Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
Аудит забалансового учета
Забалансовые счета предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации (арендованных основных средств, материальных ценностей на ответственном хранении, в переработке и т.п.), условных прав и обязательств, а также для контроля за отдельными хозяйственными операциями.
Цель проверки - проверить состояние и достоверность забалансового учета в организации.
С изданием Приказа Минфина РФ от 22 июля 2003 года № 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" важность учета ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, подтверждена включением в состав Бухгалтерского баланса соответствующей Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.
Бухгалтер должен ежеквартально заполнять данную Справку, сформировав отчетность о наличии ценностей, учитываемых за балансом (либо подтвердить отсутствие объектов забалансового учета).
Источники информации: сохранные расписки, бланки строгой отчетности, приемо-передаточные акты, накладные, договоры доверительного управления имуществом, простого товарищества, материалы инвентаризации дебиторской задолженности, приказы (распоряжения) руководства о списании неистребованной дебиторской задолженности, данные по счетам забалансового учета (счет 001 "Арендованные основные средства", счет 005 "Оборудование, принятое для монтажа", счет 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение", счет 003 "Материалы, принятые в переработку", счет 004 "Товары, принятые на комиссию", счет 010 "Износ основных", счет 010 "Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов", счет 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные", счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов", счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные", счет 006 "Бланки строгой отчетности"), сводные учетные регистры, Бухгалтерский баланс (форма № 1) и др.
Перед аудитором стоят следующие задачи:
проверить учет средств, не принадлежащих организации, но находящихся в ее распоряжении;
проверить учет источников покрытия износа не принадлежащего организации жилищного фонда и других объектов внешнего благоустройства;
проверить учет условных прав и условных обязательств;
проверить учет бланков строгой отчетности.
В ходе проверки аудитор проверяет правильность отражения информации о наличии и движении основных средств, арендованных предприятием на основе договора аренды. Следует иметь в виду, что арендованные основные средства приходуются по дебету счета 001 в оценке, указанной в договоре, на основании приемо-передаточного акта, накладной либо какого-то другого документа, удостоверяющего факт передачи основных средств в аренду арендатору:
Дебет 001 - на стоимость основных средств, поступивших по договору аренды.
Списание с забалансового учета арендованных основных средств отражается проводкой:
Кредит 001 - на стоимость выбывших или возвращенных основных средств арендодателю.
По окончании арендного договора и возврате всех арендованных основных средств собственнику счет 001 закрывается и не имеет сальдо.
Аудитор проверяет, каким образом организован аналитический учет на счете 001. Он должен обеспечить, прежде всего, сохранность арендованных основных средств. Имеет смысл вести учет в разрезе каждого арендодателя по инвентарным номерам основных средств, присвоенных собственниками.
С 1.01.2001 г., согласно Приказу МФ РФ от 31.10 2001 г. № 94н, для учета основных средств, переданных в аренду, используется счет 011 "Основные средства, сданные в аренду", если договором аренды предусмотрена передача объектов на баланс арендатора. Аудитор проверяет информацию о наличии и движении объектов основных средств, сданных в аренду, и организацию аналитического учета по каждому арендатору и каждому объекту, сданному в аренду.
Следует учитывать, что основные средства, передаваемые в аренду, учитываются: дебет 011 - на стоимость, указанную в договоре аренды. По окончании срока аренды они возвращаются арендодателю в полном объеме и снимаются с забалансового учета: кредит 011.
Аудитор в ходе проверки определяет правомерность использования счета 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение". Он используется предприятиями-покупателями для учета ценностей, которые по каким-либо причинам не оплачены, но поступили на предприятие и до разрешения спорных вопросов находятся на ответственном хранении.
Такая ситуация возникает, когда товарно-материальные ценности отгружаются в адрес покупателя, а последний на законных основаниях отказывается от акцепта (оплаты) выставленных платежных документов.
Иногда покупателю поступают еще неоплаченные им товарно-материальные ценности, запрещенные к расходованию до их полной оплаты.
Расходовать, использовать и даже просто оплачивать материальные ценности до выяснения всех спорных вопросов и получения комплекса товаросопроводительных документов бухгалтерия покупателя не имеет возможности, но обеспечить сохранность обязана. Поэтому предприятие-покупатель приходует товарно-материальные ценности по дебету счета 002 в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах либо платежных требованиях, а при их отсутствии - комиссионно оценивает поступившие товарно-материальные ценности и оформляет соответствующий акт.
После оплаты товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, счет 002 закрывается, а сами ценности приходуются на соответствующий балансовый счет (10 "Материалы", 41 "Товары") в корреспонденции с соответствующим счетом расчетов.
Счет 002 может быть закрыт также при отрицательном решении вопроса об оплате и отправке товарно-материальных ценностей, находившихся на ответственном хранении, обратно поставщику.
Поставщики используют счет 002 в случаях, когда материальные ценности полностью оплачены покупателями и не вывезены по каким-либо объективным, не зависящим от предприятий, причинам. Списанные с баланса поставщика продукция, товары после оплаты и оформления товаросопроводительных документов уже являются собственностью покупателя, но временно, в порядке исключения, могут находиться на складах поставщика (с условием оформления сохранными расписками).
Аудитор проверяет ведение аналитического учета на счете 002. Он должен быть организован по аналогии с учетом на любом балансовом счете по учету товарно-материальных ценностей, то есть по видам, сортам, местам хранения, предприятиям-владельцам, номенклатуре и т.п.
При проверке аудитору следует учитывать, что при использовании договора доверительного управления имуществом доверитель при передаче имущества во владение управляющему ведет учет на счете 002. Имущество, переданное в общее пользование товарищей и не находящееся в общей собственности товарищей, учитывается на забалансовых счетах в оценке, указанной в договоре простого товарищества. Бухгалтерский учет такого имущества ведется по простой системе.
Аудитор проверяет правильность учета материалов, принятых на переработку. Ему следует учитывать следующие моменты. Предприятие, работающее на давальческом сырье, не оплачивает его, принимает давальческое сырье на забалансовый счет по дебету счета 003 по ценам, предусмотренным в договорах, и занимается его переработкой. Новый полученный продукт из давальческого сырья передается заказчику, стоимость израсходованного давальческого сырья списывается проводкой по кредиту счета 003. Забалансовый счет 003 после полной сдачи ранее полученных материалов заказчику в виде готовой продукции либо в виде неизрасходованного остатка не имеет сальдо.
Аудитор должен проверить правильность ведения аналитического учета по счету 003. Он должен быть организован по заказчикам, видам, сортам сырья и материалов и местам их нахождения.
Аудитор проверяет правильность ведения учета товаров, принятых на комиссию. Счет 004 "Товары, принятые на комиссию" применяется предприятиями-комиссионерами, чаще всего - торговыми, для учета поступления, движения и выбытия товара, принятого на комиссию в соответствии с договором комиссии у комитента. Поэтому ведение счета 004 является для комиссионера (консигнатора) обязательным условием для предоставления отчетности комитенту (собственнику товарно-материальных ценностей). Аудитор проверяет своевременность и полноту оприходования полученных по договору комиссии товаров в ценах, предусмотренных в приемо-сдаточных актах. Аудитор проверяет правильность ведения аналитического учета. Следует иметь в виду, что аналитический учет на счете 004 ведется по видам товаров и предприятиям (лицам) - комитентам, так как необходимо обеспечить не только сохранность каждой единицы товара, но и правильно рассчитаться с каждым комитентом в отдельности.
Аудитор проверяет правильность учета оборудования для монтажа. Стоимость оборудования, принятого от организаций-заказчиков для монтажа, учитывается за балансом строительной организации. При этом оборудование:
входит в смету на строительство объекта;
требует монтажа, то есть проведения работ по его установке на постоянном месте эксплуатации (прикреплению к фундаменту, полу, междуэтажному перекрытию или другим несущим конструкциям зданий и сооружений) или сборке;
не принадлежит строительной организации (право собственности на данное оборудование сохраняется за организацией-заказчиком);
учитывается у подрядчика на забалансовом счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа".
Аудитор проверяет, ведется ли учет по заказчикам данного вида оборудования в оценке, установленной в документе заказчика. Передача оборудования заказчиком подрядчику для сдачи в монтаж должна производиться на основании акта типовой ф. № ОС-15 "Акт приемки-передачи оборудования в монтаж". При этом оборудование продолжает числиться у заказчика на счете 07 "Оборудование к установке".
Аудитор проверяет ведение аналитического учета по счету 005 "Оборудование, принятое для монтажа". Он должен вестись по отдельным объектам или агрегатам.
Аудитор должен проверить учет бланков строгой отчетности. Он применяется практически на каждом предприятии, так как обобщает данные о наличии и движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков строгой отчетности. Аудитор проверяет, оформлен ли приказом перечень документов, которые предприятие считает бланками строгой отчетности, порядок их хранения, выдачи, инвентаризации.
В общем случае к бланкам строгой отчетности относятся: квитанционные книжки, по которым конкретными исполнителями могут быть получены денежные средства в оплату за услуги и работы; бланки удостоверений, дипломов, свидетельств, использование которых предоставляет определенные права или льготы, а также талоны, абонементы, билеты и прочие документы, являющиеся средством платежа; к бланкам строгой отчетности могут быть отнесены бланки векселей, незаполненные трудовые книжки, путевки, приобретаемые за счет предприятия или фонда социального страхования до выдачи их работнику, и многое другое. Особое место среди ценностей, учитываемых на счете 006, занимают банковские (лимитированные и не лимитированные) чековые книжки, дающие право на снятие со счета денежных средств, а также получившие в последние годы широкое распространение дисконтные карты. Аудитору следует иметь в виду, что весь учет на предприятии по счету 006 ведется в условной оценке, чаше всего - поштучно по каждому виду бланков строгой отчетности. Аудитор проверяет организацию аналитического учета по счету 006. Он должен быть организован по каждому виду бланков и местам их хранения.
С этой целью выдача пронумерованных бланков производится с указанием начального и конечного номера документа, под роспись ответственного лица. Все полученные бланки должны быть использованы, а испорченные или неиспользованные бланки сдаются обратно в бухгалтерию для хранения и уничтожения в сроки, установленные приказом руководителя.
Особое внимание аудитор должен уделить проверке учета списания в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов. Проверяется правомерность списания такой задолженности.
Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, должны списываться по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации либо за счет резерва сомнительных долгов, либо на финансовые результаты у коммерческой организации в соответствии с пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета. При этом списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Счет 007 должен присутствовать за балансом каждого предприятия, имеющего должников, чья неплатежеспособность признана судом.
Одновременно со списанием с баланса дебиторской задолженности составляется проводка:
Дебет 63 "Резервы по сомнительным долгам" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму списываемых с баланса невостребованных долгов при принятом в учетной политике методе формирования резерва, выполняется проводка по постановке списанного долга на забалансовый учет - Дебет 007.
В случае, если организация не формирует резерв сомнительных долгов и списание дебиторском задолженности, не реальной к взысканию, осуществляется за счет финансовых результатов, постановка списанного долга на учет за балансом также является обязательным условием. Проводки при этом имеют вид:
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы" Кредит 76 - на сумму списываемых с баланса невостребованных долгов при отсутствии в учетной политике указаний на формирование резерва на подобные цели, Дебет 007. В случае, если суммы ранее списанной дебиторской задолженности взысканы и поступили на счета или в кассу предприятия, в балансе выполняется проводка: Дебет 50 "Касса" или Дебет 51 "Расчетные счета" Кредит 91 - на сумму поступившей задолженности, ранее списанной с баланса.
Одновременно с забалансового счета задолженность списывается проводкой - Кредит 007.
Также счет 007 кредитуется, если закончился пятилетний срок наблюдения за указанной задолженностью и возможность взыскания полностью исчерпана. Аудитор проверяет организацию аналитического учета по счету 007. Он должен быть организован по каждому должнику и каждому долгу, списанному в убыток.
Аудитор должен проверить правильность учета обеспечения обязательств, полученных и выданных. Обеспечение (гарантия) представляет собой документ, где одно предприятие гарантирует другому выполнение обязательств в определенный срок на определенную сумму, и подтверждает, что готово погасить задолженность, если она образуется вследствие неисполнения обязательств. Если в гарантии не указана четкая сумма, то для бухгалтерского учета она принимается исходя из условий договора. Но все же следует избегать "безсуммовых" гарантий, не подтвержденных договором, так как их учет и, в последствии, взыскание задолженности по ним крайне затруднено. Аудитор проверяет ведение аналитического учета на счете 008. Он должен вестись по каждому полученному обеспечению в отдельности.
Счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" контролирует выданные предприятием гарантии в обеспечение выполнения обязательств и платежей. При проверке ведения аналитического учета аудитор должен иметь в виду, что он должен вестись на счете 009 по каждому выданному обеспечению.
Аудитору следует учитывать, что переданные (индоссированные) векселя также необходимо отражать на дебете счета 009 и снимать с учета при получении извещения об оплате векселя, истечении срока исковой давности или самостоятельной оплате.
Аудитор проверяет правильность учета имущества и ценных бумаг, полученных в залог. Юридической базой залога материально-производственных запасов является глава "Обеспечение исполнения обязательств" Гражданского кодекса РФ. В соответствии с ГК РФ залог представляет собой один из способов обеспечения исполнения обязательств, сущность которого заключается в том, что кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства поручить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя). Аудитор проводит экономико-правовую экспертизу договора залога. Договор о залоге должен быть заключен в письменной форме. В нем должны быть указаны предмет залога и его стоимостная оценка, существо, размер и срок исполнения обязательства. В договоре должно также содержаться указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество. Предметом залога может быть всякое имущество, за исключением имущества, изъятого из оборота. Залог товаров (товарных запасов, сырья, материалов, готовой продукции) с оставлением их у залогодателя предоставляет право залогодателю изменять состав и натуральную форму заложенного имущества при условии, что их общая стоимость не становится меньше указанной в договоре о залоге.
Уменьшение общей стоимости заложенных товаров в обороте допускается по мере исполнения обеспеченного залогом обязательства соразмерно исполненной части обязательства.
При залоге товаров в обороте залогодатель не связан при проведении обычных коммерческих операций. Он вправе продать товары и закупить другие товары, сырье, материалы. Интерес залогодержателя заключается в том, чтобы общая стоимость имеющихся у залогодателя товаров соответствовала той, что предусмотрена договором о залоге. При передаче материально-производственных запасов в залог залогодержатель не приобретает право собственности на эти материально-производственные запасы. Поэтому в балансе залогодателя передача материально-производственных запасов не отражается. В бухгалтерском учете данная операция отражается в аналитическом учете. Во-первых, материально-производственные запасы, переданные в залог, учитываются на отдельных субсчетах к соответствующим счетам учета материально-производственных запасов по фактической себестоимости. Например, счет 41-1 "Товары, переданные в залог".
Во-вторых, у залогодателя открывается забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".
На этом забалансовом счете материально-производственные запасы, переданные в залог, в соответствии с пунктом 26 ПБУ 5/01 учитываются по стоимости, оговоренной в договоре залога.
У залогодержателя получение материально-производственных запасов в залог отражается на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные".
У залогодержателя договорная стоимость товара, полученного в залог, снимается с забалансового счета 008 и принимается на баланс.
При обременении ценной бумаги правами залога эта ценная бумага может быть передана во владение залогодержателю, однако при этом залогодержатель не приобретает права собственности. Следовательно, он не может отвечать предметом залога, переданным ему во владение. Поэтому в балансе у залогодателя передача ему предмета залога не отражается.
Приходование у залогодержателя переданных ему в залог ценных бумаг отражается на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" и сумме оценочной стоимости предмета залога. Залогодатель, передавший в залог принадлежавшие ему ценные бумаги, отражает у себя факт обременения правами залога на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" в сумме оценочной стоимости предмета залога. Следует обратить внимание на то, что в соответствии с ГК РФ залогодателем ценных бумаг может быть либо их собственник, либо лицо, имеющее на них права хозяйственного ведения.
Аудитор должен проверить учет износа жилого фонда и объектов внешнего благоустройства (Счет 010 "Износ основных средств"). Следует учитывать, что счет используется также в учете некоммерческих организаций по объектам основных средств, по которым в соответствии с установленными правилами амортизация не начисляется.
Начисление износа по указанным объектам производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений. При выбытии объекта сумма износа списывается со счета 010 "Износ основных средств".
Аудитор проверяет ведение аналитического учета. Он должен быть организован по каждому имеющемуся объекту.
Законодательно-нормативное регулирование
Важность учета ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, подтверждена приказом Минфина РФ «О формах бухгалтерской отчетности организаций» N 4н от 13 января 2000 г. [13], в соответствии с которым в состав бухгалтерского баланса включается справка о наличии таких ценностей.
Бухгалтер должен заполнить справку, сформировав отчетность о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах, либо подтвердить отсутствие объектов забалансового учета, прочеркнув строки 910 – 990 формы N 1.
Планом счетов предусмотрено 11 забалансовых счетов. Но необходимо отметить, что План счетов (приказ Минфина от 31.10.2000 г. N 94н [5]), предусматривающий бухгалтерское отражение большинства совершаемых операций, активов и обязательств организации, все же не является всесторонним и полным. Именно поэтому в Инструкции по применению Плана счетов предусмотрено, что «для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином России вводить в План счетов дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов», а «в случае возникновения фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные настоящей Инструкцией».
Таким образом, в соответствии с принципами бухгалтерского учета (разумности, полноты отражения хозяйственных операций, приоритета содержания над формой и т.д.) для отражения хозяйственных операций, активов и обязательств, учет которых напрямую не предусмотрен в Плане счетов [5], организация может утвердить новые забалансовые счета и принципы учета на них в своей учетной политике.
Вопросы по учету объектов бухгалтерского учета на забалансовых счетах не лишены законодательного регулирования. В связи с этим рассмотрим четырехуровневую систему законодательно-нормативного регулирования такого учета:
1. Документы законодательного уровня:
Федеральный закон от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» [4], который устанавливает основные требования по ведению бухгалтерского учета. Так, согласно ст.8 имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации. Другими словами, «чужое» имущество необходимо учитывать за балансом.
Налоговый Кодекс РФ (Часть 2) [2], который определяет принципы налогообложения. Так, организации, ведущие учет имущества, не находящегося у неё на праве собственности, не признаются налогоплательщиками налога на имущество организаций.
Однако деятельность организаций по переработке давальческого сырья и материалов признается производственной и подлежит налогообложению НДС, акцизами и налогами с оборота.
Гражданский кодекс РФ[1], который предусматривает регулирование вопросов в отношении:
прав и обязанностей сторон по договорам аренды (лизинга) (глава 34 «Аренда»);
прав и обязанностей сторон по договорам комиссии (глава 51 «Комиссия»);
обеспечения обязательств (глава 23 «Обеспечения исполнения обязательств»).
В соответствии со ст. 606 ГК РФ [1] по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или только во временное пользование. В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и пр.
При прекращении договора аренды арендатор обязан вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
В соответствии со ст. 606 ГК РФ по договору финансовой аренды (лизинга) арендодатель (далее – лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (далее – лизингополучатель) имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование. В лизинг могут быть переданы такие же объекты, что и по договору аренды (в т.ч. имущественные комплексы), кроме земельных участков и других природных объектов.
По договору комиссии согласно ст. 990 НК РФ [2] одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по ее исполнению. По исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.
Согласно ст. 329 ГК РФ исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором. В качестве обеспечения используются также облигации, векселя, приобретенные опционы и варранты, иные ценные бумаги и виды имущества.
Стоимость обеспечения в виде залога отражается на забалансовом счете на дату возникновения права залога. То есть с момента заключения договора о залоге. Залог прекращается с погашением обеспеченного залогом обязательства, по требованию залогодателя, в случае гибели заложенного имущества или продажи его с публичных торгов.
Отношения сторон по договору поручительства регулируются нормами параграфа 5 гл. 23 ГК РФ. Поручитель принимает на себя ответственность перед кредитором другого лица - должника отвечать за исполнение обязательства этим должником полностью или частично.
Задатком признается денежная сумма, выдаваемая одной из сторон сделки в счет причитающихся с нее по договору платежей другой стороне. Задаток обеспечивает исполнение основного договора и служит доказательством его исполнения (ст. 380 ГК РФ).
Еще одним видом обеспечения обязательств является банковская гарантия. Ее может выдать банк, другое кредитное учреждение или страховая организация. Гарант обязуется уплатить кредитору организации-принципала денежную сумму после представления кредитором письменного требования об этом (ст. 368 ГК РФ). Банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи, если в гарантии не предусмотрено иное (ст. 373 ГК РФ).
2. Документы нормативного уровня:
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ [7] (утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н), согласно п.77 которого дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, и другие долги, нереальные для взыскания, списываются на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации либо за счет резерва по сомнительным долгам, либо на финансовые результаты деятельности организации. Но такое списание не является аннулированием задолженности, она учитывается за балансом в течение пяти лет с момента списания с целью наблюдать за возможностью ее взыскания, если имущественное положение должника изменится в положительную сторону.
ПБУ 1/2008 «Учетная политика» (утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н) [8] наряду с требованиями Закона о бухгалтерском учете устанавливает, что при формировании учетной политики в отношении отражения в бухгалтерском учете имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, необходимо исходить из допущения имущественной обособленности;
ПБУ 5/2001 «Учет материально-производственных запасов» [9] (утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н) предусмотрено, что запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к бухгалтерскому учету на забалансовые счета в оценке, предусмотренной в договоре.
ПБУ 6/2001 «Учет основных средств» [10] (утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н) устанавливает, что по объектам основных средств некоммерческих организаций на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом;
ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» [12] (утвержденное приказом Минфина России от 27.12.2007 г. N 153н) определяет, что нематериальные активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара). Такие нематериальные активы учитываются пользователем (лицензиатом) на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре.
Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 «О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники» [14] определен порядок утверждения формы бланков строгой отчетности, приравненных к кассовым чекам, а также порядок их учета, хранения и уничтожения. К таким бланкам относятся квитанции, билеты, проездные документы, талоны, путевки и т.п.
Формы бланков утверждаются Министерством финансов РФ по обращению заинтересованных органов государственной власти, Центрального банка РФ и организаций, объединяющих субъектов предпринимательской деятельности, занятых в определенной сфере услуг. Однако есть возможность разработать бланк самостоятельно и утвердить его форму в Минфине России. Все они, несмотря на некоторые отличия, должны содержать:
- полное наименование организации, ее местонахождение, телефон, ИНН/КПП, коды ОКУД и ОКПО (аналогичные данные указываются и в том случае, если исполнителем является индивидуальный предприниматель);
- сведения о потребителе услуг;
- дату приема заказа, сроки выполнения работ (услуг), сумму полученного аванса (в случае его получения);
- подписи принявшего и получившего заказ (с указанием должности и Ф.И.О.);
- вид оказываемой услуги с полным наименованием материалов, их стоимости и количества и некоторые другие данные.
Затраты на приобретение бланков строгой отчетности организации относят к расходам, осуществление которых связано с оказанием услуг. В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации» [11] (утвержденное приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) в бухгалтерском учете эти расходы отражаются как расходы организации по обычным видам деятельности.
К документам нормативного уровня также относятся Постановления Госкомстата РФ, утверждающие унифицированные формы первичной учетной документации по учету основных средств, нематериальных активов и материалов, а также результатов инвентаризации [16].
3. Документы методического уровня:
Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов [15], согласно которым учет материальных ценностей, принятых на ответственное хранение либо на переработку, ведется на забалансовых счетах. В документе определены понятия указанных ценностей:
1) Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение, – это ценности:
а) ошибочно адресованные данной организации;
б) оплаченные и принятые покупателем (заказчиком) на месте у поставщика (продавца), но временно оставленные у него покупателем (заказчиком) на ответственное хранение, когда задержка отгрузки (отправки, вывоза) продукции вызвана техническими и иными уважительными причинами;
в) от оплаты которых организация отказалась ввиду порчи, поломки, низкого качества, несоответствия стандартам, техническим условиям, условиям договора и т.д.
2) Давальческие материалы – это материалы, принятые организацией от заказчика для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции. Между тем, ст. 220 ГК РФ [1] предусматривает, что если стоимость переработки существенно превышает стоимость полученных материалов, то право собственности на продукт переработки переходит к организации-переработчику. В этом случае последняя обязана возместить заказчику стоимость полученных от него материальных ценностей.
К методическим документам также относятся разъяснения Минфина РФ в отношении порядка учета на забалансовых счетах. Примером может служить письмо
Четвертый уровень включает указания, инструкции и другие документы по учету ценностей, условных прав и обязательств в рамках учетной политики самих хозяйствующих субъектов.
Типичными ошибками при проверке забалансового учета являются:
неправильная оценка средств, не принадлежащих организации, но находящихся в ее распоряжении;
применение двойной записи при отражении операций на забалансовых счетах;
отсутствие либо некорректное ведение аналитического учета на забалансовых счетах;
отсутствие первичных документов для отражения операций на забалансовых счетах либо несоответствие их требованиям действующего законодательства;
необоснованное списание на забалансовый учет задолженности неплатежеспособных дебиторов;
неверное начисление амортизационных отчислений по жилому фонду и объектам внешнего благоустройства.
1. Адамс Р. Основы аудита: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2005.
2. Аренс А., Лоббек Дж. Аудит: Пер с англ; Гл. редактор серии проф. Я.В. Соколов. - М.: Финансы и статистика, 2007.
3. Аудит: учебник для студентов вузов, обучающихся по экономическим специальностям/под ред.В.И. Подольского. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА: Аудит, 2008.
4. Богатая И.Н. Аудит: Учебное пособие. / И.Н. Богатая, Н.Т. Лабынцев, Н.Н. Хахонова. - 4-е изд., перераб. и доп. - Ростов н/Д: Феникс, 2007.
5. Бычкова С.М., Растамханова Л.Н. Риски в аудиторской деятельности / Под ред. проф. С.М. Бычковой. М.: "Финансы и статистика", 2008.
6. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. - М.: Финансы и статистика, 2006.
7. Голосов О.В., Гутцайт Е.М. Аудит: концепция, проблемы, стандарты, контроль, эффективность, кризис. - М.: Изд-во "Бухгалтерский учет", 2008.
Бухгалтерские проводки по учету на забалансовых счетах |
|