Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
ЗМІСТ
ВСТУП
РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ОСНОВИ ПОДАТКОВОГО РЕГУЛЮВАННЯ СУБ’ЄКТІВ ПІДПРИЄМНИЦЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ
1.1 Правова основа застосування пільгової системи оподаткування
1.2 Механізм застосування пільг
РОЗДІЛ 2. ДИНАМІКА ВПЛИВУ СТИМУЛІВ ТА САНКЦІЙ НА ЕКОНОМІЧНУ ТА СОЦІАЛЬНУ ДІЯЛЬНІСТЬ
2.1 Аналіз впливу податкових пільг на суму надходжень до бюджетів
2.2 Динаміка нарахування штрафних санкцій, адміністративних стягнень до бюджетів м. Чернівці за 2005-2007 роки
РОЗДІЛ 3 ШЛЯХИ ПОКРАЩЕННЯ ПОДАТКОВОЇ СИСТЕМИ ТА ПОДАТКОВОГО СТИМУЛЮВАННЯ ПЛАТНИКІВ
3.1 Шляхи вдосконалення системи застосування податкових стимулів
3.2 Зарубіжний досвід застосування податкових стимулів
ВИСНОВКИ І ПРОПОЗИЦІЇ
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
ДОДАТКИ
На сучасному етапі розвитку України виокремились суттєві напрямки перебудови усіх сфер життєдіяльності суспільства. Якщо 90-ті роки ХХ століття передбачали перехід від адміністративно-командної системи до ринкових відносин, то сучасний етап характеризується вже якісним наповненням, забезпеченням об’єктивним змістом ринкових форм, що вже діють в Україні. Замість планової системи господарства вже утворились відповідні форми фінансово-економічного регулювання товарних та грошових потоків, здійснюється лібералізація зовнішньоекономічної діяльності тощо. Але поряд з об’єктивним і позитивним процесом в цій галузі посилюються і негативні тенденції в економіці, соціальній сфері. На сучасному етапі перехід до об’єктивних ринкових форм пов’язаний із низьким життєвим рівнем населення, необґрунтовано низьким рівнем оплати праці, зменшенням інвестування у виробничу діяльність, орієнтацією на ресурсовидобувну та торгівельну галузі. Звичайно це обумовлено певним об’єктивними потребами реформування, що пов’язані з подоланням структурних диспропорцій, зниженням ефективності та якості продукції, що випускається, але і послабленням системи державного управління.
Перш за все це стосується питань та перспектив регулювання процесів формування централізованих грошових фондів за рахунок яких і можуть здійснюватись кардинальні суттєві перебудови в суспільстві, можна сподіватися на фінансове забезпечення позитивних тенденцій здійснення державою своїх функцій. Загально відомо, що формування відповідних державних фондів за рахунок яких задовольняються ці потреби здійснюються переважно за рахунок коштів від податків та зборів, що надходять до Державного бюджету, місцевих бюджетів, позабюджетних цільових фондів.
Орієнтуючись на стимулювання подібних процесів зміст вирішення державних задач наштовхується на певне протиріччя. З одного боку, об’єктивно необхідне звеличення централізованих грошових фондів і звичайно розмірів податків та зборів. Але з іншого боку стимулювання підприємницької активності орієнтується на об’єктивні, у деякий час низькі розміри податкових відрахувань. Вирішення подібної дилеми і обумовлює значущість та актуальність теми даної дипломної роботи.
Суттєвішу та мабуть найважливішу роль у вирішенні цього протиріччя і виконує регулювання змісту форм та видів податкових пільг та санкцій. Саме за рахунок пільгових напрямків та механізмів виділяються найбільш перспективні для розвитку сектори та галузі господарства, найбільш суттєві та значущі напрямки діяльності юридичних та фізичних осіб як платників податків.
Метою написання даної роботи є визначення найоптимальніших шляхів та способів покращення системи застосування податкових пільг та санкцій.
Виходячи з мети, можна поставити наступні завдання:
Предметом дослідження теми даної дипломної роботи є система застосування податкових пільг та санкцій в Україні. Об’єктом – податкова система України.
При написанні дипломної роботи були використані різноманітні праці вчених (підручники, статті, наукові роботи), нормативно-законодавчі документи, статистичні дані.
Дослідженням аналогічної теми займалися такі вітчизняні вчені як Ю.Б. Іванов, А.І. Крисоватий, О.М. Десятник, В.П. Загородний, О.О. Василик, В.М. Опарін, В.М. Федоров та ін.
Податкове законодавство України є одним із самих складних в правовій системі України. При цьому, спостерігається тенденція щодо його нестабільності.
Проте, як показує практика його правозастосування, зміни, що вносяться до законів України з питань оподаткування, досить часто спричиняють нові проблеми.
Податки – дуже складна й надзвичайно впливова на всі економічні явища та процеси фінансова категорія.
Можна без перебільшення сказати, що, з одного боку, податки – це фінансове підґрунтя існування держави, мірило її можливостей у світовому економічному просторі щодо розвитку науки, освіти, культури, гарантування економічної безпеки, зростання добробуту народу.
Із другого боку, податки – це знаряддя перерозподілу доходів юридичних і фізичних осіб у державі.
На сьогодні податки – це найефективніший інструмент впливу на суспільне виробництво, його динаміку і структуру, на розвиток науки і техніки, масштаби соціальних гарантій населенню.
Функціями податків, яка виражають їх вплив на економіку країни є регулююча та стимулююча.
Перша полягає в тому, що держава змінює умови обкладання податками (вводить одні податки, скасовує інші), використовує систему податкових ставок, пільг, штрафів, чим сприяє вирішенню важливих соціально-економічних проблем.
Друга – держава стимулює розвиток багатьох галузей економіки, технічного прогресу, інвестицій шляхом маневрування податковими ставками, пільгами та санкціями.
Податкова пільга – це повне або часткове звільнення від податкових платежів окремих категорій платників.
Податкова пільга може застосовуватися до кожного окремого виду податків і саме тому основним визначником нормативно-правових засад застосування податкових пільг є Закони України про такі податки та інші підзаконні нормативні документи, листи ДПА України та роз’яснення.
Якщо розглядати пільги щодо податку на додану вартість, то українське законодавство передбачає три їх основних види:
Рис. 1.1. Класифікація видів пільг з ПДВ
Перша група пільг пов’язана із визначенням об’єкта оподаткування [10, п. 3.2], хоча далеко не всі передбачені законом вилучення слід розглядати як пільги.
Не є об’єктом оподаткування:
Таблиця 1.1 Операції з валютними цінностями та грошовими виплатами, які не є об’єктом оподаткування ПДВ
|
Не є об’єктом оподаткування операції з: |
Норма Закону [11] |
Особливості застосування |
|
Обігу валютних цінностей (у тому числі національної та іноземної валюти), банківських металів, банкнот та монет Національного банку України |
п. 3.2.4 |
За винятком тих, що використовуються для нумізматичних цілей, базою оподаткування яких є продажна вартість |
|
Випуску, обігу та погашення білетів державних лотерей |
Запроваджених за ліцензією Міністерства фінансів України |
|
|
Виплати грошових виграшів, грошових призів і грошових винагород; прийняття ставок, у тому числі шляхом обміну коштів на жетони чи інші замінники гривні, |
||
|
Поставки негашених поштових марок України, конвертів або листівок з негашеними поштовими марками України |
Крім колекційних марок, конвертів чи листівок для філателістичних потреб, базою оподаткування яких є продажна вартість |
|
|
Виплат у грошовій формі заробітної плати (іншим прирівняним до неї виплатам), а також пенсій, стипендій, субсидій, дотацій за рахунок бюджетів або Пенсійного фонду України чи фондів загальнообов’язкового соціального страхування |
п. 3.2.7 |
Крім тих, що надаються у майновій формі |
|
Виплат дивідендів, роялті, які здійснюються емітентом |
У грошовій формі або у вигляді цінних паперів |
|
|
Надання комісійних (брокерських, дилерських) послуг із торгівлі та/або управління цінними паперами (корпоративними правами), деривативами та валютними цінностями |
Включаючи будь-які грошові виплати (у тому числі комісійні) фондовим або валютним біржам чи позабіржовим фондовим системам або їх членам у зв’язку з такими операціями |
Особливості застосування цієї норми наведені в дод. А.
Перелік звільнених від оподаткування операцій наведено у ст. 5 Закону [10]. Більшість цих пільг, крім Закону, регламентовані окремими підзаконними актами, тобто не є нормами прямої дії (дод. Б).
Крім цих пільг, Законом України «Про податок на додану вартість» [10] передбачене також звільнення від оподаткування:
Рис. 1.2. Особливості застосування пільги щодо наукового і технологічного співробітництва України та ЄС
Рис. 1.3. Пільговий режим ввезення культурних цінностей
Комплексний характер має податкове стимулювання сільгосптоваровиробників.
Спеціальний режим оподаткування цієї групи платників, передбачений у ст. 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» ще в 2004 р. так і не введено в дію, а нині застосовуються три окремі пільги, які в сукупності створюють особливі умови оподаткування сільгосптоваровиробників.
Перша з них стосується права сільгосптоваровиробників усіх форм власності і господарювання на застосування нульової ставки при здійсненні операцій поставки переробним підприємствам молока та м’яса живою вагою (п. 6.2.6). Термін дії цієї пільги – необмежений.
Друга пільга полягає в тому, що сума податку на додану вартість, яка повинна сплачуватися до бюджету переробними підприємствами усіх форм власності за реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м’ясо та м’ясопродукти, у повному обсязі спрямовується виключно для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко і м’ясо в живій вазі (п. 11.21).
У випадку, коли нульова ставка не застосовується, сума ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету сільськогосподарськими підприємствами за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також за молочну продукцію та м’ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, повністю залишається у розпорядженні цих сільськогосподарських підприємств (п. 11.21) і спрямовується на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва в порядку, встановленому КМУ.
Третя пільга не має таких жорстких асортиментних обмежень, як перші дві, але її суб’єктами є тільки ті сільськогосподарські товаровиробники, в яких сума, одержана від поставки сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менш як 50% загальної суми валового доходу підприємства (п. 11.29). Для цих платників тимчасово призупинена дія норм Закону України «Про податок на додану вартість», які регламентують порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті або бюджетному відшкодуванню, та відповідальність платників щодо операцій з поставки товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з поставки переробним підприємствам молока та м’яса живою вагою.
Особливої уваги заслуговують також пільги, встановлені для підприємств та організацій громадських організацій інвалідів. Ці платники за наявності реєстрації у відповідному податковому органі, яка здійснюється на підставі подання позитивного рішення міжвідомчої Комісії з питань діяльності підприємств та організацій громадських організацій інвалідів мають можливість вибору однієї з двох пільг: або звільнення від оподаткування, або застосування нульової ставки ПДВ. Вибір виду пільги здійснюється таким платником на основі відповідної заяви про бажання отримати таку пільгу відповідно до Закону України «Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні».
Сфера та умови застосування однакові для обох видів пільг (дод. В).
Для цілей застосування цих пільг безпосереднім вважається виготовлення товарів, внаслідок якого сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів, становить не менш як 8% продажної ціни таких виготовлених товарів.
При порушенні підприємством або організацією встановлених вимог податковий орган скасовує його реєстрацію як особи, що має право на податкову пільгу, а податкові зобов’язання такого платника перераховуються з податкового періоду, за наслідками якого були виявлені такі порушення, відповідно до загальних правил оподаткування, та з одночасним застосуванням відповідних фінансових санкцій.
Окремі операції звільняються від сплати ПДВ тимчасово і закріплені законодавчо тільки на певний період, детальніше інформацію про них можна розглянути на дод. Д.
Наразі гостро назріла потреба вжиття дискреційних заходів конструктивного спрямування по ліквідації недоцільних компонентів пільгового податкового портфеля, адже держава може стимулювати тих, хто потребує за рахунок державних дотацій, субсидій, інвестицій, пільгового кредитування і, нарешті, коригуванням ставок податку на додану вартість.
В законодавстві України передбачено також застосування пільг щодо акцизного збору, так Декретом КМУ «Про акцизний збір» від 26 грудня 1992 року №18-92 встановлено наступну систему пільг стосовно даного платежу (дод. Е) [16].
Щодо алкогольних напоїв та тютюнових виробів, то, згідно із Законом України «Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби», не підлягають оподаткуванню:
Таблиця 1.2 Пільги у вигляді зниження ставок акцизного збору на алкогольні напої
|
Умови застосування пільгових ставок |
Розмір пільгової ставки, грн. за літр |
|
Виноматеріали (код згідно з УКТ ЗЕД 2204 30), вироблені в Україні з вітчизняної сировини, що реалізуються посередницьким організаціям і населенню |
1,0 |
|
Виноматеріали, вироблені на підприємствах первинного виноробства для суб’єктів підприємницької діяльності, що не є виробниками виноробної сировини (винограду), крім підприємств вторинного виноробства, які використовують ці виноматеріали для виробництва готової продукції |
|
|
Спирт етиловий, який використовується підприємствами первинного та змішаного виноробства для виготовлення виноградних та плодово-ягідних виноматеріалів і сусла |
0 |
|
Спирт коньячний, ввезений на митну територію України та вироблені в Україні спирт коньячний і спирт етиловий ректифікований виноградний, які використовуються при виробництві коньяків (бренді) та вин |
|
|
Спирт коньячний, реалізований підприємством, яке має ліцензію на виробництво спирту коньячного, іншому підприємству, яке має ліцензію на виробництво спирту коньячного або коньяку, відповідно до виданого згідно з чинним законодавством наряду |
Що стосується податку на прибуток, то пільг як таких по даному виду платежу в законодавстві не передбачено. В Законі України „Про оподаткування прибутку підприємств» від 22 травня 1997 р. № 283/97-ВР зі змінами і доповненнями [6] виділяється тільки стаття 7 „Оподаткування операцій особливого виду”, що має характер подібний до пільгового оподаткування, однак особливості викладені в ній не визнаються пільгами.
Якщо розглядати податок з доходів фізичних осіб то тут платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на територіях України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги, розмір якої визначається соціальним статусом отримувача.
Законом України „Про податок з доходів фізичних осіб” від 22 травня 2003 року № 889-IV [9] визначено наступні розміри соціальних пільг:
У разі, якщо платник податку має право на застосування податкової соціальної пільги з двох і більше підстав, податкова соціальна пільга застосовується один раз з підстави, що передбачає її найбільший розмір.
Щодо санкції, то це стягнення грошових коштів платника податку за порушення податкового законодавства. Іншими словами – це фінансова відповідальність платника податку.
Порядок застосування санкцій регулюється Законами України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21 грудня 2000 року № 2181-ІІІ [11], „Про державну податкову службу в Україні» від 4 грудня 1990 року №509-ХІІ [4], Інструкцією „Про порядок застосування та стягнення штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби” затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України від 17 березня 2001 року №110 [18]. Санкції можуть бути двох видів: штраф і пеня. Штраф – це плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов’язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв’язку з порушенням ним правил оподаткування, визначеними відповідними законами та іншими нормативно-правовими актами, на підставі рішення контролюючого органу. Згідно чинного законодавства, штрафні санкції можна класифікувати залежно від способу встановлення розміру штрафу (дод. Ж) та за видами порушень податкового законодавства (дод. З) Пеня – плата у виді процентів, нарахованих на суму податкового боргу (буз урахування пені), що справляється з платника податків у зв’язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов’язання. Пеня нараховується на суму податкового боргу (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності ) із розрахунку 120% річних облікової ставки Національного банку України, чинної на день виникнення такого податкового боргу або на день його (частини його) погашення, залежно від того, яка з величин таких ставок є більшою, за кожний календарний день прострочення у його сплаті. Отже, законодавством України визначено різноманітні види податкових пільг та санкцій, які являють собою основу стимулюючої та стримуючої функцій податків. В нормативних актах чітко сформовано систему пільг, розписано моменти та процедуру їх застосування, а також передбачено умови та конкретні дії щодо стягнення пені і штрафів.
Податкові пільги – це законодавчо встановлені винятки із загальних правил оподаткування, які надають платникові можливість зменшити суму податку (збору), що підлягає сплаті, або звільняють його від виконання окремих обов’язків та правил, пов’язаних з оподаткуванням. Результатом застосування пільг може бути як повне або часткове зменшення суми податкових зобов’язань платника, так і поліпшення фінансових показників його діяльності без зміни суми податку (збору), яка підлягає сплаті в бюджет.
Податкові пільги є одним із найбільш поширених механізмів сучасного податкового регулювання. Характерними рисами цих пільг є:
обмежена сфера застосування. Податкова пільга являє собою один з елементів податку як економічної категорії. Кожна з податкових пільг жорстко «прив’язана» до відповідного податку, і сфера її застосування обмежується винятково тим податком чи збором, у механізм якого вона вбудована;
стимулююча спрямованість. На відміну від інших локальних механізмів податкового регулювання, податкові пільги спрямовані винятково на стимулювання платників шляхом зменшення їхніх податкових зобов’язань або створення інших, більш привілейованих порівняно з іншими платниками, умов оподаткування;
екстериторіальність. Застосування пільг, на відміну від вільних економічних зон, не має спеціальних обмежень за територіальною ознакою. Вони застосовуються на тій території, на якій стягується відповідний податок (на території всієї держави – для загальнодержавних податків і зборів або в межах адміністративно-територіальної одиниці – для місцевих податків і зборів);
мобільність. Податкові пільги дозволяють оперативно корегувати умови оподаткування з метою забезпечення ефективної реалізації регулюючої функції податків, тобто вони можуть розглядатися як регулюючий податковий механізм тактичного характеру.
Різноманіття цілей державної податкової політики та шляхів їх досягнення є передумовою різноманіття податкових пільг, які мають різний характер і різні форми прояву. Механізм застосування кожної окремої пільги залежить від виду самої пільги. Класифікація податкових пільг наведена в таблиці 1.3.
Таблиця 1.3 Класифікація податкових пільг
|
Класифікаційна ознака |
Види податкових пільг |
|
1 |
2 |
|
За характером цілей державної податкової політики |
соціальні |
|
економічні |
|
|
За призначенням |
стимулюючі |
|
підтримуючі (протекціоністські) |
|
|
За цільовим використанням вивільнених коштів |
цільові |
|
нецільові |
|
|
За суб’єктом впливу |
спрямовані на кінцевого споживача (стимулювання споживання) |
|
спрямовані на суб’єкта господарювання, який не є кінцевим споживачем (стимулювання виробництва та розподілу) |
|
|
За періодом дії |
пільги, період застосування яких не визначений |
|
тимчасові пільги |
|
|
За компетенцією встановлення та масштабу застосування |
загальнодержавні |
|
пільги, встановлені органами місцевого самоврядування |
|
|
За елементами податку (за формою надання) |
звільнення від оподаткування окремих категорій платників податків |
|
зменшення об’єкта оподаткування |
|
|
зменшення (обмеження) бази оподаткування |
|
|
зменшення податкових ставок |
|
|
застосування спеціальних методів податкового обліку |
|
|
збільшення податкового (звітного) періоду |
|
|
зменшення суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету |
|
|
розстрочення та відстрочення сплати податкових зобов’язань |
За характером цілей податкової політики держави податкові пільги поділяються на дві групи: соціальні й економічні.
Соціальні пільги спрямовані на податкове стимулювання досягнення соціальних цілей. До них, зокрема, належать пільги, надані окремим соціально незахищеним групам громадян: застосування податкової соціальної пільги; пільга у вигляді звільнення від зборів на обов’язкове державне пенсійне страхування операцій з продажу обручок та квартир, які купуються вперше. До пільг соціального характеру можуть бути віднесені також пільги з податку на прибуток та з ПДВ, надані підприємствам громадських організацій інвалідів; пільги, надані роботодавцям та застрахованим працівникам за договорами довгострокового страхування життя й недержавного пенсійного забезпечення; звільнення від ПДВ операцій постачання соціально значимих товарів і послуг (вітчизняних продуктів дитячого харчування; товарів спеціального призначення для інвалідів, лікарських засобів і т. д.
До пільг економічного характеру належать локальні механізми податкового регулювання, реалізація яких сприяє досягненню цілей економічного характеру. До цієї групи включаються будь-які пільги, спрямовані на стимулювання розвитку виробництва, інвестиційної діяльності, інновацій, поліпшення використання ресурсів і т. ін.
За критерієм призначення всі податкові пільги можуть бути класифіковані на дві групи: стимулюючі та підтримуючі.
Стимулюючі пільги мають метою заохочення дій платників, які спрямовані на вирішення загальнодержавних завдань. Так, зокрема, такими податковими пільгами можуть бути: дозвіл на віднесення до складу валових витрат сум коштів чи майна, які передаються у бюджети або неприбуткові організації на охорону культурної спадщини.
Підтримуючі пільги спрямовані на полегшення податкового тягаря для окремих груп платників податків, що має забезпечити більш сприятливі (порівняно з іншими платниками) умови оподаткування для підтримки певного рівня конкурентоспроможності таких платників (якщо мова йде про суб’єктів підприємницької діяльності) або мінімального рівня чистого доходу (для громадян). Такі пільги звичайно надаються соціально незахищеним платникам – фізичним особам або суб’єктам господарювання нерентабельних чи низькорентабельних галузей з метою захисту їх від більш конкурентоспроможних закордонних виробників.
З погляду цільового використання коштів, які залишаються у підприємства в результаті застосування податкових пільг, останні поділяються на цільові та нецільові. Перші з них надаються за умови використання сум, які звільняються від оподаткування, строго на ті цілі, які визначені відповідним законодавчим актом. Прикладом пільг такого роду можуть служити, зокрема: дозвіл на віднесення до складу валових витрат сум коштів або вартості майна, добровільно перерахованих (переданого) для цільового використання з метою охорони культурної спадщини; звільнення від оподаткування прибутку Чорнобильської АЕС за умови, якщо ці кошти використовуються на фінансування робіт з підготовки виводу та виводу Чорнобильської АЕС з експлуатації і перетворення об’єкта «Укриття» в екологічно безпечну систему; звільнення від оподаткування прибутку видавництв, видавничих організацій, підприємств поліграфії, отриманого ними від діяльності З виготовлення книжкової продукції на території України.
За суб’єктами впливу податкові пільги можуть бути поділені на дві групи. Перша з них містить у собі пільги, надані безпосередньо кінцевому одержувачу (стимулювання споживання), а друга – пільги, надані виробникам продукції (товарів, робіт, послуг) або суб’єктам підприємницької діяльності, які беруть участь у процесі реалізації таких товарів, робіт, послуг кінцевому споживачу (стимулювання виробництва та розподілу). В останньому випадку має місце непряме надання податкових пільг, тобто стимулювання безпосередньо споживання.
Так, у разі потреби здешевлення цільових кредитів для окремих категорій платників (кредит під інноваційні програми, який надається суб’єктам підприємницької діяльності, або житловий кредит молодим родинам) держава, з погляду податкового регулювання, може підійти таким чином. По-перше, – можна надати пільгу комерційним банкам (наприклад, у вигляді звільнення від оподаткування прибутку від таких операцій), а по-друге, – можна надати пільгу фізичним особам – одержувачам таких кредитів – у вигляді зменшення об’єкта оподаткування (загального місячного чи річного оподатковуваного доходу) на суму витрат, пов’язаних з виплатою відсотків за кредитом.
Залежно від періоду дії (хоча оперативний характер локальних пільг як інструменту податкового регулювання визначає відповідний часовий інтервал їхнього застосування, після закінчення якого вони повинні бути скасовані як такі, що виконали своє призначення) усі податкові пільги можуть бути поділені на такі, період дії яких законодавством не визначений, та пільги тимчасового характеру.
До першої з цих груп належить більшість податкових пільг, введених спеціальними законами з питань оподаткування. Як правило, пільги, передбачені законом у момент його прийняття, не мають часових обмежень, і саме такі податкові пільги переважають в українському законодавстві.
Пільги другої групи встановлюються на визначений період часу (хоча подальше продовження цього періоду є звичайною практикою). Законодавче врегулювання періоду застосування більш характерне для пільг, які були введені вже у процесі дії спеціальних податкових законів та підтримуючих пільг. Як приклад тимчасових пільг можна навести вже згадуване звільнення від оподаткування прибутку видавництв, видавничих організацій, підприємств поліграфії (яке введено на період до 01.01.2009 р.).
Тимчасовими податковими пільгами є також пільги, які вводяться бюджетними законами. Період їхньої дії обмежений періодом дії самого законодавчого акта, яким вони введені, тобто відповідає календарному року. Щоправда, у разі прийняття такого закону після початку бюджетного року, до його вступу в силу продовжує діяти закон про Державний бюджет на минулий рік, тому можлива і ситуація, коли термін дії такої пільги перевищує календарний рік.
За компетенцією встановлення та масштабами застосування податкові пільги поділяються на загальнодержавні та місцеві. Перші вводяться на державному рівні актами законодавства (хоча в деяких випадках вони можуть бути встановлені і Кабінетом Міністрів України, наприклад, за деякими податковими платежами ресурсного характеру) та діють на території всієї країни. Другі – вводяться органами місцевого самоврядування в межах їх компетенції на обмеженій території. Їх гранична величина по місцевих податках і зборах не обмежена, а по загальнодержавних – обмежується сумою коштів, які надходять у місцевий бюджет за відповідним податком або збором.
Останньою з наведених класифікаційних ознак є зв’язок пільги з іншими елементами податку. З цього погляду, можна виділити такі групи податкових пільг:
- звільнення від оподаткування окремих категорій платників податків являє собою пільгу, яка надається за елементом «суб’єкт оподаткування». Сфера застосування цих пільг досить широка. Так, окремі категорії юридичних і фізичних осіб не є платниками плати за землю, податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів тощо.
Різновидом пільг цієї групи є «податкові канікули», тобто звільнення певних груп платників від оподаткування на певний період. Призначення цієї пільги – надання податкової підтримки окремим секторам економіки або галузям, а також стимулювання інвестицій. В історії українського оподаткування «податкові канікули» застосовувалися для підприємств з іноземними інвестиціями, для новостворених підприємств (з податку на дохід), для сільгосптоваровиробників (з фіксованого сільськогосподарського податку), для суб’єктів спеціальних економічних зон (СЕЗ) та територій пріоритетного розвитку (ТПР) – з податку на прибуток та плати за землю;
- зменшення об’єкта оподаткування являє собою групу пільг, яка допускає виключення з об’єкта оподаткування окремих його елементів, які не враховуються при подальшому обчисленні податкових зобов’язань. Як приклад таких пільг можна навести перелік операцій, звільнених від ПДВ [19]. До цієї групи може бути віднесено також звільнення від оподаткування прибутку, отриманого підприємствами й організаціями громадських організацій інвалідів (при дотриманні встановлених обмежень з видів діяльності, питомій вазі інвалідів в чисельності працюючих та в сумі загальних витрат на оплату праці);
- зменшення бази оподаткування. На відміну від попередньої групи податкових пільг, зменшення бази оподаткування не пов’язане з будь-якими конкретними елементами об’єкта (певними видами доходів – для податку на прибуток і податку з доходів фізичних осіб, окремими видами операцій – для ПДВ і т. ін.). Мова йде про вирахування з бази оподаткування визначених законодавством сум. Різновидами таких пільг також є:
- зменшення податкових ставок. У світовій практиці така пільга має місце досить часто, причому переважним варіантом є застосування в установлених випадках ставки, зменшеної на 50%. Її поширеність пов’язана з «прозорістю» застосування такої пільги та простотою її адміністрування.
- застосування спеціальних методів податкового обліку. Надана платникові можливість зміни методу податкового обліку в загальному може розглядатися як пільга, оскільки вона сприймається як виняток із загального правила. Прикладом може бути таке: право платника ПДВ (при виконанні вимоги щодо не перевищення граничного обсягу оподатковуваних операцій суми у 300 тис. грн. за останніх 12 календарних місяців) за власним бажанням обирати касовий метод ведення податкового обліку. Якщо більша частина операцій поставки здійснюється таким платником на умовах наступної оплати (що є звичайним за наявності конкурентного середовища), застосування касового методу відстрочує частину податкових зобов’язань до моменту їхньої оплати, що дозволяє не допустити передчасного відволікання оборотних коштів;
- збільшення податкового (звітного) періоду. Однією з серйозних проблем українського оподаткування, з погляду платників, є скорочена (порівняно з іншими країнами) тривалість базових податкових періодів з основних податків та зборів. Для платника податків скорочені податкові періоди означають, по-перше, – необхідність постійного резервування коштів для здійснення поточних податкових платежів, по-друге, – додаткові витрати (і коштів, і часу), пов’язані з необхідністю більш частого складання та подання податкової звітності. Тому дозвіл використовувати більш тривалий, ніж базовий, податковий період, являє собою податкову пільгу. Прикладом пільг цієї групи може служити збільшена тривалість податкового періоду з податку на прибуток (календарний рік) для суб’єктів космічної діяльності. За податком на додану вартість до таких пільг може бути віднесена можливість вибору платником (за певних умов) квартальної тривалості податкового періоду;
- зменшення суми податку, яка підлягає сплаті. Ця група пільг пов’язана з порядком визначення суми податку, яка перераховується в бюджет. Пільги такого роду поділяються на дві підгрупи.
Перша з них – виключення з обчисленої суми податку якої-небудь її частини. Прикладом такої пільги є надання деяким групам платників податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів звільнення від сплати 50% суми податку. В такому разі мова йде про половину суми нарахованого податку, хоча в інших випадках може бути встановлена інша величина (наприклад, 35, 30% і т. д.) і пов’язана вона може бути не з конкретною групою платників, а з виконанням певних умов, встановлених державою.
До другої підгрупи може бути віднесене зменшення суми податку, яка підлягає сплаті, на величину понесених платником цільових витрат. Такі пільги отримали назву «податкового кредиту» (за аналогією з податковим кредитом з ПДВ, хоча останній являє собою не пільгу, а елемент законодавчо визначеного порядку оподаткування). Порівняно зі зменшенням об’єкта або бази оподаткування, податковий кредит більш сприятливий для платника, оскільки його витрати зменшуються на повну суму наданого звільнення.
У світовій практиці надання податкових пільг застосовуються два види податкового кредиту – простий податковий кредит, який припускає зменшення суми податку на повну суму понесених цільових витрат або її частину, а також прирістний податковий кредит, суть якого полягає у зменшенні суми податку на суму приросту відповідних витрат у звітному періоді порівняно з встановленою базою (наприклад, фактичні витрати минулого періоду або середньогалузеві витрати). Простий податковий кредит стимулює будь-які витрати, які здійснюються підприємством в обраному напрямі, а прирістний кредит – тільки збільшення цих витрат. Тому закордоном часто обидва види податкового кредиту використовуються одночасно;
- відстрочення та розстрочення сплати податкових зобов’язань. Загалом відстрочення та розстрочення сплати податку є не пільгою, а механізмом податкового адміністрування, практика застосування якого в Україні заснована на необхідності фінансової підтримки (а не стимулювання) суб’єкта господарювання. Водночас, відстрочення (розстрочення) податкових зобов’язань може розглядатися і як пільга, в тому випадку, якщо вона є винятком із загальних правил. Так, у Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств» [6, п. 1.11.4] передбачене надання спеціальної податкової пільги, яка має назву «інвестиційний податковий кредит». Під ним розуміється відстрочення сплати податку на прибуток, надане суб’єктові підприємницької діяльності на певний строк з метою збільшення його фінансових ресурсів для здійснення інноваційних програм, з наступною компенсацією відстрочених сум у вигляді додаткових надходжень податку через загальне зростання прибутку, що його буде отримано в результаті реалізації інноваційних програм.
Отож, в податковій системі України чітко сформовані принципи пільгового оподаткування та застосування санкцій за порушення податкового законодавства. Основою таких принципів служить нормативно-законодавча база в сфері податків.
В процесі соціально-економічного розвитку нашої країни досить важливою категорією є державні фінансові ресурси, які є вагомим інструментом забезпечення безперебійного функціонування всіх ланок управління держави та народного господарства. Основним джерелом формування державних коштів є податкові платежі суб’єктів господарювання та громадян, які стягуються до Державного та місцевих бюджетів. Саме від величини наповнення сукупного бюджету залежить реалізація всіх функцій держави, багатьох поставлених перед державним апаратом завдань та різноманітних соціальних програм.
Однак, на процес формування основного фінансового ресурсу країни також впливають різноманітні чинники, до яких можна віднести податковий стимул.
Податковий стимул у вигляді пільг та санкцій (штрафів, пені) може впливати як позитивно (у вигляді підвищення доходності бюджету), так і негативно (у вигляді втрат бюджету). Наприклад податкова пільга з одного боку стимулює підвищення ефективності роботи багатьох суб’єктів господарської діяльності, що в результаті зростання їхніх оборотів та підвищення доходності призводить до збільшення сум податків отриманих від таких підприємств. З іншого боку значне зростання сум податкових пільг порівняно з податковими платежами підприємств, що їх отримують, а також зловживання ними призводить до втрат бюджету. Тому даний вид податкового стимулу потребує постійного аналізу та щорічного корегування окремих видів пільг на основі результатів такого аналізу, з метою усунення ознак втрачання доходів бюджету.
Штрафні санкції та пеня також мають двозначний характер. В першому випадку вони сприяють наповненню бюджетів додатковими коштами та забезпечують добросовісне виконання всіх своїх податкових зобов’язань суб’єктами господарювання, в деякій мірі попереджають порушення податкового законодавства з боку платників. З іншого боку досить часте застосування таких санкцій може призвести до упередженого ставлення платників податків до податкових органів, до зростання кількості судових позовів на податкові інспекції, до ретельного приховування частини операцій підприємств, що в свою чергу сприяє виникненню втрат частини доходів бюджету. З метою визначення впливу податкових пільг на формування доходної частини бюджетів необхідно проаналізувати обсяги та структуру таких пільг. Аналіз, яких буде здійснено на інформаційній базі Чернівецької обласної податкової адміністрації (дод. К, Л, М, Н, П, Р).
На першому етапі необхідно дослідити динаміку наданих пільг на податкові платежі до зведеного бюджету області в розрізі видів податку (табл. 2.1).
Таблиця 2.1 Аналіз динаміки податкових пільг на суми податкових платежів до зведеного бюджету Чернівецької області за 2005-2007 роки (тис. грн.)
|
Вид пільги |
За 2005 рік |
За 2006 рік |
За 2007 рік |
Відхилення (+,-) |
|
|
2006 від 2005 |
2007 від 2006 |
||||
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
6 |
|
З податку на прибуток підприємств |
19206,87 |
32667,80 |
40935,56 |
13460,93 |
8267,76 |
|
З податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин та механізмів |
41,20 |
2,66 |
135,96 |
-38,54 |
133,30 |
|
З плати за землю |
9576,55 |
10452,00 |
10859,77 |
875,45 |
407,77 |
|
З податку на додану вартість |
142307,73 |
156593,41 |
254373,75 |
14285,68 |
97780,34 |
|
З акцизного збору |
35498,24 |
19380,73 |
2951,00 |
-16117,51 |
-16429,73 |
|
З місцевих зборів і платежів |
16,80 |
16,17 |
14,50 |
-0,63 |
-1,67 |
|
Разом |
206647,39 |
219112,77 |
309270,54 |
12465,38 |
90157,77 |
Якщо розглянути табл. 2.1, то можна побачити, що найбільші суми пільг податковими органами були надані на сплату податку на додану вартість, при чому суми пільг протягом досліджуваного періоду зростали на 14285,68 тис. грн. (10% відносно попереднього року) в 2006 році та на 97780,34 тис. грн. (62,4%) в 2007 році. На другому місці за величиною – пільги з податку на прибуток, які протягом 2005-2007 років також зростали на 13460,93 тис. грн. (70,1%) та на 8267,76 тис. грн. (25,3%). Досить вагоме місце в попередні роки посідали пільги з акцизного збору, сума яких в 2005 році становила 35498,24 тис. грн. і переважала пільги з податку на прибуток, однак за останні 2 роки їх сума скоротилась до 2951 тис. грн.
Для більш детального уявлення структури наданих пільг необхідно розглянути рис. 2.1, 2.2, 2.3.
Рис. 2.1. Структура податкових пільг Чернівецької області за видами податків за 2005 рік
Рис. 2.2. Структура податкових пільг Чернівецької області за видами податків за 2006 рік
Рис. 2.3. Структура податкових пільг Чернівецької області за видами податків за 2007 рік
Отже, з вище наведених рисунків можна прослідкувати зростання питомої ваги пільг з податку на додану вартість, яка значно домінує над іншими видами і в 2007 році її частка становила 82,2%.
Частка пільг з акцизного збору взагалі зменшилася з 17,2% в 2005 році до 1% в 2007році, проте, за аналогічний період виросла питома вага пільг з податку на прибуток – до 13,2%.
Щодо інших видів пільг, то тут ситуація сильно не змінилася, зокрема, що стосується пільг з податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин та механізмів, а також пільг з місцевих податків та платежів, то протягом всіх звітних років величина їх часток була наближена до нуля.
Важливою частиною дослідження теми даної роботи є аналіз податкових піль в розрізі місць їх надання, адже відомо, що значну частину пільг, що мають місце в зведеному бюджеті області, було надано в обласному центрі – м. Чернівці. З метою такого аналізу необхідно розглянути табл. 2.2.
Аналізуючи табл. 2.2 можна побачити, що суми пільг наданих в м. Чернівці переважають пільги по області. Зокрема постійність такої тенденції протягом 2005-2007 років прослідковується за такими видами податку як податок на прибуток та податок на додану вартість.
Таблиця 2.2 Аналіз динаміки податкових пільг Чернівецької області за місцем їх надання за 2005-2007 роки
|
Вид пільги |
За 2005 рік |
За 2006 рік |
За 2007 рік |
Відхилення (+,-) |
||
|
2006 від 2005 |
2007 від 2006 |
|||||
|
З податку на прибуток підприємств |
м.Чернівці |
14287,43 |
23786,33 |
28772,33 |
9498,90 |
4986,00 |
|
обл., крім м.Чернівці |
4919,45 |
8881,47 |
12163,24 |
3962,02 |
3281,77 |
|
|
З податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин та механізмів |
м.Чернівці |
4,25 |
0 |
1,70 |
-4,25 |
1,70 |
|
обл., крім м.Чернівці |
36,95 |
2,66 |
134,26 |
-34,29 |
131,60 |
|
|
З плати за землю |
м.Чернівці |
4443,48 |
5202,63 |
5704,20 |
759,15 |
501,57 |
|
обл., крім м.Чернівці |
5133,07 |
5249,37 |
5155,57 |
116,30 |
-93,80 |
|
|
З податку на додану вартість |
м.Чернівці |
99715,17 |
106570,37 |
155450,39 |
6855,20 |
48880,02 |
|
обл., крім м.Чернівці |
42592,56 |
50023,05 |
98923,35 |
7430,49 |
48900,30 |
|
|
З акцизного збору |
м.Чернівці |
10968,00 |
0 |
0 |
-10968,00 |
0,00 |
|
обл., крім м.Чернівці |
24530,24 |
19380,73 |
2951,00 |
-5149,51 |
-16429,73 |
|
|
З місцевих зборів і платежів |
м.Чернівці |
7,87 |
9,06 |
7,90 |
1,19 |
-1,16 |
|
обл., крім м.Чернівці |
8,93 |
7,11 |
6,60 |
-1,82 |
-0,51 |
|
|
Разом |
м.Чернівці |
129426,20 |
135568,39 |
189936,52 |
6142,19 |
54368,13 |
|
обл., крім м.Чернівці |
77221,19 |
83544,38 |
119334,02 |
6323,19 |
35789,64 |
Якщо розглядати податок з власників транспортних засобів та акцизний збір, то видно, що пільги по таких видах податку в області протягом всього досліджуваного періоду переважають аналогічні суми пільг в обласному центрі. Слід зазначити, що в 2006 році пільги з податку з власників транспортних засобів в м. Чернівці не надавалися, також не надавалися пільги з акцизного збору в 2006-2007 роках.
Щодо пільг з плати за землю та з місцевих зборів та платежів, то тут протягом 2005-2007 років відбулися деякі зміни в структурі: якщо в 2005 році пільги на більші суми були надані по області, то вже в 2007 році пільги по м. Чернівці переважали.
Загальну структуру податкових пільг в розрізі місць їх надання можна розглянути на рис. 2.4.
Рис. 2.4. Динаміка структури суми пільг в Чернівецькій області в розрізі місця надання за 2005-2007 роки
З рис. 2.4 видно, що суми пільг по м. Чернівці постійно переважали, однак, протягом досліджуваного періоду можна прослідкувати деяке зниження їх частки: так в 2005 році вона перевищувала позначку 62%, а в 2007 році була дещо нижче 62%.
Загалом, переважання розмірів пільг наданих по місту Чернівці над пільгами наданими по Чернівецькій області пояснюється зосередженням основної маси всіх підприємств в обласному центрі.
Якщо досліджувати структуру податкових пільг в розрізі бюджетів, то, варто відмітити, що тут існує чітке їх розмежування, яке пов’язане з віднесенням податкових платежів, в залежності від їх виду, до окремого бюджету. Так до державного бюджету відносяться тільки пільги з податку на додану вартість та з акцизного збору, а до місцевих бюджетів – пільги з податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, з плати за землю, а також з місцевих податків і зборів. Щодо пільги з податку на прибуток, то вона присутня як і в державному так і в місцевих бюджетах, її структуру можна розглянути на рис. 2.5.
Рис. 2.5. Динаміка структури пільг з податку на прибуток в Чернівецькій області в розрізі видів бюджету за 2005-2007 роки
На рис. 2.5 прослідковується нестабільність в структурних змінах, зокрема в 2006 році частка пільг з податку на прибуток до державного бюджету значно переважала, що було зумовлено зростанням суми даної пільги та скороченням суми пільг до місцевих бюджетів.
Зокрема, якщо розглядати динаміку величини пільг по даному виду податку, то тут протягом періоду 2005-2007 років можна простежити значне їх зростання. Очевидно, воно відбулося завдяки збільшенню кількості підприємств діючих на загальній системі оподаткування.
Досліджуючи детальніше податкові пільги надані в м. Чернівці можна зауважити, що за даними податкової звітності ДПІ у м. Чернівці 562 суб’єкта підприємницької діяльності подали звіт про використання пільг за 2007 рік і відповідно скористалися пільгами. За відповідний період 2006 року скористалося пільгами 572 суб’єкти господарської діяльності.
За даними звітів по пільгах за 2007 рік 562 суб’єкти господарської діяльності отримали 749 пільг, щодо сплати п’ятьох видів податків, зборів та інших обов’язкових платежів на загальну суму 189936,52 тис. грн., з них 7 суб’єктів–фізичних осіб на суму – 493,721 тис. грн. В порівнянні з 2006 роком сума наданих пільг збільшилась на 54368,13 тис. грн.
Обсяги наданих платникам податків пільг за звітний період складають:
Слід відзначити, що при зменшенні кількості отриманих пільг в порівнянні з минулим роком на 12 суми наданих пільг збільшились на 54368,13 тис. грн.
За 2007 рік сума фактичних надходжень до бюджетів всіх рівнів збільшилась у порівнянні з 2006р. на 156156,1 тис. грн. Співвідношення сум отриманих пільг до сум фактичних находжень за 2007 рік склало:
Отже, не зважаючи на зростання суми наданих пільг по м. Чернівці їх відносна величина до суми надходжень податкових платежів за 2007 рік зменшилась на 0,8%, що свідчить про зменшення впливу податкових пільг на надходження до бюджету.
А от якщо розглядати Державний бюджет, то тут навпаки відбулося зростання відносної величини податкових пільг на 1,5%, що свідчить про недоотримання на дану величину коштів в бюджет, спричинене наданими пільгами. Варто також зазначити, що суми пільг на податкові платежі до Державного бюджету мають досить високе значення. Становлячи 78,4% від суми податкових надходжень, вони здійснюють досить вагомий негативний вплив на доходну частину Державного бюджету.
Підприємства, що отримали пільги за 2007 рік, сплатили до зведеного бюджету 303293,38 тис. грн., або 58,5% в загальному обсязі надходжень, при цьому отримавши пільг на суму 189936,52 тис. грн. Не зважаючи на отримання пільг, 11 підприємств допустили виникнення податкового боргу за податковим зобов’язанням по інших видах податків, який станом на 1 січня 2008 року складає 2308,85 тис. грн.
По фактичних сумах наданих пільг по м. Чернівці за 2007р. найбільшу питому вагу займають пільги, надані по:
У порівнянні з 2006 року відбулось збільшення суми пільг по податку на прибуток на 4986 тис. грн., по ПДВ – на 48880,02 тис. грн., по платі за землю на 501,57 тис. грн.
Щодо кількості отриманих пільг, то у порівнянні з 2006 рік зменшилась кількість пільг по ПДВ на 5, по податку на прибуток на 3 і збільшилася кількість пільг по платі за землю на 2.
Всі пільги, відповідно до довідника пільг № 44 наданих чинним законодавством по сплаті податків, зборів, інших обов’язкових платежів станом на 01.01.2008 року поділяються за наступними ознаками:
В – пільги, що призводять до втрат бюджету;
А – пільги, що не призводять до втрат бюджету;
Н – переваги в оподаткуванні, що за економічною сутністю не являються фінансовою підтримкою платника;
Z – пільги, що зменшують надходження до бюджету.
Якщо розглядати окремо кожен вид податку, то варто відмітити, що Станом на 1 січня 2008 року на податковому обліку перебувають 2929 платників податку на прибуток. По підсумках роботи за 2007 рік пільгою по податку на прибуток скористалися 266 платники. По податку на прибуток було надано 288 пільг на суму 28772,33 тис. грн., це складає 36,3% до фактичних надходжень по податку на прибуток за 2007р. Сума отриманих пільг по податку на прибуток за 2007р. на 4986 тис. грн. більша обсягів пільг, наданих за 2006 рік. Значні суми пільг показали суб’єкти підприємницької діяльності по таких пільгах по податку на прибуток:
Щодо податку на додану вартість, то станом на 1 січня 2007 року в ДПІ у м. Чернівці перебуває на податковому обліку 1697 суб’єктів господарської діяльності – юридичних осіб платників податку на додану вартість. По підсумках роботи за 2007 рік пільгою по ПДВ скористались 289 суб’єктів господарської діяльності – юридичних осіб та 8 суб’єктів господарської діяльності – фізичних осіб. Сума отриманих пільг по податку на додану вартість за 2007 рік склала 155450,39 тис. грн., що на 48880,02 тис. грн. більше ніж за 2006 рік.
Значні суми пільг отримали суб’єкти підприємницької діяльності по таких пільгах по ПДВ:
Таким чином, серед пільг по ПДВ найбільшу питому вагу займають пільги категорії Н – 54,8% (Переваги в оподаткуванні, що за економічною сутністю не являються фінансовою підтримкою платника) – що в сумі становить 85122,48 тис. грн., та пільги категорії В, тобто пільги, що призводять до втрат бюджету – 59529,75 тис. грн., що складає 38,3 % до загальної суми пільг.
Що стосується плати за землю, то станом на 1 січня 2008 року на податковому обліку перебуває 961 юридичних осіб – платників плати за землю. За 2007 рік пільгою по платі за землю скористалося 106 платників. Сума отриманих пільг по платі за землю склала 5704,20 тис. грн. або 3% від загальної суми наданих пільг та 60,6 % від загальної суми надходжень поданому податку. За ознаками пільг, відповідного до Довідника пільг № 44 пільги по платі за землю віднесені до двох категорій: А – пільги, що не призводять до втрат бюджету (сума пільг за 2007 р. склала 4717,29 тис. грн., що складає 82,7% до загальної суми пільг по платі за землю), та В – пільги, що призводять до втрат бюджету (сума пільг в звітному періоді склала 987,01 тис. грн., або 17,3% до загальної суми пільг по платі за землю). В порівнянні з відповідним періодом минулого року кількість пільговиків зросла на 2, сума пільг відповідно збільшилась на 501,58 тис. грн.
Значні суми пільг по платі за землю отримали суб’єкти підприємницької діяльності по таких пільгах:
Здійснений аналіз податкових пільг наданих в Чернівецькій області за 2005-2007 роки та більш детальний аналіз звітних даних по м. Чернівці показав, що пільги на найбільші суми було застосовано з податку на додану вартість, які займають 81,8% від їх загальної суми. Слід зазначити, що 38,3% даного виду пільг становлять пільги віднесені до категорії В, тобто ті, що призводять до втрат бюджету. Це свідчить про досить вагомий вплив податкових пільг на формування доходної частини бюджету.
Аналіз такого виду податкового стимулу як санкція буде проведено в наступному підрозділі.
Штрафні санкції та адміністративні стягнення у вигляді пені мають досить важливе значення при формуванні доходної частини сукупного бюджету держави.
Застосування даних санкцій завжди є наслідком певних зловживань з боку суб’єктів господарської діяльності. Часто такі стягнення застосовуються за неповне відображення всіх господарських операцій та заниження сум податкових платежів в результаті помилок платників податків (при умисному заниженні сум податкових платежів застосовується кримінальна відповідальність), тому вони можуть супроводжуватися донарахуванням сум основного податкового платежу, що забезпечує додаткове (повне) надходження коштів до бюджету.
Величина сум податкових санкцій може свідчити про рівень зловживань з боку платників податків. Тому досліджуючи їх динаміку, можна виявити динаміку порушень податкового законодавства, яка може коливатися в результаті зміни самого податкового законодавства, економічної чи політичної нестабільності. Такий аналіз може виявити взаємозалежність між змінами податкових законів та реакцією на них платників податків.
Щодо аналізу застосування податкових санкцій в місті Чернівці то його можна здійснити на основі даних табл. 2.3.
Таблиця 2.3 Аналіз динаміки податкових санкцій застосованих податковими органами в м. Чернівці протягом 2005-2007 років (тис. грн.)
|
Вид стягнення |
За 2005 рік |
За 2006 рік |
За 2007 рік |
Відхилення (+,-) |
|
|
2006 від 2005 |
2007 від 2006 |
||||
|
Основний платіж |
5678 |
13797 |
9335 |
8119 |
-4462 |
|
Штрафна санкція |
7579 |
8751 |
8471 |
1172 |
-280 |
|
Пеня |
413 |
21 |
501 |
-392 |
480 |
|
Разом |
13670 |
22569 |
18307 |
8899 |
-4262 |
Дані наведені в табл. 2.3 показують, що динаміка сум податкових санкцій протягом 2005-2007 років була нестабільною. Зокрема, основний платіж, який донараховується податковою інспекцією в результаті неповного відображення бази оподаткування самими платниками, протягом 2005-2006 років зріс на 8119 тис. грн., а от за період 2006-2007 років його величина зменшилась на 4462 тис. грн.
Аналогічну ситуацію можна простежити і по штрафних санкціях, за попередній звітний період їх сума зросла на 1172 тис. грн., а за останній – знизилась на 280 тис. грн.
З даної ситуації можна зробити висновок про взаємозалежність між сумами основного платежу та штрафів, яку можна пояснити тим, що неповне відображення бази оподаткування завжди тягне за собою як донарахування додаткових сум податкового платежу, якщо така помилка була виявлена податковими органами, так і відповідні штрафні санкції в залежності від виду податку та порушення.
А от якщо розглядати пеню, то динаміка її величини мала протягом досліджуваного періоду зовсім протилежні зміни. Так, за 2005-2006 роки сукупний розмір пені по м. Чернівці зменшився на 392 тис. грн., а за 2006-2007 роки зріс на 480 тис. грн. Слід зазначити, що пеня нараховується тільки при простроченні термінів подання звітності або погашення податкового боргу на суму такого боргу, тому вона не настільки прив’язана до штрафних санкцій. Тобто не завжди пеня нараховується разом з штрафами чи навпаки.
Однак, пеня постійно присутня при донарахуванні основного платежу. Вона нараховується на суму несплаченого податку з урахуванням днів від моменту виникнення податкового боргу до моменту встановленого терміну погашення після факту виявлення порушення. Тому, зважаючи на зростання сум донарахованого основного платежу, суми пені також мали б зрости, проте, можна побачити зовсім протилежну ситуацію. Причиною якої можуть бути незначні терміни прострочення податкового платежу, терміни виявлення помилок при обрахунку бази оподаткування, що підтверджує ефективність роботи податкових органів пов’язаних з виявленням порушень.
Наочніше динаміку податкових санкцій можна прослідкувати на рис. 2.6.
Загалом така динаміка податкових санкцій може свідчити про те, що в 2006 році підвищилась кількість або обсяги зловживань платників податків, пов’язаних з неповним відображенням всіх фінансового-господарських операцій, що й призвело до підвищення сум донарахованого основного платежу та штрафних санкцій. А от платіжна дисципліна та дотримання термінів подання звітності покращилися, про що свідчить зниження розмірів пені.
Зниження донарахованих сум основного платежу та застосованих штрафів протягом 2007 року виражає зниження частки порушень податкового законодавства з боку суб’єктів господарської діяльності. А зростання пені свідчить про підвищення кількості порушень термінів сплати податків та подання звітності.
Рис. 2.6. Динаміка податкових санкцій застосованих в м. Чернівці за 2005-2007 роки
В загальному, якщо порівнювати початок і кінець досліджуваного періоду, то можна побачити, що протягом 2005-2007 років сукупна сума від застосування податкових санкцій зросла на 4637 тис. грн. (33,9%). Однак, це ще не означає, що погіршилось виконання податкових законів та своїх податкових зобов’язань з боку діючих підприємств. Таке зростання здебільшого відбулося в результаті підвищення кількості діючих суб’єктів господарської діяльності на ринку м. Чернівці.
На сьогоднішній день більшість підприємств, особливо тих, які вже не один рік здійснюють свою діяльність, намагаються повністю дотримуватися всіх законів, що обґрунтовують їхню роботу, відображати всі свої господарські операції та сумлінно виконувати всі свої податкові зобов’язання перед державою. Заниження сум виплат в бюджет на таких суб’єктах відбувається тільки відповідно до законодавства, чого можна досягти завдяки наявності висококваліфікованих спеціалістів: юристів та бухгалтерів. Проте, в процесі постійного економічного циклу завжди створюються нові суб’єкти господарювання, які з причин малої досвідченості або відсутності досвідчених фінансових працівників припускаються помилок в визначенні бази оподаткування, що тягне за собою відповідальність у вигляді санкцій.
В табл. 2.4 можна прослідкувати темпи приросту розмірів податкових стягнень за досліджуваний період.
Таблиця 2.4 Аналіз темпів приросту податкових санкцій застосованих в м. Чернівці за 2005-2007 роки
|
Вид стягнення |
За 2005 рік |
За 2006 рік |
За 2007 рік |
Темп приросту, % |
||
|
за 2005-2006 роки |
за 2006-2007 роки |
сукупний |
||||
|
Основний платіж |
5678 |
13797 |
9335 |
143,0 |
-32,3 |
64,4 |
|
Штрафна санкція |
7579 |
8751 |
8471 |
15,5 |
-3,2 |
11,8 |
|
Пеня |
413 |
21 |
501 |
-94,9 |
2285,7 |
21,3 |
|
Разом |
13670 |
22569 |
18307 |
65,1 |
-18,9 |
33,9 |
З вище наведеної табл. 2.4 можна більш краще оцінити отриманий результат.
Отже, на основі отриманих даних можна зробити висновок про те, що в 2006 році податковими органами проводився більш жорсткіший контроль за платниками податків, про що свідчить значне підвищення темпу зростання сум донарахованого основного платежу (на 143%) та деякого підвищення сум штрафних санкцій (на 15,5%). Таке припущення можна підтвердити також значним зниженням сум пені (на 94,9%). Тобто в результаті проведення детальних перевірок вчасно було виявлено не донараховані суми податку, що й попередило виникнення значних термінів прострочення, а в результаті знизились суми нарахованої пені.
Що стосується структури податкових стягнень, то її можна дослідити на основі табл. 2.5.
Таблиця 2.5 Аналіз структури податкових санкцій застосованих в м. Чернівці за 2005-2007 роки (%)
|
Вид стягнення |
За 2005 рік |
За 2006 рік |
За 2007 рік |
Відхилення (+,-) |
|
|
2006 від 2005 |
2007 від 2006 |
||||
|
Основний платіж |
41,5 |
61,1 |
51,0 |
19,6 |
-10,1 |
|
Штрафна санкція |
55,4 |
38,8 |
46,3 |
-16,7 |
7,5 |
|
Пеня |
3,0 |
0,1 |
2,7 |
-2,9 |
2,6 |
|
Разом |
100,0 |
100,0 |
100,0 |
0,0 |
0,0 |
З табл. 2.5 видно, що найменшу частку в складі застосованих стягнень податковими органами в м. Чернівці в результаті виявлених порушень має пеня, яка протягом досліджуваного періоду не перевищувала 3%. Зокрема в 2006 році відбулось значне зниження частки нарахованих сум пені (до 0,1%), а вже в 2007 році вона знову зросла (до 2,7%).
Щодо найбільшої питомої ваги, то тут в 2005 році перевагу мали суми застосованих штрафних санкцій (55,4%), а основний платіж займав 41,5%. Однак, в 2006 році ситуація кардинально змінилася: частка основного платежу зросла на 19,6% і склала 61,1%, а частка штрафних санкцій зменшилась до 38,8%.
В 2007 році перевага відносної величини донарахованих сум основного платежу залишилася, однак, вона була вже не настілки вагомою, так як частка знизилась до 51%. А от величина штрафних санкцій підвищилась до 46,3%.
Наочніше структуру податкових стягнень можна розглянути на рис. 2.7, 2.8 і 2.9:
З проведеного аналізу чітко можна простежити значне переважання сум штрафних санкцій та донарахованого основного платежу на сумами пені, що може свідчити про присутність більш грубих зловживань з боку суб’єктів господарської діяльності податків. Причинами цього можуть бути податкова обтяженість та нерівномірний розподіл податкового тягаря, а також помилки самих платників викликані недостатністю висококваліфікованих спеціалісті в галузі фінансів.
Рис. 2.7. Структура податкових санкцій застосованих в м. Чернівці за 2005 рік
Рис. 2.7. Структура податкових санкцій застосованих в м. Чернівці за 2006 рік
Рис. 2.7. Структура податкових санкцій застосованих в м. Чернівці за 2007 рік
В підсумку практичної частини дослідження можна зробити висновок про те, що система застосування податкових стимулів має ще не досконалий характер. Загалом, застосування багатьох пільг є неефективним і призводить до втрачання частини доходів державою. А сукупність штрафних санкції створює додатковий податковий тиск на платників, який і так присутній в економіці, з причин недосконалості застосовуваних податкових ставок та розбіжностей, що виникають через наявність двох видів обліку: бухгалтерського та податкового.
Питання про вдосконалення податкової системи, що відповідає стратегії євроінтеграційного розвитку країни, сприяє інноваційно-інвестиційній моделі економічного зростання, знаходиться в центрі уваги наукової та громадської думки з часу здобуття незалежності України. Особливо сьогодні, на державному рівні визнано гостроту проблеми оподаткування, пов’язаної з надмірністю податкового тягаря, що є однією з причин фінансової нестабільності підприємств, зменшення сукупного попиту, частини податкових надходжень до бюджету й економічної кризи.
Оцінюючи стан податкових відносин в Україні, більшість вчених, експертів і політиків сходяться на тому, що основними вадами податкової системи є надмірне податкове навантаження на платників та нерівномірний розподіл податкового навантаження, спричинений масштабними ухиленнями від сплати податків.
Система оподаткування України розвивається поступово, зміни, які відбувалися за роки незалежності, були позитивні: кількість податків було зменшено, податкові ставки знижено, зменшилась також кількість звільнень від оподаткування, водночас розширилась база оподаткування, значно поліпшилось надходження податків. І все ж система оподаткування має значні недоліки.
Основними недоліками діючої податкової системи є:
нерівномірність і несправедливість розподілу податкового навантаження;
перетворення податкової системи у чинник пригнічення економічного зростання та інвестиційної активності, стимулювання ухилення від сплати податків та відтік капіталів за кордон;
велика кількість нормативно-правових актів з питань оподаткування, – більш як 500 нормативно-правових актів, нормами яких повинні володіти та керуватись на практиці як платники податків, так і працівники органів державної податкової служби України [41, 40];
неузгодженості та протиріччя окремих норм податкових законів, їх нестабільність, безсистемне надання пільг та перекручування суті окремих видів податків;
неврегульованість правових гарантій для учасників податкових відносин, відсутність прозорих і ефективних механізмів захисту прав платників податків;
проблема подвійного оподаткування;
велика кількість малоефективних податків, які потребують істотних адміністративних витрат, що перевищують доходи бюджету, які забезпечуються за рахунок їх справляння.
Також до негативних рис податкової системи варто віднести її надмірну фіскальну спрямованість і не врахування інших завдань, таких як стимулювання виробництва, інновацій, інвестування, розвиток підприємницької діяльності [46, 257] .
Значним недоліком системи оподаткування України є нестабільна та неузгоджена законодавча база. Це позбавило підприємства можливостей не лише перспективного планування своєї діяльності, а й оперативного, що серйозно гальмує розвиток економіки. Проблемним постає і питання про податок на додану вартість, який уже став синонімом зловживань та корупції. Підприємствам доводиться довго чекати повернення ПДВ з бюджету після його сплати, а найгостріша з проблем ПДВ полягає в тому, що і дотепер працює «вибірковий» принцип повернення ПДВ, що завдає шкоди конкурентоспроможності економіки України.
Окремою проблемою є податкові пільги. По-перше, звільняючи від податків деякі підприємства, держава збільшує податковий тягар іншим. По-друге, податкові пільги часто перетворюються на ухилення від податків, які здійснюються шляхом штучного банкрутства; фальсифікації документів, наданих підприємствами на відшкодування ПДВ; створення фіктивних підприємницьких осіб тощо.
Результатом цього є значна податкова заборгованість до державного бюджету.
Податкові пільги в Україні справедливо вважаються однією з причин ерозії податкової бази, порушення принципів економічної ефективності та соціальної справедливості, нерівномірного розподілу податкового тягаря, уникнення податків. При цьому багато нарікань викликають пільги з податку на додану вартість як найчисленніші (становлять понад 80% від загальної суми пільг, що надаються юридичним особам) та найбільш деформуючі. Річ у тому, що обтяжений податковими пільгами ПДВ втрачає більшість своїх переваг:
Досліджуючи результати роботи податкових органів м. Чернівці в сфері надання податкових пільг було виявлено, що пільги по податку на додану вартість в 2007 році займають 81,8% від загальної суми наданих пільг, що свідчить про вагомий, в більшій мірі негативний, вплив даного виду податкового стимулу на доходну частину бюджету та на податкову систему країни загалом.
Слід зазначити, що при формуванні доходної частини Державного бюджету обсяг податкових пільг наданих в м. Чернівці в 2007 році становить 78,4 % (179685,19 тис. грн. до 229196,28 тис. грн.) від суми фактичних надходжень до даного бюджету, що свідчить про надмірність величини наданих пільг та недоцільність застосування багатьох їх видів, а саме тих, що спричиняють недоотримання державою значних коштів.
Необхідно також наголосити на тому, що в сукупності пільг з податку на додану вартість наданих в Чернівцях в 2007 році 38,3% (59529,75 тис. грн.) займають пільги, які призводять до втрат бюджету, що також свідчить про вагомий негативний вплив.
Серед пільг, які спричиняють до втрат бюджету такі, як операції з ввезення (пересилання) товарів на митну територію України, що використовуються для виробництва товарів, операції з продажу яких споживачу оподатковуються за нульовою ставкою; операції з поставки товарів (робіт, послуг) на митній території України, які використовуються для виробництва товарів, (послуг, робіт), операції з продажу яких споживачу оподатковуються за нульовою або за повною ставкою податку тощо.
Щодо питання використання податків як інструментів економічного стимулювання необхідно зазначити наступне. Стимулююча роль податкової системи може полягати лише у мінімізації негативного впливу податкової системи на діяльність господарюючих суб’єктів. Тому основною способом покращення податкової системи, підвищення сприяння податкових органів розвитку бізнесу та вдосконалення податкового стимулу має бути не створення необмеженої різноманітності пільг, а зниження загального податкового тиску на платників податків.
Загалом, якщо розглядати основні шляхи вдосконалення податкової системи, то до них можна віднести:
Дискусія, яка точиться навколо шляхів подальшого удосконалення податкової системи України, має на меті визначення засад її побудови, а метою роботи щодо удосконалення системи оподаткування є, в кінцевому результаті, прийняття Податкового кодексу. Проте Податковий кодекс не є самодостатнім документом. Це має бути єдиний національний продукт суспільної згоди та взаєморозуміння, філософію і принципи побудови якого повинен розуміти кожен громадянин.
На думку промисловців і підприємців та з врахуванням досвіду побудови діючої системи оподаткування, доцільним видається поетапне прийняття Податкового кодексу. Метою зміни діючого податкового законодавства є його приведення до вигляду, придатного для включення в Податковий кодекс.
Що стосується основних шляхів вдосконалення пільгової системи оподаткування, то до них можна віднести:
Слід зазначити, що в Постанові кабінету міністрів № 160 від 5 березня 2008 року «Про схвалення Декларації цілей та завдань бюджету на 2009 рік (Бюджетної декларації)» в розділі ІІ Декларації («Пріоритетні завдання щодо податкової політики») передбачено мінімізацію податкових пільг, а також впорядкування діючих податкових пільг, що надаються за галузевою та професійною ознаками, з метою вирівнювання податкового навантаження за видами економічної діяльності [24].
В підсумку можна сказати, що сукупність податкових пільг, які застосовуються в податковій системі України є занадто обширною. Більшість з них себе не оправдовують, а навпаки призводять до втрачання значних доходів бюджетів. Тому необхідно скоротити кількість застосовуваних пільг, але за умови одночасного зниження податкового тиску на суб’єктів господарювання з сторони основних податків. Саме за цим принципом і повинна реформуватися податкова система держави.
Що стосується досвіду зарубіжних країн в сфері застосування інструментів податкового стимулу, то його можна розглянути на податкових системах окремих країн.
Якщо дослідити податкову систему Австрії, то тут можна виділити такий вид пільги як податковий кредит, який полягає у звільненні від оподаткування частини бази оподаткування у визначеному розмірі.
Дана пільга застосовується при оподаткуванні доходу від збільшення вартості капіталу, але тільки для тих підприємств, які повністю розпродуються або закриваються. При оподаткуванні такого доходу повністю звільняється від стягнення податків дохід від продажу іноземних філій компаній. Не підлягають оподаткуванню і вірогідні втрати платника (має право відносити їх на собівартість).
Також податковий кредит застосовується для платників – фізичних осіб з необмеженою податковою відповідальністю. Але одержати його може лише один член родини за умови, що дохід дружини не перевищує встановленої суми і в родині є дитина.
В досліджуваній країні також існує пільгова ставка у розмірі 50 % від середньої податкової, яка застосовується до:
При оподаткуванні так званим «корпоративним податком» (податок на дивіденди виплачувані однією компанією іншій) юридичних осіб можуть звільнятися від даного податку підприємства, що беруть участь у капіталі іноземних суб’єктів господарювання.
Однак, для отримання податкових пільг австрійське підприємство за участі його в іноземній компанії зобов’язане:
Крім того, з одержаного доходу виключається собівартість збитків, пов’язаних з виробничою або комерційною діяльністю протягом семи років.
При сплаті податку на майно подружжя, які мають необмежену податкову відповідальність і проживають разом (і з ними неповнолітні діти) обкладаються податком як одна особа. Для цієї категорії платників встановлюється неоподатковуваний мінімум на кожного члена родини з відповідними пільгами для всіх членів родини. Для платника з обмеженою відповідальністю оподатковується лише те майно, що перебуває на території Австрії.
Щодо податку на додану вартість, то від нього звільняються фінансові операції, експортні угоди, угоди щодо продажу землі.
Якщо розглядати податкову систему Великобританії, то в цій країні при визначенні оподатковуваного доходу сучасний прибутковий податок передбачає наступні скидки і пільги:
При стягненні податку на приріст вартості капіталу (податок на різницю між вартістю продажу та вартістю купівлі матеріальних та нематеріальних активів) звільняються від оподаткування перші 5 тис. ф. ст. доходу від реалізації, а також доходи від продажі приватних автомобілів, житлових будинків, витворів мистецтва, державних цінних паперів (облігацій, ощадних сертифікатів), а також доходи від полісів на страхування життя та азартних ігор.
При стягненні податку на додану вартість від оподаткування звільняються земля, поштові, страхові та фінансові послуги, освіта і охорона здоров’я, гральний бізнес і лотереї, професійні спілки (тред-юніони), спортивні змагання, твори мистецтва, ритуальні послуги.
Розглядаючи податкову систему Данії, слід відмітити, що при стягненні податку на прибуток від сплати звільняються операції з цінними паперами, що перебувають у власності три роки (якщо цінні папери не є основним джерелом доходу підприємства). Звільняються від податку дивіденди, якщо їх утримувач володіє пакетом акцій у розмірі 25 % протягом фінансового року.
Якщо датська компанія має за кордоном філію, то вона повинна занести прибуток, одержаний за кордоном, до сукупного оподатковуваного доходу (при цьому може отримати податковий кредит, що не повинен перевищувати 50 % сукупного доходу з усіх джерел). У деяких випадках з метою заохочення фірми до освоєння іноземних ринків збуту продукції їй може надаватися пільга.
В Іспанії при оподаткуванню прибутковим податком фізичних осіб в процесі обчислення податкового доходу з бази оподаткування вираховуються: допомога у зв’язку зі звільненням, хворобою, виграші та премії, внески на соціальне страхування, профспілкові внески (але не більш ніж 5 % від бази оподаткування і не більші за встановлену суму), а також витрати у встановленому розмірі на кожну дитину, утримання батьків (якщо їм понад 65 років і вони проживають у родині платника), внески на благодійні цілі, розмір витрат на підприємницьку діяльність. Зменшується оподатковуваний дохід на 15% у зв’язку з витратами на ліки (якщо це підтверджується документами). За приховування доходу накладається штраф у розмірі 300% від прихованої суми.
Деякі пільги діють при розрахунку ПДВ. Так, від сплати повністю звільняються підприємства освіти, медичні послуги у лікарнях, фінансові та банківські операції, страхова справа, деякі операції з нерухомістю, а також товар, придбаний без ПДВ, експортні операції.
Встановлено досить жорсткі санкції за порушення термінів сплати податків:
В Італії від сплати податку на додану вартість звільняються операції зі страхування, надання кредитів, операції з акціями, облігаціями, золотом, іноземною валютою, медичного забезпечення, народної освіти, культури, поштових послуг та експортні операції.
Пільгова ставка 4 % застосовується до виробників товарів першої необхідності (хліб, молоко, продукти харчування, газети, журнали).
При оподаткуванні доходів фізичних осіб до бази оподаткування не включаються:
Крім вище наведених пільг, існують також відрахування на дружину, яка перебуває на утриманні чоловіка, відрахування для осіб найманої праці, як тих, хто працює, так і для тих, хто перебуває на пенсії.
Щодо оподаткування прибутку підприємств, то тут платники, які сплачують податки в інших країнах, мають право на пільгу в Італії. Якщо між Італією та державою, де одержано дохід, існує угода про усунення подвійного оподаткування, то процент стягнення не може перевищувати розмір прибуткового податку в Італії. Коли ж міждержавної угоди не існує, пільгове стягнення має ліміт у межах 25%.
При оподаткуванні доходів громадян в Німеччині для неодружених встановлено значно меншу суму неоподаткованого мінімуму, ніж для одружених. Це пов’язано з важкою демографічною ситуацією в країні і спрямовано на стимулювання народжуваності, зростання чисельності населення.
При оподаткування промисловим податком (податок, що нараховується на капітал та прибуток підприємства до сплати податку на прибуток) не оподатковуються промисловий дохід та капітал, розміри яких менші встановлених.
При оподаткуванні ПДВ в Німеччині з більшості товарів застосовується ставка 15%; на продовольчі вироби та книжково-журнальну продукцію – 14%. Повністю звільняються від сплати ПДВ підприємства громадського харчування, ресторани та кафе. Не обкладаються ними експортні поставки, обороти цивільної авіації, морського судноплавства, операції юридичні та з цінними паперами. Звільняються від сплати ПДВ також фізичні особи, які є підприємцями і в перший рік мають дохід менший за визначену суму, а на наступний рік планують оборот, розмір якого не більший за встановлений законом.
В податковій системі Польщі податок на додану вартість (податок на товари та послуги) має три ставки: основна – 22 %, знижена – 7 та 3 % та нульова.
Знижена ставка 7% застосовується переважно на перероблені продукти харчування, товари для дітей, будівельні матеріали та роботи, пов’язані із спорудженням житла, продукцію та товари сфери охорони здоров’я, послуги пасажирського транспорту, туристичних організацій, підприємств громадського харчування, окремі муніципальні послуги.
Ставку 3% встановлено на товари та послуги підприємств сільського господарства, а також лісового, мисливського, рибного, низку товарів імпорту непереробленої та переробленої продукції цих же сфер.
Нульова ставка застосовується на експортні товари та послуги, а також імпорт засобів сільського та лісового господарства, книги, пресу, продаж квартир, добрива, засоби захисту рослин, корми для худоби, сільськогосподарські машини, трактори та інструменти.
Звільняються від оподаткування народні ремесла та живопис, надання послуг у сфері сільського, лісового та рибного господарства, фінансові послуги, послуги у сфері культури, мистецтва, науки, освіти, державної пошти, торговельних організацій. Звільняються від сплати деякі об’єкти оподаткування, а також організації без права відшкодування цього податку, платники, які сплачують прибутковий податок у формі «податкової картки», фірми та підприємства, в яких працюють інваліди.
У Франції при оподаткуванні ПДВ застосовується знижена податкова ставка на більшість продовольчих товарів, продукцію сільськогосподарського виробництва, книжки, медикаменти, деякі послуги (туристичні, готельні). Зовсім звільняються від сплати ті підприємства, що здійснюють зовнішньоекономічні операції, пов’язані з експортом, державні підприємства та установи, що виконують адміністративні, соціальні, виховні, культурні та спортивні функції; сільськогосподарські виробничі структури; окремі професії – викладацька діяльність, приватні практикуючі лікарі, особи духовної творчості.
При оподаткуванню прибутку підприємств (податок з компаній) щойно створені компанії мають пільги щодо цього податку протягом п’яти років (перші два роки податок зовсім не сплачується, на третій рік – лише 25 % від ставки, четвертий – 50%, п’ятий – 75% і лише на шостому році ставка застосовується у повному обсязі). З метою стимулювання підприємства в інвестуванні передбачається надання податкового кредиту – 50% на приріст витрат з науково-дослідних робіт. При цьому, однак, встановлюється верхня межа витрат. На 25% ставки діє пільга щодо оподаткування на приріст витрат компанії з професійної підготовки кадрів.
При оподаткуванні операцій податком на доходи, одержані від операцій з нерухомим майном не підлягає оподаткуванню прибуток з продажу основного житла, а також житла, термін власності якого більш ніж 32 роки.
При оподаткуванні податком на власність запроваджено пільги на деякі види майна (використовуване в професійній діяльності, предмети старовини, художні та колекційні вироби) або вони взагалі звільняються від оподаткування.
Встановлено пільги з оподаткування земельним податком, а з деякої власності він зовсім не стягується (наприклад з державної власності, що знаходиться за межами міст і призначена для сільськогосподарського використання, з фізичних осіб, 75 років).
Від податку на незабудовані ділянки тимчасово можуть звільнятися ділянки, що перебувають у державній власності.
При стягненні податку на житло від його сплати звільняються малозабезпечені громадяни.
За порушення податкового законодавства передбачаються цивільні, адміністративні та карні санкції (визначаються не карним законодавством або нормами Кримінального кодексу, а нормативними актами загальної системи податкового законодавства). До таких порушень належать обман, шахрайство, приховування сум, що підлягають оподаткуванню, подання заздалегідь неправильної бухгалтерської звітності. Це стосується також фіктивних угод купівлі-продажу, за що може бути застосований штраф на велику суму, обов’язкове відшкодування сум податків, позбавлення порушника волі на різні терміни, заборона займатися підприємницькою та комерційною діяльністю, публікація вироку суду в пресі.
Порушенням вважається і ситуація, коли платник податку протидіє агентам, які здійснюють перевірку, образа їх.
В податкові системі такої країни як Швеція, що є найбільш соціально направленою, податковим пільгам приділяється менша увага. В даній державі діє досить жорстка податкова система. Однак, більша частина стягнених коштів повертається до платників у вигляді отриманих від держави послуг.
В Швеції звільняються від оподаткування дивіденди, одержані від вітчизняних та іноземних компаній (за умови мінімального пакету акцій у 25 % або оподаткування філії за ставкою 15%).
При оподаткуванні доходу громадян резиденти Швеції можуть отримати податкові кредити, за умови якщо:
Прибутковий податок може бути двох видів:
При стягненні податку на додану вартість на деякі товари (здебільшого харчування, туризм) діє знижена ставка – 12 %, на газети – 6 % (загальна ставка – 25%).
Отже, політика кожної окремої держави в сфері застосування податкових пільг має свої переслідувані цілі. Однак, в більшості їх застосування спрямоване на забезпечення соціальної підтримки незахищених громадян та підприємств, а також для стимулювання вигідних для розвитку держави сфер діяльності.
Найбільш розгалужену систему податкових пільг можна простежити у такій європейській країні як Франція, яка має досить великий історичний фінансовий досвід. Саме в цій державі вперше було запроваджено податок на додану вартість, який пізніше розповсюдився по більшості країнах світу. Сукупність запроваджених в Франції податкових пільг призначена на стимулювання та підтримки роботи підприємств, які ще не повністю сформували свою стійкість на ринку, а також підприємств державного сектору. Іншою метою застосування податкових пільг є підвищення добробуту населення та підтримка соціально незахищених верств населення.
Система застосування податкових пільг потребує постійного вдосконалення відповідно до соціально-економічних змін в державі. Основою такого вдосконалення є постійний моніторинг та аналіз процесів та результатів застосування податкових стимулів.
В даний час проблема побудови ефективної податкової системи – одна із найбільш актуальних у процесі розвитку в Україні ринкових відносин та інтегрування української економіки в світовий ринок. Її вирішення повинно здійснюватись шляхом вивчення, аналізу і творчого осмислення як існуючої в Україні законодавчої бази, так і накопиченого в світі досвіду в сфері оподаткування.
Діюча сьогодні в Україні податкова система сформувалась ще на старті трансформаційного процесу. Вона відіграла свою позитивну роль на етапі становлення України як незалежної держави. Однак, на сьогоднішній день головним завданням функціонування податкової політики повинна стати переорієнтація із суто фіскальних цілей на стимулювання економічного зростання. Адже з точки зору державного регулювання економіки, найважливіше значення має регулююча функція податків і системи оподаткування в цілому. Саме за допомогою цієї функції системи оподаткування держава гармонізує свої інтереси з інтересами платників. Разом з тим лише регулююча функція податків не в змозі гарантувати відповідність дій платників вимогам загальнодержавних інтересів. Тому регулююча і фіскальна функції податків і системи оподаткування в цілому повинні бути збалансованими.
Збалансування також є необхідною умовою при формуванні ефективної системи податкових стимулів, яка на сьогоднішній день також має ряд недоліків:
Такий недолік підтверджують результати проведеного аналізу за даними звітності податкових органів міста Чернівці та Чернівецької області.
Обсяги наданих платникам податків пільг за звітний період складають:
Співвідношення сум отриманих пільг до сум фактичних находжень за 2007 рік склало:
Отже, при формуванні доходної частини Державного бюджету обсяг податкових пільг наданих в м. Чернівці в 2007 році становить 78,4 % від суми фактичних надходжень до даного бюджету, що свідчить про надмірність величини наданих пільг та недоцільність застосування багатьох їх видів, а саме тих, що спричиняють недоотримання державою значних коштів.
Слід відмітити, що 81,8% від загальної суми наданих пільг в Чернівцях займають пільги з податку на додану вартість, що свідчить про вагомий негативний вплив даного виду податкового стимулу на доходну частину бюджету та на податкову систему країни загалом.
Тому з метою усунення негативних наслідків при використанні пільгової системи оподаткування суб’єктами господарської діяльності необхідно вжити ряд заходів, до яких можна віднести:
Що стосується податкових санкцій, то їх аналіз показав значне переважання сум штрафів над сумами пені, що свідчить про наявність більш грубого порушення податкового законодавства та платіжної дисципліни платниками. Взагалі, сукупна сума застосованих стягнень є досить громіздкою. В 2007 році в м. Чернівці вона становила 18307 тис. грн., а це 3,5% від суми податкових надходжень (518738,11 тис. грн.) в сукупний бюджет Чернівців за аналогічний період.
Такі дані свідчать про присутність в економіці України податкового обтяження та його нерівномірного обтяження.
Зважаючи на це можна зробити висновок про наявність потреби проведення податкової реформи, яка повинна відбуватися за принципом одночасного зниження податкового навантаження та скорочення кількості податкових пільг.
1. Конституція України: Прийнята на п’ятій сесії Верховної Ради України 28 червня 1996 р. – К.: Офіційне видавництво Верховної Ради України, 1996. – 115 с.
2. Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби: Закон України від 15 вересня 1995 року № 329/95-ВР (зі змінами і доповненнями) / В кн.: Податкове законодавство України. Бібліотека офіційних видань.-К.: Парламентське вид-во. – 1998.-С. 144-150.
3. Про внесення змін до Закону України «Про систему оподаткування»: Закон України від 18 лютого 1997 р. № 77/97-ВР (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вин. І,– С. 13-17.
4. Про державну податкову службу в Україні: Закон України від 4 грудня 1990 року № 509-ХІІ / У зб. Систематизованого законодавства «Податкове адміністрування». – Бухгалтерія. – 2002. – № 16.-С.14-24.
5. Про збір на обов’язкове державне пенсійне страхування: Закон України від 26 червня 1997 р. № 400/97-ВР (зі змінами і допов неннями) / В зб. систематизованого законодавства «Основи податкового законодавства». – Бухгалтерія. – 2002. – № 38/1-2. – С. 175-179.
6. Про оподаткування прибутку підприємств: Закон України (в редакції Закону України від 22 травня 1997 р. № 283/97-ВР зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. 1. – С. 72-122.
7. Про плату за землю: Закон України (в редакції Закону України від 19 вересня 1996 р. № 378/96-ВР зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. 1. – С. 176-182.
8. Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів: Закон України від 11 грудня 1991 року № 1963-ХІІ (зі змінами і доповненнями) / Податкова система: Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ.-2006.-Вип. 1.-С. 186-189.
9. Про податок з доходів фізичних осіб: Закон України від 22 травня 2003 року № 889-IV (зі змінами та доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ.-2006. – Вип. 1. – С. 125-157.
10. Про податок на додану вартість: Закон України від 3 квітня 1997 р. № 168/97-ВР (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ.-2006.-Вип. 1.-С. 28-56.
11. Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетам та державними цільовими фондами: Закон України від 21 грудня 2000 р. № 2181-Ш (зі змінами і доповненнями) // Урядовий кур’єр. – 2001. – 21 лютого.
12. Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі товари (продукцію): Закон України від 24 травня 1996 року № 216/96-ВР (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. 1.-С. 70-71.
13. Про ставки акцизного збору на деякі транспортні засоби: Закон України від 11 липня 1996 року № 313/96-ВР / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. 1. – С. 68-70.
14. Про ставки акцизного збору на спирт етиловий та алкогольні напої Закон України від 23 березня 2000 року (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства.-К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. І. – С. 66-67.
15. Про ставки акцизного збору на тютюнові вироби: Закон України від 19 листопада 1999 року № 1246-XIV (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. 1. – С. 65.
16. Про акцизний збір: Декрет Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року № 18-92 (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства. – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. І. – С. 57-60.
17. Про місцеві податки і збори: Декрет Кабінету Міністрів України від 20 травня 1993 року № 56-93 (зі змінами і доповненнями) / Податкова система. Хрестоматія. Збірник систематизованого законодавства – К.: Бліц-Інформ. – 2006. – Вип. 1 – С. 239-242.
18. Про порядок застосування та стягнення сум штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби: Інструкція Державної податкової адміністрації України від 17.03.2001 р. № ПО // Офіційний вісник України. – 2001. – № 13.-Ст. 578.
19. Про порядок нарахування платниками податку податкового кредиту з податку з доходів фізичних осіб: Інструкція Державної податкової адміністрації України від 22 вересня 2003 року № 442 // Бухгалтерія. – 2003. – № 42. – С. 15-26.
20. Про порядок нарахування та погашення пені за платежами, що контролюються органами державної податкової служби: Інструкція Державної податкової адміністрації України від 11 червня 2003 року № 290 // Офіційний вісник України. – 2003.-№27.-Ст. 1347.
21. Про порядок обліку платників податків: Інструкція Державної податкової адміністрації України від 19.02.1998 р. № 80 // Офіційний вісник України. – 1998. – №11. – Ст. 431.
22. Кодекс України про адміністративні правопорушення (станом на 2 березня 2004 року). – К.: Атіка. – 2004.
23. Про порядок нарахування, терміни сплати і надання розрахунку акцизного збору: Положення Державної податкової адміністрації України від 19 березня 2001 р. № 111 // Офіційний вісник України. – 2001. – № 14. – Ст. 636.
24. Про схвалення Декларації цілей та завдань бюджету на 2009 рік (Бюджетної декларації): Постанова Кабінету Міністрів України від 5 березня 2008 року № 160
25. Про внесення змін до Указу Президента України від 3 липня 1998 р. № 727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва: Указ Президента України від 28 червня 1999 р. № 746/99 // Урядовий кур’єр. – 1999. – 13 лип.
26. Балакін Р.Л. Акцизне оподаткування тютюнових виробів у державах – членах Європейського Союзу та в Україні // Фінанси України. – 2007. – №10. – С. 24-29.
27. Василик О. Д. Податкова системи України: Навч. посіб. – К.: Поліграфкнига, 2004. – 478 с.
28. Данілов О. Д., Лапишн Ю. В., Оншценко В. А. Оподаткування місцевими, ресурсними, рентними податками та зборами. Неподаткові платежі. – Ірпінь: Академія, ДПС України, 2002. – 292 с.
29. Дікань Л. В., Воінова Т. С. Податкова система. – X.: Вид. ХДЕУ, 2002. – 252 с.
30. Єфименко Т.І. Основні напрями трансформації податкової системи в Україні // Фінанси України. – 2007. – №9. – С. 28-35.
31. Єфименко Т.І., Луніна І.О., Соколовська А.М. Аналіз фіскальних наслідків надання деяких пільг з податку на додану вартість // Фінанси України. – 2005. – №10. – С. 33-36.
32. Загородиш А. Г, Єлисєєв А. В. Податки та податкове планування підприємницької діяльності: Монографія, – Львів: Центр Бізнес-Сервісу, 2003.-152 с.
33. Іванов Ю. Б. Система оподаткування в схемах і таблицях. Частина 1. Загальнодержавні та місцеві податки і збори в Україні: Навч. посіб. – X.: ВД «ІНЖЕК», 2004.-416 с.
34. Іванов Ю. Б. Система оподаткування в схемах і таблицях. Частина II. Оподаткування фізичних осіб. Частина III. Податковий менеджмент: Навч. посіб. – X.: ВД «ІНЖЕК», 2004. – 304 с.
35. Іванов Ю.Б., Крисоватий А.І., Десятнюк О.М. Податкова система. Підручник. – К.: Атака, 2006. 920 с.
36. Іголкін І. В. Податкова реформа як об’єктивна необхідність зміцнення дохідної частини державного бюджету// Фінанси України. – 2005р. – №8. – С. 25-28.
37. Крисоватий А. І. Кізима А. Я. Податковий менеджмент: Навч. посіб. – Тернопіль: Карт-бланш, 2004. – 304 с.
38. Крисоватий А. І., Десятнюк О. М. Податкова система: Навч. посіб. – Тернопіль: Карт-бланш, 2004. – 331 с.
39. Майстренко О. Реформування податкової системи України як спосіб вирішення податкових колізій // Право України – 2006. – №2. – С. 40-43.
40. Новицький В.Є. Податкове регулювання в системі інструментів соціально-економічного розвитку: питання методології // Фінанси України. – 2007. – №10. – С. 33-36.
41. Омелянович Л. О. Податкова система: Навч. посіб. (друге видання перероблене і доповнене) / Л. О. Омелянович, О. О. Папаїка, В. О. Орлова, Г. Є. Долматова, О. В. Веретенникова. – Донецьк: Дон дует, 2005. – 276 с.
42. Рейнська В.Б. Роль податкової системи у трансформаційних процесах в Україні // Фінансова система України. Збірник наукових праць.-Острог: Видавництво НаУ “Острозька академія»,2006. – Вип.8. – 4.1.
43. Соколовська А. М. // До питання про податкову реформу в Україні // Фінанси України. – 2006р. – №4. – С. 21-23.
44. Чеберкус Д.В. Жилінська О.І., Пільгове оподаткування витрат на дослідження й розробки: теоретичні та практичні аспекти // Фінанси України. – 2007. – №12. – С. 22-26.
45. Шевчук В.О., Римарська Р.Ю. Уніфікація податкових систем країн Європейського Союзу як критерій поглиблення інтеграції // Фінанси України. – 2007. – №12. – С. 15-19.
Система пільг з податку на додану вартість
Операції, що не є об’єктом оподаткування
Операції, звільнені від оподаткування
ульова ставка
Пільги, що носять тимчасовий характер
Залежно від виду операції
Залежно від категорій платників
Особливості застосування пільги
Види пільгових операцій
Безкоштовна передача на митній території України організаціями, заснованими за участю ЄС, учасникам Української Сторони товарів, робіт, послуг, придбаних за кошти ЄС або організацій, заснованих за участю ЄС
Ввезення (пересилання) товарів на митну територію України, а також виконання (надання) робіт, послуг (за кошти, надані ЄС) для їх використання або споживання на митній території України організаціями, заснованими за участю ЄС, та/або учасниками наукового і технологічного співробітництва
Сплатити пеню, нараховану відповідно до закону
У разі порушення вимог щодо цільового використання зазначених товарів, робіт та послуг платник податку зобов'язаний:
Збільшити податкові зобов'язання за результатами податкового періоду, на який припадає таке порушення, на суму ПДВ вартість, що мала бути сплачена в момент ввезення (пересилання) товарів на митну територію України, виконання (надання) робіт, послуг на цій території або нарахована на загальних підставах
Звільняються від оподаткування операції з ввезення на митну територію України культурних цінностей:
Згідно з кодами УКТ ЗЕД 9701 10 00 00, 9701 90 00 00, 9702 00 00 00, 9703 00 00 00, 9704 00 00 00, 9705 00 00 00, 9706 00 00 00
Виготовлених п'ятдесят і більше років тому
Які ввозяться з метою їх подальшої передачі музеям, галереям, виставковим центрам, архівам, установам культури або освіти, що перебувають у державній або комунальній власності
Операції з подальшого продажу зазначених культурних цінностей юридичними та фізичними особами оподатковуються відповідно до законодавства:
Внесені до Державного реєстру культурних цінностей України