Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
ТЕМА 10. ОБЛІК ДЕПОЗИТНИХ ОПЕРАЦІЙ
План
осіб.
Найбільш суттєвим і важливим джерелом формування та збільшення ресурсної бази комерційних банків виступають депозитні операції.
Депозитними є пасивні операції банків із залучення коштів юридичних і фізичних осіб у національній та іноземній валютах у формі вкладів (депозитів) через їх зарахування на відповідні рахунки на певних умовах.
Вклад (депозит) - це гроші, передані до банку їх власником для зберігання на певний термін і на визначених умовах.
Класифікація вкладів (депозитів) здійснюється за різними ознаками, основними серед яких є:
За першою ознакою розрізняються вклади юридичних і фізичних осіб, резидентів і нерезидентів.
За строками використання коштів депозити поділяються на:
Депозити до запитання - це грошові кошти, що розміщені на поточних та бюджетних рахунках, на кореспондентських рахунках комерційних банків і використовуються їх власниками для здійснення розрахунків, платежів та на інші потреби. Умови сплати процентів за залишками коштів на цих рахунках визначаються у двосторонніх угодах щодо їх відкриття.
Найбільш стабільними під кутом зору прогнозування рівня залишків і визначення термінів повернення коштів є строкові вклади (депозити).
Строкові вклади (депозити) - це гроші, які розміщуються їх власниками у банку для зберігання та зараховуються на відповідні депозитні рахунки на визначений термін із виплатою обумовлених процентів.
Об'єктом депозитних операцій є кошти, передані комерційному банкові на умовах повернення з виплатою процентів (або на безпроцентній основі), що визначені двосторонньою угодою.
Строкові кошти суб'єктів господарської діяльності обліковуються за рахунками 2-го класу розділу 26 «Кошти клієнтів банку» Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України. Рахунки цього розділу групуються за двома основними ознаками:
Номер групи рахунків
Згідно з названими ознаками розділ 26 містить 6 груп рахунків.
Назва групи рахунків
|
260 |
Кошти до запитання суб'єктів господарської діяльності |
|
261 |
Строкові кошти суб'єктів господарської діяльності |
|
262 |
Кошти до запитання фізичних осіб |
|
263 |
Строкові кошти фізичних осіб |
|
264 |
Кошти виборчих фондів |
|
265 |
Кошти небанківських фінансових установ |
В аналітичному обліку банки можуть вести окремі особові рахунки за видами вкладів, а також у розрізі вкладників.
Строкові кошти суб'єктів господарської діяльності обліковуються за рахунками 261 -ї групи. Ця група містить такі балансові рахунки, що слугують для обліку номіналу депозит.
|
Номер рахунка |
Назва рахунка |
|
2610 |
Короткострокові депозити суб'єктів господарської діяльності |
|
2611 |
Кошти, отримані від суб'єктів господарської діяльності за операціями репо |
|
2615 |
Довгострокові депозити суб'єктів господарської діяльності |
За характером усі рахунки 261 -ї групи є пасивними.
Документи на відкриття депозитних рахунків підприємств особисто подають до банку особи, які мають право першого та другого підписів. Ці особи мають пред'явити уповноваженому працівникові банку:
Якщо депозитний рахунок відкривається підприємству або відокремленому підрозділові, який уже має в цьому банку поточний рахунок (тобто коли банком уже здійснено ідентифікацію клієнта і сформовано справу з юридичного оформлення рахунка), то весь названий вище перелік документів не вимагається. У такому разі депозитний рахунок відкривається на підставі депозитного договору за умови надання підприємством або відокремленим підрозділом, який використовує найману працю, копії документа про повідомлення органів Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань України щодо намірів підприємства або відокремленого підрозділу - платника
страхових внесків відкрити рахунок.
Кошти на вкладні (депозитні) рахунки підприємств та їх відокремлених підрозділів перераховуються платіжним дорученням з поточного рахунку і після закінчення терміну їх зберігання повертаються на поточний рахунок.
При відкритті депозитного рахунка виконується така бухгалтерська проводка:
Проведення розрахункових операцій та видача коштів готівкою з вкладного (депозитного) рахунка підприємства забороняється. Нарахування процентів починається з дня надходження суми депозиту на депозитний рахунок. Облік нарахованих процентів за коштами суб'єктів господарської діяльності здійснюється на рахунку 2618 «Нараховані витрати за строковими коштами суб'єктів господарської діяльності».
Нараховані проценти за депозитами суб'єктів господарської діяльності відповідно до умов депозитного договору можуть перераховуватися на поточний рахунок даної юридичної особи або зараховуватися на поповнення депозиту
Термін дії депозитного договору може бути пролонгований без укладання нового договору, а для додаткового внеску на діючий депозитний рахунок використовується додаток до договору.
Кошти до запитання і строкові кошти фізичних осіб обліковуються за рахунками 262-ї і 263-ї груп. При цьому рахунки 262-ї групи «Кошти до запитання фізичних осіб» класифікуються за спрямуванням цих коштів. У цю групу входять такі балансові рахунки.
|
Номер рахунка |
Назва рахунка |
|
2В20 |
Поточні рахунки фізичних осіб |
|
2622 |
Кошти в розрахунках фізичних осіб |
|
2625 |
Кошти фізичних осіб для розрахунків платіжними картками |
За своїм характером рахунок 2622 «Кошти в розрахунках фізичних осіб» - пасивний, а рахунки 2620 «Поточні рахунки фізичних осіб» і 2625 «Кошти фізичних осіб для розрахунків платіжними картками» є активно-пасивними.
На активно-пасивних рахунках ведеться облік залучених коштів фізичних осіб до запитання, операцій фізичних осіб з використанням платіжних карток, а також наданих кредитів овердрафт.
Поточні рахунки відкриваються на підставі заяви фізичної особи; документа, що засвідчує особу; договору на відкриття та обслуговування рахунка між установою банку та громадянином; картки зі зразком підпису, який надається в присутності працівника банк) що відкриває рахунок, та засвідчується цим працівником і головним бухгалтером.
Кошти на рахунках 263-ї групи класифікуються за термінами зберігання депозитів фізичних осіб. Ця група містить рахунки: 2630 «Короткострокові депозити фізичних осіб»; 2635 «Довгострокові депозити фізичних осіб». У разі відкриття вкладного рахунка фізичними особами в договорі про відкриття вкладного рахунка на підставі відповідного документа податкового органу вказується ідентифікаційний номер фізичної особи - платника податку. Власникові рахунка видається вкладний документ. Таким документом може бути ощадна книжка або інший виданий банком документ, що засвідчує закладення з банком договору.
Для внесення коштів готівкою відповідальний працівник банку оформляє заяву на переказ готівки, у якій вказуються?
Заява реєструється у приходному касовому журналі. На основі приходного касового документа депозит враховується на всю суму його номіналу на депозитному рахунку до часу погашення. Залежно від методу виплати процентів за депозитами - за період або на період (авансом) змінюється сума, що надходить від депонента.
У будь-якому разі номінальна сума депозиту і сума, що враховується на депозитному рахунку, збігаються.
За умовами виплати процентів за період проценти сплачуються періодично або в кінці строку, що визначений депозитним договором. Згідно з умовами договору для сплати процентів за період на дату залучення коштів здійснюється таке бухгалтерське проведення:
Проценти авансом сплачуються одночасно із внесенням коштів на депозит. Тож номінал депозиту буде більшим, ніж сума, отримана від депонента, на суму сплачених авансом процентів. Для сплати процентів авансом на дату залучення депозиту здійснюється таке проведення:
осіб
Залучення коштів на депозит здійснюється за процентною ставкою, що визначається депозитним договором.
Для розрахунку нарахованих процентів комерційні банки можуть використовувати номінальну або фактичну процентну ставку.
Номінальна процентна ставка - це ставка, за якої величина сум нарахованих процентів визначається множенням процентної ставки на номінал депозиту без капіталізації раніше отриманих процентів за формулою:
І = р х і х п / Т,
де:
І - сума процентів за період у п днів;
р - сума номіналу депозиту;
і - номінальна процентна ставка (в сотих частках);
п - кількість днів;
Т - максимальна кількість днів у році за умовами договору.
Фактична процентна ставка - це ставка, розрахована застосуванням номінальної ставки до номіналу депозиту, збільшеного на суму сплачених раніше процентів. За умови застосування фактичної ставки величина майбутніх сплачених сум розраховується за формулою:
р 1 (Т+г
де
Р - сума номіналу депозиту;
Іп - сума майбутнього платежу наприкінці періоду п;
і - річна процентна ставка (в сотих частках);
п - період, за який здійснюється платіж, у річному обчисленні.
Якщо депозитна операція відображається лише двома потоками - залучення депозиту і сплата номіналу депозиту й процентів, то фактична річна процентна ставка розраховується за формулою
де:
З - нарощена сума депозиту наприкінці періоду п, тобто номінал депозиту плюс проценти;
Р - сума номіналу депозиту;
п - строк депозиту в річному обчисленні.
Сума нарахованих процентів за депозитом у разі використання фактичної річної процентної ставки розраховується за формулою
I = з х(йТП)
де:
І - сума процентів за поточний період;
З - нарощена сума депозиту наприкінці попереднього періоду, тобто номінал депозиту плюс проценти;
і - річна фактична процентна ставка;
п - кількість періодів за депозитами, за якими нараховуються проценти.
Процентна ставка і строк депозиту мають бути приведені до однієї бази (рік, квартал, місяць).
Якщо розрахунок проводиться за допомоги номінальної процентної ставки (метод рівних частин), то витрати банку в окремі періоди відображатимуться неточно стосовно поточної вартості сумарних зобов'язань за депозитом, які містять номінал і проценти.
Облік процентів за депозитами здійснюється за принципами нарахування і відповідності доходів і витрат. Для обліку нарахованих процентів використовуються відповідні рахунки «Нарахованих витрат», на яких накопичуються нараховані проценти до настання строку їх сплати.
Нарахування процентів за депозитами відображається проведенням:
Якщо дати нарахування і сплати процентів збігаються, то банк згідно з умовами договору та з урахуванням внутрішньої облікової політики може безпосередньо відносити відповідну суму процентів на рахунки витрат у кореспонденції з поточним рахунком вкладника. При цьому здійснюється таке бухгалтерське проведення:
Сплачені авансом проценти не рідше одного разу на місяць протягом строку депозиту амортизуються з віднесенням відповідної суми на процентні витрати. При цьому здійснюється таке бухгалтерське проведення:
Якщо після закінчення дії депозитного договору депонент не отримує процентів, то згідно з умовами договору несплачені нараховані проценти приєднуються до депозиту або перераховуються на поточний рахунок депонента.
Проценти за депозитом можуть сплачуватися:
Якщо проценти сплачуються на дату погашення депозиту, то банк здійснює такі проведення:
У разі сплати процентів періодично після дати нарахування банк здійснює таке проведення:
Якщо банк у разі внесення коштів на депозит сплачує проценти авансом, то сума раніше сплачених процентів амортизується щомісячно.
У разі капіталізації процентів сума нарахованих процентів періодично приєднується до депозиту, що відображається в обліку таким проведенням:
Повернення суми депозиту відбувається за місцем оформлення договору. Після закінчення строку дії договору вкладник подає в банк документ, що підтверджує особу клієнта та депозитний договір. Відповідальний працівник банку виписує видатковий касовий документ на суму депозиту та суму відсотків до сплати.
Видатковий касовий документ підписують відповідальний працівник банку, вкладник, контролер і касир. Він реєструється у видатковому касовому журналі. На підставі оформленого належним чином видаткового касового документа формується таке бухгалтерське проведення:
Проведення виконується на суму номіналу депозиту і, в разі капіталізації відсотків, з урахуванням суми капіталізованих відсотків.
У разі погашення депозиту юридичної особи у визначений договором строк кошти платіжним дорученням повертаються на її поточний рахунок. При цьому виконується таке бухгалтерське проведення:
На вимогу депонента банк, повертає депозит до закінчення дії депозитного договору. У такому разі банк може застосовувати знижену процентну ставку, якщо це передбачено умовами депозитного договору. У разі повернення депонентові суми депозиту банк здійснює перерахування процентів за період від дати залучення до дати дострокового повернення депозиту і сплачує депонентові проценти за зниженою ставкою.
Різницю між нарахованими раніше процентами і процентами, що підлягають сплаті за зниженою ставкою, банк відносить на зменшення своїх процентних витрат.
При цьому, якщо протягом дії депозитного договору проценти депонентові не сплачувалися, виконуються такі бухгалтерські проведення:
Якщо проценти сплачувалися депонентові періодично протягом дії депозитного договору, то різниця між раніше сплаченими та перерахованими за зниженою ставкою процентами повертається банкові відповідно до умов договору, тобто сплачується депонентом або утримується банком із суми депозиту.
Завдання внутрішнього контролю за депозитними операціями - уникнути або зменшити ризики, які виникають у діяльності банківської установи.
Внутрішній контроль за депозитами має здійснюватися відповідно до Положення про організацію бухгалтерського обліку та звітності в банківських установах України, затвердженого постановою Правління НБУ від 30.12.98 р. № 566. Відповідно до вказаного положення внутрішній контроль повинен гарантувати:
Банки мають самостійно визначити процедури звіряння даних аналітичного обліку операцій за депозитами з даними про обороти і залишки за відповідними рахунками синтетичного обліку.
Нарахування процентів і здійснення відповідних записів за рахунками бухгалтерського обліку повинно періодично перевірятися особою, яка не бере участі у виконанні операцій з нарахування. Проценти, відображені на окремих аналітичних рахунках процентних витрат (доходів), повинні бути звірені із сумою процентів, що сплачені депонентові або отримані від банку. У разі сплати процентів безпосередньо з рахунків витрат необхідно забезпечити додатковий контроль і звіряння списаних із рахунків витрат і зарахованих на рахунки вкладника сум процентів.
Система внутрішнього контролю банку має забезпечувати особливий контроль за рахунками, за якими тривалий час не здійснювалися операції, крім прирахування процентів, а також за рахунками співробітників. Для цього необхідно:
Форма й періодичність надання клієнтам виписок і повідомлень з їхніх депозитних рахунків про залишки коштів та операції, які здійснювалися за цими рахунками, встановлюються банком згідно з умовами договору між депонентом та банком.
У разі автоматизованого нарахування процентів і відображення їх за відповідними рахунками бухгалтерського обліку необхідно регулярно переглядати відповідні процедури внутрішнього контролю, перевіряти розрахунок процентів і записи за цими рахунками.
ТЕМА 11. БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ З ЦП УСТАНОВ КОМЕРЦІЙНИХ
БАНКІВ
План
Законом України «Про цінні папери та фондову біржу» передбачено, що в Україні можуть випускатися і обертатися такі види цінних паперів:
Крім зазначених вище, в обігу можуть перебувати похідні цінних паперів (форвардні та ф'ючерсні контракти, опціони тощо) і цінні папери іноземних інвесторів, які допущені до обігу на території України.
Відповідно до законів України «Про банки і банківську діяльність» від 0712.200 р. № 2121-ІП і «Про цінні папери та фондову біржу» від 18.06.1991 р. № 1201-ХП (зі змінами і доповненнями) банки можуть здійснювати операції з випуску та обігу цінних паперів, а також комісійну та комерційну діяльність з цінними паперами, надавати послуги щодо зберігання цінних паперів, здійснювати депозитарний облік і ведення розрахунків за операціями з цінними паперами, а також інші операції з цінними паперами згідно з чинним законодавством України.
Загалом операції комерційних банків із цінними паперами з позиції їх відображення в балансі банку можна розділити на такі групи: активні, пасивні й позабалансові. До активних операцій належать вкладення банку в цінні папери, до пасивних - операції з емісії цінних паперів власного боргу, позабалансово обліковуються довірчі операції з цінними паперами, що здійснюються за рахунок третіх осіб, операції щодо зберігання цінних паперів тощо.
На нашу думку, наведена класифікація дає змогу чітко розмежувати підходи до визначення методики обліку окремих груп операцій банку з цінними паперами.
Традиційно найбільша питома вага у складі операцій комерційних банків із цінними паперами належить вкладенням банків у цінні папери. Згідно з Інструкцією з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами установ комерційних банків України, затвердженою постановою Правління НБУ від 30.12.1997 р. № 466 (зі змінами) вкладення банку в цінні папери класифікуються таким чином.
Вкладення банку в цінні папери:
Різниця між цінними паперами на продаж та цінними паперами на інвестиції полягає в намірі інвестора під час їх придбання (а саме, на який період та з якою метою вони придбані), в характеристиці самого цінного папера (чи обертається він на активному ринку) та фактичному періоді його зберігання у портфелі банку (цінні папери, що зберігаються більше ніж календарний рік, слід відносити до портфеля цінних паперів на інвестиції).
Слід зауважити, що цінні папери у кожному з названих портфелів за видами сплати доходу переділяються на дві категорії:
Належність цінного папера до того чи того портфеля та його категорія за видом сплати доходу визначають методику обліку кожного виду вкладень банку в цінні папери.
Порядок обліку операцій банків з придбання, продажу, рефінансування, розміщення та випуску цінних паперів визначений Інструкцією з бухгалтерського обліку операцій з цінними паперами установ комерційних банків України, затвердженою постановою Правління НБУ від 30.12.1997 р. № 466 (зі змінами).
Базовими принципами, на яких ґрунтується облік указаних операцій, є такі:
• оцінки.
Фінансовий облік операцій з цінними паперами здійснюється за відповідними рахунками 1-го, 3-го, 4-го та 9-го класів Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України.
Слід зауважити, що в рамках цієї теми не розглядається облік операцій з емісії, розміщення та обігу власних акцій банку.
Усі цінні папери, придбані банком, обліковуються за балансовими рахунками згідно з портфелем, до якого їх віднесено.
За кожним придбаним цінним папером банк заводить справу про характеристику його ринку, на підставі якої було здійснено класифікацію цінного папера. У цій справі вказується така інформація: сума та обсяг емісії цінного папера; наявність і кількість брокерів, що забезпечують котирування; оцінка фінансового стану емітента; рішення керівництва банку про ліквідність ринку цінного папера.
Цінні папери, що придбані та зберігаються за дорученням клієнтів, а також цінні папери, придбані згідно з договорами про довірче управління, обліковуються за позабалансовими рахунками. Позабалансово, на спеціальних рахунках ДЕПО, також здійснюється облік прав власності за цінними паперами, що випущені у формі записів на рахунках у системі електронного обігу цінних паперів.
з метою їх подальшого продажу
Придбані з метою продажу акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком обліковуються за балансовими рахунками групи 310 «Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж».
Операції з купівлі-продажу цінних паперів відображаються в бухгалтерському обліку за датою операції (датою укладення угоди) незалежно від дати розрахунку за цією операцією або дати валютування (зміни прав власності на цінні папери).
Дата операції - це дата здійснення операції, тобто дата виникнення активів або зобов'язань.
Дата розрахунку - це дата зарахування або списання активів за операцією.
Дата валютування - це дата, коли відбувається передання права власності згідно з вимогами контракту щодо купівлі-продажу цінних паперів.
У випадку, коли вказані дати збігаються, придбані цінні папери відображаються за дебетом відповідних рахунків 310-ї групи.
Якщо дата передання прав власності не збігається з датою укладення угоди, то зобов'язання щодо купівлі-продажу цінних паперів за датою угоди обліковуються за позабалансовими рахунками груп 935-ї «Активи до отримання», 936-ї «Активи до відсилання». За цими рахунками обліковуються зобов'язання та вимоги за угодами з цінними паперами від дати укладення угоди до дати валютування. Починаючи від дати валютування здійснюють нарахування доходів чи витрат за цінними паперами.
В аналітичному обліку за балансовими рахунками 310-ї групи відкриваються особові рахунки в розрізі емітентів акцій та випусків цінних паперів.
Вкладення банків в цінні папери обліковуються за їхньою первісною вартістю.
Первісна вартість цінного папера - ціна придбання цінного папера, що містить комісії за брокерські, юридичні, консультаційні послуги, біржовий збір, державне мито тощо.
Згідно з принципом обережності, наприкінці кожного місяця балансова вартість портфеля акцій на продаж коригується за правилом нижчої вартості.
Правило нижчої вартості - метод оцінки активу за меншою з двох вартостей - балансовою чи ринковою.
За цим правилом на суму різниці між балансовою та ринковою вартістю акцій, якщо ринкова вартість наприкінці місяця стає нижчою від їхньої балансової вартості, створюється спеціальний резерв під нереалізований збиток.
Цей резерв обліковується за балансовим рахунком 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж» (на окремому аналітичному рахунку - «Резерв під знецінення акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж»). Рахунок є контрактивним.
При оцінці портфеля ринкова вартість акцій зменшується на передбачені витрати під час продажу акцій (наприклад, комісійні за брокерські, юридичні послуги, біржовий збір, державне мито).
Якщо портфель акцій на продаж містить пакети акцій різних компаній, правило нижчої вартості застосовується за окремими складовими частинами портфеля (пакетами акцій окремих компаній) без взаємної компенсації між нереалізованими прибутками та збитками від різних пакетів акцій.
Зниження вартості портфеля акцій на продаж відображається проведенням:
Дт 7703 «Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на продаж»
Кт 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж». Якщо наприкінці наступного місяця за результатами корегування балансової та ринкової вартості акцій необхідно зменшити залишок створеного спеціального резерву, то в бухгалтерському обліку це відображатиметься так:
Дт 3190 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на продаж»
Кт 7703 «Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на продаж» Перевищення ринкової вартості цінних паперів над їхньою балансовою вартістю бухгалтерським проведенням не супроводжується.
За реалізації акцій, що перебували у портфелі банку на продаж, реалізований прибуток чи збиток (різниця між ціною реалізації та балансовою вартістю) відображається у банку-продавцеві за окремим аналітичним рахунком балансового рахунка 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж».
Зокрема, у випадку реалізації акцій з отриманням прибутку банк-продавець виконує такі бухгалтерські проведення (за умови, що резерв за цими цінними паперами не формувався).
Дт Кореспондентський рахунок - на суму отриманих коштів Кт Рахунок групи 310 «Акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» - на суму балансової вартості цінних паперів
Кт 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж» - на різницю між сумою отриманих коштів та балансовою вартістю цінних паперів
Якщо в період перебування акцій у портфелі на продаж за ними було оголошено дивіденди, то дохід отриманий у вигляді дивідендів, обліковується за балансовим рахунком 6300 «Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями».
Вкладення банків у боргові цінні папери Уряду України та місцевих органів державного управління, що рефінансуються НБХ відображаються за балансовими рахунками груп 141 «Боргові цінні папери, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на продаж» та 142 «Боргові цінні папери, що рефінансуються Національним банком України, у портфелі банку на інвестиції». Облік їх здійснюється аналогічно облікові боргових цінних паперів, придбаних на продаж та на інвестиції, що відображаються за рахунками 3-го класу.
Вкладення банку з метою продажу в боргові цінні папери, випущені центральними та місцевими органами державного управління, банками та іншими юридичними особами, обліковуються за рахунками групи 311 «Боргові цінні папери в портфелі банку на продаж» (окрім тих, що рефінансуються НБУ).
В аналітичному обліку ведуться особові рахунки в розрізі емітентів.
Боргові цінні папери у портфелі банку на продаж відображаються в обліку за вартістю їх придбання та переоцінюються наприкінці місяця згідно з правилом нижчої вартості.
Облік боргових цінних паперів на продаж банк здійснює у розрізі кожної складової частини цінних паперів: номінальної вартості, дисконту і премії. Для цього відкриваються окремі балансові рахунки групи 311. Так, рахунки 3110, 3111, 3112, 3113, 3114 служать для обліку боргових цінних паперів у портфелі банку на продаж різних емітентів [центральних і місцевих органів державного управління; банків; фінансових (небанківських) установ; нефінансових підприємств].
Рахунок 3116 КА «Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж» служить для обліку дисконту, а рахунок 3117А «Неамортизована премія за борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж» - для обліку премій за цим видом цінних паперів.
Придбання боргових цінних паперів з дисконтом чи премією відображається такими бухгалтерськими проведеннями.
|
Придбання цінних паперів з дисконтом |
Придбання цінних паперів з премією |
|
Д1 3110 (3111, 3112, 3113, 3114) - на суму номіналу цінного папера Кт 3116 - на суму дисконту за цінним папером Кт Кореспондентського рахунка - на суму номіналу цінного папера за мінусом дисконту |
Д1 3110 (3111, 3112, 3113, 3114) - на суму номіналу цінного папера Дт 3117 - на суму премії за цінним папером К1 Кореспондентського рахунка - на суму номіналу цінного папера та премії |
Балансова вартість боргових цінних паперів визначатиметься шляхом приєднанням до номіналу цінних паперів (рахунки 3110, 3111, 3112, 3113, 3114) залишку премії (рахунок 3117) або навпаки - вирахуванням залишку дисконту (рахунок 3116).
Щомісяця, протягом періоду від дати придбання до погашення цінних паперів, необхідно здійснювати амортизацію дисконту та премії з віднесенням нарахованих сум на збільшення чи зменшення процентних доходів банку (рахунок 6052 «Процентні доходи за іншими цінними паперами у портфелі банку на продаж»).
Величина амортизації дисконту чи премії за період розраховується за двома методами:
Дозволяється застосовувати один із методів, якщо різниця між величинами амортизації за період, яку розраховано за цими двома методами, не є суттєвою.
Сума амортизації дисконту збільшує процентний дохід банку (цінні папери з дисконтом), а сума амортизації премії зменшує його (цінні папери з премією).
Бухгалтерські проведення, що виконуються для амортизації дисконту та премії за борговими цінними паперами в портфелі банку на продаж, наведено в таблиці.
Амортизація дисконту за борговими Амортизація премії за борговими
цінними паперами цінними паперами
Дт 3116 «Неамортизований дисконт за
борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж»
Кт 6052 «Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на продаж»
Дт 6052 «Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на продаж»
Кт 3117 «Неамортизована премія за борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж»
Наприкінці місяця за борговими цінними паперами, що враховані в портфелі банку на продаж, необхідно здійснювати нарахування процентного доходу, що відображається в обліку таким проведенням.
Дт 3118 «Нараховані доходи за борговими ЦП в портфелі банку на продаж
Кт 6052 «Процентні доходи за іншими ЦП в портфелі банку на продаж».
Результат (прибуток або збиток) від торгівлі цінними паперами відображається за балансовим рахунком 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж».
Якщо здійснюється переведення цінних паперів з портфеля цінних паперів на продаж до інвестиційного портфеля, вказана операція відображається в обліку за ринковою ціною на час переведення в порядку продажу цінних паперів. Отриманий результат відображається за балансовим рахунком 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж» як прибуток чи збиток від торгівлі цінними паперами. Переведені цінні папери обліковуються за рахунками інвестиційних цінних паперів як придбані.
Вкладення банку в боргові цінні папери на інвестиції, випущені центральними та місцевими органами державного управління, банками та іншими юридичними особами, обліковуються за рахунками групи 321 «Боргові цінні папери у портфелі банку на інвестиції» (крім тих, що рефінансуються НБУ).
В аналітичному обліку ведуться особові рахунки в розрізі емітентів.
Банки можуть купувати боргові цінні папери на дату їх випуску або після цієї дати протягом терміну їхньої дії.
Боргові цінні папери можуть бути придбані за номіналом, з надбавкою (премією) або знижкою (дисконтом). Це залежить від того, яке співвідношення фактично склалося між офіційно встановленою і ринковою ставкою процентів за цими цінними паперами. Якщо ринкова ставка вища, ніж офіційно встановлена, то цінні папери продаються з дисконтом, і навпаки, якщо ринкова ставка процентів нижча, ніж офіційно встановлена, - з премією.
Залежно від цього боргові цінні папери можна класифікувати таким чином (рис.
1).
Облік боргових цінних паперів на інвестиції здійснюється в розрізі кожної складової частини цінних паперів: номінальної вартості, дисконту і премії. Для цього в групі 321 відкриваються окремі балансові рахунки для обліку номіналу цінних паперів, дисконту і премії за ними.
Номінал обліковується за рахунками 3210, 3211,3212,3213, 3214 в розрізі емітентів цінних паперів. Для обліку неамортизованого дисконту служить рахунок 3216 «Неамортизований дисконт за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції», для обліку неамортизованої премії - рахунок 3217 «Неамортизована премія за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції». Відкриття рахунків та облік за складовими частиками цінних паперів, а також амортизація премії чи дисконту здійснюються аналогічно облікові цих операцій за борговими цінними паперами у портфелі банку на продаж.
Рис. 1. Класифікація боргових цінних паперів в портфелі банку на інвестиції в залежності від умов їх придбання
Нарахування процентів за купонними цінними паперами проводиться щомісяця згідно з методом нарахування, за процентною ставкою купона, починаючи від дати їх придбання.
Якщо боргові цінні папери купляються в період між датами сплати купонів, то банк-покупець може сплачувати суму накопиченого процента, який входить до вартості цінного папера.
Накопичений процент - сума процентів, які нараховані від дати випуску цінних паперів або дати останньої салати купона до звітної дати.
Накопичений процент входить до первісної вартості цінного папера за його придбання чи продажу.
Сплачений накопичений процент обліковується за рахунком 3218 «Нараховані доходи за борговими цінними паперами у портфелі банку на інвестиції» За цим рахунком також здійснюється нарахування процентів за купонними цінними паперами.
Сплачені накопичені проценти за купонними цінними паперами списуються на час фактичного отримання купона.
Нарахування процентів здійснюється з віднесенням їх сум на рахунок 6053 «Процентні доходи за іншими цінними паперами в портфелі банку на інвестиції».
Придбання боргових цінних паперів між датами сплати процентів, нарахування та отримання доходів за ними відображається в обліку так.
|
Придбання цінних паперів |
Нарахування процентів за цінним паперами за період від дати їх придбання до звітної дати |
Утримання процентного доходу за даними цінними паперами (за звітний період) |
|
Д1 3110 (3111, 3112, 3113, 3114) -на суму номіналу Дт 3218 - на суму накопиченого процента Кт Кореспондентський рахунок - на суму номіналу та накопиченого процента |
Дт3218 Кт В053 - на суму нарахованих доходів за період від дати придбання цінних паперів до звітної дати |
Дт Кореспондентський рахунок КТ3218 - на суму накопиченого процента і нарахованих доходів |
Боргові цінні папери у портфелі банку на інвестиції обліковуються за вартістю придбання і переоцінюються наприкінці року згідно з правилом нижчої вартості.
Для відшкодування можливих утрат від зниження протягом року ринкової ціни інвестиційних цінних паперів наприкінці року створюється резерв під їх знецінення.
При цьому виконується бухгалтерське проведення:
Дт 7704 «Відрахування в резерв під знецінення ЦП на інвестиції»
Кт 3290 «Резерв під знецінення ЦП у портфелі банку на інвестиції».
Слід зауважити, що правило нижчої вартості діє відносно інвестиційного портфеля в цілому, що дає змогу здійснювати взаємну компенсацію між нереалізованими прибутками та збитками від пакетів акцій різних емітентів.
Перевищення ринкової ціни цінних паперів над їхньою балансовою вартістю бухгалтерським проведенням не супроводжується.
Сума зменшення резерву внаслідок підвищення вартості цінних паперів, за якими було створено резерв, обліковується за кредитом рахунка 7704 «Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на інвестиції».
Також у кредит цього рахунка зараховується сума резерву внаслідок продажу інвестиційних цінних паперів, за якими такий резерв було сформовано.
Позитивний (негативний) результат від продажу цінних паперів на інвестиції розраховується як різниця між ціною продажу та балансовою вартістю, що визначається з урахуванням сум неамортизованої премії та дисконту. Він обліковується за балансовими рахунками 6394 «Позитивний результат від продажу цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані та дочірні компанії», або 7394 «Негативний результат від продажу цінних паперів на інвестиції, вкладень в асоційовані та дочірні компанії».
Облік операцій з інвестиційними цінними паперами в іноземній валюті здійснюється аналогічно облікові операцій з інвестиційними цінними паперами в національній валюті з використанням рахунків валютної позиції.
В окремих випадках керівництво банку ухвалює рішення про продаж інвестиційних цінних паперів або переведення їх з інвестиційного портфеля до портфеля цінних паперів на продаж. Такі
переведення здійснюються лише за відповідним наказом керівництва і повинні бути обґрунтованими.
При цьому цінні папери переводяться за ринковою вартістю на день переведення і в подальшому обліковуються як цінні папери на продаж. Зі зменшенням їхньої ціни (ринкова вартість нижча від балансової) на різницю між балансовою та ринковою вартістю цінних паперів створюється резерв у день переведення.
З підвищенням ціни облік різниці між балансовою та ринковою вартістю не здійснюється.
Прибуток отриманий від реалізації цінних паперів, відображається за рахунком 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж» як прибуток від їх продажу.
Довгострокові вкладення банку в акції класифікуються залежно від ступеня контролю інвестора над оперативною та фінансовою діяльністю компанії, в яку було здійснено інвестиції.
Довгострокові вкладення банку в акції та інші цінні папери з нефіксованим прибутком у статутний фонд компаній, в яких банк не має ні контрольного, ні значного впливу, обліковуються за балансовими рахунками групи 320 «Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції».
Облік вкладень в асоційовані та дочірні компанії здійснюється за балансовими рахунками груп 410 «Вкладення в асоційовані компанії», 420 «Вкладення в дочірні компанії» відповідно.
Довгострокові інвестиції відображаються в обліку за вартістю їх придбання, що містить ринкову ціну придбаних акцій з урахуванням витрат, пов'язаних із придбанням.
В аналітичному обліку за балансовими рахунками груп 320, 410 і 420 ведуться особові рахунки в розрізі емітентів акцій та інших цінних паперів із нефіксованим прибутком.
Оцінка та відображення в обліку довгострокових вкладень в акції здійснюється за правилом нижчої вартості.
Коригування балансової вартості та створення спеціального резерву за акціями у портфелі банку на інвестиції здійснюється один раз наприкінці року. Резерв обліковується на балансовому рахунку 3290 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції» (рахунок контрактивний).
Якщо портфель акцій на інвестиції містить пакети акцій різних компаній, правило нижчої вартості застосовується відносно загальної вартості портфеля. Тобто, визначається балансова і ринкова вартість інвестиційного портфеля в цілому, і на суму перевищення балансової вартості над ринковою здійснюється проведення:
Дт 7704 «Відрахування в резерв під знецінення цінних паперів на інвестиції»
Кт 3290 «Резерв під знецінення цінних паперів у портфелі банку на інвестиції».
Дохід від вкладень банку в акції на інвестиції, у вигляді дивідендів, обліковується за балансовим рахунком 6300 «Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями».
Довгострокові вкладення банку в асоційовані компанії відображаються за рахунками групи 410 «Вкладення в асоційовані компанії» за ціною, визначеною пайовим методом.
Довгострокові вкладення банку в дочірні компанії враховуються за балансовими рахунками групи 420 «Вкладення в дочірні компанії». Володіючи контрольним пакетом акцій дочірніх компаній, банк, як головна компанія, складає консолідовану фінансову звітність за принципом консолідації.
Зведена фінансова звітність складається лише тоді, коли задовольняються дві основні вимоги:
Якщо вказані вимоги не виконуються, то придбані акції відображаються за балансом банку як вкладення в асоційовані компанії (рахунки групи 410).
Пайовий метод оцінки інвестицій полягає у визначенні пропорційної частки відображеного у звіті прибутку компанії, в яку вкладається капітал, як доходу інвестора.
Використовуючи цей метод, банк-інвестор зараховує оголошений емітентом дохід від інвестиції, в еквівалентній частці власності, на збільшення цієї інвестиції.
При цьому виконується бухгалтерське проведення:
Дт рахунку групи 410 «Вкладення в асоційовані компанії»
Кт 6300 «Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями».
Після оголошення та сплати дивіденди розглядаються як повернення частки інвестицій. При цьому здійснюється проведення:
Дт Кореспондентський рахунок
Кт рахунок групи 410 «Вкладення в асоційовані компанії».
Якщо дивіденди оголошені в одному році, а сплачуються в наступному, то дивіденди визначаються інвестором тоді, коли оголошуються. При цьому здійснюються такі бухгалтерські проведення.
|
За датою оголошення дивідендів |
На кінець звітного періоду |
За датою отримання дивідендів |
|
Дт Рахунок групи 410 «Вкладення в асоційовані компанії» Кт 6300 «Дивідендний дохід за акціями та іншими вкладеннями» |
Дт 3578 «Інші нараховані доходи» Кт Рахунок групи 410 «Вкладення в асоційовані компанії» |
Дт Кореспондентський рахунок Кт 3578 «Інші нараховані доходи» |
Якщо асоційована компанія має збиток, то у відповідності з пайовим методом його необхідно відобразити в обліку за дебетом рахунку 7399 «Інші операційні витрати» та кредитом рахунку групи 410 «Вкладення в асоційовані компанії».
Номінальна вартість придбаних банком акцій враховується за позабалансовим рахунком 9819 «Інші цінності і документи» в розрізі емітентів.
Банк як емітент цінних паперів випускає їх і повинен виконувати обов'язки, що випливають з умов їх випуску. Права і обов'язки щодо цінних паперів виникають від часу їх передання емітентом або його уповноваженою особою одержувачеві (покупцю) або його уповноваженій особі. При цьому комерційні банки можуть емітувати акції, векселі та ощадні сертифікати.
Порядок обліку акцій, випущених банком, розглянуто в темі «Облік власного капіталу банку».
Власні боргові зобов'язання банки можуть випускати у вигляді векселів та ощадних сертифікатів.
Вексель - цінний папір, який засвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця сплатити після настання строку визначену суму грошей ве ксел ед е ржател еві.
Банки можуть емітувати прості й переказні векселі.
Ощадний сертифікат - цінний папір, випущений банком як письмове свідоцтво про депонування коштів, що засвідчує право вкладника на отримання після закінчення встановленого строку суми депозиту і процентів за ним.
Ощадні (депозитні) сертифікати випускаються строкові (наперед оговорено процент і термін) або до запитання, іменні та на пред'явника.
Дохід за ощадними сертифікатами виплачується за умови пред'явлення їх для сплати в банк, який їх випустив.
Дозволи, отримані на випуск цінних паперів, обліковуються за позабалансовим рахунком 9811 «Отримані дозволи на випуск цінних паперів» у сумі виданого свідоцтва про реєстрацію. Списання з цього рахунка здійснюється після виконання або відкликання дозволів.
Бланки цінних паперів обліковуються за номінальною вартістю або в умовній оцінці за позабалансовим рахунком 9820 «Бланки цінних паперів».
Бланки, видані під звіт, враховуються за рахунком 9890 «Бланки цінних паперів у підзвіті». Відіслані бланки на період знаходження їх у дорозі обліковуються за рахунком 9891 «Бланки цінних паперів в дорозі».
Цінні папери власного боргу за їх розміщення враховуються за балансовими рахунками груп:
Боргові зобов'язання можуть продаватися за номіналом, з дисконтом (знижкою) або з премією (надбавкою).
Облік боргових зобов'язань здійснюється в розрізі кожної складової частини цінних паперів: номінальної вартості, дисконту, премії.
З цією метою кожна із зазначених груп рахунків містить окремі балансові рахунки для обліку номіналу цінного папера, неамортизованого дисконту та неамортизованої премії. Неамортизована премія збільшує балансову вартість цінного папера, а неамортизований дисконт - відповідно зменшує її.
Розміщення боргових цінних паперів відображається в обліку таким чином (наведені бухгалтерські проведення виконуються у випадку розміщення короткострокових ощадних сертифікатів банку).
|
Продаж боргових цінних паперів |
||
|
за номіналом |
з дисконтом |
з премією |
|
Дт Кореспондентськ ий рахунок Кт 3320 «Короткострокові ощадні (депозитні) сертифікати, емітовані банком» [проведення виконується на суму номіналу) |
ДТ Кореспондентський рахунок - на суму номіналу за мінусом дисконту ДТ 3326 «Неамортизований дисконт за короткостроковими ощадними (депозитними) сертифікатами, емітованими банком» - на суму дисконту Кт 3320 «Короткострокові ощадні (депозитні) сертифікати, емітовані банком» - на суму номіналу |
Д1 Кореспондентський рахунок
КТ 3327 «Неамортизована премія за короткостроковими ощадними (депозитними) сертифікатами, емітованими банком» - на суму премії Кт 3320 «Короткострокові ощадні (депозитні) сертифікати, емітовані банком»
|
Враховані банком суми премії та дисконту амортизуються щомісяця протягом періоду від дати продажу цінного папера до дати його погашення з віднесенням нарахованих сум на процентні витрати банку (рахунки групи 705 «Процентні витрати за цінними паперами власного боргу»). Розмір амортизації дисконту чи премії розраховується за методом прямої ставки процентів.
Слід зауважити, що вплив амортизації дисконту та премії за борговими цінними паперами власної емісії на чистий процентний дохід банку за своїм економічним змістом є протилежним тому, як впливає амортизація дисконту та премії за борговими цінними паперами в портфелі банку на вказаний показник. З амортизацією дисконту збільшуються процентні витрати і відповідно зменшується чистий процентний дохід банку. З амортизацією премії - навпаки: зменшується сума процентних витрат, що приводить до збільшення чистого процентного доходу установи.
Бухгалтерські проведення, що виконуються при амортизації дисконту та премії за цінними паперами власного боргу, наведені в таблиці.
|
Амортизація дисконту |
Амортизація премії |
|
Дт Рахунок групи 705 «Процентні витрати за цінними паперами власного боргу» Кт 3306 (3326, 3336) |
Дт 3307 (3327, 3337) Кт Рахунок групи 705 «Процентні витрати за цінними паперами власного боргу» |
Погашення цінних паперів здійснюється через їх викуп. За дострокового викупу боргових цінних паперів власної емісії ціна їх викупу буде нижчою від балансової вартості цих цінних паперів. Вказана різниця відображається в обліку як позитивний результат від торгівлі цінними паперами - за кредитом рахунка 6203 «Результат від торгівлі цінними паперами на продаж».
Облік погашених цінних паперів здійснюється за позабалансовим рахунком 9812 «Погашені цінності». Цінні папери враховуються в сумі їх погашення або в номінальній оцінці, якщо вони погашені у зв'язку з технічним браком або зіпсовані та списуються на підставі акта про їх знищення.
Усі доходи й витрати банку за операціями з цінними паперами можна
Рис. 2. Доходи та витрати банку за операціями з цінними паперами
До процентних доходів (витрат) належать доходи (витрати) за борговими цінними паперами з фіксованим прибутком, а також доходи (витрати) у вигляді амортизації дисконту (премії) за цінні папери.
Комісійні доходи (витрати) банк отримує (сплачує) у випадках зберігання та розміщення цінних паперів.
Торговельні прибутки (збитки) виникають від операцій з торгівлі цінними паперами.
До інших доходів (витрат) належать доходи (витрати) від цінних паперів із невизначеним доходом. Наприклад, дивіденди від акцій, що зберігаються як об'єкт торгівлі й капіталовкладень.
Для обліку процентних доходів і витрат за операціями з цінними паперами використовуються балансові рахунки груп 605 «Процентні доходи за цінними паперами» та 705 «Процентні витрати за цінними паперами власного боргу».
Згідно з принципом нарахування банки здійснюють нарахування доходів (витрат) за операціями з цінними паперами. Для відображення в обліку операцій з нарахування доходів чи витрат за цінними паперами використовуються відповідні балансові розрахунки 1-го та 3-го класів Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України.
Нарахування доходів чи витрат проводиться щомісяця, незалежно від дати їх отримання чи сплати. Щомісячно також здійснюється амортизація премії та дисконту за цінними паперами.
Комісійні, торгівельні та інші доходи або витрати за операціями з цінними паперами банку обліковуються за такими балансовими рахунками:
Методику обліку вказаних статей доходів і витрат визначено Правилами бухгалтерського обліку доходів і витрат банків України, затвердженими постановою Правління НБУ від 18.06.2003 р. № 255.
ТЕМА 12. ОБЛІК ОПЕРАЦІЙ В ІНОЗЕМНІЙ ВАЛЮТІ
План
облік.
Банківська операція визнається як валютна за умови застосування в процесі розрахунків за цією операцією валюти, відмінної від національної.
Валютні операції комерційних банків можна класифікувати за низкою критеріїв. Зокрема, за економічним змістом операції в іноземній валюті поділяються на обмінні, кредитні, депозитні, розрахункові, інвестиційні та ін.
Залежно від суб'єкта, що ініціював операцію, валютні операції банків можуть здійснюватися:
До першої групи належать операції, пов'язані зі здійсненням розрахунків, кредитні й депозитні операції в іноземній валюті.
Операції другої групи пов'язані з придбанням цінних паперів, матеріальних цінностей за іноземну валюту, а також із придбанням іноземної валюти за кошти банку.
За термінами здійснення розрахунків розрізняють операції в іноземній валюті, розрахунки за якими здійснюються негайно, у дуже короткий термін (до двох робочих днів) і в термін, що перевищує два робочі дні. Негайно розрахунки здійснюються при відкритті депозитних рахунків в іноземній валюті, здійсненні готівкових обмінних операцій, надання валютних кредитів, кошти за якими перераховуються на користь позичальника.
Операції в іноземній валюті, розрахунки за якими проводяться в короткий термін, що не перевищує двох робочих днів, називають операціями спот.
Операції в іноземній валюті, розрахунки за якими здійснюються після двох робочих днів від дати укладення відповідного контракту до дати, зазначеної в контракті, називають форвардними операціями.
Суб'єкти валютних операцій комерційних банків класифікуються за ознакою резидентності.
Резиденти - це:
Нерезиденти - це:
Порядок здійснення валютних операцій з резидентами і нерезидентами, а отже, і методика їх обліку, є дещо відмінними.
Методика обліку валютних операцій базується на мультивалютності діючого Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України.
Мультивалютність Плану рахунків полягає в тому, що операції в різних валютах (як в іноземних, так і в національній) обліковуються за одними й тими ж балансовими рахунками.
Мультивалютність притаманна не всім класам Плану рахунків. Мультивалютними є рахунки лише першого - четвертого та дев'ятого класів. Облік за рахунками п'ятого, шостого і сьомого класів Плану рахунків бухгалтерського обліку банків ведеться тільки в національній валюті.
Порядок обліку операцій за мультивалютними рахунками передбачає розмежування облікових записів за видами валют на аналітичному рівні. Тож валюта операції є параметром аналітичного обліку. У номері аналітичного рахунка код валюти представлений як три останні знаки зазначеного номера.
Облік операцій за валютними рахунками ведеться у двох оцінках: у валюті за номіналом і в гривнях за офіційним курсом НБУ
Офіційний валютний курс - курс валюти, офіційно встановлений Національним банком України як уповноваженим органом держави.
В особовому валютному рахунку вказуються обидві зазначені суми. У балансі комерційного банку за мультивалютними балансовими рахунками залишки показуються в гривневому еквіваленті в такому розрізі: національна валюта; вільно конвертована валюта; неконвертована валюта.
Балансова вартість іноземної валюти - це вартість іноземної валюти у грошовій одиниці України, за якою вона відображена в балансі (гривневий еквівалент за офіційним валютним курсом).
При здійсненні операцій з іноземною валютою розрізняють три часові категорії: дату операції, дату валютування і дату розрахунку.
Дата операції - дата укладення договору про обмінну операцію, згідно з яким банк бере на себе такі зобов'язання: купити актив - і на цю дату у нього виникав право отримати від контрагента куплений актив і зобов'язання його оплатити;
продати актив - і на цю дату в нього виникає зобов'язання передати контрагентові
проданий актив і право одержати передбачену
Дата валютування - обумовлена договором дата, згідно з якою банк отримує право власності на куплену іноземну валюту і виконує своє
зобов'язання щодо
передання
контрагентові проданої валюти.
Дата розрахунку - дата фактичного
проведення
розрахунку, в
результаті якого банк одержує або сплачує кошти.
договором оплату.
За датою операції в бухгалтерському обліку виконуються записи за позабалансовими рахунками.
Проведення за балансовими рахунками здійснюється за датою валютування. Найчастіше дата розрахунку і дата валютування збігаються. Різниця між цими датами виникає у випадку передоплати або відстрочення платежу. Якщо дата розрахунку і дата валютування не збігаються, то для відображення в бухгалтерському обліку операцій з купівлї-продажу іноземної валюти від дати розрахунку до дати валютування або навпаки, від дати валютування до дати розрахунку, використовуються такі рахунки:
2800 А «Дебіторська заборгованість за операціями з купівлі-продажу іноземної валюти, банківських та дорогоцінних металів для клієнтів»;
2900 П «Кредиторська заборгованість за операціями з купівлі-продажу іноземної валюти, банківських та дорогоцінних металів для клієнтів»;
3540 А «Дебіторська заборгованість з придбання іноземної валюти та банківських металів за рахунок банку»;
3640 П «Кредиторська заборгованість із придбання іноземної валюти та банківських металів за рахунок банку».
Важливий вплив на методику обліку операцій комерційних банків в іноземній валюті має стан валютної позиції банку.
Валютна позиція банку - співвідношення між його активами та зобов'язаннями, з урахуванням позабалансових вимог і зобов'язань, у певній валюті.
Отож, валютна позиція банку визначається з кожної валюти зокрема. Вирізняють такі види валютної позиції (рис. 1).
За наявності відкритої валютної позиції банк перебуває в зоні ризику. Така ситуація може привести як до отримання додаткових доходів, так і до понесення додаткових витрат у разі зміни обмінного курсу валюти.
Рис. 1. Види валютної позиції банку
Операції, що виконуються у двох різних валютах, впливають на стан та розмір валютної позиції банку. До таких операцій належать:
Операції, що здійснюються в одній валюті, не приводять до змін валютної позиції банку, а тому поряд їх відображення в обліку є таким самим, як і при здійсненні аналогічних операцій у національній грошовій одиниці України.
Для відображення в обліку операцій, що мають вплив на валютну позицію банку, використовуються технічні рахунки.
Технічний рахунок - рахунок, який не несе економічного навантаження і використовується для технічного здійснення операцій.
|
Технічні рахунки, що служать для відображення в обліку обмінних операцій за балансовими рахунками |
Технічні рахунки, що служать для відображення в обліку обмінних операцій за позабалансовими рахунками |
|
9920 АП Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами |
Рахунок 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» є контррахунком рахунка 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів». Він служить для обліку гривневого еквіваленту позиції банку щодо іноземної валюти і банківських металів.
Бухгалтерські проведення за рахунком 3800 здійснюються в подвійній оцінці: у валюті за номіналом і в гривнях за офіційним курсом НБУ За рахунком 3801 відображається гривневий еквівалент іноземної валюти за курсами договорів. Наприкінці кожного операційного дня суми у гривневому еквіваленті за технічними
рахунками 3800 і 3801 того самого коду іноземної валюти повинні бути рівними. Різниця між сумами залишків у відповідній іноземній валюті за аналітичними рахунками 3800 та 3801 відображається за балансовим рахунком 6204 АП «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».
У балансі комерційного банку залишки за вказаними рахунками можуть показуватися як в активі, так і в зобов'язаннях, згідно з характером валютної позиції банку. При цьому вони є рівними за абсолютною величиною, але протилежними за характером (залишок за рахунком 3801 показується зі знаком «мінус»). Сума залишків за цими двома рахунками дорівнює нулеві, тому вони не впливають на валюту балансу банку.
Рахунок 9920 «Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами» використовується для відображення в обліку позабалансових обмінних операцій.
Установа банку самостійно визначає порядок ведення аналітичного обліку за технічними рахунками і технічні аспекти переоцінювання рахунків в іноземній валюті.
Загалом формування фінансової звітності здійснюється без урахування залишків за технічними рахунками 3800, 3801.
Обмінні операції - це операції; які передбачають обмін однієї валюти на іншу.
Кінцевим результатом відображення таких операцій у бухгалтерському обліку є проведення їх за дебетом рахунка в одній валюті та за кредитом - в іншій. Як готівкові, так і безготівкові обмінні операції обліковуються за монетарними статтями балансу банку.
Монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у визначеній сумі грошових коштів або їхніх еквівалентів.
Немонетарні статті - статті інші, ніж монетарні статті балансу.
Готівкові обмінні операції мають ту особливість, що з відображенням їх у бухгалтерському обліку виникає тільки одна часова категорія - дата операції, яка одночасно є датою валютування і датою розрахунку. Тож бухгалтерські записи здійснюються тільки за балансовими рахунками. Вказані операції відображаються в обліку за такими курсами:
Оскільки готівкові обмінні операції в іноземній валюті впливають на валютну позицію банку за такою валютою, то вони відображаються в обліку з використанням технічних рахунків 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти і банківських металів» та 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти і банківських металів». При цьому різниця між ринковим та офіційним валютним курсом відображається за рахунком 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».
Розгляньмо облік вказаних операцій на прикладі.
Комерційний банк купив 100 доларів СІЛА за 530 гривень та продав 100 канадських доларів за 330 гривень та готівку. Офіційні курси валют на дату здійснення операції склали: 1 долар США -5,32 гривні; 1 канадський долар - 3,4 гривні.
Бухгалтерські проведення за цими операціями матимуть такий вигляд.
|
Купівля валюти (доларів США) |
Продаж валюти |
||
|
Дт Каса в доларах США Кт 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
100 доларів США; 532 грн. 100 доларів США; 532 грн. |
Дт 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти і банківських металів» Кт Каса в канадських доларах |
100 канадських доларів; 340 грн. 100 канадських доларів; 340 грн. |
|
Д1 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» Кткаса в гривнях |
530 грн. 530 грн. |
Дт Каса в гривнях Кт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
330 грн. 330 грн. |
|
Дт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
2 грн. |
Дт 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами» |
10 грн. |
|
Кт 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами» |
2 грн. |
Кт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
10 грн. |
Наведені бухгалтерські проведення можуть відображатися за рахунками 1001 «Банкноти та монети в касі банку», 1002 «Банкноти та монети в касі безбалансових установ банку» або 1003 «Банкноти та монети в обмінних пунктах» залежно від того, як указані операції здійснюються: через операційну касу банку (безбалансового відділення) чи через пункт обміну валюти.
Безготівкові обмінні операції в іноземній валюті - це операції, що здійснюються на міжбанківському валютному ринку з приводу купівлі-продажу іноземної валюти.
Безготівкові обмінні операції класифікуються за термінами їх виконання. Зазвичай міжбанківські угоди з приводу купівлі-продажу іноземної валюти укладаються на умовах спот або форвард.
Обмінна операція в іноземній валюті, здійснена на умовах спот, - це операція з купівлі-продажу однієї валюти за іншу за ринковим курсом, що склався на дату розрахунку, розрахунок за якою здійснюється у період не більший, ніж два робочі дні після дати укладення угоди.
Обмінна операція в іноземній валюті, здійснена на умовах форвард, - це операція з купівлі-продажу однієї валюти за іншу, курс за якою визначено в контракті, з терміном виконання понад два банківські дні.
Форвардна операція є різновидом строкової валютної операції, яка на сьогоднішній день не здійснюється комерційними банками України згідно зі змінами до Правил здійснення операцій на міжбанківському валютному ринку України, затверджених постановою Правління НБУ від 18.03.1999 р. № 127 (із змінами та доповненнями).
У підсумку безготівкові обмінні операції (так само, як і готівкові) відображаються в обліку за дебетом рахунку в одній валюті та за кредитом в іншій. їх
облік здійснюється за датою операції незалежно від дати валютування. У разі виникнення часового розриву між датою операції та датою валютування безготівкові обмінні операції в іноземній валюті обліковуються за такими позабалансовими рахунками:
У випадках здійснення бухгалтерських проведень за позабалансовими рахунками:
При цьому операції, здійснені на умовах спот і форвард, впливають на позабалансову позицію банку за іноземною валютою і відповідно відображаються за рахунком 9920 АП «Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами».
Бухгалтерські записи за балансовими рахунками здійснюються за тими ж курсами, за якими обліковуються готівкові обмінні операції.
Розгляньмо облік обмінних операцій, здійснених на умовах спот, на прикладі.
Банком куплено на умовах спот 1000 євро за 1030 доларів США.
Офіційний курс НБУ складав
1 долар США - 5,33 грн. 1 євро - 5,49 грн.
•1 євро - 5,50 грн.
|
Бухгалтерські проведення, що виконуються за датою операції |
|
|
Дт 9200 «Валюта та банківські метали, які куплені за умовами спот» Кт 9920 «Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами» |
1000 евро; 5490 гри. 1000 евро; 5490 грн. |
|
Дт 9920 «Позабалансова позиція банку одночасно за іноземною валютою те банківськими металами» Кт 9210 «Валюта та банківські метали, які продані за умовами спот» |
1030 доларів США;
|
За датою валютування позабалансова валютна позиція банку переоцінюється з огляду на зміну офіційного курсу євро.
Бухгалтерські проведення, що виконуються за датою валютування Переоцінювання позабалансової валютної позиції
10 грн.
Дт 9200 «Валюта та банківські метали, які куплені за умовами спот»
|
К1 9920 «Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами» |
10 грн. |
|
Закриття позабалансової валютної позиц |
ії |
|
Дт 9920 «Позабалансова позиція, банку за іноземною валютою та банківськими металами» КТ 9200 «Валюта та банківські метали, які куплені за умовами спот» |
1000 євро; 5500 грн. 1000 євро; 5500 грн. |
|
одночасно |
|
|
Дт 9210 «Валюта та банківські метали, які продані за умовами спот» КТ 9920 «Позабалансова позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами» |
1030 доларів США;
1030 долайів США;
|
|
Здійснення оплати контракту в доларах США та отримання євро |
|
|
Дт 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» КТ 1500 «Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках» |
1030 доларів США;
1030 доларів США;
|
|
одночасно |
|
|
Дт 1500 «Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках» КТ 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
1000 евро; 5500 грн. 1000 євро; 5500 грн. |
|
Визначення результату від операції обміну |
|
|
Дт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» Кт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
|
|
одночасно |
|
|
Дт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» Кт 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами» |
|
Під час здійснення форвардних операцій курс форвард зазвичай не збігається з офіційним обмінним курсом. Різниця між курсом форвард і офіційним курсом складає премію, або дисконт, за форвардним контрактом.
Указана премія, або дисконт, відображається в обліку позабалансово як майбутні доходи чи витрати банку за рахунками:
За датою операції форвардні контракти відображаються в обліку так.
|
Дт 9201 |
«Валюта та банківські метали, які куплені за форвардними контрактами з метою хеджування» |
на суму номіналу валюти, яка купляється за форвардним контрактом, та гривневого еквівалента номіналу валюти за офіційним курсом НБУ |
|
Дт (Кт) 9205 |
«Дисконт/Премія до отримання за форвардними валютними контрактами» |
на величину різниці між гривневим еквівалентом купленої та проданої валюти |
|
К1 9211 |
«Валюта та банківські метали, які |
на суму номіналу валюти, яка |
продані за форвардними продається за форвардним контрактами з метою хеджування» контрактом, і гривневого
еквівалента номіналу валюти за форвардним курсом
Комерційні банки України, крім обмінних, здійснюють низку інших операцій в іноземній валюті. Як уже наголошувалося (питання 3), методика обліку вказаних операцій залежить від їхнього впливу на валютну позицію банку.
Розгляньмо порядок обліку операцій, які впливають на валютну позицію банку (крім обмінних операцій та операцій пов'язаних із нарахуванням, отриманням і сплатою іноземної валюти у вигляді доходів і витрат). До них належать:
У разі внеску в іноземній валюті до статутного капіталу банку на дату укладення установчого договору гривневий еквівалент іноземної валюти відображається за офіційним валютним курсом за рахунком 3630 «Внески за незареєстрованим статутним капіталом». Виконуються бухгалтерські проведення:
одночасно:
Різниця, що виникає під час оцінювання внеску за офіційним валютним курсом на дату внесення коштів в іноземній валюті й на дату укладення установчого договору під час формування статутного капіталу за участю іноземних інвесторів, відображається за рахунком 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами». На дату зарахування внесених коштів в іноземній валюті до статутного капіталу банку виконується бухгалтерське проведення:
|
Дт 3630 «Внески за незареєстрованим статутним капіталом» |
на суму грошового еквівалента іноземної валюти за офіційним курсом НБУ на дату укладення установчого договору |
|
ДТ (Кт) 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами» |
на величину різниці між гривневим еквівалентом іноземної валюти за офіційним курсом НБУ на дату внесення коштів й на дату укладення установчого договору |
|
Кт 5000 «Зареєстрований статутний капітал банку» |
на суму гривневого еквівалента іноземної валюти за офіційним курсом НБУ на дату внесення коштів |
Операції з придбання за іноземну валюту немонетарних активів (запасів, основних засобів, нематеріальних активів тощо) та отримання робіт і послуг на дату
сплати авансу відображаються в обліку за офіційним валютним курсом НБУ.
|
Дт 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» 1500 «Кореспондентські рахунки, які відкриті в інших банках» |
Проведення виконується в подвійній оцінці: у валюті за номіналом і в гривнях за офіційним курсом НБУ |
|
одночасно |
|
|
Дт 3511 «Дебіторська заборгованість придбання нематеріальних активів та основних засобів» |
Проведення виконується у гривнях за офіційним курсом НБУ |
|
Кт 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів» |
Рахунок дебіторської заборгованості за отриманими активами закривається з їх оприбуткуванням:
або
4300 «Нематеріальні активи»
або
4500 «Інші необоротні матеріальні активи»
Вказане проведення виконується у гривнях за офіційним курсом НБУ
У разі реалізації нематеріальних активів, виконання робіт чи надання послуг указані операції відображаються в обліку за офіційним курсом НБУ на дату одержання авансу в іноземній валюті. Схема відображення таких операцій в обліку аналогічна викладеній вище.
Загалом дебіторська заборгованість за авансами з придбання основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей тощо і кредиторська заборгованість із продажу основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей відображаються у фінансовій звітності за офіційним валютним курсом на дату розрахунку.
Немонетарні статті, зарахування яких до балансу банку пов'язане з операціями в іноземній валюті, у фінансовій звітності відображаються в гривневому еквіваленті за валютним курсом на дату здійснення операції та не підлягають переоцінюванню.
Слід зауважити, що кредиторська заборгованість із придбання за іноземну валюту основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей та дебіторська заборгованість із продажу за іноземну валюту основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей є монетарними статтями балансу. Вони підлягають сплаті та одержанню у визначеній в іноземній валюті сумі, а тому переоцінюються під час кожної зміни офіційного валютного курсу.
Довгострокові вкладення банку в іноземній валюті в асоційовані та дочірні іноземні компанії відображаються за вартістю їх придбання на рахунках груп 410 «Вкладення в асоційовані компанії» та 420 «Вкладення в дочірні компанії». Облік ведеться за офіційним валютним курсом на дату здійснення операції так само, як і за іншими немонетарними статтями балансу.
Інвестиції в іноземні підприємства, в яких банк не бере істотної участі, обліковуються на рахунках групи 320 «Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції». Облік здійснюється за офіційним валютним курсом на дату визначення справедливої (ринкової) вартості інвестицій.
Облік цінних паперів в іноземній валюті, що придбані з метою продажу, ведеться на рахунках групи 310 «Акції та інші вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на продаж» у подвійній оцінці: у валюті, в якій виражено їхню вартість, і в гривнях за офіційним курсом НБУ на поточну дату. їх переоцінювання здійснюється в порядку, визначеному для монетарних статей в іноземній валюті.
Комерційні банки отримують результат від операцій з іноземною валютою двох
видів:
Реалізований результат від операцій з іноземною валютою - це фактично одержані доходи або понесені витрати за операціями купівлі-продажу іноземної
валюти.
Реалізований результат за операціями купівлі-продажу іноземної валюти визначається як різниця між вартістю продажу іноземної валюти і вартістю її купівлі. Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів» та Правилами бухгалтерського обліку банками України обмінних операцій в іноземній валюті та банківських металах для визначення реалізованого результату від операцій з іноземною валютою передбачено використання таких методів.
|
Метод Р1РО (перший прийшов, перший пішов) |
Метод середньозваженої |
Метод ПРО (останній прийшов, перший пішов) |
|
Для визначення доходів банку від купівлі-продажу іноземної валюти сума реалізованої іноземної валюти множиться на різницю між курсом продажу та курсами, за якими було придбано перші суми іноземних валют |
Для визначення доходів банку від купівлі- продажу іноземної валюти сума реалізованої іноземної валюти множиться на різницю між курсом продажу та середньозваженим курсом, за яким її було придбано |
Для визначення доходів банку від купівлі- продажу іноземної валюти сума реалізованої валюти множиться на різницю між курсом продажу та курсами, за якими було придбано останні суми іноземної валюти |
Розгляньмо порядок розрахунку доходу від операцій з купівлі-продажу іноземної валюти за кожним із названих методів на прикладі (рис. 2).
Рис. 2. Розрахунок реалізованого результату від операцій з купівлі-продажу
►
іноземної валюти
Банк купив 200 доларів СІЛА за 1070 грн.
З них:
100 доларів США - курс 5,20 грн. - 520 грн.;
50 доларів США - курс 5,40 грн. - 270 грн.;
50 доларів СІЛА - курс 5,60 грн. - 280 грн.
Банк продав 150 доларів США за 825 грн. (курс 5,50 грн.).
Метод розрахунку реалізованого результату установа банку вибирає самостійно, що зазначається в її обліковій політиці. Зазначений метод може змінюватися, якщо це приведе до більш достовірного відображення результату обмінних операцій банку або якщо змінилися вимоги Національного банку України стосовно обліку іноземної валюти. Розрахунковий період для визначення реалізованого результату банк також вибирає самостійно (за кожною операцією, за операційний день, за звітний місяць).
Реалізований результат обліковується на окремому аналітичному рахунку балансового рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами». Згідно з чинними нормативними актами НБУ реалізовані результати за операціями купівлі-продажу іноземної валюти відображаються за дебетом чи кредитом рахунка 6204 за кожною здійсненою операцією. Загалом реалізований результат від валютних операцій за період визначається як різниця між кредитовим і дебетовим залишками за вказаним рахунком (позитивний результат від торгівлі іноземною валютою) або між дебетовим і кредитовим залишками за ним (негативний результат від торгівлі).
Нереалізований результат від операцій з іноземною валютою - це:
Переоцінювання монетарних статей балансу банку в іноземній валюті здійснюється з кожною зміною офіційного валютного курсу. При цьому курсові різниці відображаються в обліку за аналітичним рахунком «Нереалізований результат» балансового рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».
Курсова різниця - це різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти за різних валютних курсів.
Визначальний вплив на бухгалтерські проведення, що виконуються для відображення в обліку курсових різниць від переоцінки, мають два фактори:
У випадку зміни офіційного валютного курсу в бік збільшення гривневого еквівалента іноземної валюти переоцінювання валютних статей балансу банку здійснюватиметься таким чином.
|
Переоцінювання активів |
Переоцінювання зобов'язань |
|
Дт Активні рахунки в іноземній валюті Кт 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами» Позитивний нереалізований результат |
Дт 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами» Кт Пасивні рахунки в іноземній валюті и Негативний нереалізований результат |
Переоцінювання позабалансових статей в іноземній валюті здійснюється згідно з обліковою політикою банку. Результат переоцінювання рахунків 9-го класу не відображається за балансовими рахунками. Водночас переоцінювання деривативних договорів, які обліковуються за рахунками 9-го класу, відрізняється від переоцінювання позабалансових рахунків в іноземній валюті. Результати переоцінювання деривативних договорів відображаються не рідше одного разу на місяць (на звітну дату) за балансовими рахунками 3810 «Балансуючий рахунок за результатами переоцінювання позабалансової позиції щодо іноземної валюти і банківських металів» у кореспонденції з рахунками доходів і витрат.
Різниця між балансовою вартістю придбаної чи проданої іноземної валюти і вартістю її придбання чи продажу також відображається за окремим аналітичним рахунком «Нереалізований результат» балансового рахунка 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами». Ця різниця виникає в тому випадку, коли суми купленої та проданої іноземної валюти за розрахунковий період не збігаються. При цьому нереалізований результат виникає як наслідок різниці між курсом купівлі (продажу) та офіційним валютним курсом на дату здійснення операції купівлі-продажу.
Відображення в обліку нереалізованого результату від операцій купівлі- продажу іноземної валюти здійснюється таким чином:
у разі отримання позитивного нереалізованого результату:
металами»
у разі отримання негативного нереалізованого результату:
металами»
Методика обліку операцій з банківськими металами є аналогічною методиці обліку операцій з іноземною валютою. Операції з банківськими металами
обліковуються за тими самими балансовими рахунками, що й операції в іноземній валюті. В аналітичному обліку відкриваються окремі аналітичні рахунки за кожним видом банківського металу. При цьому кожному видові банківського металу
присвоюється відповідний код:
золото - 959 (ХАШ);
срібло - 961 (ХАС);
платина - 962 (ХРТ).
Облік банківських металів ведеться в подвійній оцінці: вага хімічно чистого металу (тройська унція) та його гривневий еквівалент. Дані статті підлягають переоцінюванню зі зміною офіційного курсу гривні до банківських металів, який встановлюється Національним банком України. Переоцінювання здійснюється під час кожної зміни офіційного курсу з віднесенням результату переоцінювання на рахунок 6204 «Результат від торгівлі іноземною валютою та банківськими металами».
Активи й зобов'язання в банківських металах у фінансовій звітності банку відображаються у гривневому еквіваленті за офіційним (обліковим) курсом гривні до банківських металів на дату складення звітності.
ТЕМА 13. ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ ТА ОБОРОТНИХ АКТИВІВ КОМЕРЦІЙНИХ
БАНКІВ
Основні засоби - матеріальні активи, які банк утримує з метою використаний їх у процесі своєї діяльності, надання послуг, здавання в лізинг іншим особам або для здійснення адміністративних і соціокультурних функцій, очікуваний строк корисного використання яких більше одного року або операційного циклу.
Нематеріальний актив - актив, який не має матеріальної форми, може бути ідентифікований та утримується банком із метою використання у своїй діяльності протягом періоду понад один рік або одного операційного циклу в адміністративних цілях або надання в лізинг іншим особам.
Основні засоби та нематеріальні активи є необоротними активами банку, які можуть бути придбані або створені ним самостійно.
Об'єкт основних засобів або нематеріальних активів визнається активом, якщо є ймовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов'язаних з його використанням, а його вартість може бути достовірно визначена.
Нематеріальний актив, отриманий внаслідок його розроблення, визнається в балансі активом за виконання таких умов:
У разі невиконання зазначених умов нематеріальний актив не визнається за балансом банку, а витрати, пов'язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені.
Не визнаються нематеріальними активами, а підлягають відображенню у складі витрат банку такі статті: витрати на дослідження; на підготовку й перепідготовку кадрів; на рекламу: на створення, реорганізацію та переміщення банку або його частини: на створення внутрішньої ділової репутації банку.
Класифікація груп необоротних активів банку для цілей бухгалтерського обліку ґрунтується на вимогах Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби» та 8 «Нематеріальні активи» і є такою.
Основні засоби:
необоротні
Інші
Нематеріальні активи:
|
нематеріальні активи: |
||
|
|
|
Банки самостійно на підставі зазначених груп здійснюють класифікацію основних засобів. Групи нематеріальних активів також визначаються банком самостійно залежно від виду та способу використання нематеріальних активів у діяльності банку.
Бухгалтерський облік операцій з необоротними активами ведеться за відповідними балансовими рахунками груп:
Придбані або створені основні засоби та нематеріальні активи зараховуються на баланс банку за первісною вартістю, яка охоплює усі витрати, пов'язані з їх придбанням чи створенням, доставленням, упакуванням і введенням в експлуатацію.
Первісна вартість придбаного нематеріального активу складається з вартості придбання, мита, непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов'язаних із його придбанням і доведенням до придатного для використання за призначенням стану.
Первісна вартість об'єктів, переведених з оборотних активів, товарів, готової продукції тощо до основних засобів, дорівнює їхній собівартості.
Первісна вартість окремого об'єкта основних засобів чи нематеріальних активів, за які сплачено загальну суму, визначається розподілом цієї суми пропорційно справедливій вартості кожного з придбаних об'єктів.
За справедливою вартістю також оцінюються нематеріальні активи, отримані внаслідок об'єднання банків.
Справедлива вартість - сума, за якою може бути здійснений обмін активу або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.
Справедливою вартістю придбаних ідентифікованих активів є ринкова вартість (земля, будівлі); для машин та устатковання - ринкова вартість, а за відсутності даних про ринкову вартість - відновлювана вартість за вирахуванням суми зносу на дату оцінювання; для інших основних засобів - відновлювана вартість за вирахування суми зносу на дату оцінювання.
Для нематеріальних активів справедливою вартістю є їхня поточна ринкова вартість; за її відсутності - оцінна вартість, яку банк сплатив би за актив у разі проведення операції між обізнаними та незалежними сторонами, виходячи з наявної інформації.
Чинною Інструкцією з бухгалтерського обліку основних засобів і
нематеріальних активів банків України, затвердженою постановою Правління НБУ від 11.12.2000 р. № 475 (із змінами і доповненнями), передбачено два підходи до відображення в бухгалтерському обліку придбання основних засобів і
нематеріальних активів за національну валюту.
Капітальні Інвестиції - витрати на придбання або створення матеріальних 1 нематеріальних необоротних активів.
Для відображення в бухгалтерському обліку операцій з придбання
необоротних активів за іноземку валюту застосовуються рахунки 3800 «Позиція банку щодо іноземної валюти та банківських металів» і 3801 «Еквівалент позиції банку щодо іноземної валюти та банківських металів».
Бухгалтерські проведення з придбання необоротних активів
1-й спосіб
2-й спосіб
Дт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів»
Кт Кореспондентський рахунок,
рахунок готівкових коштів;
Дт 4300 «Нематеріальні активи»,
4400 «Основні засоби»,
4500 «інші необоротні матеріальні активи»
Кт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів»
Дт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів»
Кт Кореспондентський рахунок, рахунок готівкових коштів;
невведеними в експлуатацію
необоротними активами:
Дт 4310 «Капітальні інвестиції за
невведеними в експлуатацію
нематеріальними активами»,
4430 «Капітальні інвестиції за
незавершеним будівництвом і
невведеними в експлуатацію основними засобами»,
Кт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів»
Дт 4300 «Нематеріальні активи»,
4400 «Основні засоби»,
Кт 4310 «Капітальні інвестиції за
невведеними в експлуатацію
нематеріальними активами»,
4430 «Капітальні інвестиції за
незавершеним будівництвом і
невведеними в експлуатацію основними засобами»
Первісна вартість об'єкта основних засобів і нематеріальних активів, створеного банком, охоплює прямі витрати на оплату праці, прямі матеріальні витрати, інші витрати, безпосередньо пов'язані зі створенням цього активу та доведенням його до придатного для використання стану.
Усі витрати й нарахування, пов'язані зі створенням об'єкта необоротних активів, відображаються в обліку віднесенням їх суми на рахунки 4310 «Капітальні інвестиції за невведеними в експлуатацію нематеріальними активами» або 4430 «Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом і за невведеними в експлуатацію основними засобами». Під час оприбуткування необоротних активів суми завершених капітальних інвестицій відносять на вартість основних засобів і нематеріальних активів.
Оприбуткування необоротних активів здійснюється на підставі затверджених актів приймання-передавання. В акті зазначається основна інформація щодо необоротного активу зокрема характеристика об'єкта, дата введення в експлуатацію, необхідні відомості про нарахування амортизації, зокрема про визначену ліквідаційну вартість об'єкта необоротного активу, первісну вартість, строк корисного
використання тощо.
На підставі даних актів приймання-передавання відкриваються інвентарні картки об'єктів необоротних активів, в яких і ведеться аналітичний облік основних засобів і нематеріальних активів банку. З метою контролю і забезпечення реєстрації інвентарних карток обліку нематеріальних активів банки ведуть їх опис в інвентарній книзі.
Ведення інвентарної книги та інвентарних карток може здійснюватися автоматизовано або вручну. При цьому будь-яка форма ведення цих регістрів повинна забезпечувати наявність усіх необхідних реквізитів і звіряння даних аналітичного обліку з синтетичним. Порядок звіряння даних аналітичного обліку з синтетичним визначається банком самостійно.
Кожному інвентарному об'єктові присвоюється відповідний інвентарний номер, який проставляється на предметі, в інвентарній книзі та в інвентарній картці. Ці номери зберігаються за об'єктом на весь період його перебування в установі банку. Інвентарні номери об'єктів, які вибули, не можуть бути присвоєні іншим об'єктам, що надійшли в банк.
робочому стані
Усі витрати, пов'язані з необоротними активами банку, що здійснюються від моменту їх оприбуткування до вибуття об'єкта необоротних активів, за їх економічним змістом можна розділити на дві групи:
Первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов'язаних із поліпшенням об'єкта, у результаті чого збільшуються майбутні економічні вигоди, первісно очікувані від його використання.
Первісна вартість нематеріальних активів збільшується на суму витрат, пов'язаних з удосконаленням цих нематеріальних активів і підвищення їхніх можливостей і строку використання, що сприятиме збільшенню первісно очікуваних майбутніх економічних вигод.
Поліпшення основних засобів і вдосконалення нематеріальних активів відображається в обліку таким чином.
|
Зміст операції |
Бухгалтерські проведення |
|
Передоплата виконуваних робіт |
Дт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» Кт Кореспондентський рахунок, рахунок готівкових коштів |
|
Здавання виконаних робіт |
Дт 4310 «Капітальні інвестиції за невведеними в експлуатацію нематеріальними активами», 4430 «Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом і невведеними в експлуатацію основними засобами», Кт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» |
Дт 4300 «Нематеріальні активи»,
Віднесення суми поліпшення і вдосконалення на збільшення вартості об'єкта
4400 «Основні засоби»,
КТ 4310 «Капітальні інвестиції за невведеними в
експлуатацію нематеріальними активами»,
4430 «Капітальні інвестиції за незавершеним будівництвом і невведеними в експлуатацію основними засобами»
Наведені бухгалтерські проведення аналогічні тим, що виконуються з придбанням об'єкта необоротних активів, оскільки витрати на поліпшення і вдосконалення зазначеного об'єкта призводять до збільшення його балансової вартості і відповідно зараховуються в дебет рахунків 4300 «Нематеріальні активи» та 4400 «Основні засоби».
Витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта основних засобів і нематеріальних активів у придатному для використання стані, вводяться до складу витрат звітного періоду і не впливають на його залишкову вартість.
Під час проведення робіт для підтримання об'єкта необоротних активів у робочому стані виконуються такі бухгалтерські проведення:
Дт* 3519 «Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку»
Кт Кореспондентський рахунок, рахунок готівкових коштів;
Дт 7420 «Витрати на утримання власних основних засобів та нематеріальних активів»
Кт 3519 «Інша дебіторська заборгованість за господарською діяльністю банку».
Переоцінювання об'єкта основних засобів здійснюється тоді, коли його залишкова вартість суттєво відрізняється від справедливої вартості об'єкта на дату складання балансу.
Не підлягають переоцінюванню малоцінні необоротні матеріальні активи та бібліотечні фонди, амортизація яких здійснюється такими методами: нарахуванням у першому місяці використання об'єкта амортизаційних відрахувань у розмірі 50% його вартості, що амортизується, а решта 50% вартості - у місяці його вилучення з активів (списання з балансу) або в разі нарахування амортизаційних відрахувань у першому місяці використання об'єкта - 100% його вартості.
На частоту переоцінювань впливає коливання справедливої вартості основних засобів, що переоцінюються. Перевірка реальної вартості основних засобів обов'язково здійснюється перед складанням річного звіту на дату проведення інвентаризації.
У разі переоцінювання об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється перевірка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої він належить. Переоцінювання групи основних засобів, об'єкти якої вже переоцінювалися, надалі має проводитися з такою регулярністю, щоб їх залишкова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості.
Залишкова вартість - різниця між первісною (переоціненою) вартістю і сумою нарахованого зносу.
Установа банку самостійно визначає порядок проведення переоцінювання з урахуванням вимог законодавства України та нормативно-правових актів НБУ
Переоцінена вартість і сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням первісної вартості й суми зносу об'єкта на індекс переоцінювання. Індекс переоцінювання визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.
Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу додаткового капіталу, а сума уцінки - до складу витрат банку.
Отже, збільшення балансової вартості об'єкта основних засобів унаслідок їх дооцінювання відображається як зростання додаткового капіталу банку.
Результати дооцінювання основних засобів, яке проводиться вперше, відображаються в обліку такими бухгалтерськими проведеннями:
Дт 4400 «Основні засоби»
4500 «інші необоротні матеріальні активи»
Кт 5100 «Результати переоцінки основних засобів»;
Дт 5100 «Результати переоцінки основних засобів»
Кт 4409 «Знос основних засобів»,
4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів».
Слід зауважити, що відображення в бухгалтерському обліку наступних уцінок і дооцінок вартості об'єкта основних засобів має свої особливості.
Зокрема, сума попередніх уцінок і втрат від зменшення корисності об'єкта основних засобів, що перевищує суму попередніх дооцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів і відновлення його корисності, під час проведення чергового дооцінювання вартості цього об'єкта, включається до складу доходів звітного періоду (рахунок 6499 «Інші доходи») у сумі не більшій, ніж зазначене перевищення. Різниця між сумою чергової дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і сумою перевищення відображається у складі додаткового капіталу банку (рахунок 5100 «Результати переоцінки основних засобів»).
Сума попередніх дооцінок об'єкта основних засобів і відновлення його корисності, що перевищує суму попередніх уцінок залишкової вартості цього об'єкта і втрат від зменшення його корисності, під час чергового уцінювання залишкової вартості цього об'єкта, але не більше зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення іншого додаткового капіталу банку (рахунок 5100 «Результати переоцінки основних засобів»). Різниця між сумою чергової уцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів і сумою перевищення включається до витрат звітного періоду (рахунок 7499 «Інші витрати»).
Отож, уцінювання основних засобів здійснюється за рахунок дооцінювання за цим об'єктом, а за недостатності суми дооцінки - за рахунок витрат банку (рахунок 7499 «Інші витрати», аналітичний рахунок «Переоцінка основних засобів»). При цьому виконуються такі бухгалтерські проведення:
Дт 5100 «Результати переоцінки основних засобів»
7499 «Інші витрати»
Кт 4400 «Основні засоби»
4500 «Інші необоротні матеріальні активи»;
одночасно:
Дт 4409 «Знос основних засобів»
4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів»
Кт 5100 «Результати переоцінки основних засобів».
З вибуттям об'єктів основних засобів, які раніше були переоцінені, різниця між сумою попередніх дооцінок і сумою попередніх уцінок залишкової вартості об'єкта основних засобів включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу. Виконується бухгалтерське проведення:
Дт 5100 «Результати переоцінки основних засобів»
Кт 5030 «Нерозподілені прибутки минулих років».
Банки можуть здійснювати переоцінювання за справедливою вартістю на дату складання балансу тих нематеріальних активів, щодо яких є активний ринок.
Активний ринок - ринок, якому притаманні такі умови:
Якщо банк здійснив переоцінювання об'єктів групи нематеріальних активів, то надалі вони підлягають щорічному переоцінюванню. Методика відображення в бухгалтерському обліку результатів переоцінювання нематеріальних активів є аналогічною методиці обліку результатів переоцінювання основних засобів банку.
Вартість усіх необоротних активів підлягає амортизації, крім вартості землі та незавершених капітальних інвестицій.
Амортизація - це систематичний розподіл вартості основних засобів і нематеріальних активів, яка амортизується, протягом строку їх корисного використання.
Земля є активом, за яким не нараховується амортизація, оскільки термін її використання практично необмежений.
Строк корисного використання об'єкта основних засобів чи нематеріальних активів визначається банком самостійно в разі визнання цього об'єкта активом та зарахування його на баланс. При цьому банкові необхідно врахувати таке: очікуване використання об'єкта банком з урахуванням його потужності або продуктивності; термін корисного використання подібних активів; фізичний та моральний знос, що передбачається; наявні обмеження щодо терміну використання об'єкта та інші фактори.
Нарахування амортизації починається з першого числа місяця, наступного за місяцем, в якому об'єкт основних засобів чи нематеріальних активів став придатним для корисного використання, і припиняється починаючи з першого числа місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів чи нематеріальних активів. Нарахування амортизації основних засобів призупиняється на період їх реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації.
Банки України застосовують такі методи нарахування амортизації основних засобів і нематеріальних активів.
Метод амортизації основних засобів і нематеріальних активів обирається банком самостійно, залежно від умов отримання майбутніх економічних вигод. Якщо для нематеріальних активів ці умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу. Обраний банком метод нарахування амортизації зазначається в його обліковій політиці. Нарахування амортизації здійснюється щомісяця.
|
Метод нарахування амортизації |
Сутність методу нарахування амортизації |
|
1 |
2 |
|
Прямолінійний |
Річна сума амортизації визначається діленням вартості, що амортизується, на строк корисного використання об'єкта основних засобів |
|
Метод зменшення залишкової вартості |
Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату, з якої починається нарахування амортизації та річної норми амортизації. Річна норма амортизації обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта у результаті ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість |
|
Метод прискореного зменшення залишкової вартості |
Річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної його вартості на дату, з якої починається нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється залежно від строку корисного використання об'єкта, і подвоюється |
|
Кумулятивний |
Річна сума амортизації відзначається як добуток вартості, що амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця строку корисного використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання |
|
Виробничий |
Місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, що амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який банк очікує виробити (виконати) з використанням об'єкта основних засобів |
Амортизація інших необоротних матеріальних активів нараховується за прямолінійним або кумулятивним методами.
Результат амортизації основних засобів і нематеріальних активів відображається за рахунками 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів», 4409 «Знос основних засобів», 4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів».
Нараховану суму амортизації відносять на витрати відповідно звітного періоду і відображають в обліку таким бухгалтерським проведенням:
Дт 7423 «Амортизація»
Кт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»
4409 «Знос основних засобів»
4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів».
Об'єкти основних засобів і нематеріальних активів вилучаються з активів і відповідно списуються з балансу в таких випадках (рис. 3).
У випадку реалізації основних засобів і нематеріальних активів
фінансовий результат від їх вибуття визначається як різниця між доходом від вибуття основних засобів і нематеріальних активів (за вирахуванням непрямих податків і витрат, пов'язаних із вибуттям) та їхньою залишковою вартістю.
Рис. 3. Шляхи вибуття необоротних активів банку
Сума залишкової вартості об'єкта, що перевищує суму виручки від його реалізації, відображається за дебетом рахунка 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів», а сума виручки від реалізації, що перевищує залишкову вартість, за кредитом рахунка 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів та основних засобів».
Бухгалтерські проведення, що виконуються у випадку реалізації основних засобів і нематеріальних активів, подано в таблиці.
|
Перевищення суми залишкової вартості об'єкта порівняно з сумою виручки від його реалізації |
Перевищення суми виручки від реалізації порівняно з сумою залишкової вартості об'єкта |
|
Дт Кореспондентський рахунок (або рахунок готівкових коштів) |
Дт Кореспондентський рахунок (або рахунок готівкових коштів) |
|
Дт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» (або 4409 «Знос основних засобів», або 4509 «Знос інших необоротних нематеріальних активів»), Дт 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів» Кт 4300 «Нематеріальні активи», (або 4400 «Основні засоби», або 4500 «Інші необоротні матеріальні активи») |
Дт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» (або 4409 «Знос основних засобів», або 4509 «Знос інших необоротних нематеріальних активів»), Кт 4300 «Нематеріальні активи», (або 4400 «Основні засоби», або 4500 «Інші необоротні матеріальні активи») Кт 6490 «Позитивний результат від продажу нематеріальних активів та основних засобів» |
Безоплатне передавання основних засобів і нематеріальних активів здійснюється аналогічно їх реалізації. Результат від безоплатного передавання визначається залежно від залишкової вартості об'єкта та його справедливої вартості на дату передавання. У випадку, коли справедлива вартість вища, ніж залишкова, результат не визнається. Якщо під час безоплатного передавання основних засобів і нематеріальних активів іншій організації їхня залишкова вартість перевищує справедливу, негативний результат від вибуття відображається за дебетом рахунка 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів».
Порядок безоплатного передавання необоротних активів між підвідомчими установами визначається банком самостійно. При цьому операції з безоплатного передавання та оприбуткування основних засобів і нематеріальних активів між підвідомчими установами відображається за рахунками 3902 «Розрахунки за коштами, що надані установам банку» (активний рахунок) і 3903 «Розрахунки за коштами, що отримані від установ банку» (пасивний рахунок).
Вкладення банку до статутного капіталу підприємств (господарських товариств) у формі основних засобів і нематеріальних активів відображається за справедливою вартістю переданих активів. Такі вкладення обліковуються за дебетом
відповідних рахунків 3-го та 4-го класів як довгострокові вкладення з нефіксованим прибутком у портфелі банку на інвестиції, вкладення в асоційовані та дочірні компанії та кредитом рахунків 4300 «Нематеріальні активи», 4400 «Основні засоби», 4500 «Інші необоротні матеріальні активи».
Розгляньмо бухгалтерські проведення, що виконуються у випадку вкладень банку до статутного капіталу асоційованої фінансової установи у формі основних засобів (залишкова вартість об'єкта перевищує його справедливу вартість).
Дт 4103 «Вкладення в асоційовані фінансові (небанківські) установи» - на суму справедливої вартості об'єкта
Дт 4409 «Знос основних засобів» - на суму зносу об'єкта
Дт 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів» - на суму перевищення залишкової вартості об'єкта над його справедливою вартістю
Кт 4400 «Основні засоби» - на суму первісної вартості об'єкта.
Необоротні активи, що були передані банком-учасником до статутного капіталу та повернені банкові в натуральній формі під час ліквідації підприємства, відображаються в обліку за справедливою вартістю на дату повернення таким бухгалтерським проведенням:
Дт 4400 «Основні засоби»
Кт 4103 «Вкладення в асоційовані фінансові (небанківські) установи».
Ліквідація основних засобів і нематеріальних активів здійснюється відповідно до чинного законодавства України. Порядок списання необоротних активів із балансу визначається обліковою політикою банку.
У випадку списання з балансу основних засобів виконуються такі бухгалтерські проведення:
Дт 4409 «Знос основних засобів»
Кт 4400 «Основні засоби»;
ДТ 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів»
Кт 4400 «Основні засоби».
Гудвіл - перевищення вартості придбання над часткою покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань на дату придбання.
Ідентифіковані активи й зобов'язання - активи й зобов'язання, що на дату придбання відповідають критеріям визнання статей балансу.
Гудвіл є перевагою, яку отримує банк-покупець у разі купівлі вже діючого банку порівняно зі створенням нового. Така перевага, зазвичай, пов'язана з наявністю постійних клієнтів, висококваліфікованого персоналу тощо.
Гудвіл відображається в обліку покупця і не може бути переданий або проданий.
Покупець обліковує придбані ідентифіковані активи та зобов'язання на дату придбання за їхньою справедливою вартістю. Одночасно обліковуються позитивні чи негативні значення гудвілу за результатами купівлі.
Гудвіл визнається тільки у випадках придбання ідентифікованих активів і зобов'язань за датою їх відображання в балансі.
Позитивний гудвіл виникає тоді, коли вартість гудвілу сплачується покупцем, тобто вартість придбання вища, ніж частка покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань. Він визнається активом і обліковується за рахунком 4321 «гудвіл».
Розгляньмо облік позитивного гудвілу на прикладі.
Банк придбав ідентифікований актив за ціною 520 000 грн., справедлива вартість об'єкта складає 416 000 грн., 104 000 грн. - величина позитивного гудвілу.
У бухгалтерському обліку виконуються такі проведення:
Дт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» 520 000 грн.
Кт Кореспондентський рахунок 520 000 грн.
Дт Рахунки активів 416 000 грн.
Кт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» 416 000 грн.
ДТ 4321 «Гудвіл» 1004000 грн.
Кт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» 104000 грн.
Позитивний гудвіл амортизується як інші статті нематеріальних активів. Із нарахуванням амортизації вартість гудвілу зменшується протягом строку корисного його використання, але не більше 20 років. Строк корисного використання гудвілу визначається з урахуванням прогнозованого строку діяльності банку; нормативно- правових актів або контрактів, що впливають на строк корисного використання; зміни попиту на роботи, послуги банку тощо.
Амортизація гудвілу відображається таким проводенням:
Дт 7423 «Амортизація»
Кт 4321 «Гудвіл»
Негативний гудвіл не вводиться в ціну ідентифікованого активу чи
зобов'язання з його придбанням і є сумою вартості частки покупця у справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань, що перевищує вартість придбання. Негативний гудвіл обліковується за пасивним рахунком 4320 «Негативний гудвіл».
Розгляньмо приклад.
Банк придбав ідентифіковані активи за ціною 600 000 грн., справедлива вартість об'єкта складає 720000 грн., величина негативного гудвілу - 120000 грн.
За цією операцією виконуються такі бухгалтерські проведення:
Дт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» 600000 грн.
Кт Кореспондентський рахунок 600000 грн.
ДТ Рахунки активів 600000 грн.
Кт 3511 «Дебіторська заборгованість з придбання нематеріальних активів та основних засобів» 600000 грн.
Дт Рахунки активів 120000 грн. .
Кт 4320 «Негативний гудвіл» 120000 грн.
Якщо діяльність придбаного банку прогнозується у майбутньому без збитків, то вартість негативного гудвілу визнається доходом у сумі:
що залишився;
Якщо діяльність придбаного банку в майбутньому прогнозується зі збитками, то вартість негативного гудвілу визнається доходом рівномірно протягом періоду утворення таких збитків. При цьому виконується такий бухгалтерський запис:
Дт 4320 «Негативний гудвіл»
Кт 6499 «Інші доходи».
Інвентаризація необоротних активів проводиться банками з дотриманням вимог Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно- матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94 р. № 69 (із змінами).
Порядок проведення інвентаризації є таким. Основні засоби та нематеріальні активи реєструються в інвентаризаційних описах. Після звіряння даних описів із даними обліку встановлюються розбіжності, причини яких з'ясовуються. Під час інвентаризації нематеріальних активів їх наявність установлюється за документами, що були підставою для оприбуткування, а також за документами, якими оформлені майнові права.
До окремих інвентаризаційних описів вносяться основні засоби, що перебувають у лізингу, на ремонті тощо. їх наявність встановлюється за даними актів, накладних, квитанцій та інших документів, які свідчать про приймання зазначеного майна іншими підприємствами. На основні засоби й нематеріальні активи, що не є придатними для використання, складають окремі інвентаризаційні описи, які використовуються для складання актів на списання.
Результати інвентаризації відображаються в протоколі засідання інвентаризаційної комісії, який розглядається і затверджується керівником банку у п'ятиденний термін.
Затверджені результати інвентаризації повинні бути відображені в обліку та звітності того місяця, в якому проводилася інвентаризація, але не пізніше грудня звітного року.
Завдяки інвентаризації можуть бути виявлені розходження між даними обліку і фактичною наявністю необоротних активів банку двох видів: надлишки необоротних активів або нестачі та втрати від їх псування.
Основні засоби та нематеріальні активи, що виявлені у надлишку, підлягають оприбуткуванню з віднесенням оприбуткованих сум на доходи банку. При цьому здійснюється таке бухгалтерське проведення:
Дт 4300 «Нематеріальні активи» 4400 «Основні засоби» 4500 «Інші необоротні матеріальні активи»
Кт 6499 «Інші доходи».
Нестачі та втрати від псування необоротних активів до встановлення осіб, які мають їх відшкодовувати, відображаються за позабалансовими рахунками. Вартість утрачених необоротних активів при цьому списується на витрати звітного періоду.
Після встановлення осіб, які мають відшкодовувати збитки, належна до відшкодування сума зараховується до дебіторської заборгованості та визнається у складі доходів звітного періоду.
Схему бухгалтерських проведень, що виконуються у випадку виявлення нестач основних засобів банку, наведено в таблиці.
|
Зміст операції |
Бухгалтерські проведення |
|
Списання вартості повністю втрачених основних засобів з балансу |
Дт 7490 «Негативний результат від вибуття нематеріальних активів та основних засобів» Дт 4409 «Знос основних засобів» Кт 4400 «Основні засоби»; одночасно: Дт 9617 «Списана у збиток заборгованість банків за іншими активами» Кт 9910 «Контррахунки для рахунків розділів 96-98» |
|
Встановлення осіб, які мають відшкодувати збитки |
Дт 3552 «Нестачі та інші нарахування на працівників банку» Кт Б499 «інші доходи»; одночасно: Дт 9910 «Контррахунки для рахунків розділів 96-98» Кт 9617 «Списана у збиток заборгованість банків за іншими активами» |
|
Відшкодування винною особою вартості основних засобів |
Дт Кореспондентський рахунок або рахунок готівкових коштів Кт 3552 «Нестачі та інші нарахування на працівників банку» |
|
Визнання невідшкодованої частини збитків сумнівною заборгованістю |
Дт 3580 «Сумнівна дебіторська заборгованість» Кт 3552 «Нестачі та інші нарахування на працівників банку»; одночасно формується резерв на суму сумнівної дебіторської заборгованості: Дт 7705 «Відрахування в резерв під можливі втрати за дебіторською заборгованістю та іншими активами банку» Кт 3590 «Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю» |
|
Визнання дебіторської заборгованості безнадійною |
Дт 3590 «Резерви на можливі втрати за сумнівною дебіторською заборгованістю» Кт 3580 «Сумнівна дебіторська заборгованість»; одночасно: Дт 9617 «Списана у збиток заборгованість банків за іншими активами» Кт 9910 «Контррахунки для рахунків розділів 96-98» |
ТЕМА 15. ЗВІТНІСТЬ БАНКІВ
План
Згідно з Правилами організації фінансової та статистичної звітності банків України, затвердженими постановою Правління НБУ від 12.12.1997 р. № 436, пакет звітності банківських установ містить таке (рис. 1).
Статистична звітність для складання грошово-кредитної статистики має такі напрямки:
Звітність банківських установ
Фінансова
звітність
Рис. 1. Види банківської звітності (згідно Правил організації фінансової та статистичної звітності банків України)
Звітність для складання платіжного балансу формується на основі даних про операції центрального банку, тому цю звітність формує тільки Національний банк України.
Водночас Положенням про організацію бухгалтерського обліку та звітності в банківських установах України, що затверджене постановою Правління НБУ від 30.12.1998 р. № 566, визначено такий склад звітності банків (рис. 2).
Рис. 2. Види банківської звітності (згідно Положення про організацію бухгалтерського обліку та звітності в банківських установах України)
Управлінська звітність - це звітність про стан І результати діяльності банку, яка використовується керівництвом для планування контролю та ухвалення відповідних управлінських рішень.
Управлінська звітність формується за даними управлінського обліку.
Податкова звітність - це звітність про результати діяльності банку сформована відповідно до вимог податкового законодавства за даними податкового обліку.
На нашу думку, повна класифікація звітності комерційних банків України мала б об'єднувати обидві наведені схеми. Тож звітність комерційних банків включає: фінансову, статистичну, управлінську та податкову звітність.
Центральне місце в системі звітної інформації комерційного банку посідає фінансова звітність.
Правові засади формування фінансової звітності в Україні визначено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-ХІУ
Фінансова звітність - це бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів установи за звітний період.
Метою складання фінансової звітності є надання повної, правдивої та достовірної інформації про фінансовий стан і діяльність банку користувачам для ухвалення економічних рішень.
Користувачами фінансової звітності є фізичні та юридичні особи, які
Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Місячна і квартальна звітність є проміжною і складається наростаючим підсумком від початку звітного року. Згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» перший звітний період для новоствореного підприємства (установи) може бути меншим 12 місяців, але не перевищувати 15 місяців.
Фінансова звітність складається на основі даних фінансового обліку. Вона повинна містити інформацію, яка є суттєвою, своєчасною, зрозумілою, доречною, достовірною і порівнянною. Крім того, необхідно забезпечити можливість зіставлення фінансових звітів за різні періоди, а також порівняння звітності різних банків.
Порядок складання й подання фінансової звітності є однаковим для всіх установ банку. Банки, що утворилися за участю юридичних і фізичних осіб- нерезидентів, які розташовані на території України, подають фінансову звітність на загальних засадах.
Виправлення помилок у фінансовій звітності проводиться у тому звітному періоді, в якому було виявлено ці помилки, через формування коригуючих проведень.
Коригуючі проведення - це бухгалтерські записи, які виконуються після формування фінансової звітності з метою виправлення виявлених у цій звітності помилок.
Особливості оформлення документів, перелік рахунків, порядок і терміни проведення коригуючих проведень визначаються Положенням про формування коригуючих проводок, що здійснюються банками України, затверджене постановою Правління НБУ від 09.10.2001 р. № 427.
Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено склад фінансової звітності підприємств, яка містить: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал і примітки до звітів.
У п. 5 ст. 11 Закону зазначено, що форми фінансової звітності банків і порядок їх заповнення встановлюються Національним банком України за погодженням із Державним комітетом статистики України.
Баланс - це звіт про фінансовим стан установи банку, що відображає її активи зобов'язання і капітал на певну дату (рис. 3). Облікова форма балансу має вигляд:
АКТИВИ = ЗОБОВ'ЯЗАННЯ + КАПІТАЛ
Структуру балансу комерційного банку визначено Правилами організації фінансової і статистичної звітності банків України.
Комерційні банки використовують горизонтальну форму балансу Баланс комерційного банку [форма звітності № 1-КБ (місячна)] передбачає подання інформації про залишки за балансовими рахунками на звітну дату.
Баланс активів і пасивів формується за даними рахунків 1-5-го класів Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України. Активні та пасивні рахунки в балансі відображаються окремо у такій послідовності:
Балансові рахунки Класи МУ АКТИВИ
АКТИВИ - УСЬОГО
ПАСИВИ Класи І—IV Зобов'язання
ЗОБОВ'ЯЗАННЯ - УСЬОГО
Клас V Капітал
КАПІТАЛ — УСЬОГО [зобов’язання + капітал)
Рахунки доходів і витрат Клас VI ДОХОДИ
ДОХОДИ - УСЬОГО
Клас У1І ВИТРАТИ
| ВИТРАТИ - УСЬОГО
РЕЗУЛЬТАТ ДІЯЛЬНОСТІ [доходи - витрати)
Позабалансові рахунки Клас IX Активні рахунки
За позабалансовими активними рахунками — усього
Пасивні рахунки
За позабалансовими пасивними рахунками — усього
Рис. 3. Баланс комерційного банку
Контрактивні рахунки в активах і контрпасивні рахунки в пасивах відображаються з протилежним знаком і зменшують відповідні статті за групами та розділами.
Підсумок за активами завжди має дорівнювати сумі зобов’язань і капіталу
банку.
Статті доходів і витрат у місячному балансі показуються за даними рахунків 6- го та 7-го класів Плану рахунків. Залишки за цими рахунками не враховуються в підрахунку валюти балансу.
Облік доходів і витрат банку впродовж року ведеться методом накопичення, тобто записи за рахунками 6-го та 7-го класів відображаються наростаючим підсумком з початку року. Наприкінці кожного звітного періоду доходи цього періоду порівнюються з витратами. Таке зіставлення доходів і витрат здійснюється з метою визначення результату діяльності банку як різниці між загальною сумою доходів і загальною сумою витрат.
Результат діяльності банку відображається в місячному балансі окремою статтею після підсумків за рахунками 6-го та 7-го класів. Ця ж сума показується в класі капіталу банку і таким чином додається до валюти балансу. Є очевидним, що позитивний фінансовий результат (прибуток) збільшує загальну суму капіталу, а негативний результат (збиток) - зменшує її.
Рахунки управлінського обліку до балансу не вводяться.
Позабалансові рахунки формуються за даними рахунків 9-го класу Плану рахунків. Сума активних позабалансових рахунків має дорівнювати сумі пасивних позабалансових рахунків.
Усі названі вище статті показуються в балансі в розрізі резидентів, нерезидентів і валют так.
|
Назва статті |
Сума |
||||||
|
усього |
Резиденти |
Нерезиденти |
|||||
|
Національна валюта (НВ) |
на )В аз ^ §“ о а- {Е он е тю ьвю лнл лі о а В к в |
а ат ов тю орт ла 0 ш ш н) оВ * ^ £ |
Національна валюта (НВ) |
т а рт ею вл на § ш он а ) нь н В с оз ^ лі в В т о “ |
Неконвертова на валюта (НКВ) |
||
Структура річного балансу банку є відмінною від структури місячного балансу. Річний баланс являє собою тільки баланс активів і пасивів, до того ж статті активів і пасивів є укрупненими.
Рахунки доходів і витрат закриваються один раз наприкінці року і в річному балансі не показуються. Результат діяльності банку в річному балансі відображається у складі власного капіталу банку за статтею «Прибуток звітного року що очікує затвердження» або «Збиток звітного року, що очікує затвердження». За від’ємного результату зменшується сума капіталу.
Залишки за позабалансовими рахунками показуються після валюти балансу укрупненими статтями. При цьому різність активу і пасиву за рахунками 9-го класу зберігається.
Звіт про фінансові результати характеризує результати діяльності банку за звітний період (рис. 4). Цей звіт містить інформацію про складові елементи фінансового результату. Форма місячного (квартального) і річного звіту про фінансові результати є однаковою.
Схема побудови звіту дає змогу розрахувати такі проміжні показники, що характеризують фінансовий результат діяльності банку, як операційний дохід, прибуток від операцій, прибуток до оподаткування і чистий прибуток (чи збиток) банку. Операційний дохід банку згідно з указаним звітом містить такі елементи:
|
Рядок |
Найменування статті |
Методика розрахунку статті |
|
1 |
Чистий процентний дохід |
Процентні доходи - процентні витрати |
|
2 |
Чистий комісійний дохід |
Комісійні доходи - комісійні витрати |
|
3 |
Дивідендний дохід |
Дивідендний дохід за ЦП на продаж та нб інвестиції |
|
4 |
Чистий торговельний дохід |
Позитивний результат від торгівлі - негативний результат від торгівлі |
|
5 |
Прибуток (збиток) від інвестиційних цінних паперів |
Позитивний результат від продажу ЦП на інвестиції - негативний результат від продажу ЦП на інвестиції |
|
6 |
Прибуток від довгострокових інвестицій в асоційовані компанії й дочірні установи та інших інвестицій |
Дивідендний дохід від довгострокових інвестицій; в асоційовані компанії й дочірні установи та інших інвестицій |
|
7 |
інший операційний дохід |
Інші статті операційних доходів |
|
8 |
Операційний дохід |
Рядок 8 = 1 +2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 |
ПРИБУТОК від операцій = операційний дохід - загальноадміністративні витрати - витрати на персонал
|
Прибуток до |
Податок на |
|
|
оподаткування |
прибуток |
Прибуток від операцій - Витрати на безнадійні та сумнівні борги
Прибуток після оподаткування
Рис. 4. Порядок розрахунку основних показників звіту про фінансові
результати
Чистий прибуток чи збиток банку розраховується коригуванням прибутку після оподаткування на непередбачені доходи чи витрати.
Звіт про фінансові результати містить усі перераховані вище статті, а також статті: чистий прибуток на одну просту акцію та скоригований чистий прибуток на одну просту акцію.
Статті звіту розраховуються на підставі даних про доходи й витрати банку (балансові та аналітичні рахунки 6-го і 7-го класів Плану рахунків). Дані звіту є базою для визначення напрямів підвищення результативності діяльності банку.
Звіт про рух грошових коштів відображає джерела отримання банком готівкових та безготівкових коштів і напрями їх використання у звітному періоді, а також рух грошових коштів за звітний період залежно від виду діяльності банку (операційна, інвестиційна, фінансова).
Звіт про рух грошових коштів формується у складі річної фінансової звітності
банку.
Метою звіту є надання користувачам звітності інформації для оцінки спроможності банку генерувати грошові кошти, а також для оцінки його потреби в них. Ця інформація надається за касовим методом.
Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку № 7 «Звіт про рух грошових коштів» пропонує два методи визначення обсягу руху грошових коштів: прямий і непрямий. Такий підхід покладено в основу Інструкції про порядок складання річного фінансового звіту банків України, затвердженої постановою Правління НБУ від 26.12.2001 р. № 545. Метод складання звіту комерційний банк обирає самостійно.
Прямий метод передбачає постійне накопичення даних про надходження і вибуття грошових коштів за окремими статтями. Дані отримують на основі
узагальнення потрібних показників в аналітичному обліку.
Складання звіту про рух грошових коштів непрямим методом ґрунтується на максимальному використанні вже підготовлених показників балансу і звіту про фінансові результати. При цьому потреба використання даних безпосередньо з первинних документів чи регістрів аналітичного обліку є мінімальною.
Звіт формується за окремими напрямами діяльності банку. Розділи звіту про рух грошових коштів комерційного банку, що складається за прямим і непрямим методами, є такими.
|
Формування звіту за прямим методом |
Формування звіту за непрямим методом |
|
1. Операційне діяльність |
1. Операційна діяльність |
|
2. інвестиційна діяльність |
2. інвестиційна діяльність |
|
3. Фінансова діяльність |
3. Фінансове діяльність |
|
4. Вплив змін курсів валют |
Операційна діяльність - основна діяльність установи з отримання доходу, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.
Інвестиційна діяльність - діяльність із придбання та реалізації тих необоротних активів і фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів.
Фінансова діяльність - діяльність, яка приводить до змів у розмірі та складі власного капіталу І позик установи.
Звіт містить інформацію про грошові потоки установи банк); які трактуються як надходження і вибуття грошових коштів та їх еквівалентів.
Грошові кошти - це готівкові кошти і депозити до запитання.
Еквіваленти грошових коштів - це короткотермінові, високоліквідні вкладення, які вільно конвертуються у грошові кошти і які мають незначний ризик зміни їхньої вартості.
У формуванні звіту про рух грошових коштів до уваги не беруться негрошові операції.
Негрошові операції - операції, які не потребують використання грошових коштів та їхніх еквівалентів.
Згідно з Інструкцією про порядок складання річного фінансового звіту банків України, затвердженою постановою Правління НБУ від 26.12.2001 р. № 545 (із змінами і доповненнями), негрошовими операціями вважаються такі.
Формування звіту за прямим методом Формування звіту за непрямим методом
Основні формули звіту про рух грошових коштів є однаковими для обох методів. Зокрема, чисте збільшення (або зменшення) грошових коштів та їхніх еквівалентів, яке є основним показником звіту, дорівнює сумі таких статей:
Водночас розмір грошових коштів та їхніх еквівалентів на кінець року обчислюється по-різному з використанням різних методів формування звіту.
|
Формування звіту за прямим методом |
Формування звіту за непрямим методом |
|
Грошові кошти та їхні еквіваленти на кінець року = Грошові кошти та їхні еквіваленти на початок року + чисте збільшення (зменшення) грошових коштів та їхніх еквівалентів + вплив змін курсів валют (нереалізований результат від переоцінювання | іноземної валюти) |
Г рошові кошти та їхні еквіваленти на кінець року = Грошові кошти та їхні еквіваленти на початок року + чисте збільшення (зменшення) грошових коштів те їхніх еквівалентів |
Розгляньмо методику формування окремих статей звіту на прикладі його першого розділу «Операційна діяльність». Цей розділ складається з двох частин:
Чистий грошовий прибуток від поточних операцій банку відображає надходження або вибуття грошових коштів у вигляді прибутку чи збитку банку від його операційної діяльності за звітний період. Схема його визначення за різними методами має такий вигляд.
|
Формування звіту за прямим методом |
Формування звіту за непрямим методам |
|
Чистий грошовий прибуток від поточних операцій |
Чистий грошовий прибуток від поточних операцій |
|
1 |
Процентні доходи, що отримані (+) |
1 |
Чистий прибуток (збиток) поточного періоду (+) |
|
2 |
Процентні витрати, що сплачені (-) |
2 |
Нараховані витрати( + ) |
|
3 |
Комісійні доходи, що отримані (+) |
3 |
Нараховані доходи (-) |
|
4 |
Комісійні витрати, що сплачені (-) |
4 |
Амортизація основних засобів (+) |
|
5 |
Дивіденди від довгострокових вкладень в асоційовані компанії, що отримані (+) |
5 |
Резерви під сумнівні борги та знецінення активів (-) |
|
6 |
Інші доходи, що отримані (+) |
6 |
Торговий результат (-, +) |
|
7 |
Інші витрати, що сплачені (-) |
7 |
Нарахований те відстрочений податок(+) |
|
8 |
Реалізовані результати від торговельних операцій (+, -) |
8 |
Прибуток (збиток) від продажу інвестицій (-, +) |
|
9 |
Повернення раніше списаних активів (+) |
9 |
Прибуток від довгострокових вкладень в асоційовані компанії (-) |
|
10 |
Виплати працівникам банку (-) |
10 |
Амортизація дисконту і премії за цінними паперами (-, +) |
|
11 |
Податок на прибуток, що сплачений (-) |
11 |
Інший рух коштів, які не є грошовими (-, +) |
Слід зазначити, що звіт містить інформацію про грошові потоки, тому за всіма статтями показується «потік» грошових коштів, тобто різниця між значенням цього показника на кінець і на початок звітного періоду.
Друга частина розділу «Операційна діяльність» - чисте збільшення або зменшення активів і зобов'язань від операційної діяльності - формується однаково за використання як прямого, так і непрямого методів.
|
Чисте збільшення (зменшення} активів і зобов'язань від операційної діяльності |
||
|
1 |
Зменшення (збільшення) коштів, які розміщені в інших банках |
(+, -) |
|
2 |
Зменшення (збільшення) кредитів, які надані клієнтам |
(+, -) |
|
3 |
Зменшення (збільшення) інших активів |
(+, -) |
|
4 |
Збільшення (зменшення) коштів, які отримані від НБУ |
(+, -) |
|
5 |
Збільшення (зменшення) коштів інших банків |
(+, -) |
|
6 |
Збільшення (зменшення) поточних і депозитних рахунків |
(+, -) |
|
7 |
Збільшення (зменшення) інших зобов'язань |
(+, -) |
|
8 |
Реалізація (придбання) цінних паперів у портфелі банку на продаж |
(+, -) |
Загальна схема відображення грошових потоків за активами і зобов'язаннями банку має такий вигляд.
|
Розрахункові статті |
Залишок на початок періоду більший, ніж на кінець періоду (П > К) |
Залишок на кінець періоду більший, ніж на початок періоду (К > П) |
|
Для активних рахунків |
+ |
- |
|
Для пасивних рахунків |
- |
+ |
«+» - збільшення грошового потоку; «-»- зменшення грошового потоку.
Для формування 2-го і 3-го розділів Звіту про рух грошових коштів («Інвестиційна діяльність» та «Фінансова діяльність») застосовуються ті самі підходи, що й для формуванні 1-го розділу «Операційна діяльність».
Звіт про власний капітал відображає зміни та рух капіталу банку протягом звітного періоду. Цей звіт входить до складу річної фінансової звітності банку, проміжна звітність не формується.
Звіт про власний капітал банки почали формувати із введенням у дію Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.071999 р. № 996-ХІУ (із змінами), яким передбачено таку форму фінансової звітності. Мета звіту - показати користувачам звітності всі зміни в обсягах, складі та структурі капіталу банку, що сталися протягом звітного періоду. Звіт про власний капітал банку містить такі статті.
|
Рядок |
Найменування статті |
Примітка |
|
1 |
Залишок за статтями капіталу на 1 січня звітного року |
- |
|
2 |
Скоригований залишок за статтями капіталу на початок року |
Коригування здійснюється з урахуванням змін облікової політики і виправлення помилок (якщо такі мали місце) |
|
3 |
Переоцінювання основних засобів |
Плюс/мінус результат переоцінювання |
|
4 |
Переоцінювання нематеріальних активів |
Плюс/мінус результат переоцінювання |
|
5 |
Перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об'єктів необоротних активів, що раніше були переоцінені, у разі їх вибуття |
Плюс/мінус сума перевищення дооцінок над уцінками об'єктів необоротних активів |
|
6 |
Дивіденди за минулий рік, сплачені |
Мінус дивіденди сплачені |
|
7 |
Капіталізовані дивіденди за минулий рік |
Перерозподіл суми капіталізованих дивідендів між різними статтями в складі капіталу банку |
|
8 |
Чистий прибуток |
Плюс чистий прибуток (мінус збиток) |
|
9 |
Розподіл у загальні резерви банку |
Перерозподіл суми загальних резервів між різними статтями в складі капіталу банку |
|
10 |
Розподіл у резервні фонди |
Перерозподіл суми резервних фондів між різними статтями в складі капіталу банку |
|
11 |
Сплата в раніше зареєстрований статутний капітал |
Плюс сплете в раніше зареєстрований статутний капітал |
|
12 |
Реєстрація акцій нового випуску (на суму внесків) |
Плюс сума внесків до зареєстрованого статутного капіталу |
|
13 |
Купівля власних акцій |
Мінус куплені власні акції (мінус/плюс емісійна різниця за даними акціями) |
|
14 |
Продаж раніше викуплених власних акцій |
Плюс продані власні акції (мінус/плюс емісійна різниця за даними акціями) |
|
15 |
Залишок за статтями капіталу за станом на кінець дня 31 грудня звітного року |
(плюс/мінус) сума впливу змін облікової політики на події та операції
(плюц/мінус) результат переоцінювання основних засобів (плюс/мінус) сума перевищення дооцінок над уцінками необоротних
(мінус) дивіденди до сплати за минулий рік;
(плюс/мінус) чистий прибуток, що залишився до розподілу;
(плюс) сплата до раніше зареєстрованого капіталу;
(плюс) реєстрація нового випуску акцій (на суму внесків);
Рис. 5. Методика розрахунку розміру капіталу банку на кінець звітного періоду
Усі названі статті показуються в розрізі груп рахунків та окремих балансових рахунків 5-го класу «Капітал банку» Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України.
Загалом сума капіталу банку на кінець звітного періоду розраховується так (рис. 5).
За наявності розгалуженої мережі філій, а також дочірніх установ, комерційні банки - юридичні особи формують консолідовану (зведену) фінансову звітність у цілому по банку.
Консолідована фінансова звітність - це фінансова звітність, що відображає фінансовий стан, результати діяльності й рух грошових коштів банку - юридичної особи та його дочірніх установ як єдиної економічної одиниці.
Базовим нормативно-правовим актом НБУ, який регламентує процес формування консолідованої фінансової звітності банків, є Інструкція про консолідацію фінансової звітності банків України, затверджена постановою Правління НБУ від 05.10.2001 р. № 422 (рис. 6).
|
• |
законами України «Про банки і банківську діяльність», «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» |
|
|
Консолідована фінансова звітність формується згідно із |
НП(С)Б0 20 «Консолідована фінансова звітність», 12 «Фінансова звітність», 19 |
|
|
«Об’єднання підприємств», 21 «Влив змін валютних курсів» |
||
|
МСБО, нормативно-правовими актами НБУ, |
||
|
обліковою політикою банку |
Рис. 6. Нормативно-правова база формування консолідованої фінансової звітності банків
Консолідована фінансова звітність містить показники фінансової звітності материнського банку та всіх дочірніх установ і представництв (рис. 7). Материнський банк складає консолідовану фінансову звітність згідно з даними, отриманими від учасників консолідації. Дочірні установи несуть відповідальність за достовірність і повноту даних, що надані материнському банкові.
|
► Консолідований баланс |
||
|
Консолідована |
К |
► Консолідований звіт про фінансові результати |
|
фінансова звітність |
> |
► Консолідований звіт про власний капітал |
|
банку |
V |
► Консолідований звіт про рух грошових коштів |
|
—► Примітки до консолідованих фінансових звітів |
Рис. 7. Склад консолідованої фінансової звітності банку
Консолідована фінансова звітність складається з урахуванням фінансової звітності дочірніх установ банку, представництв із використанням єдиної облікової політики для подібних операцій. Якщо для складання консолідованої фінансової звітності неможливо застосувати єдину облікову політику, то про це зазначається у примітках до даної звітності.
Консолідовані фінансові звіти складаються послідовним об'єднанням відповідних статей фінансових звітів головного банку та його філій. У процесі консолідації вилучаються:
банку.
Фінансова звітність підписується керівником і головним бухгалтером банку. Керівництво банку несе відповідальність за достовірність фінансової звітності.
Звітність банків, що ліквідуються, надається Національному банкові України за окремою схемою. Відповідальність за достовірність фінансової звітності таких банків покладається на ліквідаційну комісію.
Порядок складання й подання банками річного фінансового звіту встановлюється окремими нормативними актами НБУ (рис. 8). Річна фінансова звітність банку підлягає обов'язковій перевірці та підтвердженню її незалежним аудитором відповідно до Закону України «Про аудиторську діяльність».
Рис. 8. Подання фінансової звітності банків
Банківські установи зобов'язані публікувати річну фінансову звітність разом з аудиторським висновком згідно з чинним законодавством. При цьому фінансова звітність може бути оприлюднена двома способами:
Річна консолідована фінансова звітність материнського банку разом з аудиторським висновком може оприлюднюватися банком через публікації в газетах Верховної Ради України «Голос України» чи Кабінету Міністрів України «Урядовий кур'єр».