Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
Управленческий учёт - самостоятельное направление бухгалтерского учёта организации, обеспечивающее информационную поддержку системы управления предпринимательской деятельностью. Управленческий учёт – это область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления внутри хозяйствующего субъекта.
Функции управленческого учёта :
обеспечение информацией всех уровней управления для текущего планирования, контроля и принятия оперативных управленческих решений;
формирование информации – как средства внутренней связи между уровнями управления и различными структурными подразделениями одного уровня;
оперативный контроль и оценка результатов деятельности внутренних подразделений и предприятия в целом в достижении цели;
перспективное планирование и координация развития в будущем на основе анализа и оценки фактических результатов деятельности.
. Основной целью производственного учёта являлось определение затрат на производство и выручки на единицу продукции. Сегодня производственный учёт призван следить за издержками производства, анализировать причины перерасхода по сравнению с предыдущими периодами, сметами или прогнозами, а также выявлять возможны резервы экономии. Его основными разделами являются :
- учёт издержек по видам;
- учёт издержек по местам их возникновения;
- учёт издержек по носителям.
Информация – это сведения о лицах, предметах, фактах, событиях, явлениях и процессах. Т.е. всего что расширяет представление об объекте исследования.
Информация управленческого учёта - это сведения о лицах, предметах, фактах, событиях, явлениях и процессах; подразделяется на неколичественную (слухи, опросы) и количественную; учётную и неучётную; полную и неполную.
Требования к информации управленческого учёта - адресность, оперативность, достаточность, аналитичность, гибкость и инициативность, полезность, достаточная экономичность, конфиденциальный характер и требует защиты.
Предмет - планирование, учёт, анализ, контроль и мотивация деятельности сегментов бизнеса (центров ответственности), направленные на соизмерение доходов с расходами по отдельным сегментам и оптимизацию этого соотношения с целью повышения эффективности функционирования организации в целом.
Объект - доходы, расходы и результаты сегментов бизнеса (центр ответственности – часть бизнеса, выделенная по соответствующим признакам).3
Центры ответственности - сегменты бизнеса, структурные подразделения организации, в зависимости от финансовой ответственности руководителей, определённой широты предоставленных им полномочий и полноты возложенной на них ответственности).
Деление предприятия на центры ответственности (ЦО) и их ранжирование – называется организационной структурой, от её построения зависит система управленческого учёта.
Под ЦО понимают структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестированные в этот сегмент бизнеса, - показатель, определяемый для данного подразделения руководством.
Сегмент бизнеса – это микросхема, имеющая свой «вход» и «выход». Цель управленческого учёта – зафиксировать стоимость ресурсов, потреблённых сегментом на «входе», и достигнутые результаты - на «выходе» (метод «затраты-выпуск»).
Сегменты бизнеса могут обладать юридической самостоятельностью (холдинги, состоящие из материнской компании, зависимых и дочерних организаций) или входить в состав организации на правах структурных подразделений (филиалы, СМУ, направления деятельности в издательствах)
Центр затрат – структурное подразделение, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учёт издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования. У руководителя центра затрат минимум полномочий (в определении цен и объёмов производства) и ответственности за полученные результаты; он отвечает за произведённые затраты; происходит измерение и фиксация затрат на входе в ЦО, результаты (объём выпуска продукции) деятельности ЦО не учитываются, так как их измерить невозможно или не нужно, все издержки прямые (однако необходимо их деление на контролируемые и неконтролируемые, чтобы избежать снижения качества продукции структурного подразделения); прибыль не является главной целью ЦО.
Центр доходов – сегмент, руководитель которого отвечает за доходы, не отвечает за расходы, однако расходы имеют место ; происходит фиксация результатов деятельности ЦО на выходе; прибыль не является главной целью ( отдел оптовых продаж, отдел реализации и т.п.).
Центр прибыли – сегмент, руководитель которого отвечает за доходы и расходы своего подразделения, предоставляется информация на входе в ЦО, о затратах внутри ЦО, о конечном результате деятельности сегмента на выходе; искусственные центры прибыли(трансфертные цены), менеджеры не заинтересованы в снижении качества продукции, так как это сокращает доходы; не заинтересованы в рациональном использовании выделенных им инвестиций.
Центр инвестиций – сегменты, руководители которых несут максимум полномочий в руководств, несут наивысшую ответственность за принимаемые инвестиционные решения, контролируют расходы и доходы своего подразделения, но и следят за эффективностью использования инвестированных в них средств.
Принципы управленческого учета:
|
Оперативность представления информации |
- ослабление требований к полноте информации в пользу её оперативности |
|
Конфиденциальность представляемой информации |
- обособленное ведение управленческой бухгалтерии |
|
Полезность представляемой информации |
- применение тех методик планирования , учёта и анализа, которые обеспечивают получение полезной информации, в связи с чем их выбор зависит от решаемых управленческих задач |
|
Гибкость системы управленческого учёта |
- приспособленность системы управленческого учёта к индивидуальным особенностям организации, совершенствование её по мере изменений, происходящих в предпринимательской деятельности организации |
|
Прогнозность системы управленческого учёта |
- направленность системы управленческого учёта на оптимизацию результатов деятельности сегментов бизнеса путём прогнозирования их будущих доходов и расходов |
|
Экономичность представляемой информации |
- управленческим учётом формируется лишь та информация и та отчётность, которые необходимы для целей управления |
|
Принцип делегирования ответственности и мотивации исполнителей |
- перераспределение ответственности между руководителями различных иерархических уровней управления и выбор критериев оценки деятельности, максимально соответствующих их мотивации |
|
Принцип управления по отклонениям |
- внутренняя отчётность должна содержать информацию об отклонениях фактических показателей от плановых, что позволяет установить ответственность за возникшие неблагоприятные отклонения и оперативно устранить их причины |
|
Принцип контролируемости показателей внутренней отчётности |
- раздельное составление отчётности по показателям, контролируемым и не контролируемым руководителем сегмента предпринимательской деятельности |
Совокупность различных приёмов и способов, посредством которых объекты управленческого учёта отражаются в информационной системе организации, называют методом управленческого учёта.
В управленческом учёте используются элементы бухгалтерского учёта, использование которых в отличие от финансового учёта не определено законодательно, а становятся инструментом управления при условии их многовариантного использования:
- инвентаризация и документирование - перечень реквизитов документов устанавливается не законодательно, а в зависимости от целей управления;
- оценка – возможно использование не только законодательно установленных, но и альтернативных подходов (инвестиционная, рыночная, страховая, балансовая и ликвидационная стоимость), применяются не только денежные, но и условно-натуральные, натуральные, трудовые и др. измерители;
- калькулирование – исходя из потребности управления могут использоваться различные методики, а не только по полной или производственной себестоимости;
- счета и двойная запись – ведение не обязательно, но возможно;
-балансовое обобщение и отчётность – не регламентируется нормативными актами, периодичность составления определяется принципом экономичности, возможно составление прогнозных балансов.
Корме метода бухгалтерского учёта в управленческом учёте применяются совокупность методов статистики (прогнозирования), экономического анализа (комплексный, параметрический), экономико-математические методы (имитационное моделирование, регрессионный и корреляционный виды анализа).
Финансовый и управленческий бухгалтерский учёт имеют много общего:
- рассматривают одни и те же хозяйственные операции;
- балансовая оценка изготовленных активов осуществляется в финансовом учёта на основе рассчитанной в управленческом учёте себестоимости;
- применяют одни и те же способы и приёмы бухгалтерского учёта;
- оперативная информация используется не только в управленческом бухгалтерском учёте, но и в финансовом – для составления отчётности;
- включают расчётные, ожидаемые, прогнозные и плановые величины.
|
Область сравнения |
Бухгалтерский учёт |
Налоговый учёт |
|
|
Финансовый |
Управленческий |
||
|
1. Цель |
Информирование собственников, государственных органов и третьих лиц об имущественном положении и финансовом состоянии хозяйствующего субъекта |
Оказание помощи управляющим в принятии правильного управленческого решения |
Формирование полной и достоверной информации о порядке учёта для целей налогообложения хозяйственных операций |
|
2.Назначение |
Используется для : - составления бухгалтерской отчётности установленной формы и содержания; - для внешних пользователей |
Используется для : - поиска и обоснования управленческих решений; - контроля экономичности производственной деятельности; - решения внутренних задач управления ; - для менеджеров организации |
Используется для : -контроля правильности, полноты и своевременности исчисления и уплаты в бюджет налогов; - составления налоговой отчётности, установленной формы; - осуществления расчётов по налогам и сборам; - для налоговых органов и внутренних пользователей |
|
3. Обязательность ведения учёта |
Обязательно ведение учёта |
Не обязательно ведение учёта |
Обязательно ведение учёта |
|
4. Основной объект учёта, охват учётом хозяйственной деятельности |
Хозяйственная деятельность предприятия как единое целое, все виды имущества, обязательств и расчётов, все виды деятельности, все хозяйственные операции |
Деятельность структурных подразделений (центров ответственности), исчисление затрат и результатов, выявление отклонений от оптимального использования хозяйственных средств |
Объекты налогообложения |
|
5. Соответствие нормативным документам Правительства РФ и соответствующих органов |
+; предусмотрена ответственность за нарушение методологии |
- ; не регламентируется, ведётся в соответствии с правилами, установленными самой организацией, учитывающими специфику деятельности, не ограничивающими свободу выбора систем учёта |
+; предусмотрена ответственность за нарущение методологии |
|
6. Внутренние нормативные документы |
Учётная политика для целей ведения финансового учёта |
Учётная политика для целей ведения управленческого учёта |
Налоговая политика |
|
7. Методологическая основа |
Моделирование хозяйственной деятельности организации на основе счетов и двойной записи |
- теория принятия решений; - может вестись без использования специальных счетов: применяются статистические методы накопления, выборки, сравнения и т.п.; - может вестись с использованием специальных счетов, которые отличаются от счетов финансового учёта по форме и существу, но взаимосвязаны с ними в методологическом отношении |
Применяются статистические методы накопления, выборки, группировки, средние и относительные величины |
|
8.Пользователи информации |
Внутренние (руководители организации), внешние потребители (собственники, кредиторы, инвесторы, налоговые органы, внебюджетные фонды, органы государственной власти) |
Руководители организации различного уровня полномочий и ответственности; - разработка индивидуального перечня учётных данных для управления, соответствующего их правам и обязанностям |
Налоговые органы, внутренние пользователи |
|
9.Масштабы учётного процесса |
В целом по предприятию, рассматриваемого как единого хозяйственного комплекса, без разбивки по видам деятельности, структурным подразделениям, в обобщённых по организации суммах |
По секторам рынка, местам формирования затрат, центрам ответственности, причинам и виновникам отклонений; для высшего руководства его данные обобщаются в целом по предприятию |
В целом по предприятию, рассматриваемого как единого хозяйственного комплекса, иногда с разбивкой по видам деятельности, операциям, в обобщённых по организации суммах |
|
10. Степень открытости информации в учёте |
Принцип публичности финансовой отчётности: публикуется в общедоступных изданиях, представляется органам государственной статистики и открыта для ознакомления заинтересованным лицам; - Акционерные общества открытого типа и организации, создаваемые за счёт частных, общественных и государственных средств и взносов, обязаны публиковать годовую бухгалтерскую отчётность не позднее 1 июня года, следующего за отчётным |
- закрыта для сторонних физических и юридических лиц, налоговых служб и др. государственных органов. Внутри предприятия – информация (управленческого учёта) является коммерческой тайной. Различная степень конфиденциальности информации по уровням руководства : - уровень младших менеджеров ( начальники служб, мастера) – открыта, - членов совета директоров, управляющего, его заместителей, начальников отделов – закрыта. |
Открыта только для налоговых органов и внутренних пользователей |
|
11.Периодичность и сроки предоставления |
Периодически- месяц, квартал, год; сроки – спустя несколько дней, недель, месяцев |
Периодически- ежедневное предоставление отчётности(недельное, месячное); часть отчётных данных – в соответствии с потребностью в них к определённому заранее сроку; главное требование – «чем быстрее – тем лучше» |
Периодически- месяц, квартал, год; сроки – спустя несколько дней, недель, месяцев |
|
12. Привязка информации во времени |
Результат свершившихся фактов хозяйственных операций за минувший период(историческая) |
Ориентирует решение «как должно быть» и контроль исполнения управленческого решения; - фактические величины используются как база для принятия решения и анализа их эффективности |
Результат свершившихся фактов хозяйственных операций за минувший период ( историческая ) |
|
13. Степень точности исчисленных показателей |
Достаточно точные сведения, важна точность, для обеспечения доверия пользователей к отчётности |
Приблизительные оценки, вероятностные оценки, ориентировочные показатели, быстрота, многовариантность, а не точность |
Достаточно точные сведения, важна точность, для обеспечения достоверности отчётности |
|
14. Состав показателей, единицы их измерения |
Денежная оценка |
Денежные, трудовые, натуральные единицы измерения, относительные показатели, добавленная стоимость, маржинальная прибыль и маржинальные затраты, предельные издержки |
Денежная оценка, натуральные единицы |
|
15.Способ группировки расходов |
По элементам затрат и статьям калькуляции |
По статьям калькуляции |
По экономическим элементам затрат |
Элементы управленческого учёта :
сегментарное планирование (бюджетирование) - разработка смет (бюджетов) для структурных подразделений;
информационное обеспечение - сбор, обработка и передача финансовой и нефинансовой информации, используемой менеджерами для планирования и контроля за ходом деятельности вверенных им подразделений, измерения и оценки полученных результатов; отличается регулярностью, своевременностью, ёмкостью, простотой формы и восприятия;
сегментарный учёт - система сбора, отражения и обобщения информации о деятельности отдельных структурных подразделений организации;
сегментарная (внутренняя) отчётность - отчётность, сформированная по отдельным сегментам бизнеса организации;
управленческий контроль - ряд правил и процедур, используемых менеджерами для измерения результатов деятельности центров ответственности и определения того, соответствуют ли полученные результаты запланированным показателям, если нет – разработка корректировочных мер; контроль и регулирование доходов расходов по отдельным структурным подразделениям (или продуктам) на основе экономического анализа планов и фактических данных сегментарного учёта; распределение обязанностей подчинённых и разработка соответствующих критериев оценки их деятельности;
управленческий анализ - выявление причин и виновников отклонений, поиск резервов.
Классификация систем управленческого учёта:
- по широте охвата информацией: полная система (систематический учёт затрат) и система с целевым набором проблем (проблемный учёт);
- по степени взаимосвязи финансового и управленческого учёта : однокруговая (монистическая, интегрированная) и двухкруговая (дуалистическая, автономная) системы;
- по оперативности затрат: система учёта фактических (прошлых) затрат и система учёта стандартных затрат (нормативный метод);
- по полноте включения затрат в себестоимость: система учёта полных затрат и система учёта частичных затрат.
Учёт затрат по видам – первое необходимое условие для итогового контроля издержек. Виды затрат: материальные, амортизационные, оплата труда и прочие. Организация такого учёта позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости произведённой продукции – процентное соотношение отдельных элементов себестоимости в общеё стоимости затрат на производство; определить имеющиеся резервы по её снижению. Для удобства учёта и последующего анализа каждому виду издержек присваивается регистрационный номер, а каждый учётный первичный документ отражает один определённый вид издержек.
Различают классификацию затрат (издержек) по:
экономическим элементам (материальные, трудовые затраты, амортизация отчисления и налоги, прочие затраты), которая укрупнено отражает величину издержек организации без учета их направления в производственном процессе;
статьям калькуляции в себестоимости, которые отражают назначение и связь затрат с объектами калькулирования.
В управленческом учёте необходимо отличать различать:
- внешние расходы - денежные расходы на приобретение сырья, топлива и др. средств труда, оплату услуг сторонним поставщикам и подрядчикам, они влияют на оборот денежных средств;
- внутренние затраты организации – расход ресурсов для осуществления производственно-хозяйственной деятельности; влияют на результаты производственно-хозяйственной деятельности.
В теории и практике управленческого учёта выделяют :
- инкрементные (дифференциальные) затраты – которые представляют величину разности издержек двух сопоставимых вариантов решения; имеют место при производстве и продаже дополнительных единиц товара; в расчёте на единицу выпуска и продаж называются маржинальными.
Маржинальные затраты на производство и продажу различны при разных объёмах производства, они при увеличении продаж снижаются.
Особое значение в управленческом учёте придаётся делению затрат на переменные и постоянные, в зависимости от изменения объёма деятельности, с которой эти затраты связаны.
Переменные расходы делятся на:
- пропорциональные – изменяются прямо пропорционально увеличению или уменьшению количества изготовленной(проданной) продукции;
- непропорциональные – бывают прогрессирующие (возрастают быстрее) и дегрессирующие (изменяются медленнее, чем объёмы производства).
Деление затрат на переменные и постоянные можно осуществлять 2-мя методами :
- аналитическим – на основе анализа результатов предыдущих отчётных периодов ( расчёт коэффициента вариации);
- статистическим – метод наивысшей и низшей точки(метод мини-макс), графический метод, метод наименьших квадратов.
Учёт затрат по центрам ответственности – третье направление учёта производственных затрат. Центр ответственности - сегмент предприятия, за результаты которого отвечает его руководство, каждому сегменту соответствует своя сфера ответственности, накопление данных о затратах и доходах по каждому такому центру, отклонения от сметы (плана, утверждённого для центра ответственности). Администрация решает, в каких аспектах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как увязать их с центрами ответственности.
Центр ответственности — это сегмент организации, по которой целесообразно аккумулировать учетную информацию о деятельности такого центра. Отчеты центров ответственности должны включать только те статьи затрат и поступлений (доходов, выручки), на которые может повлиять менеджер [центра. Его также можно назвать центром отчетности.
Цель учета по центрам ответственности состоит в обобщении данных о затратах и результатах деятельности по каждому центру ответственности с тем, чтобы возникающие отклонения можно было отнести на конкретное лицо.
С позиции управления деление организации на центры ответственности должно определяться спецификой конкретной ситуации и отвечать следующим основным требованиям:
♦ центры ответственности необходимо увязать с производственной и организационной структурой предприятия;
♦ во главе каждого центру ответственности должно быть ответственное лицо — менеджер;
♦ в каждом центре ответственности должен быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения затрат;
♦ необходимо четко определить сферу полномочий и ответственности менеджера каждого центра ответственности. Менеджер отвечает только за те показатели, которые он может контролировать;
♦ для каждого центра ответственности необходимо установить формы внутренней отчетности;
♦ менеджеры центра ответственности должны принимать участие в проведении анализа деятельности центра за прошедший период и составлении планов (бюджетов) на предстоящий период.
Для успешной организации управленческого учета по центрам ответственности в коммерческих организациях необходимо классифицировать их исходя из:
♦ объема полномочий и ответственности;
♦ функций, выполняемых центром.
Центр затрат — это часть управленческой системы организации, руководитель которой отвечает только за затраты (например, производственный участок, производственный цех, конструкторское бюро и др.). В рамках такого центра организуется планирование, нормирование и учет затрат факторов производства с целью контроля, анализа и управления процессами их использования.
Центр прибыли — это часть управленческой системы организации, руководитель которой отвечает как за затраты, так и за прибыль. В таких центрах доход есть денежное выражение выпущенной продукции, расход — денежное выражение использованных ресурсов, а прибыль — разница между доходом и расходом. Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем производства и реализации, а также затраты. Поэтому для такого центра основным контролируемым показателем устанавливается прибыль.
Центр инвестиций — это часть управленческой системы организации, руководитель которой отвечает не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. Примером может служить высшее руководство коммерческой организации, имеющее право инвестировать собственную прибыль. Целью такого центра является не только получение прибыли, но и достижение рентабельности вложенного капитала, доходности инвестиций и увеличение паевого капитала.
Основные центры ответственности занимаются непосредственным производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг для потребителей. Их затраты напрямую списывают на себестоимость продукции (работ, услуг). К таким центрам, например, можно отнести участки и цехи основного производства, отдел сбыта.
Вспомогательные1центры ответственности существуют для обслуживания основных центров ответственности. Затраты этих центров сначала распределяют по основным центрам ответственности, а уже потом в составе суммарных затрат основных центров включают в себестоимость продукции, работ, услуг, оказываемых потребителям. К таким центрам можно отнести административно-хозяйственный отдел, отдел технического контроля, ремонтный цех, инструментальную мастерскую и т.д.
Себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг) определяется для целей формирования финансового результата от обычных видов деятельности. Она рассчитывается на базе расходов по обычным видам деятельности (признанных в отчётном году, так и в предыдущие отчётные периоды) и переходящих расходов (имеющих отношение к получению доходов в последующие периоды с учётом корректировок, зависящих от особенностей производства).
Себестоимость продукции (работ, услуг) – расходы организации на производство и продажу продукции (работ, услуг), выраженные в денежной форме.
Система экономических расчётов себестоимости единицы определённых видов продукции (работ, услуг) называется калькулированием. В процессе калькулирования соизмеряются расходы на производство с количеством выпускаемой продукции
Объекты калькуляции – это отдельные изделия, группы изделий, полуфабрикаты, работы и услуги, себестоимость которых определяется. Аналитический учёт затрат на производство ведётся по объектам калькуляции. Разрешается открывать аналитические счета не на каждый объект, а на их группу.
Калькуляционной единицей называется измеритель продукции, принятый для исчисления себестоимости соответствующего объекта калькуляции:
-натуральные единицы (штуки, килограммы, тонны, киловатт-часы, погонные метры, кв. метры, куб. метры, литры)- соответствуют единицам измерения, в которых данная продукция планируется, учитывается и продаётся потребителям;
-укрупнённые натуральные единицы (100шт. яиц,1000шт. рассады, 100 пар обуви определённого артикула, тонна чугуна определённого вида, гектолитр обезличенного пива, центнер рыбы-сырца, куб. метр железобетонных изделий, тысяча условных банок консервов -туб и т.п. ) – применяются для промежуточного калькулирования совокупности однородной продукции; в последствии для калькулирования конкретных видов продукции применяются натуральные единицы;
-условно-натуральные единицы (100%-ный спирт, минеральные удобрения по содержанию полезного вещества и др.) – используются для калькулирования продукции, содержание полезного вещества в натуральной единице которой может колебаться ;
-стоимостные единицы (на 1000руб. стоимости запасных частей в ценах продажи, затраты на 1 рубль товарной продукции в ценах продажи);
-трудовые единицы (1нормо-час, 1нормо-смена) – используются для калькулирования продукции вспомогательных подразделений предприятия;
-единицы работ и услуг (тонно-километр перевозки, машино-день, 1 кВт/час электроэнергии, 1м3 воды и др.) – применяются в качестве калькуляционной единицы в строительстве, при оказании ремонтных и транспортных услуг;
-технико-экономический показатель используется для сравнения издержек производства на единицу потребительской полезности однородных изделий (при производстве оборудования – на единицу мощности или производительности).
Процесс калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях состоит из следующих этапов:
сбор, группировка и детализация первичных расходов в разрезе калькуляционных статей по объектам учёта расходов и калькулирования;
определение себестоимости окончательного брака;
оценка отходов производства и побочной продукции;
оценка незавершённого производства;
разграничение расходов между готовой продукцией и незавершённым производством;
исчисление себестоимости единицы продукции.
Эти этапы можно объединить в 3 :
- расчёт себестоимости (расходов) всей выпускаемой продукции (производственный учёт);
- исчисление фактической себестоимости каждого отдельного вида продукции;
- определение себестоимости единицы продукции.
Общие принципы калькуляционного учёта:
принцип прямой принадлежности - документально подтверждённый, обособленный, первичный учёт издержек производства по целевому назначению базируется на определённом учётном признаке, который характеризует их прямую принадлежность к отдельным видам произведённой продукции;
принцип косвенного распределения – первичный учёт издержек производства ведётся по экономическим элементам и видам, подлежащих косвенному распределению между отдельными объектами калькулирования пропорционально какой-либо экономической или расчётно-аналитической базе;
принцип локализации - аналитические первичные учётные данные об издержках производства были прямо локализованы по местам их возникновения, сферам деятельности или структурным подразделениям предприятия;
принцип соразмерности объёмов произведённой продукции и величине издержек производства – объёмы продукции являются производной величиной от суммы издержек производства ( в отношении прямых издержек производства);
принцип сопоставимости величины издержек производства и объёмов проданной продукции – характеризуется необходимостью отражения в учёте данных тогда, когда физические объёмы продажи продукции не совпадают с объёмами её товарного производства; здесь себестоимость проданной продукции выступает как обособленный объект калькулирования;
принцип идентичности оценки издержек производства и выручки от продажи продукции – необходим для приведения в соответствие себестоимости готовой продукции с уровнем цен за определённый отчётный период, с целью избежания возникновения инфляционной прибыли либо сокрытия прибыли при дефляционных процессах;
принцип экономичности – оправданность расходов на ведение калькуляционного учёта и составления отчётных калькуляций, предприятие не должно чрезмерно увеличивать трудоёмкость учётно-аналитических работ, так как это вызывает возрастание величины общехозяйственных и общепроизводственных расходов;
достижение импаритета3 при выборе калькуляционных единиц – при этом должны соблюдаться 2 требования : а) экономически обоснованный выбор калькуляционных единиц, выполняющих одновременно функции измерения объема производства и носителя объекта калькуляции; б) организация раздельного учёта производственных и непроизводительных издержек производства;
публичность отчётных калькуляций себестоимости отдельных видов продукции - при производстве потребительских товаров традиционного профиля , как фактор планомерного снижения продажных цен, это мощное информационное оружие в борьбе с конкурентами, производящими аналогичные виды продукции, работ, услуг.
Основными задачами калькулирования являются:
выбор правильного метода калькулирования ;
правильное отнесение затрат на единицу носителя расходов;
точный учёт выхода продукции;
определение рентабельности продукции и факторов влияющих на её уровень;
контроль за уровнем себестоимости и соблюдением действующих норм и нормативов расходов.
2. Классификация видов калькуляций себестоимости.
В зависимости от цели калькулирования различают плановую, нормативную и сметную, которые являются предварительными и составляются до производства продукции.
В теории и практике правленческого учёта можно выделить следующие виды отчётных калькуляций и методов их составления (по видам продукции):
простая или прямая калькуляция составляется методом деления совокупных издержек производства на товарные объёмы выпуска продукции определённого вида (объекты калькулирования);
дополнительная калькуляция – методом дополнения величины прямых издержек производства долей косвенно-распределяемых расходов по объектам калькулирования;
косвенная калькуляция – с помощью расчётно-распределительного метода калькулирования себестоимости вида продукции;
эквивалентная калькуляция – на основе использования метода числовых эквивалентов и коэффициентного метода;
калькуляции комплексных производств – с помощью различных методов калькулирования себестоимости продукции2.
Различают способы калькулирования, учитывающие особенности технологии:
способ прямого расчёта (в производствах, изготавливающих один вид продукции) – отношение общей суммы расходов к количеству выпущенной продукции;
способ исключения стоимости побочной продукции ( в производствах, где наряду с основной получают менее ценную продукцию) – из общей суммы расходов вычитают стоимость (нормативную и возможной продажи) побочной продукции и делят на количество выпущенной продукции;
способ условных единиц (в производствах, где из одного процесса выходит несколько видов равноценной продукции) – расходы распределяются между видами продукции путём деления общей суммы расходов на условный показатель (определяется индекс, коэффициент, доля и т.п.), а себестоимость каждого вида продукции определяется методом прямого счёта.
Простая калькуляция широко применяется в производствах однородной по технологическим процессам массовой продукции, когда совокупность прямых издержек производства делится по принадлежности на физический товарный объём определённого вида продукции (метод деления).
Разновидностями простой калькуляции являются:
- прямая калькуляция, которая представляет собой самый распространённый вариант калькулирования себестоимости вида продукции. При её оставлении методом деления в неё включаются только прямые издержки производства, так как в рамках предприятия на одном производстве выпускается один вид готовой продукции, выступающий в качестве объекта калькулирования фактической себестоимости, состоящей из издержек производства, учтённых по отдельным экономическим элементам.
- смешанная калькуляция применяется при наличии косвенно-распределяемых издержек производства, которая составляется методом дополнения. Чем сложнее в конструктивном отношении производимая продукция и шире её ассортимент, тем больше в себестоимости отдельных видов продукции удельный вес косвенно-распределяемых издержек производства.
- дифференцированная калькуляция, составленная методом деления, в которой калькуляционными статьями являются отдельные группы издержек производства. Совокупная себестоимости какого-либо вида продукции рассчитывается по статьям издержек производства как на объём всего выпуска продукции, так и на его единицу.
Одноступенчатое калькулирование себестоимости продукции осуществляется при следующих условиях : производится только один вид продукции определённого наименования; отсутствуют изменения складируемых остатков незаконченной изготовлением продукции; отсутствуют изменения складских запасов готовых изделий.
При составлении простой калькуляции считается, что себестоимости продукции представляет собой суммарную калькуляцию, рассчитанную методом деления, в которой развёрнутые количественно-стоимостные характеристики её отдельных экономических элементов, как правило, не приводятся.
Двухступенчатая калькуляция составляется методом деления тогда, когда количественный оборот не идентичен произведённому количеству продукции, поскольку по состоянию на конец отчётного периода происходят изменения складских остатков готовых изделий. Расходы на продажу продукции относятся только к отгруженной со складов предприятия продукции, но на некоторых предприятиях такое положение распространяется и на расходы по управлению предприятием как единым целым.
При многоступенчатом калькулировании на этих предприятиях исходят также из того, что отсутствуют изменения в складируемых объёмах незавершённого производства, которые обычно обособленно учитываются на крупных предприятиях. Когда полуфабрикаты собственного производства на сторону не продаются, а предназначены для внутреннего потребления, используется бесполуфабрикатный вариант сводного учёта издержек производства по экономическим элементам. Когда полуфабрикаты собственного производства продаются на сторону, составляются ступенчатые калькуляции себестоимости их отдельных видов, в том числе промежуточных продуктов и полупродуктов, деталей и узлов, металлозаготовок и металлолитья собственного изготовления и т.п. Косвенно-распределяемые издержки производства подлежат предварительному распределению между отдельными ступенями (стадиями) производства пропорционально принятой калькуляционной базе.
Дополнительная калькуляция составляется в помощью метода дополнения, суть которого заключается в том, что из данных управленческого учёта прямые издержки производства непосредственно включаются в себестоимость отдельных видов продукции, это подтверждается первичными документами на потреблённые в производстве материальные и трудовые ресурсы, которые затем дополняются долей косвенно-распределяемых издержек производства.Косвенно-распределяемые издержки производства переносятся на каждую калькуляцию из сводного расчёта их распределения по отдельным видам продукции, пропорционально экономически обоснованной базе, отражающей определённые зависимости между объёмами произведённой продукции и суммами распределяемых издержек производства.
Наиболее распространён на практике вариант дополнительной калькуляции
– дополнительная дифференцированная калькуляция, при которой в аналитическом калькуляционном учёте строго регламентируется (в учётной политике организации) состав прямых и косвенно-распределяемых издержек производства. При её составлении сначала по данным управленческого учёта издержки производства определяется доля косвенно-распределяемых расходов, затем создаются однородные комплексы (группировки) последних и рассчитываются их общие суммы для распределения по каждому комплексу. Подобные комплексы косвенных издержек производства позволяют использовать дифференцированные калькуляционные базы для распределения между объектами калькулирования.
- дополнительная суммарная калькуляция применяется в международной практике при небольшом удельном весе косвенно-распределяемых (ОПР) издержек производства, а также на промышленных предприятиях, где объёмы готовой и проданной продукции практически совпадают. При применении классической суммарной дополнительной калькуляции появляется возможность осуществить выбор калькуляционных ставок распределения отдельных комплексов косвенных издержек производства.
Косвенная калькуляция составляется расчётно-распределительным методом, который применяется в многоассортиментных производствах однородных видов продукции, но существенно отличающихся по уровню материало- и трудоёмкости. Для составления косвенных калькуляций ведётся учёт:
количество условных (приведённых) машино-часов работы основного технологического оборудования по соответствующему ассортименту продукции;
количество рабочих часов, отработанных производственным персоналом для изготовления отдельных видов продукции;
количество условных единиц выпущенной разнородной продукции (например, условные машино-комплекты на определённый ассортимент продукции машиностроительных предприятий; условные единицы химических продуктов, различающихся уровнем концентрации однородного химических вещества, на химических предприятиях).
Эквивалентная калькуляция оставляется на практике коэффициентным методом калькулирования себестоимости продукции, основанном на применении условных единиц, качестве которых выступают числовые эквиваленты. Главная проблема при составлении данной калькуляции заключается в обосновании степени эквивалентности отдельных видов продукции по уровню издержкоёмкости, что требует организации в их разрезе учёта прямых издержек производства.
В основу расчёта числовых эквивалентов положено определённое соотношение стоимостных величин, характеризующих условия приравнивания определённых показателей одного изделия к другому :
- соотношение договорных или рыночных цен за единицу изделия (продукта);
- время производства различных изделий на универсальном оборудовании, состав которого постоянен;
- содержание одного и того же основного вещества в различных химических продуктах раздельного изготовления и др.
Методы калькулирования себестоимости отдельных видов продукции в комплексных производствах можно классифицировать по 4 группам:
метод исключения издержек производства на побочные виды продукции(метод остаточной стоимости);
методы расчётно-аналитического калькулирования себестоимости продукции или распределения издержек производства между объектами калькулирования;
методы количественно-стоимостного калькулирования себестоимости продукции;
методы совмещённого (комбинированного) калькулирования2.
К основному виду продукции относится один, наиболее значимый по уровню издержкоёмкости продукт, обеспечивающий при калькулировании его себестоимости наибольшую репрезентативность в общей совокупности издержек комплексного производства.
К побочным видам относят те виды продукции, которые не представляют собой главной цели единого технологического процесса производства сопряжённых видов продукции и колебания в объёме получения которых существенно не влияют на объёмы изготовления основного продукта.
Процедура распределения издержек производства между основным и побочными видами продукции состоит в следующем :
стоимость товарного выпуска отдельных видов продукции определяется в продажных ценах;
себестоимость товарного выпуска отдельных видов побочной продукции в соответствующих калькуляционных единицах рассчитывается путём исключения из общей стоимости всех произведённых видов побочной продукции суммы расходов на продажу (учитываемых по принципу прямой принадлежности) и величины расчётной прибыли по этим видам продукции (устанавливаемой по принципу экстраполяции их нормативной рентабельности) ;
себестоимость основного продукта устанавливается в виде разности между совокупными издержками производства, отнесёнными на весь объём готовой продукции комплексного производства, и себестоимостью всех видов готовых побочных продуктов.
Этот метод получил название ретроградного варианта остаточного метода калькулирования себестоимости отдельных видов продукции комплексных производств.
Когда себестоимость побочных продуктов комплексных производств принимается в учёте равной себестоимости раздельного производства аналогичных видов побочных продуктов, то речь идёт о субституционном варианте остаточного метода калькулирования себестоимости основных видов продукции. Данный метод применяется когда отгрузка продукции комплексных производств на сторону производится непосредственно из цеховых производственных ёмкостей либо с производственного склада.
Методы расчётно-аналитического распределения (расчётно-аналитического калькулирования) издержек производства между сопряжёнными объектами калькулирования используются в теории и на практике когда, в комплексном производстве одновременно производятся несколько видов основной и побочной продукции. При этом выпуск основных видов продукции считается главной целью технологического процесса, а выход побочных продуктов – неизбежно сопутствующим процессу изготовления первых результатом.
Метод предельной полезности является наиболее простым из расчётно-аналитических методов и применяется на малых и средних по масштабам своей деятельности предприятиях. В качестве предельной полезности обычно принимают стоимость в продажных ценах выпуска сопряжённых видов готовой продукции, которые не делятся на основные и побочные, все считаясь основными.
В качестве методов количественно-стоимостного калькулирования можно выделить :
весовой (объёмный) метод;
2. метод стехиометрических расчётов;
3. метод попродуктной локализации потерь и отходов.
Весовой, или объёмный метод применяется в комплексных производствах, выпускающих однородные виды продукции, которые не различаются или незначительно различаются между собой по физико-химическим свойствам используемых сырья и материалов, составляющих их вещественную субстанцию
Под методом учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приёмов документирования и отражения расходов в системе счетов бухгалтерского учёта, обеспечивающую определение фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и контроль за её формированием.
Методы учёта затрат и калькулирования себестоимости продукции разнообразны и определяются :
-отраслевыми особенностями (характером производства, технологией);
-организационными особенностями (объёмом производства, необходимостью детализации по местам возникновения расходов);
-способами экономических расчётов.
Отраслевые особенности учета издержек производства зависят от номенклатуры продукции, характера производства и применяемой технологии. Эти факторы оказывают определяющее влияние на организацию учета, выбор объектов учета затрат и объектов калькулирования себестоимости продукции.
Организационные предпосылки формируются организацией и в большей степени подвержены изменениям. К ним относятся:
1)уровень развития производственного учета и деятельности структурных подразделений организации: в зависимости от детализации учета меняется степень его аналитичности;
2)принятый способ оперативного контроля себестоимости;
3)степень обеспечения руководства информацией для приятия решений.
Маржинальный доход – это часть выручки, остающаяся на покрытие постоянных (накладных) затрат и образование прибыли. При этом методе постоянные затраты в себестоимость продукции не включаются и относят на уменьшение прибыли того периода, когда возникли такие затраты. После списания постоянных затрат в уменьшение маржинального дохода получают чистую прибыль – прибыль нетто. Маржинальный доход играет весьма активную роль, сигнализируя об общем уровне рентабельности как всего производства, так и отдельных изделий.
Разделение постоянных и переменных затрат при маржинальном методе позволяет решать важнейшие задачи управления затратами:
определение нижней границы цены продукции или заказа;
сравнительный анализ прибыльности различных видов продукции;
определение оптимальной программы выпуска и реализации продукции;
выбор между собственным производством продукции или услуг и их закупкой на стороне;
выбор оптимальной, с экономической точки зрения, технологии производства;
определение точки безубыточности и запаса прочности предприятия и др.
К недостаткам маржинального метода можно отнести :
отсутствие расчёта полной себестоимости продукции, необходимого, согласно законодательства;
себестоимость запасов незавершённой и готовой продукции оказывается заниженной;
возникают сложности разделения постоянных и переменных затрат, которые во многом зависят от длительности рассматриваемого периода времени и анализируемого диапазона объёмов выпуска.
Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». Основные идеи этой системы были сформулированы в 1936 году американским экономистом Д. Гаррисоном. На первых этапах практического применения системы «директ-костинг» в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных – списывались непосредственно на финансовые результаты (отсюда название системы – Direct-Costing-Sуstem(система учёта прямых затрат)). Позднее «директ-костинг» трансформировался в такую систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат. Отсюда следует некоторая условность в названии. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учёта система «директ-костинг» не используется для составления внешней отчётности и расчёта налогов. Он применяется во внутреннем учёте для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.
Принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам.