Реформа бухгалтерского учета и отчетности II который осуществляется в Российской Федерации при финансовой

Работа добавлена на сайт samzan.net:

Проект финансируется ЕС

МСФО 40 Инвестиционная собственность

ПРЕДИСЛОВИЕ

Перед вами одно из серии учебных пособий, подготовленных группой проекта «Реформа бухгалтерского учета и отчетности II», который осуществляется в Российской Федерации при финансовой поддержке Европейского Союза. Учебные пособия разрабатываются совместно с Министерством финансов Российской федерации и Министерством экономического развития и торговли.

Данная серия посвящена принципам Международных Стандартов Финансовой Отчетности (МСФО). Учебные пособия задуманы как серия материалов для профессиональных бухгалтеров, желающих самостоятельно получить дополнительные знания, информацию и навыки.

Каждый сборник рассчитан в среднем на три часа занятий и предназначен для самостоятельного изучения. Проект осуществляется сотрудниками ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперc Аудит» и ООО «Росэкспертиза», Москва.

Хотя учебные пособия задуманы как серия материалов, каждое пособие может изучаться отдельно. Предполагается, что изучающие обладают общими знаниями в области бухгалтерии, в случае, если для изучения требуются специализированные знания, это оговаривается в начале раздела:

Структура сборника:

Информация и примеры
Вопросы для самоконтроля (множественный выбор) и упражнения
Ключ к вопросам и упражнениям

Рабочая группа проекта выражает благодарность всем, кто участвовал в подготовке серии, в особенности

Делегации Европейской комиссии в Москве

Министерству финансов Российской федерации

Министерству экономического развития и торговли Российской федерации

Контактная информация

e-mail	web
maria.ermoshkina@ru.pwc.com	www.accountingreform.ru
Тел.	Факс.
+ 7 095 967 6046	+ 7 095 967 6001

Москва, Россия, март 2004

СОДЕРЖАНИЕ

[1] Введение

[1.1] ЦЕЛЬ

[1.2] Сфера применения

[2] Определения

[3] Признание

[3.1] Затраты по обслуживанию – ремонт и техническое обслуживание

[3.2] Оценка на момент принятия объекта инвестиционной собственности к учету

[3.3] Последующая оценка объекта инвестиционной собственности после его признания

[3.4] Учет по справедливой стоимости

[3.5] Невозможность определения справедливой стоимости

[3.6] Учет по фактическим затратам на приобретение (строительство)

[3.7] Перевод объекта из одной группы собственности в другую

[4] Раскрытие информации

[4.1] Учет по справедливой стоимости и учет по фактической стоимости

[4.2] Учет по справедливой стоимости

[4.3] Учет по фактической стоимости

[5] Вопросы для самоконтроля (множественный выбор)

[6] Ответы на вопросы для самоконтроля

Введение

ЦЕЛЬ

Цель данного пособия – помочь специалистам изучить методику учета и раскрытие информации по инвестиционной собственности в соответствии с МСФО 40.

Сфера применения

Данный стандарт (МСФО 40) применяется в связи с признанием, оценкой и раскрытием информации по Инвестиционной собственности.

Данный стандарт не затрагивает вопросов, связанных со стандартом МСФО 17 Аренда:

Классификацию аренды на финансовую и операционную;
Признание доходов от сдачи в аренду инвестиционной собственности;
Оценку процентных доходов, указанных в финансовой отчетности арендатора;
Оценку чистых инвестиций в финансовую аренду в финансовой отчетности арендодателя;
Учет операций продажи и обратной аренды; и
Раскрытие информации по финансовой и операционной аренде.

Данный стандарт не применяется к:

1. биологическим активам, относящимся к сельскохозяйственной деятельности (см. МСФО 41 Сельское хозяйство); а также

2. правам на полезные ископаемые, таким как нефть, природный газ и аналогичные невосстанавливаемые ресурсы.

Определения

Балансовая стоимость

Балансовая стоимость – это стоимость актива, указанная в бухгалтерском балансе.

Фактическая стоимость – это сумма уплаченных денежных средств (или эквивалентов денежных средств) и справедливая стоимость любого другого возмещения, переданного для приобретения актива на момент его приобретения или создания.

Справедливая стоимость

Справедливая стоимость - это сумма средств, на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами на общих условиях.

Инвестиционная собственность

Инвестиционная собственность – это собственность, представленная следующими видами активов:

земля
здания
часть здания
земля и здания

Владелец собственности (или арендатор, по договору финансовой аренды), получает арендную плату или прирост стоимости капитала, или и то и другое.

К инвестиционной собственности не относится:

средства, используемые в производстве, поставках товаров, продукции, работ, услуг или в административных целях;
средства, предназначенные для продажи в ходе обычной коммерческой деятельности.

Объекты собственности, используемые для собственных нужд

Средства, используемые для собственных нужд – это собственность, используемая владельцем (собственником или арендатором по договору финансовой аренды) в коммерческих целях. К ним применяется МСФО 16 Основные средства.

ПРИМЕР Средства, используемые для собственных нужд

Вы покупаете недвижимость с целью последующей сдачи в аренду, но арендатор становится банкротом. Пока Вы ищете нового арендатора, Вы временно используете помещения под офис.

Арендатор получает средства на условиях операционной аренды. В том случае, если арендатор передает их в субаренду, получаемый доход может учитываться в качестве части стоимости арендуемого объекта. При этом должны выполняться следующие условия:

-арендуемый объект соответствует определению инвестиционной собственности;

-арендатор учитывает его по справедливой стоимости.

Учет по справедливой стоимости подробно рассматривается ниже.

ПРИМЕР Инвестиционная собственность

Вы арендуете помещения в бизнес центре и передаете их в субаренду третьим лицам. Срок аренды - 25 лет. Арендованные помещения учитываются по справедливой стоимости, как инвестиционная собственность.

В случае принятия арендатором решения о применении вышеуказанного способа учета, все арендуемые объекты (по операционной аренде) должны учитываться единообразно, т.е. признаваться инвестиционной собственностью и оцениваться по справедливой стоимости.

ПРИМЕР Справедливая стоимость комплекса инвестиционной собственности

Вы заключаете договор о краткосрочной аренде магазинов розничной торговли и передаете их в субаренду под универсамы. Вы учитываете один объект (магазин) в качестве инвестиционной собственности, следовательно весь комплекс магазинов, представляющий инвестиционную собственность, учитывается по справедливой стоимости.

Инвестиционная собственность предназначена для получения прибыли от сдачи ее в аренду или с целью увеличения стоимости капитала, или по обеим причинам.

Ниже даны примеры инвестиционной собственности:

(1) земля, предназначенная для долгосрочного увеличения стоимости капитала, а не для продажи в ходе обычной деятельности компании;

(2) земля, предназначенная для возможного коммерческого использования в будущем. Земля рассматривается как собственность, предназначенная для увеличения стоимости капитала компании;

принадлежащие компании здания (в том числе полученные по финансовой аренде), а также сдаваемые в операционную аренду;

ПРИМЕР Инвестиционная собственность

Вам принадлежит право финансовой аренды здания на 99 лет. Здание включает 50 отдельных офисных помещений. Вы передаете эти офисы в операционную субаренду различным предпринимателям. Данное здание признается инвестиционной собственностью.

Незанятое здание, предназначенное для сдачи в операционную аренду.

ПРИМЕР Инвестиционная собственность

Вам принадлежит право финансовой аренды здания на 99 лет. После проведенной Вами реконструкции здание представляет 50 отдельных офисных помещений. Вы планируете сдать эти офисы в операционную субаренду, но ожидаете соответствующего разрешения местной администрации. Данное здание признается инвестиционной собственностью.

Примеры объектов, не являющихся инвестиционной собственностью, даны ниже:

Средства, предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности компании (в том числе объекты, находящиеся в стадии строительства или реконструкции). Данные средства учитываются в соответствии с МСФО 2 Запасы.
Средства, которые строятся или реконструируются по заказу для третьей стороны. Учет производится в соответствии с МСФО 11 Договоры подряда.
Средства, используемые для собственных нужд, учитываются в соответствии с МСФО 16. Аналогичным образом учитываются средства, предназначенные для реконструкции и последующего использования для собственных нужд, например, предназначенные для проживания сотрудников компании (независимо от того, платят ли сотрудники аренду по рыночным ценам или нет), а также не сдаваемые в аренду средства, подлежащие списанию или выбывающие по прочим причинам.

ПРИМЕР Средства, используемые для собственных нужд

Вам принадлежат следующие объекты, используемые для собственных нужд:

Новый офис, в который Ваша компания переезжает в следующем месяце.
Участок земли, на котором будут построены дополнительные производственные площади Вашего завода.
Клуб для сотрудников компании.
Ваш офис, который Вы планируете освободить и продать.

МСФО 16 применяется в отношении объектов, находящихся в процессе строительства или реконструкции, предназначенных для использования в качестве инвестиционной собственности. После завершения строительства или реконструкции, учет таких объектов ведется в соответствии с МСФО 40. В отношении объектов, ранее признанных инвестиционной собственностью, но находящихся в процессе реконструкции, применяется МСФО 40. Но только в том случае, если их использование в качестве инвестиционной собственности после завершения реконструкции носит долгосрочный характер.

ПРИМЕРЫ Инвестиционная собственность

Вы являетесь владельцем следующих средств:

Участок земли, на котором Вы планируете построить офисное здание для сдачи в аренду (МСФО 16 применяется до завершения строительства, после чего объект строительства становится инвестиционной собственностью и начинается применение МСФО 40).

Для увеличения арендной платы проводится переоборудование офисного здания. Офис сдавался в аренду и будет продолжать сдаваться в аренду после завершения переоборудования. Во время проведения работ по переоборудованию объект будет учитываться в качестве инвестиционной собственности.

собственность, сдаваемая в финансовую аренду другой компании.

ПРИМЕР Сдаваемая в аренду земля

Вы являетесь владельцем земельного участка и сдаете его в аренду на 99 лет. Данный участок не является инвестиционной собственностью.

Средства, находящиеся в собственности компании, могут быть предназначены одновременно для:

получения дохода от сдачи в аренду или с целью увеличения стоимости капитала,
производства товаров, продукции, работ, услуг, или в административных целях.

Объекты, используемые в разных целях (для аренды, для собственных нужд), подлежат обособленному учету. В то же время, возможен раздельный учет одного объекта собственности, конструктивно обособленные части которого используются по-разному.

ПРИМЕР Объект собственности, частично сдаваемый в аренду и частично используемый владельцем

Вы являетесь владельцем заправочной станции. Над заправочной станцией располагается офис, который Вы сдаете в аренду.

Заправочная станция является средством, используемым для собственных нужд. Офис является инвестиционной собственностью и учитывается обособленно.

Если части одного объекта не могут быть проданы по отдельности, такой объект признается в качестве инвестиционной собственности при условии, что часть объекта, используемая для собственных нужд, несущественна.

ПРИМЕР Субаренда

Вы передаете в субаренду офисные помещения, однако сотрудники Вашей компании могут пользоваться столовой и туалетами, находящимися в этих помещениях. Помещения учитываются в качестве инвестиционной собственности.

В отдельных случаях арендодатель может предоставлять дополнительные услуги арендаторам. При этом арендодатель учитывает переданные в аренду объекты в качестве инвестиционной собственности, если стоимость услуг является несущественной по сравнению с величиной арендной платы.

ПРИМЕР Предоставление услуг

Владелец здания предоставляет услуги арендаторам. Здание отражается в учете владельца в качестве инвестиционной собственности.

Также возможен обратный случай, когда стоимость предоставляемых услуг арендаторам существенно превышает величину арендной платы. При этом собственность признается средствами, используемыми для собственных нужд, а не инвестиционной собственностью.

ПРИМЕР Предоставление услуг

Вы являетесь владельцем и управляющим гостиницы. Стоимость услуг, предоставляемых гостям, существенно превышают стоимость номеров в гостинице. Следовательно, гостиница не является инвестиционной собственностью, представляя собственность, используемую владельцем для собственных нужд.

На практике могут возникнуть затруднения с определением того, являются ли дополнительные услуги настолько существенными, чтобы признать объекты собственности в качестве используемых для собственных нужд. Например, владелец гостиницы может передать все или отдельные функции управления гостиницей третьей стороне, что усложняет определение существенности.

Определение имущества в качестве инвестиционной собственности происходит на основе профессионального суждения. Компания может разработать критерии для обеспечения взвешенного подхода к признанию средств инвестиционной собственности.

Возможен случай, когда компания является собственником имущества, сдаваемого в аренду материнской или дочерней компании. В этом случае, имущество не может классифицироваться как инвестиционная собственность в консолидированной финансовой отчетности, поскольку оно не является передаваемым в аренду для Группы.

Однако для компании-владельца такое имущество признается инвестиционной собственностью при соответствии его установленным критериям. Следовательно, в своей отдельной финансовой отчетности владелец учитывает имущество в качестве инвестиционной собственности.

ПРИМЕР Признание имущества в качестве инвестиционной собственности или средств, используемых для собственных нужд

Вы сдаете здание завода в аренду своей материнской компании. В Вашей финансовой отчетности здание учитывается в качестве инвестиционной собственности. В консолидированной отчетности Группы оно учитывается как средства, используемые для собственных нужд.

Признание

Инвестиционная собственность признается в качестве актива только когда:

существует вероятность того, что инвестиционная собственность в будущем принесет экономические выгоды и
стоимость инвестиционной собственности может быть надежно оценена.

Стоимость объекта инвестиционной собственности включает первоначальные затраты на приобретение, а также затраты на расширение, реконструкцию и обслуживание объекта.

ПРИМЕР Стоимость земельного участка

Вы покупаете земельный участок и здание завода. Вы сносите здание и на этом участке строите офисное здание. Стоимость земли, завода, а также затраты на новую постройку включаются в стоимость инвестиционной собственности.

Затраты по обслуживанию – ремонт и техническое обслуживание

Компания не включает затраты на ремонт и текущую эксплуатацию в стоимости инвестиционной собственности. Такие затраты отражаются в отчете о прибылях и убытках по мере их возникновения.

Затраты на обслуживание, прежде всего, включают расходы на оплату труда, сырье и материалы, а также могут включать затраты на запасные части.

ПРИМЕР Затраты на обслуживание

Вы являетесь владельцем многоквартирного дома. Вашей обязанностью является уборка, ремонт и техническое обслуживание помещений общего пользования. Эти затраты отражаются в момент их возникновения в отчете о прибылях и убытках как расходы, понесенные в целях увеличения доходов от сдачи в аренду.

Некоторые части средств могут включаться в стоимость объекта инвестиционной собственности в результате произведенной их замены. Например, могут быть заменены внутренние стены здания.

Компания признает затраты на замену конструктивных элементов объекта инвестиционной собственности в момент возникновения таких затрат.

Стоимость замененных элементов списывается с баланса.

В следующих примерах ОПУ/ББ означает отчет о прибылях и убытках и бухгалтерский баланс.

ПРИМЕР Замена конструктивных элементов Балансовая стоимость здания составляет $1 млн. Стоимость новых внутренних стен составляет $0,2 млн. Балансовая стоимость внутренних стен, подлежащих замене, составляет $0,1 млн. Следует прибавить стоимость новых стен и вычесть балансовую стоимость старых стен: $1 млн + $0,2 млн - $0,1 млн = $1,1 млн.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$0,2 млн
Денежные средства	ББ		$0,2 млн
Оприходование новых стен
Расходы на амортизацию	ОПУ	$0,1 млн
Основные средства	ББ		$0,1 млн
Выбытие старых стен

ПРИМЕР Заменяемые элементы Вы являетесь владельцем многоквартирного дома. Система центральной охранной сигнализации дома требует замены. Стоимость ее замены составляет $25.000. По Вашим оценкам балансовая стоимость старой охранной системы составляет $10.000, она включена в общую стоимость многоквартирного дома. При установке новой системы балансовая стоимость дома увеличивается на $15.000 ($25.000-$10.000) .
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	25.000
Денежные средства	ББ		25.000
Приобретение новой охранной системы
Расходы на амортизацию	ОПУ	10.000
Основные средства	ББ		10.000
Выбытие старой сигнализации

Оценка на момент принятия объекта инвестиционной собственности к учету

Объект инвестиционной собственности первоначально оценивается по затратам на его приобретение.

Стоимость инвестиционной собственности включает цену покупки и все напрямую связанные с приобретением расходы.

ПРИМЕРЫ Затраты, включаемые в стоимость инвестиционной собственности

Затраты включают расходы на оплату юридических услуг, налоги на сделки с собственностью и другие операционные расходы.

Стоимость сооруженного компанией объекта инвестиционной собственности определяется на момент завершения строительства или реконструкции. До момента завершения строительства компания для учета объекта применяет МСФО 16. С наступлением этого момента объект переводится в состав инвестиционной собственности и к нему начинает применяться МСФО 40.

ПРИМЕР Строительство объекта инвестиционной собственности

Местная администрация выделила Вам участок земли. В течение 2003 года Вы строите на данном участке завод. 1 января 2004 года Вы сдаете завод в аренду. На протяжении 2003 года учет строительства ведется в соответствии с МСФО 16. С 2004 года завод учитывается как инвестиционная собственность в соответствии с МСФО 40.

Примеры затрат, которые должны отражаться в качестве расходов и не могут быть капитализированы:

(i) затраты, связанные с пуском предприятия (за исключением ситуаций, когда существует необходимость приведения объектов в состояние, при котором они могут функционировать в производственном режиме, определяемым руководством компании),

(ii) эксплуатационные расходы, которые возникли до того, как объекты инвестиционной собственности достигли запланированных эксплуатационных характеристик,

(iii) сверхнормативная величина материальных расходов, расходов на оплату труда, других ресурсов, используемых в строительстве или реконструкции объектов собственности.

Если продавцом предоставляется рассрочка платежа за объект инвестиционной собственности, его стоимость признается в учете покупателя по цене, не включающей процент за рассрочку. Разница между общим объемом выплат и согласованной ценой признается в течение периода рассрочки платежа в качестве расходов на выплату процентов.

ПРИМЕР Приобретение здания Стоимость приобретаемого здания при условии единовременной оплаты составляет $1млн. В случае рассрочки платежа на три года стоимость будет составлять $1,3 млн. Вне зависимости от используемого варианта оплаты первоначальная стоимость здания составит $1 млн. При использовании второго варианта оплаты $0,3млн. учитывается в качестве процентов следующим образом:
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$1,0 млн
Кредиторская задолженность	ББ		$1,0 млн
Приобретение здания
Расходы будущих периодов	ББ	$0,3млн
Кредиторская задолженность менее одного года	ББ		$0,1млн
Кредиторская задолженность более одного года	ББ		$0,2млн
Расходы на уплату процентов	ОПУ	$0,1 млн
Расходы будущих периодов	ББ		$0,1 млн
Годовые расходы на уплату процентов
Кредиторская задолженность менее одного года	ББ	$0,1 млн
Денежные средства	ББ		$0,1 млн
Уплата процентов

Первоначальные затраты на уплату процентов по арендованным объектам, классифицированным в качестве инвестиционной собственности, учитываются как затраты на финансовую аренду в соответствии с МСФО 17. Объекты учитываются по наименьшей оценке из справедливой стоимости и текущей стоимости минимальных арендных платежей. Сумма, эквивалентная установленной оценке объекта, признается в качестве обязательства.

(Текущая стоимость минимальных арендных платежей подробно раскрывается в учебном пособии по МСФО 17).

ПРИМЕР Текущая стоимость арендных платежей Вы арендуете здание. Его справедливая стоимость составляет $1,1млн. Текущая стоимость минимальных арендных платежей составляет $1млн. $1млн. капитализируется в стоимости здания, $1млн. и признается в качестве арендных обязательств.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$1млн
Кредиторская задолженность по финансовой аренде	ББ		$1млн
Учет аренды собственности

Стоимость объекта инвестиционной собственности, приобретенного в обмен на неденежный (немонетарный) актив, оценивается по справедливой стоимости переданного актива, за исключением следующих ситуаций:

(1) передача объекта осуществляется на безвозмездной основе; или

справедливая стоимость полученного/переданного актива может быть надежно определена.

ПРИМЕР Обмен активами Вы можете произвести платеж в сумме $1 млн. и дополнительно передать самолет, имеющий справедливую стоимость $4 млн., в обмен на здание, которое будет сдаваться в аренду третьим лицам. Если здание не может быть оценено по справедливой стоимости, его справедливая стоимость составит $5 млн.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства (здание)	ББ	$5 млн
Денежные средства	ББ		$1 млн
Основные средства (самолет)	ББ		$4 млн
Обмен самолета и денежных средств на здание

Полученный актив оценивается приведенным выше способом, даже если компания не может немедленно списать переданный актив.

Если приобретенный актив не оценивается по справедливой стоимости, его стоимость измеряется по балансовой стоимости переданного актива.

Последующая оценка объекта инвестиционной собственности после его признания

Учетная политика

В учетной политике компания должна выбрать либо способ учета по справедливой стоимости, либо способ учета по затратам на приобретение (строительство) в отношении объектов инвестиционной собственности.

Изменения в учетной политике подробно раскрываются в МСФО 8.

Переход от учета по фактическим затратам к учету по справедливой стоимости может способствовать лучшему представлению информации в финансовой отчетности. Весьма маловероятно, что обратный переход приведет к представлению более достоверной информации.

МСФО 40 требует, чтобы все компании определяли справедливую стоимость инвестиционной собственности, либо в качестве бухгалтерской оценки (если компания использует учет по справедливой стоимости) или для раскрытия информации в отчетности (если компания использует учет по фактическим затратам).

Справедливая стоимость должна определяться независимым оценщиком, который имеет:

соответствующую профессиональную квалификацию,

а также

свежий опыт оценки объектов, относящихся к соответствующему типу инвестиционной собственности.

Учет по справедливой стоимости

После первоначального признания объектов собственности в сумме затрат на их приобретение (строительство), компания, которая ведет учет по справедливой стоимости, оценивает все свои объекты инвестиционной собственности по справедливой стоимости.

Арендатор должен применять оценку по справедливой стоимости в отношении инвестиционной собственности, полученной по договору операционной аренды.

Прибыль/убытки от изменения справедливой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках в периоде их возникновения.

ПРИМЕР Увеличение стоимости инвестиционной собственности В результате переоценки стоимость многоквартирного дома увеличилась на $1млн. Этот факт должен найти отражение в отчете о прибылях и убытках за отчетный период.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$1млн
Доход от увеличения стоимости инвестиционной собственности	ОПУ		$1млн
Переоценка дома

Справедливая стоимость инвестиционной собственности – это стоимость инвестиционной собственности в сделке между осведомленными, желающими совершить такую сделку независимыми сторонами.

Определение справедливой стоимости предполагает одновременную передачу объекта собственности при продаже и его оплату покупателем.

Справедливая стоимость объекта инвестиционной собственности определяется без учета расходов, возникающих при его продаже.

Справедливая стоимость объекта инвестиционной собственности отражает состояние рыночных цен по состоянию на отчетную дату. Поскольку рыночные условия могут меняться, сумма, представленная в качестве справедливой стоимости, также подлежит изменению.

Справедливая стоимость инвестиционной собственности отражает текущий доход от сдачи ее в аренду, а также экономически обоснованные предположения о величине арендного дохода и предполагаемых платежей в связи с будущей передачей в аренду.

Определение справедливой стоимости относится к «осведомленным сторонам», что означает, что покупатель и продавец имеют информацию, включающую:

технические характеристики объекта инвестиционной собственности,
существующие и потенциальные возможности эксплуатации объекта, а также
рыночные цены на аналогичные объекты по состоянию на отчетную дату.

При этом имеется в виду, что осведомленный покупатель не будет покупать объект по цене выше рыночной, а продавец не находится под давлением и не стремится продать его по любой цене, но готов осуществить продажу по разумной рыночной цене.

В исключительных случаях справедливая стоимость объекта собственности не может быть надежно определена. Это происходит в случае исчезновения рынка продаж конкретного вида инвестиционной собственности.

ПРИМЕР Отсутствие рынка продаж для конкретного вида собственности

Вы являетесь владельцем прачечной. На данный вид собственности существует активный рынок продаж. Новые правила эксплуатации прачечных требуют больших инвестиций в очистку сточных вод и предписывают частое проведение инспекций. Никто не хочет покупать прачечные и активный рынок исчезает. Справедливую стоимость невозможно оценивать на постоянной основе.

Справедливая стоимость и стоимость использования

Справедливая стоимость отличается от стоимости использования. Указанные понятия раскрываются в МСФО 36 Обесценение активов.

Справедливая стоимость отражает цену объекта инвестиционной собственности на открытом рынке.

Стоимость использования отражает расчеты компании относительно стоимости объекта инвестиционной собственности, которые могут быть неприменимы при наличии открытого рынка. В связи с этим, справедливая стоимость не отражает следующих факторов, которые не доступны осведомленным, желающим осуществить сделку покупателям и продавцам:

(1) добавленная стоимость, созданная в результате формирования портфеля инвестиционной собственности, имеющей разное местонахождение;

(2) синергии (объединения) инвестиционной собственности и других активов;

(3) юридические права или юридические ограничения, характерные только для настоящего владельца собственности; а также

(4) налоговые привилегии или налоговые издержки, характерные для настоящего владельца.

При определении справедливой стоимости инвестиционной собственности компания учитывает конструктивно сочлененные предметы (основные средства) в составе инвестиционной собственности.

ПРИМЕРЫ Включение конструктивно сочлененных предметов в инвестиционную собственность

1. Такое оборудование, как лифты и кондиционеры, часто является неотъемлемой частью здания и обычно включается в справедливую стоимость инвестиционной собственности, а не учитывается отдельно в качестве основного средства.

2. При сдаче в аренду меблированного офиса его справедливая стоимость обычно включает стоимость мебели, так как доход от сдачи собственности в аренду относится к меблированному офису. При включении мебели в справедливую стоимость инвестиционной собственности компания не учитывает мебель в качестве отдельного актива.

3. Справедливая стоимость инвестиционной собственности не включает расходы и доходы будущих периодов, которые отражаются в качестве отдельных активов или обязательств по операционной аренде.

Справедливая стоимость объектов инвестиционной собственности:

не отражает будущих капитальных затрат по усовершенствованию или расширению объектов
не отражает экономических выгод от будущих затрат.

ПРИМЕР Реконструкция здания

Вы можете заплатить за здание его рыночную цену, которая составляет $1млн. Если Вы дополнительно потратите $0,4млн. на его реконструкцию, то справедливая стоимость здания увеличится на $1,6 млн.

Справедливая стоимость здания увеличивается только после того, как затраты на реконструкцию фактически произведены.

Возможна ситуация, когда текущая стоимость платежей, которые относятся к инвестиционной собственности, будет превышать текущую стоимость максимальной арендной платы.

МСФО 37 Резервы, условные обязательства и условные активы должен применяться для признания обязательства и установления его величины.

ПРИМЕР Запасы

Вы заключили договор на аренду здания в экономически неблагоприятном регионе на 25 лет. Другие арендаторы в здании отсутствуют. Текущая стоимость арендных платежей, которые Вы должны выплатить, составляет $5млн. Если вы потратите $1млн. на усовершенствования, увеличив тем самым суммарную величину платежей до $6млн., текущая стоимость максимальной арендной платы будет составлять $4млн. Дефицит в размере $2млн. должен учитываться в соответствии с МСФО 37 (см. учебное пособие по МСФО 37).

Невозможность определения справедливой стоимости

В исключительных случаях справедливую стоимость инвестиционной собственности невозможно достоверно оценить. Это происходит, когда сделки с аналогичными объектами недвижимости на рынке редки, а альтернативная оценка справедливой стоимости инвестиционной собственности (например, основанная на прогнозировании дисконтированных потоков денежных средств) отсутствует.

В подобных случаях следует учитывать инвестиционную собственность по фактическим затратам на приобретение в соответствии с МСФО 16, до момента выбытия такой собственности. Применительно к данной ситуации, делается предположение, что ликвидационная стоимость этой инвестиционной собственности равна нулю. Таким образом, полная величина стоимости объекта инвестиционной собственности амортизируется в течение всего срока его полезной службы.

Согласно МСФО 16, при возможности достоверной оценки, инвестиционная собственность должна оцениваться компанией по справедливой стоимости.

Оценка по справедливой стоимости используется до момента выбытия объекта, даже в том случае, если сделки с инвестиционной собственностью на рынке проводятся реже или если рыночные цены на аналогичную собственность становятся менее устойчивыми.

Учет по фактическим затратам на приобретение (строительство)

Если компания организует учет по фактической стоимости, вся инвестиционная собственность должна оцениваться по фактической стоимости приобретения (строительства) за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения. Ниже следует пример учета по фактической стоимости согласно МСФО 16:

ПРИМЕР Признание убытков от обесценения в отчете о прибылях и убытках Балансовая стоимость инвестиционной собственности, учитываемой по фактической стоимости, составляла $20млн. Она переоценивается до $19млн. $1млн. убытка от обесценения признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Амортизация	ББ		$1млн
Расходы на амортизацию	ОПУ	$1млн
Переоценка собственности

Перевод объекта из одной группы собственности в другую

Перевод объекта в инвестиционную собственность или вывод из ее состава осуществляется только в случае изменения способа его эксплуатации, подтвержденного следующими событиями:

(1) начало использования собственности самим владельцем – перевод объекта из инвестиционной собственности в собственность, используемую для собственных нужд;

(2) начало подготовки к продаже – перевод объекта из инвестиционной собственности в запасы;

(3) окончание использования самим владельцем – перевод объекта из собственности, используемой для собственных нужд, в инвестиционную собственность;

(4) начало сдачи в операционную аренду – перевод объекта из запасов в инвестиционную собственность; или

окончание строительства или реконструкции – перевод объекта из собственности, находящейся в процессе строительства или реконструкции (см. МСФО 16), в инвестиционную собственность.

Если компания принимает решение продать объект инвестиционной собственности без проведения дополнительных работ по его реконструкции, она должна продолжать классифицировать этот объект, вплоть до списания его с баланса, как инвестиционную собственность, а не как запасы.

ПРИМЕР Учет объекта в качестве инвестиционной собственности не меняется до его выбытия

Вы решаете продать имущественный пай в квартирном комплексе. До момента продажи он учитывается как инвестиционная собственность.

По аналогии, если компания начинает реконструкцию имеющейся у нее инвестиционной собственности с целью дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности, в период реконструкции эта собственность продолжает учитываться как инвестиционная (а не как собственность, используемая для собственных нужд).

ПРИМЕР Реконструкция не влияет на классификацию собственности

Вы получили здание в финансовую аренду. Вы переделываете здание в 50 отдельных офисов и планируете сдавать их в субаренду.

Вы продолжаете учитывать здание как инвестиционную собственность в течение всего срока реконструкции.

Если компания ведет учет по фактической стоимости приобретения (строительства), переводы объектов из инвестиционной собственности в собственность, используемую для собственных нужд или в состав запасов, и обратно, не влияют на их балансовую стоимость. Кроме того, стоимость объектов не меняется в целях оценки или раскрытия информации в финансовой отчетности.

ПРИМЕР Перевод объекта из инвестиционной собственности в состав средств, предназначенных для продажи

Вы ведете учет по фактической стоимости приобретения. Когда Вы переводите объект из инвестиционной собственности в предназначенную для продажи или в используемую для собственных нужд, его балансовая стоимость остается неизменной. Следовательно, операции перевода не влекут появление прибылей или убытков.

При переводе объекта, учитываемого по справедливой стоимости, из инвестиционной собственности в другие виды активов (в целях дальнейшего учета объекта по МСФО 16 или МСФО 2), этот объект начинает учитываться в новом качестве по справедливой стоимости.

ПРИМЕР Перевод инвестиционной собственности в другие виды активов Вы учитываете объекты инвестиционной собственности по справедливой стоимости. Когда Вы переводите объект стоимостью $20млн. из инвестиционной собственности в состав средств, предназначенных для продажи или в состав объектов, используемых для собственных нужд, его балансовая стоимость не меняется. При этом не возникает прибыли или убытка.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства (собственность, используемая для собственных нужд)	ББ	$20млн
Основные средства (инвестиционная собственность)	ББ		$20млн
Перевод объекта инвестиционной собственности

Запасы – Оборудование	ББ	$20млн
Основные средства (инвестиционная собственность)	ББ		$20млн
Перевод объекта инвестиционной собственности в запасы

Если объект, используемый для собственных нужд компании, переходит в состав инвестиционной собственности, учитываемой по справедливой стоимости, то до даты изменения способа эксплуатации объекта следует применять МСФО 16. Существующая на дату перевода разница между балансовой стоимостью объекта и его справедливой стоимостью признается как уменьшение или увеличение балансовой стоимости в результате переоценки в соответствии с МСФО 16.

ПРИМЕР Перевод объекта, используемого для собственных нужд, в состав инвестиционной собственности Вы учитываете объект по справедливой стоимости. Вы переводите его из в инвестиционную собственность. Балансовая стоимость объекта до перевода составляла $15млн., он была переоценен до $17млн. Прирост в размере $2млн. включается в состав капитала в качестве резерва переоценки.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства (объекты инвестиционной собственности)	ББ	$15млн
Основные средства (объекты, используемые для собственных нужд)	ББ		$15млн
Реклассификация активов
Основные средства	ББ	$2млн
Капитал - Резерв переоценки	ББ		$2млн
Переоценка фабрики

До даты перевода собственности, используемой для собственных нужд, в инвестиционную собственность, учитываемую по справедливой стоимости, компания продолжает начислять амортизацию по этой собственности и признавать убытки от обесценения.

Существующая на дату перевода разница между балансовой стоимостью и справедливой стоимостью, признается как уменьшение или увеличение балансовой стоимости в результате переоценки в соответствии с МСФО 16:

любое уменьшение балансовой стоимости в результате переоценки незамедлительно признается в отчете о прибылях и убытках.

ПРИМЕР Уменьшение балансовой стоимости в результате переоценки Объект, используемый для собственных нужд, имеет балансовую стоимость $20млн. Он переводится в состав инвестиционной собственности и переоценивается до $19млн. Уменьшение балансовой стоимости в размере $1млн. признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства (объекты инвестиционной собственности)	ББ	$20млн
Основные средства (объекты собственности, используемой для собственных нужд)	ББ		$20млн
Реклассификация активов
Расходы на амортизацию	ОПУ	$1млн
Амортизация	ББ		$1млн
Переоценка собственности

Уменьшение балансовой стоимости объекта в размере не превышающем ранее отраженный резерв переоценки этого объекта, должно относиться на уменьшение этого резерва.

ПРИМЕР Учет дохода от переоценки Балансовая стоимость объекта, используемого для собственных нужд, составляла $10млн. Объект был переоценен до $12млн. Прирост в размере $2млн. относится прямо в кредит счета капитала в качестве резерва переоценки.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$2млн
Капитал - Резерв переоценки	ББ		$2млн
Переоценка объекта, используемого для собственных нужд

Затем этот объект переводится в состав инвестиционной собственности и переоценивается до $7млн. Уменьшение балансовой стоимости в размере $2млн. будет отнесено в уменьшение резерва переоценки. Оставшиеся $3млн. уменьшения балансовой стоимости будут признаны в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Капитал-Резерв переоценки	ББ	$2млн
Основные средства	ББ		$2млн

Расходы на амортизацию	ОПУ	$3млн
Амортизация	ББ		$3млн
Переоценка объекта после его перевода в инвестиционную собственность

(2) любое увеличение балансовой стоимости актива в результате переоценки учитывается следующим образом:

(i) увеличение признается в отчете о прибылях и убытках в той степени, в которой оно компенсирует предшествующие убытки от обесценения того же актива;

оставшаяся сумма увеличения относится прямо на кредит счета капитала в качестве резерва переоценки. При последующем выбытии объекта инвестиционной собственности резерв переоценки, включенный в капитал, может быть перенесен на счет нераспределенной прибыли. Перенос осуществляется напрямую из резерва переоценки в нераспределенную прибыль и не отражается в отчете о прибылях и убытках.

ПРИМЕР Уменьшение балансовой стоимости актива с последующим ее увеличением Балансовая стоимость объекта, используемого для собственных нужд, составляет $20млн. Объект был переоценен до $19млн. Уменьшение балансовой стоимости в размере $1млн. признается в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Расходы на амортизацию	ОПУ	$1млн
Амортизация	ББ		$1млн
Переоценка объекта, используемого для собственных нужд

Затем объект переводится в состав инвестиционной собственности и переоценивается до $23млн. Увеличение балансовой стоимости в размере $1млн. Будет признано в отчете о прибылях и убытках. Оставшиеся $3млн. Увеличения относятся прямо на кредит счета капитала в качестве резерва переоценки и не отражаются в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$3млн
Амортизация	ББ	$1млн
Расходы на амортизацию	ОПУ		$1млн
Капитал - Резерв переоценки	ББ		$3млн
Переоценка актива после его реклассификации

Если перевод основных средств в инвестиционную собственность осуществляется по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью на день перевода и балансовой стоимостью до переоценки признается в отчете о прибылях и убытках.

ПРИМЕР Перевод объекта и увеличение его балансовой стоимости в результате переоценки Вы построили фабрику, предназначенную для продажи, затраты на строительство которой составили $3млн. Вы учитываете ее в составе запасов по указанной стоимости.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Запасы	ББ	$3млн
Затраты на строительство фабрики	ОПУ		$3млн
Капитализация затрат на строительство фабрики

Клиент предлагает арендовать у Вас эту фабрику, Вы соглашаетесь. Справедливая стоимость фабрики, с учетом сумм дохода от аренды, составляет $4млн. Вы переводите фабрику из группы активов, предназначенных для продажи, в инвестиционную собственность и признаете увеличение ее балансовой стоимости на $1млн. в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$4млн
Запасы	ББ		$3млн
Нереализованный доход от инвестиционной собственности	ОПУ		$1млн
Переоценка на момент перевода объекта из запасов в инвестиционную собственность

Перевод объекта из запасов в инвестиционную собственность (по справедливой стоимости) учитывается способом, аналогичным учету продажи запасов.

По завершении строительства объекта инвестиционной собственности, который будет учитываться по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью этого объекта на дату оценки и его балансовой стоимостью признается в отчете о прибылях и убытках.

ПРИМЕР Реклассификация активов и признание дохода от переоценки Вы построили фабрику стоимостью $6млн, предназначенную для сдачи в аренду. Расходы на строительство фабрики учитываются в соответствии с МСФО 16.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства (не сдаваемые в аренду)	ББ	$6млн
Затраты на строительство	ОПУ		$6млн
Капитализация затрат на строительство фабрики

Клиент арендует у Вас эту фабрику. Справедливая стоимость фабрики, с учетом дохода от аренды, составляет $7млн. Вы переводите фабрику в состав инвестиционной собственности и признаете доход в размере $1млн. в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства (инвестиционная собственность)	ББ	$7млн
Основные средства (не сдаваемые в аренду)	ББ		$6млн
Нереализованный доход от инвестиционной собственности	ОПУ		$1млн
Переоценка при переводе объекта из состава средств, используемых для собственных нужд, в состав инвестиционной собственности

Выбытие

Инвестиционная собственность списывается с баланса при выбытии, а также когда компания больше не ожидает получения каких-либо доходов от ее использования.
Выбытие может осуществляться путем продажи или передачи по договору финансовой аренды. Для определения даты выбытия инвестиционной собственности компания должна использовать критерии, предписываемые МСФО 18 для признания выручки.
Операции продажи с обратной арендой подробно описываются в Учебном пособии по МСФО 17.
Если компания признает в балансовой стоимости объекта инвестиционной собственности стоимость замены какой-либо из его конструктивных частей, то необходимо вычесть балансовую стоимость старой конструктивной части из балансовой стоимости объекта.

ПРИМЕР Замена конструктивной части Балансовая стоимость объекта составляет $10млн. Новая установка для кондиционирования воздуха стоит $0,2млн. Балансовая стоимость старой установки составляет $0,1млн. Прибавьте стоимость новой установки и вычтите балансовую стоимость старой установки: $10млн + $0,2млн -$0,1млн = $10,1млн.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Основные средства	ББ	$0,2млн
Денежные средства	ББ		$0,2млн
Учет новой конструктивной единицы
Расходы на амортизацию	ОПУ	$0,1млн
Основные средства	ББ		$0,1млн
Выбытие старой конструктивной единицы

В случае если объект инвестиционной собственности учитывался по фактической стоимости приобретения, старая конструктивная часть может не амортизироваться как отдельный объект основных средств.

Если компания не может достоверно определить балансовую стоимость старой конструктивной части, она может использовать стоимость новой конструктивной части для определения ориентировочной первоначальной стоимости старой части.

При учете по справедливой стоимости, в величину справедливой стоимости объекта инвестиционной собственности может быть включена сумма обесценения конструктивной части, подлежащей замене.

Прибыль (убыток), возникающие при выбытии объекта инвестиционной собственности, рассчитывается как разница между чистыми поступлениями от выбытия актива и его балансовой стоимостью. Он признается в отчете о прибылях и убытках (если иное не предписано МСФО 17 для учета операций продажи с обратной арендой) в том периоде, когда произошло выбытие.

ПРИМЕР Доход от выбытия Балансовая стоимость объекта инвестиционной собственности составляет $6млн. Вы продаете этот объект за $8млн. и отражаете доход в размере $2млн. ($8млн.-$6млн.) в отчете о прибылях и убытках.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Денежные средства	ББ	$8млн
Основные средства	ББ		$6млн
Доход от выбытия объекта	ОПУ		$2млн
Продажа объекта инвестиционной собственности

Возмещение, получаемое компанией при выбытии объекта инвестиционной собственности, первоначально признается по справедливой стоимости. В частности, если существует рассрочка оплаты, полученное возмещение первоначально признается в сумме первого платежа. Разница между номинальной суммой возмещения и суммой первого платежа признается в качестве процентного дохода в соответствии с МСФО 18.

ПРИМЕР Доход от выбытия объекта инвестиционной собственности Собственность, балансовая стоимость которой составляет $6млн., может быть продана за $8млн. (при единовременной оплате покупателем) или за $9млн. при продаже в рассрочку с погашением в течение одного года. Вы отражаете доход в размере $2млн ($8млн-$6млн) в отчете о прибылях и убытках независимо от способа оплаты.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Денежные средства	ББ	$8млн
Основные средства	ББ		$6млн
Доход от выбытия	ОПУ		$2млн
Продажа объекта инвестиционной собственности

Если покупатель выплачивает Вам $9млн. в течение одного года, дополнительный $1млн. учитывается как проценты к получению.
	ОПУ/ББ	Дт	Кт
Дебиторская задолженность	ББ	$8млн
Основные средства	ББ		$6млн
Доход от выбытия собственности	ОПУ		$2млн
Продажа объекта инвестиционной собственности
Денежные средства	ББ	$9млн
Дебиторская задолженность	ББ		$8млн
Проценты к получению	ОПУ		$1млн
Денежные поступления и признание полученных процентов

Компенсация, причитающаяся компании в связи обесценением стоимости активов, должна признаваться в отчете о прибылях и убытках, когда она признана в качестве дебиторской задолженности. Примером компенсации является получение выплат от государства при национализации имущества, выплат от страховых компаний.

Обесценение или потери инвестиционной собственности, требования компенсации, любое приобретение или строительство объектов собственности, предназначенных для замены старых активов, - являются отдельными хозяйственными операциями, которые должны учитываться следующим образом:

(1) обесценение объектов инвестиционной собственности должно признаваться в соответствии с требованиями МСФО 36;

(2) вывод из эксплуатации или выбытие объекта инвестиционной собственности должно признаваться в соответствии с требованиями настоящего Стандарта;

(3) компенсация, причитающаяся компании в связи с обесценением, потерей или отказом от инвестиционной собственности, должна признаваться в отчете о прибылях и убытках, когда она отражена в дебиторской задолженности; и

(4) стоимость объектов, реконструированных, приобретенных или построенных для замены старых объектов, определяется на основе методов, предписываемых МСФО 36.

Раскрытие информации

Учет по справедливой стоимости и учет по фактической стоимости

Эти раскрытия являются дополнительными к предписываемым МСФО 17.

Согласно МСФО 17 владелец инвестиционной собственности должен раскрывать в своей финансовой отчетности информацию обо всех активах, сданных в аренду.

Компания, которая распоряжается инвестиционной собственностью на правах аренды, должна раскрывать информацию о финансовой аренде с позиции арендатора, а об операционной аренде – с позиции арендодателя.

Компания должна раскрывать:

какой метод учета она использует, по справедливой стоимости или по фактической стоимости;
если она использует метод учета по справедливой стоимости, то классифицирует и учитывает ли она имущественный интерес, связанный с операционной арендой, как инвестиционную собственность, и если да, то при каких условиях;
если классификация затруднительна, то какие критерии использует компания для разграничения инвестиционной собственности и средств, используемых для собственных нужд, а также инвестиционной собственности и средств, предназначенных для продажи в ходе обычной деятельности;
способы и допущения, применяемые для определения справедливой стоимости, включая информацию о том, была ли справедливая стоимость определена на основе подтвержденной рыночной информации или с учетом других факторов, определяемых характером собственности или отсутствием сопоставимой рыночной информации;
была ли справедливая стоимость инвестиционной собственности определена в результате проведения оценки независимым оценщиком, имеющим соответствующую профессиональную классификацию и свежий опыт в оценке инвестиционной собственности. Если такой оценки не проводилось, этот факт также подлежит раскрытию;
суммы, признанные в отчете о прибылях и убытках и отражающие:

доход от сдачи в аренду инвестиционной собственности;
прямые операционные расходы (включая расходы на ремонт и техническое обслуживание), связанные с инвестиционной собственностью, по которой был получен арендный доход в отчетном периоде;
прямые операционные расходы (включая расходы на ремонт и техническое обслуживание), связанные с инвестиционной собственностью, которая не принесла дохода от сдачи в аренду в течение периода;
наличие и размер ограничений, связанных с продажей инвестиционной собственности, уменьшением дохода или поступлений, причитающихся компании при выбытии инвестиционной собственности;
контрактные обязательства по приобретению, строительству объектов инвестиционной собственности, или по ремонту, техническому обслуживанию, реконструкции.

Учет по справедливой стоимости

Компания, использующая метод учета по справедливой стоимости, должна раскрывать информацию о сверке балансовой стоимости инвестиционной собственности на начало и конец периода, отражающую:

(1) прирост инвестиционной собственности, с раздельным раскрытием прироста в результате новых приобретений и в результате последующих расходов, включаемых в балансовую стоимость актива;

(2) прирост инвестиционной собственности в результате приобретений, связанных с объединением компаний;

(3) выбытие;

(4) чистую прибыль или убыток, возникающие в результате корректировок справедливой стоимости;

(5) курсовые разницы, возникающие при переводе финансовой отчетности из одной валюты в другую и при переводе операций в иностранной валюте в валюту отчетности отчитывающейся компании;

(6) перевод объектов из запасов, а также из учитываемых в составе средств, используемых для собственных нужд, в инвестиционную собственность, и обратно;

(7) прочие изменения.

В случае существенной корректировки оценки в целях подготовки финансовой отчетности, компания должна раскрывать информацию о сверке первоначальных данных и скорректированных, включенных в финансовую отчетность, с раздельным отражением совокупной суммы признанных обязательств по договорам аренды в результате продажи с обратной арендой и любых других существенных корректировок.

Если компания оценивает объекты инвестиционной собственности по фактической стоимости приобретения, поскольку оценка по справедливой стоимости на устойчивой основе невозможна, вышеупомянутая сверка должна раскрывать суммы, относящиеся к этой инвестиционной собственности, отдельно от сумм, относящихся к инвестиционной собственности, оцениваемой по справедливой стоимости.

Компания должна дополнительно раскрывать следующее:

(1) описание объектов инвестиционной собственности;

(2) объяснение, почему справедливая стоимость инвестиционной собственности не может быть достоверно оценена;

(3) если это возможно, привести количественные границы, в которых могла бы находиться справедливая стоимость по приблизительным оценкам; и

(4) при выбытии инвестиционной собственности, которая учитывалась не по справедливой стоимости:

(i) факт того, что компания продала инвестиционную собственность, учитываемую не по справедливой стоимости;

(ii) балансовую стоимость этой инвестиционной собственности на момент продажи; и

(iii) сумму признанной прибыли или убытка.

Учет по фактической стоимости

Компания, использующая метод учета по фактической стоимости, должна также раскрывать:

(1) используемые методы начисления амортизации;

(2) применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации;

(3) валовую балансовую стоимость и накопленную амортизацию (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода;

(4) сверку балансовой стоимости инвестиционной собственности на начало и конец периода, отражающую:

(i) прирост инвестиционной собственности, с раздельным раскрытием прироста в результате новых приобретений и в результате последующих расходов, признаваемых в качестве актива;

(ii) прирост инвестиционной собственности в результате приобретений, связанных с объединением компаний;

(iii) выбытие;

(iv) амортизацию;

(v) сумму убытков от обесценения, признанных в отчетном периоде, и сумму убытков от обесценения, компенсированных в отчетном периоде, в соответствии с МСФО 36;

(vi) курсовые разницы, возникающие при переводе финансовой отчетности из одной валюты в другую и при переводе операций в иностранной валюте в валюту отчетности отчитывающейся компании;

(vii) перевод средств из запасов и не сдаваемых в аренду основных средств в состав инвестиционной собственности, и обратно; и

(viii) прочие изменения; и

(5) справедливую стоимость инвестиционной собственности. Если компания не может достоверно оценить справедливую стоимость инвестиционной собственности, она должна раскрывать следующее:

(i) описание объектов инвестиционной собственности;

(ii) объяснение, почему справедливая стоимость инвестиционной собственности не может быть достоверно определена; и

(iii) если это возможно, указать количественные границы, в которых могла бы находиться справедливая стоимость по приблизительным оценкам.

Пример раскрытия учетной политики и примечаний к финансовой отчетности

Инвестиционная собственность

Инвестиционная собственность в основном представлена офисными зданиями, сдаваемыми Группой в аренду с целью извлечения долгосрочных доходов.

Инвестиционная собственность рассматривается как долгосрочные инвестиции и учитывается по справедливой стоимости, которая соответствует рыночной стоимости, ежегодно определяемой независимыми оценщиками.

Любые изменения в справедливой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках в соответствии с требованиями МСФО 40 и включаются в прочие операционные доходы.

Инвестиционная собственность

	2002	2001
На начало года	15,690	16,043
Курсовые разницы	748	(1,396)
Увеличение справедливой стоимости (Примечание 2)	1,670	1,043
Отчуждение инвестиционной собственности (Примечание 7)	(1,832)	–
На конец года	16,276	15,690

Инвестиционная собственность ежегодно, по состоянию на 31 декабря, оценивается независимыми профессиональными оценщиками по справедливой стоимости, которая соответствует ее рыночной стоимости.

До 2001 года Группа включала изменения в балансовой стоимости, за вычетом отложенных налогов, в резерв на переоценку по справедливой стоимости и другие резервы в капитале. Суммы, включенные в эти резервы по состоянию на дату вступления в силу МСФО 40, были перенесены в нераспределенную прибыль.

Пример раскрытия учетной политики и примечаний к финансовой отчетности

Инвестиционная собственность

Средства, предназначенные для получения долгосрочных доходов от аренды и не используемые компаниями консолидируемой Группы, классифицируются как инвестиционная собственность.

[Примечание: Инвестиционная собственность включает собственность, которая принадлежит компаниям в консолидированной Группе и сдается в аренду ассоциированным или совместным компаниям.]

Инвестиционная собственность представлена землей и зданиями, находящимися в полной собственности Группы. Инвестиционная собственность учитывается по справедливой стоимости. Справедливая собственность основана на рыночной стоимости аналогичных объектов, которая, по необходимости, корректируется с учетом их характера, месторасположения или состояния. Если подтвержденная рыночная информация отсутствует, Группа использует альтернативные методы оценки, такие как метод прогнозирования дисконтированного потока денежных средств или текущих цен на менее активных рынках.

Эти оценки ежегодно пересматриваются [информация об оценщиках]. Инвестиционная собственность, которая была реконструирована с целью дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности или рыночный спрос на которую стал менее активным, продолжает оцениваться по справедливой стоимости.

Согласно требованиям МСФО 40 Инвестиционная собственность, который Группа стала применять с 1 января 2001 года, изменения в справедливой стоимости отражаются в отчете о прибылях и убытках.

[Примечание: МСФО 40 допускает учет инвестиционной собственности только по переоцененной стоимости, с отнесением увеличения или уменьшения балансовой стоимости в результате переоценки на доходы или расходы, или по фактической стоимости за вычетом амортизации.]

Ранее Группа относила такие изменения в справедливой стоимости за вычетом налогов на доходы будущих периодов на резерв переоценки в капитале. Справедливая стоимость объектов инвестиционной собственности в 2000 году была определена в соответствии с требованиями МСФО 40, и сальдо резерва переоценки на 1 января 2000 года было перенесено в нераспределенную прибыль; эти суммы не отражаются в отчете о прибыли и убытках при выбытии объектов инвестиционной собственности. В 2001 году сопоставимые суммы за год, закончившийся 31 декабря 2000 года, были пересмотрены.

[Примечание: если компания раскрывала информацию о справедливой стоимости или использовала данные о справедливой стоимости, которые не были основаны на требованиях МСФО 40, при переходе на учет по МСФО 40 компания не обязана пересматривать сопоставимые данные финансовой отчетности.]

Если здание расположено на земельном участке, который находится в операционной аренде, это здание должно учитываться как отдельный актив только в том случае, если срок аренды земельного участка превышает предполагаемый срок полезной службы здания и если договор аренды не предусматривает возврат земельного участка с пригодным для эксплуатации зданием. В остальных случаях здание учитывается в рамках операционной аренды.

Земельные участки, находящиеся в операционной аренде (включая такие земельные участки, на которых расположены объекты инвестиционной собственности), учитываются как операционная аренда: в случае осуществления авансовых платежей в рамках договора операционной аренды земли, эти авансовые платежи капитализируются в качестве долгосрочных активов, которые в последующих периодах амортизируются и отражаются в качестве фиксированных годовых расходов в отчете о прибылях и убытках в течение всего срока аренды. Эти долгосрочные активы не переоцениваются.

Если инвестиционная собственность переходит в разряд не сдаваемого в аренду имущества, она должна учитываться как основные средства, а ее справедливая стоимость на дату перегруппировки становится стоимостью, используемой в целях дальнейшего учета основных средств. Имущество, которое находится в процессе строительства или разработки с целью дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности, должно классифицироваться как основные средства и учитываться по себестоимости до завершения строительства или разработки, после чего это имущество переходит в разряд инвестиционной собственности.

Если объект основных средств становится инвестиционной собственностью в результате изменения его использования, любая разница, возникающая между балансовой стоимостью и справедливой стоимостью этого объекта на дату перевода из одного класса в другой, признается в капитале в качестве резерва переоценки основных средств согласно МСФО 16. Однако, если прирост справедливой стоимости компенсирует предыдущие убытки от обесценения, этот прирост отражается в отчете о прибылях и убытках. При выбытии таких объектов инвестиционной собственности любая сумма прироста, которая раньше включалась в капитал, переносится в нераспределенную прибыль; перенос этой суммы не отражается в отчете о прибылях и убытках. Prcial Statements– Year ended 31 December 2001

Основные средства

Имущество, которое не сдается консолидируемой Группой компаний в аренду, учитывается по первоначальной стоимости за вычетом амортизации.

[Примечание: если оно учитывается по справедливой стоимости согласно МСФО 16, прирост от переоценки должен включаться в капитал, имущество должно амортизироваться, а годовая сумма начисленного износа должна отражаться в отчете о прибылях и убытках.]

Амортизация рассчитывается на основе прямолинейного метода, при этом стоимость каждого актива списывается до его остаточной стоимости в течение предполагаемого срока полезной службы актива следующим образом:

Земля: не амортизируется

Здания: 25-40 лет

Если балансовая стоимость актива превышает его предполагаемую возмещаемую стоимость, она незамедлительно списывается до возмещаемой стоимости.

Все затраты по займам признаются в качестве расходов.

Запасы

Средства, предназначенные для продажи в будущем, классифицируется как запасы. Запасы учитываются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой стоимости реализации. Чистая стоимость реализации – это предполагаемая продажная цена в условиях обычной деятельности за вычетом затрат на завершение производства и затрат на реализацию.

Инвестиционная собственность (Пример учета по справедливой стоимости)

Год, закончившийся 31 декабря	2001	2000
На начало года	500,991	505,171
Чистые курсовые разницы	(8,731)	(8,607)
Прирост инвестиционной собственности	5,567	–
Перевод из основных средств	109,355	–
Перевод в основные средства	(25,456)	-
Перевод в запасы	(15,234)	–
Выбытие	(10,564)	–
Увеличение/уменьшение справедливой стоимости	6,400	4,218
На конец года	562,328	500,782

Переоценка инвестиционной собственности Группы была проведена независимыми профессиональными оценщиками по состоянию на 31 декабря 2001 года. Все оценки были основаны на текущих рыночных ценах, за исключением оценки стоимости имущества, находящегося в [название страны], поскольку в этой стране нет подтвержденной рыночной информации по аналогичным классам основных средств. Для оценки этого имущества Группа использовала метод прогнозирования дисконтированного потока денежных средств.

Основные средства (Пример учета по фактической стоимости)

	Земля и здания	Строящиеся основные средства	Итого
Год, закончившийся 31 декабря 2000 г.
Чистая балансовая стоимость на начало периода	17,224	69,348	86,572
Курсовые разницы	398	(573)	(175)
Прирост основных средств	2,568	10,678	13,246
Расходы на амортизацию	(1,954)	-	(1,954)
Чистая балансовая стоимость на конец периода	18,236	79,453	97,689
По состоянию на 31 декабря 2000 г.
Стоимость	40,679	79,453	120,132
Амортизация	(22,443)	-	(22,443)
Чистая балансовая стоимость	18,236	79,453	97,689
Год, закончившийся 31 декабря 2001 г.
Чистая балансовая стоимость на начало периода	18,236	79,453	97,689
Курсовые разницы	(939)	(345)	(1,284)
Прирост основных средств	17,322	30,247	47,569
Перевод в инвестиционную собственность	-	(109,355)	(109,355)
Перевод из инвестиционной собственности	25,456	-	25,456
Расходы на амортизацию	(4,397)	-	(4,397)
Чистая балансовая стоимость на конец периода	55,678	-	55,678
По состоянию на 31 декабря 2001 г.
Стоимость	82,518	-	82,518
Амортизация	(26,840)	-	(26,840)
Чистая балансовая стоимость	55,678	-	55,678

Вопросы для самоконтроля (множественный выбор)

Справедливая стоимость – это сумма за которую актив:
Может быть обменен между связанными сторонами.
Может быть реализован в качестве утильсырья.
Может быть обменен осведомленными независимыми сторонами, заинтересованными в совершении сделки.

Инвестиционной собственностью может быть:
Земля.
Здание.
Часть здания.
Земля и здание вместе.
Все вышеперечисленное.

Инвестиционная собственность может учитываться у:
Владельца.
Арендодателя, в рамках финансовой аренды.
Арендатора, в рамках финансовой аренды.
1 и 2
1 и 3
Все вышеперечисленное

Не сдаваемые в аренду средства:
Могут учитываться в качестве инвестиционной собственности.
Не могут учитываться в качестве инвестиционной собственности.
Иногда могут учитываться в качестве инвестиционной собственности.

Средства, которые находятся у арендатора в операционной аренде, могут учитываться в качестве инвестиционной собственности, но только если:
Этими средствами является гостиница.
Арендатор учитывает имущество по справедливой стоимости.
Срок операционной аренды превышает 20 лет.

Если средства находятся у арендатора в операционной аренде и классифицируются в качестве инвестиционной собственности, то:
Все арендованные средства в рамках операционной аренды классифицируются в качестве инвестиционной собственности.
Вся инвестиционная собственность будет учитываться по справедливой стоимости.
Амортизация не будет начисляться.

7. Что является примером инвестиционной собственности:

Земля, предназначенная для долгосрочного увеличения стоимости капитала.
1. Земля, предназначенная для будущего использования. Такая земля считается предназначенной для увеличения стоимости капитала.
2. Здание, которым компания владеет (в том числе на условиях финансовой аренды) и сдает его в операционную аренду.
3. Не занятое здание, предназначенное для сдачи в операционную аренду.
4. Средства, предназначенные для продажи в ходе обычной деятельности.
5. Средства, создаваемые для третьих лиц.
6. Не сдаваемые в аренду средства.
7. Средства, приобретаемые для использования в качестве инвестиционной собственности.
8. Существующая инвестиционная собственность, перестроенная с целью длительного использования в качестве инвестиционной собственности.
9. Средства, сдаваемые в финансовую аренду.

1-10.
1. 1-7.
2. 1-4.
3. 1-4 + 10.

5. 1-7.

8. Если средства частично являются инвестиционной собственностью, и частично не сдаются в аренду, компания должна учитывать их в качестве:

Инвестиционной собственности.
В качестве средств, используемых для собственных нужд.
Каждая часть должна учитываться отдельно.

Если компания предоставляет значительные дополнительные услуги арендаторам, связанные со сданными им в аренду объектами:
Средства должны классифицироваться в качестве не сдаваемых в аренду, а не в качестве инвестиционной собственности.
Средства должны классифицироваться в качестве инвестиционной собственности, а не в качестве используемых для собственных нужд.

3. Оплата за услуги должна капитализироваться.

Материнская компания сдает в аренду средства своей дочерней компании.

Средства могут классифицироваться в качестве инвестиционной собственности:

1. В отчетности дочерней компании.

2. В консолидированной финансовой отчетности.

3. В отдельной финансовой отчетности материнской компании.

11. Затраты на ремонт и техническое обслуживание обычно:

1. Капитализируются.

2. Признаются в качестве расходов в отчете о прибылях и убытках в периоде их возникновения.

3. Учитываются как отложенные расходы.

12. Если затраты, связанные с капитальным ремонтом (например, заменой стен) капитализируются:

Они должны отражаться в качестве отдельного актива.
Любые оставшиеся затраты с момента предыдущей проверки технического состояния здания должны быть списаны.
Совет директоров должен быть немедленно поставлен в известность о произведенных затратах.

13. Элементами затрат на объект инвестиционной собственности являются:

Цена покупки
1. Юридические услуги.
2. Налог на передачу титула собственности.
3. Накладные расходы, связанные с приобретением объекта.
i-iv
i-iii
i-ii
i

14. Следующие затраты:

(i) затраты, связанные с пуском предприятия (за исключением ситуаций, когда существует необходимость приведения средств в состояние, при котором они могут функционировать в режиме, который определяют менеджеры компании),

(ii) операционные убытки, возникающие до того, как инвестиционная собственность достигает запланированного уровня эксплуатации,

(iii) сверхнормативный объем производственных отходов, расходов на оплату труда, других ресурсов, привлеченных к строительству или реконструкции объекта собственности, должны учитываться в качестве:

Непредвиденных расходов.
Капитализироваться в качестве основных средств.
Расходов.

15. Если платеж за объект инвестиционной собственности отложен за пределы периода кредитования, то любой дополнительный платеж, превышающий стоимость актива, будет учитываться в качестве:

Затрат на основные средства.
Затрат по займам.
Ремонта и технического обслуживания.

16. Процентный доход от арендованной собственности должен оцениваться:

По справедливой стоимости.
По текущей стоимости минимальных арендных платежей.
По наибольшей величине из 1и 2.
По наименьшей величине из 1и 2.

17. В случае, когда один или более активов обмениваются на новый актив, новый актив оценивается:

1. По стоимости замещения имущества.

2. По справедливой стоимости.

3. По ликвидационной стоимости.

18. В случае обмена активов, когда приобретенный актив не может быть точно оценен:

1. Используется стоимость переданного актива.

2. Используется ликвидационная стоимость.

3. Актив не может капитализироваться.

19. Компания в учетной политике может принять способ учета инвестиционной собственности либо по фактической стоимости приобретения либо по переоцененной стоимости. Выбранный способ учета должен применяться:

1. Ко всем основным средствам.

2. Ко всей инвестиционной собственности.

3. К крупным объектам основных средств.

20. Доход, возникающий в результате изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности, должен включаться:

В резерв переоценки.
В качестве непредвиденных или чрезвычайных статей.
В отчет о прибылях и убытках.

21. Справедливая стоимость включает:

Специальные финансовые условия.
Операционные издержки, возникающие при продаже.
И 1 и 2.
Ни 1 ни 2.

22. Справедливая стоимость включает:

дополнительную стоимость, полученную в результате создания портфеля инвестиционной собственности;
1. количественную оценку эффекта синергии (объединения) объектов инвестиционной собственности и других активов;
2. юридические права или правовые ограничения, связанные с конкретным владельцем инвестиционной собственности;
3. налоговые льготы или налоговое бремя, связанные с конкретным владельцем инвестиционной собственности.
4. Все из 1-4.
5. Ничего из 1-4.

23. Стоимость использования включает:

дополнительную стоимость, полученную в результате экономического эффекта от приобретения собственности в разных районах (диверсификация инвестиций в недвижимость);
1. количественную оценку эффекта синергии (объединения) объектов инвестиционной собственности и других активов;
2. юридические права или правовые ограничения, связанные с конкретным владельцем;
3. налоговые льготы или налоговое бремя, связанные с конкретным владельцем.
4. Все из 1-4.
5. Ничего из 1-4.

24. Справедливая стоимость учитывает будущие капитальные затраты, связанные с улучшением собственности:

Дисконтируя их до текущей стоимости.
1. Как условные обязательства.
2. Не отражает их.

25. При использовании модели учета по фактической стоимости актив учитывается по:

Фактической стоимости.
1. Фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации.
2. Фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения.

26. Перевод объектов в инвестиционную собственность, или из нее, осуществляется только в случае изменения порядка эксплуатации объекта, подтвержденного следующими событиями:

1. начало использования объекта владельцем – перевод из инвестиционной собственности в состав средств, не сдаваемых в аренду;

2. начало подготовки к продаже – перевод из инвестиционной собственности в запасы;

3. сдача в аренду – перевод из состава средств, не сдаваемых в аренду, в инвестиционную собственность;

4. начало сдачи в операционную аренду – перевод из запасов в инвестиционную собственность;

5. окончание строительства или реконструкции – перевод из средств, находящихся в процессе строительства или реконструкции, в инвестиционную собственность.

6. Любого из 1-5.

7. Ни одного из 1-5.

27. Если компания принимает решение продать объект инвестиционной собственности без проведения работ по реконструкции, эта собственность:

1. Переводится в запасы.

Продолжает классифицироваться как инвестиционная собственность.
Переводится в собственность, используемую для собственных нужд компании.

28. Если компания начинает реконструкцию имеющихся объектов инвестиционной собственности с целью их дальнейшего использования в качестве инвестиционной собственности, эти объекты:

Переводятся в запасы.
Продолжают классифицироваться как инвестиционная собственность.
Переводятся в состав средств, используемых для собственных нужд.

29. Если компания использует способ учета по фактической стоимости приобретения, переводы объектов из инвестиционной собственности в собственность, используемую для собственных нужд, или запасы, и обратно:

Не влияют на балансовую стоимость активов.
Должны сопровождаться переоценкой активов на дату перевода.
Запрещены.

30. При переводе активов, учитываемых по справедливой стоимости, из инвестиционной собственности в состав средств, используемых для собственных нужд или запасы, эти активы в дальнейшем учитываются:

По первоначальной стоимости.
1. По справедливой стоимости на дату изменения способа эксплуатации.
2. По первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации.

31. При переводе имущества из запасов в инвестиционную собственность, которая будет учитываться по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью этой собственности на дату перевода и ее предыдущей балансовой стоимостью:

Признается в отчете о прибылях и убытках.
Дисконтируется до текущей стоимости.
Признается в качестве условного обязательства.
Списывается в течение всего срока полезной службы актива.

Когда компания завершает строительство или реконструкцию объектов инвестиционной собственности, которые будут учитываться по справедливой стоимости, разница между справедливой стоимостью этих объектов на дату окончания строительства или реконструкции и их предыдущей балансовой стоимостью:
1. Признается в отчете о прибылях и убытках.
2. Дисконтируется до текущей стоимости.
3. Признается в качестве условного обязательства.
4. Списывается в течение всего срока полезной службы актива.

33. Компенсация от третьих лиц за обесцененные, утерянные или конфискованные средства должна признаваться в качестве дохода:

Когда произошла потеря объекта.
Когда компенсация признается дебиторской задолженностью.
Когда произошло поступление денежных средств.

34. Балансовая стоимость объекта перестает учитываться (списывается с баланса):

При его выбытии.
1. При заключении договора финансовой аренды.
2. В любом из этих двух случаев.

35. Доход, полученный в результате продажи инвестиционной собственности, должен признаваться в качестве:

Прироста капитала.
1. Дохода в отчете о прибылях и убытках.
2. Выручки.

36. Прибыль или убыток, возникающие при продаже инвестиционной собственности, это:

1. Полученные денежные средства.

2. Полученные денежные средства минус балансовая стоимость актива.

3. Полученные денежные средства минус ликвидационная стоимость актива.

Ответы на вопросы для самоконтроля

1.3	26.6
2.5	27.2
3.5	28.2
4.2	29.1
5.2	30.2
6.2	31.1
7.4	32.1
8.3	33.2
9.2	34.3
10.3	35.2
11.2	36.2
12.2
13.2
14.3
15.2
16.4
17.2
18.1
19.2
20.3
21.4
22.6
23.5
24.3
25.3

Данный материал опубликован при поддержке Европейского Союза. Содержание публикации является предметом ответственности ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс» и ООО «Росэкспертиза» и не отражает точку зрения Европейского Союза.

1. Договор финансовой аренды (лизинга)1
2. Согласно российскому законодательству {2} к основным банковским операциям относятся следующие- привл
3. Южное Бутово Конспект комплексного коррекционноразвивающего занятия Путешествие по сказкам
4. Правовое положение лица, владеющего имуществом в течение срока приобретательной давности
5. Человек в футляре Сборник Антон Павлович ЧеховЧеловек в футляре Сборник Ч
6. Адаптации человеческого организма к физическим нагрузкам
7. Освіта в Китаї
8. Азбука ~ первая книга моя
9. денежную политики; Экономическая теория выполняет целый ряд функций Познавательная ~ позволяет
10. РЕФЕРАТ дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук Львів
11. Спите меньше Это поможет вам сделать вашу жизнь более полной и продуктивной
12. Контрольна робота виконується в окремому учнівському зошиті або роздруковується на листах формату А4 прикл.html
13. и внешнеполитического курса страны топливноэнергетический ТЭК военнопромышленный ВПК и аграрнопромы
14. Нормативный документ- Закон о НДС
15. ОРГАНІЗАЦІЯ ІНДИВІДУАЛЬНОСАМОСТІЙНОЇ РОБОТИ СТУДЕНТІВ
16. Сварка латуни
17. Трагедия ярко видна в том живом переплетении добра и зла истины и лжи которое мы называем историей видимой
18. Ветераны Бенет Жилстрой 9 Здравствуйте дорогие болельщики Прошел первый матч второго круга
19. Звіт з лабораторної роботи 2 ldquo;Дослідження поляризаційних характеристик плоских хвильrdquo;
20. УТВЕРЖДАЮ Проректор по учебновоспитательной работе ______________ Л

Материалы собраны группой SamZan и находятся в свободном доступе