Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
|
Право. Экономика. Маркетинг |
|
Г.М. Зарубинский, |
|
Лаборатория патентно-экономических исследований |
|
ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНАЯ СОБСТВЕННОСТЬ КАК НЕМАТЕРИАЛЬНЫЙ АКТИВ И ЕЁ БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЁТ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ |
|
Общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в РФ осуществляется Правительством РФ ( ст. 5 Закона ) ; при этом нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету, издаваемые органами, которым федеральными законами предоставлено право регулировать бухгалтерский учёт, не должны противоречить нормативным актам и методическим указаниям Министерства финансов Российской Федерации. Вероятно, более точно было бы указать , что они должны согласовываться с любыми другими законодательными актами РФ. Задачей настоящей работы являлся анализ некоторых правовых норм на стыке финансового (бухгалтерского ), гражданского и патентного законодательства РФ. Нет сомнения в том, что необходима полная и достоверная информация ( п.3 ст.1 Закона ) о деятельности организации и ее имущественном положении. На примере регулирования финансовым законодательством правоотношений в связи с так называемыми нематериальными активами мы постараемся показать невозможность получить полную и достоверную информацию на основании существующих требований к бухгалтерскому учёту в бюджетных некоммерческих организациях ( далее - Учреждение ). Прежде всего необходимо определить понятие нематериальные активы. Можно предполагать, что нематериальные активы как объекты правового регулирования возникают по следующим основаниям : из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему ( пп.1 п.1 ст.8 Гражданского Кодекса РФ ), в результате создания произведений науки, литературы, искусства, изобретений и иных результатов интеллектуальной деятельности ( пп.5 п.1 ст.8 ГК РФ ). Таким образом нематериальные активы это- результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них ( интеллектуальная собственность); нематериальные блага ( ст.128 и 129 Гражданского Кодекса РФ ); коммерческая тайна (“ноу-хау”) ( ст.139 ГК РФ). Положение о бухгалтерском учёте и отчётности в РФ ( утверждено Приказом Минфина № 170 от 26 декабря 1994 г. , в редакции 1997 г. - далее Положение ) в ст. 48 относит к нематериальным активам права, возникающие: - из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы ЭВМ, базы данных и др. - из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; - из прав на “ноу-хау” и др. В то же время Инструкция по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на бюджете , № 122 от 03.11.1993 года ( далее - Инструкция, подпункт 9 п. 44 ) к нематериальным активам Учреждения относит патенты, лицензии, “ноу-хау”, программные продукты, монопольные права и привилегии ( включая лицензии на определенные виды деятельности ), организационные расходы (?), торговые марки, товарные знаки.., то есть то, что в соответствии с законодательством РФ может быть собственностью Учреждения , созданной его работниками в связи с выполнением служебного задания. Положение и Инструкция указывают, что бухгалтерский учёт нематериальных активов производится при следующих условиях : - активы должны использоваться в течение длительного периода ( то есть, по крайней мере в течение года, см. статьи 45 и 48 Положения ) в хозяйственной деятельности Учреждения, - при этом они должны приносить доход ( прибыль, см. п.2.4. Примерного проекта Положения об учётной политике предприятия , Р.А. Алборов / Выбор учетной политики предприятия ). Инструкция предусматривает, что нематериальные активы относятся к основным средствам и должны учитываться на субсчете 019 “Прочие основные средства”. Таким образом , Инструкция определяет нематериальные активы, как сами результаты интеллектуального творчества, а Положение определяет нематериальные активы, как приобретенные Учреждением права из авторских договоров, из патентов и других результатов интеллектуального творчества. Как можно предполагать, в двух различных определениях отражена двойственная природа присвоения интеллектуальной собственности : нематериальные активы Учреждения должны характеризоваться комплексным определением - это и сам результат интеллектуального творчества и права на него, поскольку и то, и другое может быть объектом хозяйственной деятельности. При этом, в соответствии с обоими упомянутыми нормативными актами, нематериальные активы должны отражаться в учете и отчетности в сумме затрат на приобретение, изготовление и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. По объектам, по которым проводится погашение стоимости, нематериальные активы равномерно ( ежемесячно ) переносят свою первоначальную стоимость ни издержки производства или обращения по нормам, определяемым организацией. При невозможности определить срок полезного использования нормы переноса стоимости устанавливаются в расчете на 10 лет ( но не более срока деятельности организации ). Амортизация нематериальных активов учитывается и отражается в отчетности отдельно. Таким образом и Инструкция, и Положение, по умолчанию, предусматривают проведение учета затрат при создании в Учреждении любого вида нематериального актива ( сразу отметим, что такой учет в бюджетных организациях не предусмотрен ). Все нематериальные активы Учреждения могут быть разделены на три группы . К первой - относятся результаты интеллектуального творчества работников Учреждения, на которые затрачены значительные силы и средства, но в своей собственной хозяйственной деятельности Учреждение их не использует, и дохода они не приносят. Сюда относятся объекты, монопольным обладателем исключительных прав на которые является Учреждение. Для некоторых из них законодательством предусмотрена правовая охрана ( произведения науки, патенты, свидетельства на полезные модели и товарные знаки...). Для других такой охраны нет ( “ноу-хау”). Инструкция и Положение предусматривают как амортизацию стоимости нематериальных активов, так и перенос первоначальной стоимости на издержки производства или обращения. Сразу отметим, что в системе учреждений Российской Академии наук такая экономическая категория как амортизация находится вне закона. Срок полезного использования нематериальных активов по аналогии с материальными может быть установлен в расчёте на 10 лет. В то же время, хорошо известно, что многие нематериальные активы могут сохранять свою юридическую силу и, следовательно, экономическую ценность в течение точно определенного патентным законодательством времени (например, товарные знаки - бессрочно, патенты на изобретения - 20 лет ), более того, чем большее время сохраняют свою силу такие объекты, как товарные знаки, тем большую ценность они имеют. “Ноу-хау” сохраняют свою экономическую ценность до тех пор, пока сведения о них остаются конфиденциальными. Практически такие нематериальные активы как товарные знаки и “ноу-хау” очевидным образом определяют высокую конкурентоспособность и переносят свою ценность на стоимость товара, не уменьшая своей цены. Достаточно вспомнить секреты кока-колы и фирменные наименования ведущих производителей промышленно развитых стран. Наш Институт высокомолекулярных соединений РАН вынужден в течение всего времени, предусмотренного законодательством, то есть 20 лет поддерживать в силе десятки патентов РФ, охраняющие исключительные права Института на созданные при выполнении фундаментальных исследований высокие технологии, лежащие в основе коммерциализуемых проектов, поскольку представители коммерческих структур могут проявить к ним интерес в течение всего срока действия патентов. На поддержание упомянутых охранных документов в силе Институт ( то есть бюджет) затратил в 1997 г. более 20 млн. рублей. Среди таких проектов: новые лекарственные препараты, новые полимерные высокотермостойкие и высокопрочные материалы, антисептики и антимикробные средства, новые флокулянты для очистки питьевой воды и сточных вод - отходов различных производств, новые методы очистки воды... На имя Института зарегистрировано и несколько товарных знаков, в частности на лекарственные препараты, созданные в ИВС РАН и получившие разрешение МЗ РФ на широкое медицинское применение. Но в силу своего организационно-правового статуса Институт коммерческой деятельностью может заниматься лишь постольку, поскольку это необходимо для выполнения цели, указанной в Уставе, то есть для обеспечения научных исследований. Практически это означает отсутствие хозяйственной - коммерческой деятельности, направленной на получение прибыли. В принципе, создаваемые в научно-исследовательском Учреждении нематериальные активы и не предназначаются для их использования в собственной хозяйственной деятельности в качестве основных средств. Для Учреждения эта группа нематериальных активов является не основными средствами, а результатом научных исследований, то есть - продукцией интеллектуального творчества, переданной в достояние обществу. Даже без учета участия в хозяйственной деятельности результаты научных исследований и документы, подтверждающие их правовую охрану, в настоящее время не могут быть охвачены бухгалтерским учетом, прежде всего, потому, что нет легальных методик учёта затрат при их создании и определения их стоимости. А ведение учета затрат по каждому объекту, который потенциально является нематериальным активом , как можно предположить, будет стоить не меньше создания самого объекта. При этом хорошо известно, что истинная , то есть рыночная цена такого объекта ( по которой он должен учитываться ) не определяется затратами на её создание . Вторая группа собственных нематериальных активов малочисленна - это патенты, свидетельства, “ноу-хау” , права на хозяйственное использование которых переданы другим юридическим лицам на возмездной, лицензионной основе. Вторая группа возникает, как правило, из первой. Вторая группа нематериальных активов, хотя и приносит доход, но в хозяйственной деятельности Учреждения также, как и первая группа, не участвует. Возможно существование и третьей группы нематериальных активов, которые выступают как в виде результатов интеллектуального творчества, так и в виде права на использование таких результатов, которые Учреждение приобрело по лицензионным и иным договорам у юридических или физических лиц для использования в своей хозяйственной деятельности. Объекты третьей группы и участвуют в хозяйственной деятельности , и приносят доход, но таких объектов практически нет в Учреждении. Первые две группы, как можно предположить, представляют нематериальные активы , которые в силу определения , данного Положением , не могут быть учтены субсчетом 019, так как не используются в хозяйственной деятельности Учреждения. Несомненно, что такие активы должны подлежать обязательному учету скорее не в качестве прочих основных средств, а как результаты интеллектуального творчества. Только третья группа нематериальных активов - то есть приобретенные на договорной основе как сами результаты интеллектуального творчества, так и права на их использование могут быть поставлены в Учреждении на бухгалтерский учёт, только эта группа соответствует многим требованиям Инструкции, и при бухгалтерском учете этой группы нематериальных активов не возникает вопросов относительно первоначальной стоимости объектов и затрат по их содержанию. Однако, и в этом случае необходимое для бухгалтерского учета условие обязательного участия в хозяйственной деятельности сохраняет свою силу. Тем более, что приобретение патентной лицензии может иметь целью не налаживание собственного производства, а создание патентно-чистого коммерциализуемого проекта . Инструкция не содержит конкретных разъяснений, каким образом нематериальные активы, принадлежащие бюджетному некоммерческому Учреждению, должны быть поставлены на балансовый учет по субсчету 019. Нет легальных методик определения их первоначальной стоимости, то есть фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление ( п.47 Инструкции ), нет указания о порядке списания таких активов с баланса . Нет конкретизации документального оформления в случае постановки нематериальных активов на балансовый учет, приемки на склад, передачи со склада результатов интеллектуального творчества, которые не являются материальными объектами (см. пункты 48 - 52 упомянутой Инструкции ). Отсутствует регламентация проведения бухгалтерского учета нематериальных активов и порядка их списания. Да и вообще неясно, насколько правомерно перенесение методов постановки на учет, созданных для материальных активов, на активы нематериальные ? Хорошо известно, что стоимость нематериальных активов может быть рассчитана тремя различными способами : по затратам на их создание, по аналогии с известными по цене объектами, наконец, по рыночной стоимости. Но даже оценка себестоимости такого нематериального актива как патент , являющийся результатом многолетних научных исследований и разработок, учет затрат по которым в бюджетной организации не предусмотрен, может быть произведена с очень большим приближением. И хотя, вероятно, методологически было бы ошибочным в одном Учреждении различные объекты, представляющие собой нематериальные активы, оценивать различными методами, по имеющимся возможностям: какие-то по себестоимости, какие-то по аналогии, а некоторые - по рыночной цене, но другой возможности нет. Важна и конечная цель постановки на бухгалтерский или иной учет нематериальных активов. Определение стоимости объектов интеллектуального творчества - нематериальных активов само по себе представляет важную задачу, поскольку налоговое законодательство предусматривает уменьшение налогооблагаемой базовой суммы на величину затрат на создание и поддержание в силе таких активов. Знание затрат на создание патентоспособной технологии позволяет более точно установить справедливую цену при продаже лицензии. Требование постановки на бухгалтерский учет нематериальных активов, не используемых в хозяйственной деятельности Учреждения, может иметь только одну цель - увеличение налогооблагаемой базы. Можно быть уверенным, что в качестве основного последствия такая цель приведет к уничтожению изобретательской деятельности, поскольку одни и те же результаты интеллектуального творчества, представляющие отечественные высокие технологии, будут неправомерно облагаться налогами ещё на стадии научных проектов, а не промышленного производства. Если же на эти нематериальные активы продана патентная лицензия сторонней организации, то государство получает свой доход от налогообложения как сумм лицензионного вознаграждения Лицензиара, так и сумм объема продаж произведенной Лицензиатом продукции по лицензии. Вряд ли справедливо и целесообразно дополнительное налогообложение одних и тех же объектов. Анализ Инструкции и действующего законодательства позволяет предположить, что в настоящий момент требование постановки на бухгалтерский учет в составе основных средств нематериальных активов - результатов интеллектуального творчества бюджетной организации не имеет достаточного правового и методологического обоснования. Возможно поэтому за пять прошедших с даты её утверждения лет не создано методических разъяснений и инструкций о порядке постановки в бюджетных учреждениях на бухгалтерский учет нематериальных активов, а запросы в вышестоящие организации остаются без ответа. |