - 30% стоимости и третьего года - 20% стоимости;

в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога равными долями от стоимости основных средств.

Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога. При этом в течение налогового периода расходы на приобретение основных средств принимаются равными долями с учетом положений настоящей главы.

При определении сроков полезного использования основных средств следует руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждаемой Правительством РФ в соответствии со ст. 258 НК РФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в Классификации, сроки полезного использования устанавливаются налогоплательщиками в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

В случае реализации (передачи) основных средств, приобретенных после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, до истечения трех лет с момента их приобретения (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения) налогоплательщики обязаны пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации (передачи) с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени. В данном случае налогоплательщик должен пересчитать налоговую базу по единому сельскохозяйственному налогу в соответствии с установленным гл. 25 НК РФ порядком начисления амортизации.

В п. 7 ст. 346.5 НК РФ установлено, что расходы на приобретение основных средств отражаются в последний день отчетного (налогового) периода.

2. Расходы на приобретение нематериальных активов.

Согласно п. 3 ст. 257 НК РФ нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патентов, свидетельств, других охранных документов, договора уступки (приобретения) патента, товарного знака).

К нематериальным активам, в частности, относятся: исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель; исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных; исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем; исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование; исключительное право патентообладателя на селекционные достижения; владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

В п. 5 ст. 346.5 НК РФ определено, что расходы на приобретение нематериальных активов принимаются в порядке, аналогичном порядку в отношении расходов на приобретение основных средств, установленному в п. 4 ст. 346.5 НК РФ.

3. Расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных).

4. Арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество.

5. Материальные расходы.

Указанные расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со ст. 254 НК РФ.

Материальные затраты признаются расходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы, применительно к порядку, предусмотренному подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ. Согласно данной норме материальные расходы учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

6. Расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Налогоплательщики, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, уменьшают полученные доходы на начисленные расходы на оплату труда и учитывают их в составе расходов в момент погашения задолженности (путем выплаты из кассы или иным способом погашения задолженности).

7. Расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

На основании п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав расходов в размере фактических затрат.

8. Суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам, услугам).

С учетом того, что плательщики единого сельскохозяйственного налога не являются плательщиками НДС, суммы уплаченного налога из бюджета не возмещаются, а относятся на расходы (за исключением случаев, касающихся переходного периода, т.е. когда осуществляется переход на уплату единого сельскохозяйственного налога с общего режима налогообложения или обратно, а также в отношении налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации).

9. Суммы процентов, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями.

Согласно п. 3 ст. 43 НК РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству (например, по договору займа, кредитному договору, простому или переводному векселю и др.). Указанные расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному ст. 269 НК РФ в отношении отнесения к расходам процентов по долговым обязательствам.

10. Расходы на обеспечение пожарной безопасности в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности.

В соответствии со ст. 3 Закона РФ от 11 марта 1992 г. N 2487-1 (в ред. от 10 января 2003 г.) "О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации" к услугам охранной деятельности относятся: защита жизни и здоровья граждан; охрана имущества собственников, в том числе при его транспортировке; проектирование, монтаж и эксплуатационное обслуживание средств охранно-пожарной сигнализации; консультирование и подготовка рекомендаций клиентам по вопросам правомерной защиты от противоправных посягательств; обеспечение порядка в местах проведения массовых мероприятий.

11. Суммы таможенных платежей, уплачиваемые при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщикам в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации.

10. Порядок уплаты и возврата таможенных платежей с 1 января 2004 г. регулируется Таможенным кодексом РФ от 28 мая 2003 г. N 61-ФЗ.

12. Расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ.

Если для служебных поездок используется личный автотранспорт, то компенсация учитывается в составе расходов в пределах норм, установленных постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92 (с изм. и доп. от 15 ноября 2002 г.) "Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

13. Расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; наем жилого помещения (по этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ; оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы.

Порядок возмещения командировочных расходов регулируется:

гл. 24 "Гарантии при направлении работников в служебные командировки и переезде на работу в другую местность" Трудового кодекса РФ;

Налоговым кодексом РФ (гл. 25, ст. 264, п. 1, подп. 12);

постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 (с изм. и доп. от 15 ноября 2002 г. N 828) "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией";

письмом Министерства финансов РФ от 12 мая 1992 г. N 30 "О порядке возмещения командированным работникам затрат за пользование постельными принадлежностями в поездах";

Инструкцией Министерства финансов СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. N 62 "О служебных командировках в пределах СССР".

14. Плата нотариусу за нотариальное оформление документов.

Такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке. В соответствии со ст. 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате от 11 февраля 1993 г. N 4462-1 (с изм. по состоянию на 24 декабря 2002 г.) за совершение нотариальных действий, составление проектов документов, выдачу копий (дубликатов) документов и выполнение технической работы нотариус, работающий в государственной нотариальной конторе, взимает государственную пошлину по ставкам, установленным законодательством РФ. За выполнение указанных действий, в том случае если для них законодательными актами Российской Федерации предусмотрена обязательная нотариальная форма, нотариус, занимающийся частной практикой, взимает плату по тарифам, соответствующим размерам государственной пошлины, предусмотренной за совершение аналогичного действия в государственной нотариальной конторе. В других случаях тариф определяется соглашением между физическими и (или) юридическими лицами, обратившимися к нотариусу, и нотариусом. Полученные денежные средства остаются в распоряжении нотариуса. Нотариальное действие признается совершенным после уплаты государственной пошлины или суммы согласно тарифу.

15. Расходы на аудиторские услуги.

Указанные расходы принимаются с учетом положений ст. 1 Федерального закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ (в ред. от 30 декабря 2001 г.) "Об аудиторской деятельности". Согласно указанной статье аудиторской деятельностью признается предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей. Аудиторские организации могут оказывать ряд сопутствующих аудиту услуг. Например, постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учета, составление финансовой (бухгалтерской) отчетности, бухгалтерское консультирование; налоговое консультирование; анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование; управленческое консультирование, в том числе связанное с реструктуризацией организаций; правовое консультирование, а также представительство в судебных и налоговых органах по налоговым и таможенным спорам; автоматизация бухгалтерского учета и внедрение информационных технологий; оценка стоимости имущества, оценка предприятий как имущественных комплексов, а также предпринимательских рисков; разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов; проведение маркетинговых исследований; проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в области, связанной с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях; обучение в установленном законодательством Российской Федерации порядке специалистов в областях, связанных с аудиторской деятельностью; оказание других услуг, связанных с аудиторской деятельностью.

Аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг.

Расходы, связанные с оплатой сопутствующих (консультационных) услуг, с постановкой, восстановлением и ведением бухгалтерского учета, составлением финансовой (бухгалтерской) отчетности принимаются к вычету при исчислении налоговой базы по единому налогу при условии, что такие услуги оказаны хозяйствующими субъектами (аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами), имеющими лицензию на аудиторскую деятельность.

16. Расходы на опубликование бухгалтерской отчетности, а также на опубликование и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять такое опубликование (раскрытие).

Статьей 16 Федерального закона N 129-ФЗ (в ред. от 10 января 2003 г. N 8-ФЗ) "О бухгалтерском учете", в частности, установлено, что акционерные общества открытого типа, банки и другие кредитные организации, страховые организации, биржи, инвестиционные и иные фонды, создающиеся за счет частных, общественных и государственных средств (взносов), обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчетность не позднее 1 июня года, следующего за отчетным.

Публичность бухгалтерской отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям бухгалтерской отчетности, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче территориальным органам государственной статистики по месту регистрации организации для предоставления заинтересованным пользователям.

Порядок публикации годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами установлен приказом Министерства финансов РФ от 28 ноября 1996 г. N 101.

17. Расходы на канцелярские товары.

18. Расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи.

В соответствии с Федеральным законом от 7 июля 2003 г. N 126-ФЗ "О связи" к связи относятся электросвязь и почтовая связь. Правила оказания услуг связи регулируются:

постановлением Правительства РФ от 26 сентября 2000 г. N 725 "Об утверждении Правил оказания услуг почтовой связи";

постановлением Правительства РФ от 26 сентября 1997 г. N 1235 (с изм. и доп. от 14 января 2002 г.) "Об утверждении Правил оказания услуг телефонной связи";

постановлением Правительства РФ от 28 августа 1997 г. N 1108 (с изм. и доп. от 14 января 2002 г.) "Об утверждении Правил предоставления услуг телеграфной связи".

19. Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Права на программы для ЭВМ и базы данных, а также права, вытекающие из заключенных договоров на использование программ для ЭВМ и баз данных, регламентируются Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3523-1 (с изм. и доп. от 24 декабря 2002 г.) "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных".

20. Расходы на рекламу производимых (приобретаемых) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания.

Федеральным законом от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ (в ред. от 30 декабря 2001 г.) "О рекламе" установлено, что реклама - это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний. В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ к расходам организации на рекламу относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2-4 настоящего пункта, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

21. Расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

22. Расходы на питание работников, занятых на сельскохозяйственных работах.

23. Суммы налогов и сборов, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах.

С учетом того, что уплата единого сельскохозяйственного налога заменяет уплату не всех налогов и сборов, установленных налоговым законодательством, иные уплаченные налоги и сборы (например, земельный налог, налог на рекламу и др.) относятся на расходы.

24. Расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подп. 8 п. 2 ст. 346.5 НК РФ).

25. Расходы на информационно-консультативные услуги.

26. Расходы на повышение квалификации кадров.

27. Судебные расходы и арбитражные сборы.

В ст. 101 Арбитражного процессуального кодекса РФ от 24 июля 2002 г. N 95-ФЗ определено, что судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом.

28. Расходы в виде уплаченных сумм пеней и штрафов за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, а также в виде сумм, уплаченных в возмещение причиненного ущерба.

За нарушение договорных обязательств договором в соответствии со ст. 330 Гражданского кодекса РФ может быть предусмотрена уплата должником кредитору неустойки (штрафа, пени). Неустойка (штраф, пени) и убытки могут быть уплачены (возмещены) добровольно либо взысканы в судебном порядке. Иные не предусмотренные п. 2 ст. 346.5 НК РФ расходы при определении налоговой базы налогоплательщиками не учитываются.

В п. 6 ст. 346.5 НК РФ установлено, что для целей гл. 26.1 НК РФ датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод). В п. 7 этой статьи указано, что расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

В данном случае следует иметь в виду, что понесенные налогоплательщиком расходы (за исключением расходов по приобретению основных средств) учитываются в составе расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы, применительно к порядку, предусмотренному подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ.

На основании положений ст. 273 и 346.5 НК РФ в доходах должны учитываться суммы авансов и предоплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Таким образом, полученная предварительная оплата (авансы) в счет отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) является объектом налогообложения в отчетном (налоговом) периоде ее получения.

В случае возврата (в следующем отчетном (налоговом) периоде) покупателям авансов в связи с расторжением договора поставки доходы в целях налогообложения уменьшаются на сумму возвращенных покупателям авансов (на дату списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика).

В п. 8 ст. 346.5 НК РФ определена обязанность налогоплательщиков по ведению учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога, на основании данных бухгалтерского учета с учетом положений, определенных гл. 26.1 НК РФ.

Таким образом, организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога, не освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета в соответствии с Законом "О бухгалтерском учете".

В ст. 346.6 НК РФ установлено, что налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При этом доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами и расходами, выраженными в рублях. Доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России, установленному соответственно на дату получения доходов и (или) дату осуществления расходов.

Кроме того, доходы, полученные в натуральной форме, определяются исходя из цен, установленных в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному ст. 40 НК РФ, без включения в них налога на добавленную стоимость. Доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

В п. 5 ст. 346.6 НК РФ приведен порядок переноса убытка или части убытка на следующие налоговые периоды. Налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. Под убытком в целях гл. 26.1 НК РФ понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со ст. 346.5 НК РФ. Убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30%. Сумма убытка, превышающая указанное ограничение, может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 налоговых периодов.

На налогоплательщиков возложена обязанность по хранению документов, подтверждающих размер полученного убытка и сумму, на которую была уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка. Налоговая база не может быть уменьшена на сумму убытка, полученного налогоплательщиком при применении общего режима налогообложения (т.е. до перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога).

Пунктом 6 ст. 346.6 НК РФ определены правила для налогоплательщиков, переходящих на уплату единого сельскохозяйственного налога с общего режима налогообложения, согласно которым:

на дату перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога в налоговую базу включаются суммы денежных средств, полученные в период применения общего режима налогообложения в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщики осуществляют после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога;

на дату перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога в учете отражается остаточная стоимость основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения общего режима налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации. В отношении основных средств, числящихся у налогоплательщиков, оплата которых будет осуществлена после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, остаточная стоимость учитывается начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена оплата такого объекта основных средств;

не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций при применении общего режима налогообложения;

расходы, осуществленные налогоплательщиками после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена в течение периода применения общего режима налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата таких расходов была осуществлена после перехода налогоплательщиков на уплату единого сельскохозяйственного налога;

не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога в оплату расходов налогоплательщиков, если до перехода на уплату этого налога такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Кроме того, в п. 7 ст. 346.6 НК РФ определены правила для плательщиков единого сельскохозяйственного налога, переходящих на общий режим налогообложения с использованием метода начислений, согласно которым:

не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, если по правилам налогового учета указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы при уплате единого сельскохозяйственного налога;

расходы, осуществленные налогоплательщиками в период после перехода на общий режим налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления независимо от даты оплаты таких расходов.

Указанные налогоплательщики при переходе на общий режим налогообложения в налоговом учете на дату указанного перехода должны отражать остаточную стоимость основных средств, определяемую исходя из их первоначальной стоимости за вычетом сумм амортизации, исчисленной за период перехода на уплату единого сельскохозяйственного налога, в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ. Суммы расходов на приобретение основных средств, принятых при исчислении налоговой базы за этот период в соответствии с гл. 26.1 НК РФ, если они превысили суммы амортизации, исчисленные в соответствии с гл. 25 НК РФ, не уменьшают остаточной стоимости основных средств на дату перехода налогоплательщиков на общий режим налогообложения, а полученная разница признается доходом в случае перехода на общий режим налогообложения.

С учетом сезонного характера сельскохозяйственного производства ст. 346.7 НК РФ налоговым периодом признается календарный год, а в качестве отчетного периода - 6 месяцев, по итогам которых уплачиваются соответственно единый сельскохозяйственный налог и авансовый платеж по нему, в сроки, установленные в гл. 26.1 НК РФ.

Статьей 346.8 НК РФ определен фиксированный размер налоговой ставки в размере 6% от налоговой базы, не подлежащий изменению в течение налогового периода по единому сельскохозяйственному налогу.

В ст. 346.9 НК РФ установлен порядок исчисления и уплаты единого сельскохозяйственного налога, а также зачисления его сумм. Так, единый сельскохозяйственный налог исчисляется налогоплательщиками самостоятельно как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налогоплательщики по итогам отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по единому сельскохозяйственному налогу исходя из налоговой ставки, установленной ст. 346.8 НК РФ, и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного периода.

Уплаченные по итогам отчетного периода авансовые платежи по единому сельскохозяйственному налогу засчитываются в счет его уплаты по итогам налогового периода.

Уплата единого сельскохозяйственного налога и авансового платежа производится по местонахождению организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

В соответствии со ст. 11 НК РФ местом нахождения российской организации признается место ее государственной регистрации, а местом жительства физического лица - место, где это физическое лицо постоянно или преимущественно проживает. Единый сельскохозяйственный налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий налоговый период (п. 1 ст. 346.10 НК РФ).

В ст. 346.10 НК РФ определена обязанность организаций и индивидуальных предпринимателей-плательщиков единого сельскохозяйственного налога представлять налоговые декларации в налоговые органы по истечении налогового (отчетного) периода. Так, п. 1 указанной статьи установлено, что организациями налоговые декларации по итогам налогового периода представляются по своему местонахождению не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, а по итогам отчетного периода - не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода. Согласно п. 2 этой статьи индивидуальные предприниматели обязаны по истечении налогового периода представлять налоговые декларации в налоговые органы по месту своего жительства не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а по итогам отчетного периода - не позднее 25 дней со дня окончания отчетного периода. Форма налоговых деклараций и порядок их заполнения утверждаются Министерством РФ по налогам и сборам.

В п. 6 ст. 346.9 НК РФ установлено, что суммы единого сельскохозяйственного налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

В ст. 4 Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 147-ФЗ определены пропорции распределения сумм единого сельскохозяйственного налога между бюджетами разного уровня и государственными внебюджетными фондами путем внесения соответствующих дополнений в ст. 48 Бюджетного кодекса РФ. Установлено, что с 1 января 2004 г. суммы налога, уплачиваемые при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), распределяются органами федерального казначейства по уровням бюджетной системы Российской Федерации по следующим нормативам отчислений:

1) в федеральный бюджет - 30%;

2) в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0,2%;

3) в территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 3,4%;

4) в Фонд социального страхования РФ - 6,4%;

5) в бюджеты субъектов Федерации - 30%;

6) в местные бюджеты - 30%.

Суммы налога, уплачиваемые при применении системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в Москве и Санкт-Петербурге, распределяются по следующим нормативам отчислений:

1) в федеральный бюджет - 30%;

2) в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 0,2%;

3) в территориальные фонды обязательного медицинского страхования - 3,4%;

4) в Фонд социального страхования РФ - 6,4%;

5) в бюджеты городов Москвы и Санкт-Петербурга - 60%.

Таким образом, уплата единого сельскохозяйственного налога производится сельскохозяйственными товаропроизводителями, являющимися плательщиками данного налога, единым платежом с последующим распределением сумм налога по установленным нормативам между бюджетами разного уровня и государственными внебюджетными фондами.

В ст. 3 Федерального закона от 11 ноября 2003 г. N 147-ФЗ установлена поэтапная дифференциация налоговых ставок по налогу на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не подпадающих под критерии, определенные гл. 26.1 НК РФ, что позволяет перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога путем внесения соответствующих изменений в Федеральный закон от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". Так, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, устанавливается в следующих порядке и размере:

2004-2005 гг. - 0%;

2006-2008 гг. - 6%;

2009-2011 гг. - 12%;

2012-2014 гг. - 18%;

начиная с 2015 г. - в соответствии с п. 1 ст. 284 НК РФ.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке, установленной в 2006-2008 гг., зачисляется:

в размере 1% налоговой ставки - в федеральный бюджет;

в размере 5% налоговой ставки - в бюджеты субъектов Федерации.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке, установленной в 2009-2011 гг., зачисляется:

в размере 2% налоговой ставки - в федеральный бюджет;

в размере 10% налоговой ставки - в бюджеты субъектов Федерации.

Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке, установленной в 2012-2014 гг., зачисляется:

в размере 3% налоговой ставки - в федеральный бюджет;

в размере 15% налоговой ставки - в бюджеты субъектов Федерации.

Законами субъектов Федерации налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Федерации.

Распределение сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Федерации и местные бюджеты, осуществляется в соответствии с законами субъектов Федерации.

Таким образом, с 1 января 2004 г. абз. 1 п. 5 ст. 1 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не распространяется на организации, ранее освобождавшиеся от уплаты налога на прибыль предприятий по прибыли от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной на данных предприятиях собственной сельскохозяйственной продукции, за исключением рыболовецких артелей (колхозов).

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей - рыболовецких артелей (колхозов) освобождение от налога на прибыль, установленное указанным Законом, действует до 1 января 2005 г.

Прочие налоги и сборы, уплачиваемые

сельскохозяйственными организациями

При выборе сельскохозяйственными товаропроизводителями традиционной формы налогообложения необходимо уплачивать в бюджет следующие основные виды налогов: налог на добавленную стоимость, налог на имущество (с 1 января 2004 г.), налог на землю, единый социальный налог.

Налог на добавленную стоимость (НДС) согласно налоговому законодательству относится к косвенным налогам. Плательщиками налога являются все организации и индивидуальные предприниматели, но при этом сумма налога входит в состав цены на товар, являясь, таким образом, "сбором" с покупателей. Налогооблагаемой базой признается сумма реализации товаров, услуг, работ, имущества и т.д. При расчете суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, рассчитывается также и сумма налога к возмещению, представляющая собой сумму, оплаченную налогоплательщиком за приобретенные ТМЦ, работы, услуги. Таким образом, формируется своеобразная "база" для начисления налога - добавленная (вновь созданная) стоимость, которая и облагается налогом. В случае с сельскохозяйственными товаропроизводителями существует одна особенность, которая связана с дифференциацией налоговых ставок, - ставка по большинству продовольственных товаров, т.е. товаров, производимых в сельском хозяйстве и являющихся основной частью реализации предприятий этой отрасли, составляет 10%, в то время как ставка НДС по товарно-материальным ценностям, сырью и материалам, приобретаемым для производства сельхозпродукции, составляет 18%. Это ощутимо сказывается на суммах НДС, подлежащих уплате в бюджет.

Учет налога на добавленную стоимость на сельскохозяйственных предприятиях имеет ряд особенностей. Прежде всего это связано с тем, что, являясь косвенным налогом, НДС рассчитывается с учетом полученных сумм налога в процессе реализации и сумм, уплаченных предприятием в процессе формирования материально-производственной базы. В связи с этим в действующем Плане счетов для учета НДС предназначены два счета. Для отражения начисленного НДС, подлежащего уплате в бюджет, предназначен счет 68 "Расчеты по налогам и сборам". Для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам предназначен счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" может состоять из следующих субсчетов:

19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств";

19-2 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам";

19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам".

Субсчет 19-1 содержит в себе информацию об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога на добавленную стоимость, относящихся к строительству и приобретению объектов основных средств (включая отдельные объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования). На субсчете 19-2 учитывают уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к приобретению нематериальных активов. Субсчет 19-3 предназначен для учета уплаченных (причитающихся к уплате) организацией сумм налога на добавленную стоимость, относящихся к приобретению сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов производственных запасов, а также товаров.

По дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" отражается сумма НДС по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам и основным средствам в корреспонденции со счетами учета расчетов.

Накопленные на счете 19 суммы налога на добавленную стоимость списываются с кредита счета 19 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Документом, определенным Минфином РФ для определения и расчета налоговой базы по НДС и содержащим все необходимые реквизиты, предусмотренные для регистров налогового учета, является ведомость формы N 32-АПК аналитического учета расчетов по НДС.

Ведомость состоит из двух разделов. В первом ведется аналитический учет по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в разрезе предусмотренных субсчетов. Во втором - отражается движение по субсчету "Расчеты с бюджетом по НДС" счета 68 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам". Ведомость открывается на месяц, она имеет дебетовую и кредитовую стороны со свободными графами для отражения операций по корреспондирующим счетам.

В дебете счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" делаются записи на основании счетов-фактур на поступающие материальные ценности, выполненные работы и услуги с записью в графы по корреспондирующим счетам: 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др. По мере оплаты поступающих ценностей, выполненных работ и услуг они в этом же разделе ведомости списываются с кредита счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом по НДС" на суммы, которые засчитываются для списания задолженности по НДС бюджету, и в дебет счетов 08 "Вложения во внеоборотные активы", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", 91 "Прочие доходы и расходы", 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", 99 "Прибыли и убытки" - на суммы НДС, которые не подлежат зачету по задолженности в бюджет. В результате в первом разделе ведомости собираются все данные по дебету и кредиту счета 19 в разрезе корреспондирующих счетов. По итогам записей за месяц выводят суммы оборотов и сальдо по каждому субсчету и счету в целом.

Во втором разделе ведомости ведется развернутый учет операций по субсчету "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" счета 6812021087 "Расчеты с бюджетом по налогам и сборам". Ведомость позволяет концентрировать информацию о суммах начисленного к получению НДС с покупателей, суммах зачтенного НДС, уплаченного поставщикам, и суммах задолженности, подлежащих уплате и уплаченных в бюджет.

В ведомости формы N 32-АПК отражаются суммы НДС, подлежащие уплате или возмещению из бюджета, поскольку в ней четко фиксируются суммы, которые не идут в зачет уменьшения задолженности по НДС и в сальдо по взаимоотношениям с бюджетом.

Таким образом, из одной развернутой ведомости можно увидеть все суммы по определенному налогу (в данном случае - НДС), которые подлежат уплате в бюджет, зачтены и уплачены за определенный период, а также конечное сальдо по счетам и задолженность налогоплательщика перед бюджетом (или наоборот). Такой способ ведения учета удобен, особенно для мелких и средних предприятий, и может быть применен в отношении расчетов по всем другим налогам и сборам, а также по расчетам с фондами социального страхования (единому социальному налогу).

Согласно ст. 168 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ (часть вторая) с изменениями и дополнениями, внесенными Федеральным законом от 29 декабря 2000 г. N 166, продавец дополнительно к цене (тарифу) продаваемых товаров (работ, услуг) предъявляет покупателю соответствующую сумму налога и выставляет счета-фактуры не позднее 5 дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). В расчетных документах, в том числе и в счетах-фактурах, соответствующая сумма налога на добавленную стоимость выделяется отдельной строкой.

При покупке товаров, включая производственные запасы, не подлежащие налогообложению, первичные учетные документы оформляются, а счета-фактуры выставляют без выделения соответствующих сумм налога. На документах производится надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Общая сумма налога на добавленную стоимость может быть уменьшена на установленные ст. 171 гл. 21 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты при обязательном соблюдении трех основных условий:

1. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю и уплаченные или при приобретении товаров, работ, услуг на территории России, либо уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

2. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога на добавленную стоимость.

3. После принятия на учет товаров (работ, услуг) и наличии первичных учетных документов.

При возврате товаров (работ, услуг) или отказа от них вычеты сумм налога производятся в полном объеме и после проведения в учете соответствующей корректировки при частном возврате, но не позднее года с момента возврата или отказа.

Следующими косвенными налогами, не входящим в структуру единого сельскохозяйственного налога, являются акцизы. Эти налоги, аналогично НДС, входят в структуру цены на товар. Но в отличие от предыдущего налога облагаются этим налогом только определенные виды товаров (например, табачные, винно-водочные изделия и т.д.). Сельские товаропроизводители являются плательщиками этих налогов в случае, если у них имеется реализация таких товаров.

К платежам в бюджет, не входящим в структуру единого сельхозналога, также относятся различного вида государственные и таможенные пошлины. Государственными пошлинами признаются законодательно установленные обязательные и действующие на территории Российской Федерации платежи, взимаемые за совершение юридически значимых действий либо выдачу каких-либо документов уполномоченными на то лицами и органами.

Лицензионные сборы представляют собой плату за лицензию на осуществление определенного вида деятельности (например, торговля винно-водочными изделиями).

Ставки вышеуказанных налогов зависят от вида и рода деятельности предприятия, от нормативных актов, устанавливающих режимы налогообложения на разных территориях. Для сельскохозяйственных предприятий, как правило, все вышеперечисленные налоги, за исключением НДС, не являются актуальными, так как по роду деятельности предприятия отрасли редко сталкиваются с такими видами деятельности, которые формируют базу для такого налогообложения.

Налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, относится к индивидуальным предпринимателям, занимающимся сельским хозяйством, и к фермерам, которые, являясь физическими лицами, могут подпадать под действие налогового законодательства.

Упрощенная система налогообложения

С начала 2003 г. налоговым законодательством предусмотрено введение упрощенной системы налогообложения. Сельскохозяйственные товаропроизводители, если они не перешли на единый сельскохозяйственный налог, входят в число налогоплательщиков, имеющих право на альтернативный выбор такой системы налогообложения.

Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, в том числе и сельскохозяйственные, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством РФ.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями, занимающимися сельским хозяйством, и фермерами предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период.

Для сельскохозяйственных товаропроизводителей, применяющих упрощенную систему налогообложения, сохраняется действующий порядок ведения кассовых операций и порядок представления статистической отчетности.

Сельскохозяйственное предприятие имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам 9 месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации не превысил 11 млн. руб. (без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж).

Не вправе применять упрощенную систему налогообложения следующие сельскохозяйственные предприятия:

1) организации, имеющие филиалы и (или) представительства;

2) организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;

3) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;

4) организации и индивидуальные предприниматели (как было указано выше), переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) в соответствии с гл. 26.1 второй части Налогового кодекса;

5) организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

6) организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом Государственным комитетом РФ по статистике, превышает 100 человек;

7) организации, у которых стоимость амортизируемого имущества, находящегося в их собственности, превышает 100 млн. руб.

Сельскохозяйственные организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление. При этом организации в заявлении о переходе на упрощенную систему налогообложения сообщают о размере доходов за 9 месяцев текущего года.

Вновь созданные сельскохозяйственные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. В этом случае организации и индивидуальные предприниматели вправе применять упрощенную систему налогообложения в текущем календарном году с момента создания организации или с момента регистрации физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, вправе перейти на общий режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на общий режим налогообложения.

Сельскохозяйственное предприятие - налогоплательщик, перешедшее с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, вправе вновь перейти на упрощенную систему налогообложения не ранее чем через два года после того, как оно утратило право на применение упрощенной системы налогообложения.

Объектом налогообложения при расчете единого налога признаются:

доходы;

доходы, уменьшенные на величину расходов.

Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком. Объект налогообложения не может изменяться налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы налогообложения.

При определении объекта налогообложения сельскохозяйственными товаропроизводителями учитываются следующие доходы:

доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав (ст. 249 НК РФ);

внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ). При определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы (п. 2 ст. 346.5 НК РФ):

1) расходы на приобретение основных средств;

2) расходы на приобретение нематериальных активов;

3) расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

4) арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

5) материальные расходы;

6) расходы на оплату труда;

7) расходы на обязательное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ;

8) суммы налога на добавленную стоимость по приобретаемым товарам (работам и услугам);

9) проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

10) расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

11) суммы таможенных платежей, уплачиваемые при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщикам в соответствии с таможенным законодательством;

12) расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ;

13) расходы на командировки, в частности:

на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ;

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы;

14) плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;

15) расходы на аудиторские услуги;

16) расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

17) расходы на канцелярские товары;

18) расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

19) расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

20) расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

21) расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

22) расходы на питание работников, занятых на сельскохозяйственных работах;

23) суммы налогов и сборов, уплачиваемые в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах;

24) расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подп. 8 настоящего пункта);

25) расходы на информационно-консультативные услуги;

26) расходы на повышение квалификации кадров;

27) судебные расходы и арбитражные сборы;

28) расходы в виде уплаченных сумм пеней и штрафов за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств, а также в виде сумм, уплаченных в возмещение причиненного ущерба.

Расходы на приобретение сельскохозяйственными товаропроизводителями основных средств принимаются в следующем порядке:

1) в отношении основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы налогообложения, в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию;

2) в отношении основных средств, приобретенных сельскохозяйственными предприятиями до перехода на упрощенную систему налогообложения, их стоимость основных средств включается в расходы на приобретение основных средств в следующем порядке:

в отношении основных средств со сроком полезного использования до 3 лет включительно - в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения;

в отношении основных средств со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения - 50% стоимости, второго года - 30% стоимости и третьего года - 20% стоимости;

в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями от стоимости основных средств.

При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями.

Стоимость основных средств принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

При определении сроков полезного использования основных средств сельскохозяйственным предприятиям следует руководствоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Правительством РФ. Для тех видов основных средств, которые не указаны в этой Классификации, сроки их полезного использования устанавливаются налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей.

В случае реализации (передачи) основных средств, приобретенных после перехода на упрощенную систему налогообложения, до истечения 3 лет с момента их приобретения (в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения) сельскохозяйственный товаропроизводитель - налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами с момента их приобретения до даты реализации (передачи) и уплатить дополнительную сумму налога и пени. Датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банке и (или) в кассу, день получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (кассовый метод).

Расходами налогоплательщиков - производителей сельхозпродукции признаются затраты после их фактической оплаты.

Если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

В случае если объектом налогообложения являются доходы сельскохозяйственной организации или фермера, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Доходы, полученные в натуральной форме (что нередко для сельскохозяйственных товаропроизводителей), учитываются по рыночным ценам.

При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетными периодами признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Что касается ставки налога, то, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6%. Если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, то налоговая ставка устанавливается в размере 15%. Налог исчисляется как процентная доля налоговой базы, соответствующая налоговой ставке. Сумма налога по итогам налогового периода определяется сельскохозяйственным товаропроизводителем самостоятельно.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, 9 месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом сумма налога (квартальных авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50%.

Сельскохозяйственные товаропроизводители, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму квартального авансового платежа по налогу исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно I квартала, полугодия, 9 месяцев с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу.

Уплаченные авансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода. Уплата налога и квартальных авансовых платежей по налогу производится по месту нахождения сельскохозяйственной организации или фермера. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа первого месяца, следующего за истекшим отчетным периодом. Суммы налога зачисляются на счета органов федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Налогоплательщики - производители сельхозпродукции обязаны вести налоговый учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога, на основании Книги учета доходов и расходов.

Форма Книги учета доходов и расходов и порядок отражения в ней хозяйственных операций организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, утверждаются Министерством РФ по налогам и сборам по согласованию с Министерством финансов РФ*(15). Книга учета доходов и расходов представлена в приложении 16.

Порядок отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, представлен в приложении 17.

Сельскохозяйственные организации, ранее применявшие общий режим налогообложения с использованием метода начислений, при переходе на упрощенную систему налогообложения выполняют следующие правила:

1) на дату перехода на упрощенную систему налогообложения в налоговую базу включаются суммы денежных средств, полученные в период применения общего режима налогообложения в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщик осуществляет после перехода на упрощенную систему налогообложения;

2) на дату перехода на упрощенную систему налогообложения в налоговом учете отражается остаточная стоимость основных средств, приобретенных и оплаченных в период применения общего режима налогообложения, в виде разницы между ценой приобретения и начисленной суммой.

В отношении основных средств, числящихся у налогоплательщика, оплата которых будет осуществлена после перехода на упрощенную систему налогообложения, остаточная стоимость, определяемая в соответствии с настоящим пунктом, учитывается начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена оплата такого объекта основных средств;

3) не включаются в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на упрощенную систему налогообложения, если по правилам налогового учета по методу начислений указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций при применении общего режима налогообложения;

4) расходы, осуществленные налогоплательщиком после перехода на упрощенную систему налогообложения, признаются расходами, вычитаемыми из налоговой базы на дату их осуществления, если оплата таких расходов была осуществлена в течение периода применения общего режима налогообложения, либо на дату оплаты, если оплата была осуществлена после перехода организации на упрощенную систему налогообложения;

5) не вычитаются из налоговой базы денежные средства, уплаченные после перехода на упрощенную систему налогообложения в оплату расходов налогоплательщика, если до перехода на упрощенную систему налогообложения такие расходы были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ.

Сельскохозяйственные организации, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения с использованием метода начислений должны выполнять следующие правила:

1) не включать в налоговую базу денежные средства, полученные после перехода на общий режим налогообложения, если по правилам налогового учета указанные суммы были включены в доходы при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения;

2) расходы, осуществленные налогоплательщиком в период после перехода на общий режим налогообложения, признавать расходами, вычитаемыми из налоговой базы, на дату их осуществления независимо от даты оплаты таких расходов.

При переходе на общий режим налогообложения в налоговом учете на дату указанного перехода отражается остаточная стоимость основных средств, определяемая исходя из их первоначальной стоимости за вычетом сумм амортизации, исчисленной за период применения упрощенной системы.

Таким образом, сельскохозяйственные товаропроизводители в настоящее время согласно принятому налоговому законодательству имеют право на три основных режима налогообложения: обычное (классическое) налогообложение, единый сельскохозяйственный налог (в случае если он принят на региональном уровне), упрощенная система налогообложения. Предоставленное сельскому товаропроизводителю право выбора позволяет вести оптимальный налоговый учет на предприятии, что, в свою очередь, даст возможность оптимизировать (минимизировать) платежи в бюджет, привести бухгалтерскую документацию в соответствие с требованиями налоговых органов и в конечном итоге укрепить финансовое состояние предприятия.

Приложения

Приложение 1

Бухгалтерский баланс

Приложение 2

Отчет о прибылях и убытках

Приложение 3

Отчет об изменениях капитала

Приложение 4

Отчет о движении денежных средств

Приложение 5

Приложение к бухгалтерскому балансу

Приложение 6

Отчет о целевом использовании полученных средств

Приложение 7

Форма N 5-АПК Численность и заработная плата работников

сельскохозяйственных предприятий (организаций)

Приложение 8

Форма N 7-АПК Реализация продукции

Приложение 9

Форма N 8-АПК Затраты на основное производство

Приложение 10

Форма N 9-АПК Производство и себестоимость продукции

растениеводства

Приложение 11

Форма N 10-АПК Отчет о средствах целевого финансирования

| | |ток | | |четного |рас- |

| | |на- |——————————|——————————|——————————|сумма |

| | |чет-|го |числе|го |числе|го |числе|дий по|

| | |ного| |из | |из | |из |данным|

| | | | |бюд- | |бюд- | |бюд- | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Целевые субсидии и|010| | | | | | | | |

|(стр. 020 + 080 + 120)| | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Государственная под-|020| | | | | | | | |

|(стр. 030 + 040 + 050)| | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на поддержку|030| | | | | | | | |

|033 + 034 + 035 + 036)| | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на содержание племен-|031| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на содержание племен-|032| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на содержание племен-|033| | | | | | | | |

|лей | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на приобретение пле-|034| | | | | х | | х | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на реализуемое сель-|035| | | | | х | | х | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|прочие субсидии по|036| | | х | | х | | х | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на поддержку|040| | | | | | | | |

|042 + 043 + 044 + 045 | | | | | | | | | |

|+ 046 + 047 + 048) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|крупный рогатый скот |041| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|лошади |042| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|овцы и козы |043| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|свиньи |044| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|олени |045| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|птица всякая |046| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|рыба (в рыбоведческих|047| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|другие виды животных |048| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на продукцию|050| | | | | | | | |

|(стр. 051 + 052 + 053| | | | | | | | | |

|+ 054 + 055 + 056) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|молоко |051| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|мясо |052| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|яйца |053| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|шерсть |054| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|рыба |055| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|другие виды продукции|056| | | | | | | | |

|ку) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Государственная под-|060| | | | | | | | |

|(стр. 070 + 080 + 090| | | | | | | | | |

|+ 100) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|субсидии на поддержку|070| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|из них на приобретение|071| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на поддержку|080| | | | | | | | |

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на уплату|090| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Другие субсидии на|100| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии ветеринарно-|120| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на закладку|130| | | | | | | | |

|(стр. 131 + 133) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|закладка многолетних|131| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|из них виноградников |132| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|уход за многолетними|133| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|из них за виноградни-|134| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии по завозу се-|140| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|отечественной техники |150| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|племенного скота |151| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Приобретение племенных|160| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Федеральная целевая|170| | | | | | | | |

|(стр. 171 + 173) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|финансирование мелио-|171| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|из них сельские груп-|172| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|субсидии на приобрете-|173| | | | | | | | |

|ний | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|резерва химических|180| | | | | | | | |

|стр. 173) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|фонда семян сельскохо-|181| | | | | | | | |

|стр. 170) | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии на затраты|190| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на финансирование объ-|191| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на строительство про-|192| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на социально-жилищное|193| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|на приобретение сель-|194| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Возмещение разницы в|200| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|краткосрочным |201| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|долгосрочным |202| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Возмещение разницы в|210| | | | | | | | |

|там | | | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Средства на проведение|220| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Содержание жилищного|230| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Субсидии по чрезвычай-|240| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|в том числе по стихий-|241| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|Прочие субсидии, не|250| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

| |251| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

| |252| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

| |253| | | | | | | | |

|——————————————————————|———|————|————|—————|————|—————|————|—————|——————|

| |254| | | | | | | | |

Приложение 12

Форма N 13-АПК Производство и себестоимость продукции

животноводства

Приложение 13

Форма N 15-АПК Наличие животных

Приложение 14

Форма N 16-АПК Баланс продукции

Приложение 15

Форма N 17-АПК Отчет о сельскохозяйственной технике и энергетике

(штук)

| | |на на-|—————————|—————————|на ко-|

| | |чало |все-|в |все-|в |нец го-|

| | |года |го |том |го |том |да |

| | | | |чис-| |чис-| |

| | | | |ле | |ле | |

| | | | |но- | |но- | |

| | | | |вое | |вое | |

|———————————————————————————————|———|———————|————|————|————|————|———————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10|

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Тракторы всех марок (без трак-|010| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Тракторы, на которых смонтиро-|020| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Тракторные прицепы |030| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Сеялки |040| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Картофелесажалки |050| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Сенокосилки тракторные (включая|060| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Комбайны - всего |070| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|зерноуборочные |071| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|кукурузоуборочные |072| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|силосоуборочные |073| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|картофелеуборочные |074| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|льноуборочные |075| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|свеклоуборочные |076| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Дождевальные и поливальные ма- |080| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Жатки рядковые ивалковые |090| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Доильные установки и агрегаты |100| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Раздатчики кормов для КСР -|110| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|в том числе раздатчики стацио-|111| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Раздатчики кормов для свиней -|120| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|в том числе раздатчики стацио-|121| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Транспортеры для уборки навоза |130| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Грабли тракторные |140| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Пресс-подборщики |150| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Автомобили грузоперевозящие |160| | | | | | | | |

|———————————————————————————————|———|———|———|————|————|————|————|———|———|

|Прочая сельхозтехника |170| | | | | | | | |

Наличие и использование энергетических мощностей в хозяйстве

| |ки | |ОКЕИ |год |щий год |

|————————————————————————————————|—————|——————————|—————|——————|————————|

| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |

| | | | | | |

|Всего энергетических мощностей | 180 |л.с. | 251 | | |

|Выработано электроэнергии своими| 190 |тыс. Квт/ч| 246 | | |

|Получено электроэнергии со сто-| 200 |тыс. Квт/ч| 246 | | |

|Отпущено электроэнергии - всего | 210 |тыс. Квт/ч| 246 | | |

|в том числе на производственные| 211 |тыс. Квт/ч| 246 | | |

Приложение 16

Книга

учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения

Приложение 17

Порядок

отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения

Список литературы

1. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая, вторая и третья) (в ред. от 23 декабря 2003 г.).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (в ред. от 23 декабря 2003 г.).

3. Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (в ред. от 27 февраля 2003 г.).

4. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 30 июня 2003 г.).

5. Приказ Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации" (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г.).

6. Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утв. приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н (в ред. от 30 декабря 1999 г.).

7. Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утв. приказом Минфина РФ от 20 декабря 1994 г. N 167.

8. Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утв. приказом Минфина РФ от 10 января 2000 г. N 2н.

9. Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н.

10. Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н.

11. Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н (в ред. от 18 мая 2002 г.).

12. Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утв. приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н.

13. Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утв. приказом Минфина РФ от 28 ноября 2001 г. N96н.

14. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н (в ред. от 30 марта 2001 г.).

15. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н (в ред. от 30 марта 2001 г.)

16. Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утв. приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. N 5н (в ред. от 30 марта 2001 г.).

17. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000, утв. приказом Минфина РФ от 27 января 2000 г. N 11н.

18. Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утв. приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. N 92н.

19. Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утв. приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. N 91н.

20. Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утв. приказом Минфина РФ от 2 августа 2001 г. N 60н.

21. Положение по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02, утв. приказом Минфина РФ от 2 июля 2002 г. N 66н.

22. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н.

23. Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утв. приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н.

24. Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н.

25. Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (в ред. от 7 мая 2003 г.).

26. Аврова И.А. Основные средства: Бухгалтерский и налоговый учет. М.: Бератор-Пресс, 2003.

27. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. М.: Дело и Сервис, 1998. 464 с.

28. Астахов В.П. Бухгалтерский учет и валютный контроль во внешнеэкономической деятельности. М.: Издательство ПРИОР, 2000. 336 с.

29. Бакаев А.С. Годовая бухгалтерская отчетность коммерческой организации. М.: Бухгалтерский учет, 2000.

30. Бархатов А.П. Бухгалтерский учет совместной предпринимательской внешнеэкономической деятельности. - М.: Издательский дом "Дашков и К°", 1999. 258 с.

31. Барышников Н.П. В помощь бухгалтеру и аудитору. Справочно-методическое пособие. В 2-х томах. М.: Информационно-издательский дом "Филинъ", 2001. 696 с.

32. Бухгалтерский учет основных средств / Под. ред. С.А. Николаевой. 3-е изд. перераб. и доп. М.: "Аналитика-Пресс", 2002.

33. Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. П.С. Безруких. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Бухгалтерский учет, 2002. 719 с.

34. Бычков М.Ф. Журнально-ордерная форма учета в сельскохозяйственных предприятиях. М.: Агропромиздат, 1985. 141 с.

35. Бычкова С.М. Аудит для руководителей и бухгалтеров. СПб.: Питер, 2003.

36. Бычкова С.М., Растамханова Л.Н. Риски в аудиторской деятельности. М.: Финансы и статистика, 2003.

37. Вайцман М.З. Учет, анализ и ревизия при журнально-ордерной форме счетоводства. М: Политиздат, 1964 г.

38. Вейцман Н.Р. Курс балансоведения. 2-е изд. М.: Центросоюз, 1928. 280 с.

39. Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на совместном предприятии. Новосибирск: Экор, 1995. 670 с.

40. Григорьев Ю.А., Макарьева В.И. Альбом бухгалтерских проводок рублевых и валютных операций. 6-е изд., перераб. и доп. М.: Книжный мир, 1998. 352 с.

41. Гринман Г.И. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. М.: Финансы и статистика, 1983. 360 с.

42. Иванова Н.Г. Учет внешнеэкономической деятельности и операций в иностранной валюте: Лекция // Омск: Издательство ОмГАУ, 1997. 32 с.

43. Карауш М.И. Калькуляция себестоимости в агропромышленных объединениях. М.: Финансы и статистика, 1981. 128 с.

44. Ковалев В.В. Финансовый анализ. 2-е изд. М.: Финансы и статистика, 2000. 510 с.

45. Ковалев В.В., Волкова О.Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. М.: ПБОЮЛ М. А. Захаров, 2001. 424 с.

46. Козлова Е.П., Парашутин Н.В., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н. Бухгалтерский учет. М.: Финансы и статистика, 1996. 432 с.

47. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. 4-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2002. 640 с.

48. Ларионов А.Д., Ерофеева В.А., Леонтьева Ж.Г., Станков П.А. Бухгалтерский учет: Учебник / Под ред. А.Д. Ларионова. М.: Проспект, 1998. 392 с.

49. Леонтьева Ж.Г. Бухгалтерский учет внешнеэкономической деятельности предприятий: теория и практика. СПб.: Издательство СПбУЭФ, 1994. 172 с.

50. Лисович Г.М. Сельскохозяйственный учет (финансовый и управленческий): Учебник. Серия "Экономика и управление". Ростов н/Д: Издательский центр "МарТ", 2002. 720 с.

51. Методические рекомендации о порядке формирования бухгалтерской отчетности организаций агропромышленного комплекса за 2002 год. М.: Министерство сельского хозяйства Российской Федерации, 2003.

52. Методические рекомендации по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций. М.: Министерство сельского хозяйства Российской Федерации, 2001.

53. Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве. М.: Минсельхозпрод России, приказ от 4 июля 1996 г. N П-4-24/2068.

54. Методические рекомендации по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций. М.: Министерство сельского хозяйства Российской Федерации, 2001.

55. Николаева С.А. Учетная политика организации: Учебное пособие. М.: Бухгалтерский учет, 2002. 542 с.

56. Овсийчук М.Ф. Бухгалтерский учет и аудит внешнеэкономической деятельности. М.: БУКВИЦА, 1997. 136 с.

57. Патров В.В., Пятов М.Л., Заломина Н.А. Бухгалтерский учет валютных операций. М.: Финансы и статистика, 2000. 336 с.

58. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т. 1. Ч. 1. и Т. 2. Ч. 3: Учебник. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Финансы и статистика, 2002. 480 с.

59. Письменная Д.Н. Организация учета в производственных сельскохозяйственных объединениях. М.: Финансы и статистика, 1982. 199 с.

60. Савицкая Г.Ф. Анализ хозяйственной деятельности предприятий АПК: Учебник / Под ред. Г.В. Савицкой. 2-е изд., испр. М.: Новое знание, 2002. 687 с.

61. Смекалов П.В., Ораевская Г.А. Анализ хозяйственной деятельности сельскохозяйственных предприятий: Учеб. для вузов. М.: Финансы и статистика, 1991. 303 с.

62. Соколов Я.В. План счетов и реформирование бухгалтерского учета // Бухгалтерский учет. 2000. N 12.

63. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2000. 496 с.

64. Топалов Д.И. Учет хозяйственных операций в колхозах и совхозах. М.: Статистика, 1975.

65. Ульянова Н.В. Экспортно-импортные операции: учет и налогообложение. М.: Главбух, 2000. 192 с.

66. Федяев А.М. Организация учета по журнально-ордерной форме на предприятиях АПК. М.: Высшая школа, 1991. 303 с.

67. Федяев А.М., Климцов Н.А. Справочник бухгалтера совхоза. М.: Политиздат, 1985.

68. Шалашова Н.Т. Учет валютных операций. М.: ЗАО "Бизнес-школа "Интел-Синтез", 1999. 384 с.

69. Шалашова Н.Т. Реэкспорт и реимпорт товаров: основы бухгалтерского учета // Финансовая газета, 1998. N 22.

—————————————————————————————————————————————————————————————————————————

*(1) Приказ Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н "О типовых рекомендациях бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства".

*(2) Приказ Министерства сельского хозяйства РФ от 13 июня 2001 г. N 654 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций АПК и методических рекомендаций по его применению".

*(3) На субсчете 08-10 показывают затраты хозяйства, не увеличивающие стоимость основных фондов. Это затраты неинвентарного характера - по коренному улучшению земель, на возведение временных титульных и нетитульных сооружений и т.п.

*(4) Таблица разработана на основе Методических рекомендаций по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций. М., 2001 и Методических рекомендаций по корреспонденции счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций. М., 2002.

*(5) Облигации являются одним из видов займов.

*(6) Под товарами в настоящей главе понимаются любые материальные ценности.

*(7) Отчет о целевом использовании полученных средств (форма 6) включается в состав бухгалтерской отчетности некоммерческими организациями (приказ Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций").

*(8) Структура представлена в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10 "Расходы организации".

*(9) Структура бухгалтерской отчетности предприятий АПК, как правило, ежегодно уточняется приказом Министерства сельского хозяйства РФ в конце отчетного или в начале года, следующего за отчетным.

*(10) Детально этот вопрос рассмотрен в главе "Порядок закрытия счетов в конце отчетного года".

*(11) Все перечисленные коэффициенты могут быть переведены в процентное выражение.

*(12) В данном и последующих коэффициентах в качестве единиц измерения могут выступать как руб., так и тыс. руб.

*(13) Под расчетной урожайностью понимается урожайность, полученная в расчете на внесенное количество удобрений.

*(14) Согласно приказу Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" строк 252 и 244 в активе баланса не существует.

В этом случае следует принять формулу А = стр. 240 + стр. 250.

Формула в основном тексте дана с ссылкой на формы отчетности с учетом расшифровок, требуемых Министерством сельского хозяйства РФ.

*(15) Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 28 октября 2002 г. N БГ-3-22/606 "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и Порядка отражения хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения" (с изм. от 26 марта 2003 г.).

1. ІБ Н Контр
2. Управление дебиторской и кредиторской задолженностью
3. Взаимопроникновение русского и таджикского языков в разговорной речи населения Душанбе
4. Оценка и анализ производственной деятельности предприятия
5. Формирование и повышение эффективности деятельности команды мигрантов в организации на примере ОАО
6. Задание 1 Да или Нет
7. ЛАБОРАТОРНАЯ РАБОТА 31 Тема- Проектирование БД
8. національне виховання
9. The milky wy The solr system consists of the sun 8 plnets revolving round it
10. обещание векселедателя простой вексель или его предложение другому лицу переводной вексель уплатить ука
11. практиків і перебір експертів з усіх питань тонких критиків досвідчених порадників умілих змішувачів з
12. охотник за головами
13. тематики ББК 32975 Б 91 Сборник упражнений по текстовому редактору MS Word Электронное учебное пособие
14. Варианты ответа- 1 2 3 4 п
15. I Общая характеристика
16. важливих елементів мікроелементів загальне утримання заліза ~ 4 5г або 5060 мг-кг
17. Вантажні перевезення Навести загальні поняття про вантажі
18. Тандер [9] 2
19. ТЕМА СКОВОРОДИ 12 2
20. Реферат- Дифтерия с учетом изменений сердечно-сосудистой системы

Материалы собраны группой SamZan и находятся в свободном доступе