Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
СИСТЕМА И ПРИНЦИПЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ДОХОДОВ
ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ В НАИБОЛЕЕ РАЗВИТЫХ СТРАНАХ <*>
А.П. ТЕРЕХИНА
--------------------------------
<*> Terekhina A.P. System and principles of taxation of income of natural persons in the most developed countries.
Терехина А.П., соискатель, судья Арбитражного суда г. Москвы.
Налог на доходы физических лиц является одним из тех налогов, которые занимают наибольший удельный вес в структуре доходов государственного бюджета. Автор анализирует общие принципы налогообложения НДФЛ как в России, так и в наиболее развитых странах.
Ключевые слова: налог, доход, бюджет, физическое лицо, принципы, НДФЛ, ставка, налоговый агент, резиденты, нерезиденты.
The income tax of natural persons is one of taxes which occupies the most important place in the structure of revenues of the state budget. The author analyses general principles of Personal Income Tax taxation both in Russia and the most developed countries.
Key words: tax, income, budget, natural person, principles, Personal Income Tax, rate, tax agent, residents, nonresidents.
Налог на доходы физических лиц является одним из налогов, которые занимают наибольший удельный вес в структуре доходов государственного бюджета. Поступления от налога на доходы физических лиц в структуре доходов бюджета, например, США составляют около 49%, Великобритании - 35%, Дании - около 50%. Налог на доходы физических лиц имеет приоритетное значение в доходах бюджетов таких экономически развитых стран, как Канада, Германия, Австрия, Япония, Норвегия.
Во многих странах взимание налога на доходы физических лиц осуществляется по прогрессивной шкале. Диапазон ставок налога широк: от 0 до 56,8% во Франции, от 19 до 53% в Германии, от 10 до 50% в Италии. Казалось бы, ставки налога очень высоки, но следует учесть, что во всех странах установлены довольно значительные налогооблагаемые минимумы и представлены льготы по различным основаниям.
Сравнительный анализ законодательства различных стран, регулирующего взимание подоходного налога с физических лиц в различных странах, позволил выделить сопоставимые для всех стран принципы:
- обязательное участие каждого гражданина в поддержке государства частью своих доходов;
- обеспечение государством населению определенного набора "неделимых благ" <1>.
--------------------------------
<1> Нарушение этого хрупкого баланса отношений в пользу государства приводит к нежеланию граждан уплачивать налоги и к сокрытию ими своих доходов. Плательщика нельзя лишать платежеспособности. В налоговых отношениях государства с гражданами наиболее ярко проявляется действие философского закона единства и борьбы противоположностей. Поэтому действия, осуществляемые в целях удовлетворения фискальных потребностей государства, должны обязательно анализироваться на предмет их возможных социальных последствий.
Таким образом, в налоговых системах западноевропейских стран четко прослеживается реализация таких постулатов, как: получаешь больше "неделимых благ" - плати большие налоги, имеешь сравнительно низкий уровень социального статуса и дохода - государство установит соответствующие вычеты из него и обеспечит определенный минимальный уровень социальной обеспеченности за счет минимизации налогов. Такой подход способствует экономическому росту и финансовой стабильности государств.
В налоговой системе Российской Федерации налог на доходы физических лиц (НДФЛ) также один из основных налоговых источников пополнения бюджета государства. НДФЛ является прямой, федеральный регулирующий налог. Он действует на территории всей страны, взимается государством непосредственно с доходов налогоплательщика по единым ставкам, используется для регулирования доходов нижестоящих бюджетов в виде процентных отчислений по нормативам, утвержденным в установленном порядке на очередной финансовый год <2>.
--------------------------------
<2> До 1 января 1999 г. суммы этого налога полностью поступали в бюджеты субъектов РФ, из которых до 90% поступлений от него шло в местные бюджеты. Этот порядок зачисления суммы НДФЛ вполне обоснован, ввиду недостаточности средств в местных бюджетах и на том основании, что в соответствии с Федеральным законом "О финансовых основах местного самоуправления в РФ" к собственным доходам местных бюджетов относится не менее 50% НДФЛ. В 1999 г. НДФЛ зачислялся в федеральный бюджет по ставке 3% и в бюджеты субъектов РФ - по ставке 9%. В Федеральном законе от 23 декабря 2003 г. N 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год" уже предусматривается передача в бюджеты субъектов РФ 100% налога на доходы физических лиц.
НДФЛ в Российской Федерации, как и многие другие налоги, является одним из экономических рычагов государства, с помощью которого оно решает различные трудно совместимые задачи обеспечения достаточных денежных поступлений в бюджеты всех уровней, регулирование уровня доходов населения и соответственно структуры личного потребления и сбережений граждан, стимулирование наиболее рационального использования получаемых доходов, помощи слабо защищенным категориям населения.
Подоходное налогообложение обладает большими возможностями воздействия на уровень реальных доходов населения, позволяет с помощью системы льгот, выбора объекта и ставок налогообложения стимулировать стабильные доходы бюджета за счет повышения ставок налога по мере роста заработков граждан. Кроме того, тяжесть бремени индивидуального налога на доходы физических лиц во многом определяет уровень обложения и другими налогами.
Цели взимания и основные черты НДФЛ в России во многом схожи с принятыми во многих развитых странах мира. Место НДФЛ в налоговой системе определяется следующими факторами:
- это личный налог, его объектом является не предполагаемый усредненный доход, а доход, полученный конкретным плательщиком;
- отвечает основным принципам налогообложения - всеобщности, равномерности и эффективности;
- регулярно поступает в доходы бюджета;
- отличается простотой и эффективным механизмом контроля за своевременностью перечисления в бюджет.
Широкое распространение этого налога во всех странах мировой системы вызвано рядом факторов, определяющих особую роль НДФЛ с населения в общей системе налогообложения. Важнейшим определяющим критерием является то, что объектом обложения данным налогом служит доход, реально полученный налогоплательщиком. Преимущество этого налога заключается также в том, что его плательщиками выступает практически все трудоспособное население страны, а его поступления могут зачисляться в любой бюджет: от поселкового до федерального. Следует также отметить, что НДФЛ достаточно стабильный и устойчивый источник доходов бюджетов, а также самый перспективный в смысле его продуктивности. При прочих равных условиях он легче других налогов контролируется налоговыми органами, от его уплаты сложнее уклониться недобросовестным налогоплательщикам.
Одновременно с этим именно в НДФЛ наглядно реализуются такие важнейшие принципы построения налоговой системы, как всеобщность, равномерность налогового бремени и др.
Указанные особенности НДФЛ накладывают на законодательные и исполнительные органы любой страны огромную экономическую и социальную ответственность за построение шкалы этого налога, установление размера необлагаемого минимума, налоговых льгот и налоговых вычетов.
Вместе с тем НДФЛ не стал доминирующим в системе налогов и сборов Российской Федерации. Несмотря на то что его отчисления увеличились в общей сумме всех доходов бюджета и по объему поступлений в бюджет он занимает теперь третье место, уступая лишь налогам на добавленную стоимость и на прибыль, все же его доля в доходах консолидированного бюджета всего 12%. В бюджетах экономически развитых стран поступления с НДФЛ занимают доминирующее положение, достигая, например, в США 60% всех налоговых поступлений, несмотря на то, что налоговые ставки в России с 2001 г. значительно более либеральные, чем ставки налога в других странах.
Недостаточная роль НДФЛ в формировании доходной базы российского бюджета, в нашем представлении, объясняется следующими причинами:
- низким по сравнению с экономически развитыми странами уровнем доходов подавляющего большинства населения России;
- постоянными задержками выплат заработной платы значительной части работников как сферы материального производства, так и работающих в организациях, финансируемых из государственного бюджета;
- слабой развитостью рыночных отношений;
- получившей широкое распространение практикой массового уклонения от налогообложения и др.
Необходимо также отметить, что НДФЛ является универсальным инструментом государства в области проведения государственной налоговой политики. Правительством Российской Федерации, органами государственной власти предпринимаются реальные поступательные шаги по реформированию и увеличению роли НДФЛ в налоговой системе Российской Федерации, совершенствуется методика исчисления, удержания и взимания налога. Важнейшими принципами установления и взимания НДФЛ в России являются: законность, плановость, равенство, недискриминация и др. Ставки налога едины для всех налогоплательщиков.
Налог исчисляется только с личного дохода граждан, в отличие от действовавшего в Советском Союзе принципа обложения месячных доходов вне зависимости от дохода. Это положение закреплено в НК РФ. При этом сохранился действовавший ранее принцип возложения на работодателя обязанности исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налоги с доходов, привлеченных работников. Это положение возможно трактовать как принцип первичного взимания налога у источника получения доходов.
Новым для российских налогоплательщиков стал установленный в 1991 г. принцип подконтрольности, посредством представления в определенных случаях декларации о совокупном годовом доходе. С 1992 г. законодательством о налогах и сборах Российской Федерации введены отдельные послабления для налогоплательщиков НДФЛ в виде не облагаемого налогом минимума, на который уменьшается сумма годового дохода, а также возможность получения вычетов из дохода. Со вступлением в законную силу части второй НК РФ, правила исчисления и взимания налога с доходов физических лиц регулируются главой 23, а ст. ст. 218 и 219 НК РФ - стандартные налоговые вычеты и социальные налоговые вычеты.
Примерно на таких же принципах строится система подоходного налогообложения физических лиц в большинстве стран с развитой рыночной экономикой.
Плательщиками НДФЛ в России выступают, как это вытекает из названия налога, исключительно физические лица: резиденты и нерезиденты. К налоговым резидентам относятся граждане РФ, лица без гражданства, граждане других государств, постоянно проживавшие на территории России в течение календарного года в общей сложности не менее 183 дней. Указанные физические лица, прожившие на территории России менее 183 дней, являются, соответственно, налоговыми нерезидентами. Объектом налогообложения НДФЛ у налоговых резидентов выступает доход, полученный ими в налоговом периоде от источников как в России, так и за ее пределами. Для налоговых нерезидентов объектом обложения является доход, полученный исключительно из источников, расположенных в Российской Федерации. Положениями НК РФ устанавливается перечень доходов, подлежащих налогообложению, как полученных на территории Российской Федерации, так и полученных за ее пределами (ст. 208 НК РФ). Налогоплательщики, являющиеся налоговыми резидентами РФ, в случае получения доходов от источников, находящихся за пределами РФ, одновременно с налоговой декларацией обязаны представить в налоговый орган справку от источника, выплатившего доходы, о таких доходах с переводом на русский язык.
Фактически уплаченные налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом РФ, за пределами РФ в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных за пределами Российской Федерации, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если это предусмотрено соответствующим договором или соглашением об избежании двойного налогообложения. При этом размер засчитываемой суммы не может превышать суммы налога, исчисленной так, как если бы эти доходы были получены от источников в Российской Федерации. Для освобождения от налогообложения, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик, не являющийся российским налоговым резидентом, должен представить в налоговые органы России официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода договор или соглашение об избежании двойного налогообложения. Такое подтверждение может быть представлено как до уплаты налога или авансовых платежей по налогу, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от налогообложения, налоговых вычетов или привилегий.
При определении налоговой базы должны учитываться не только все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, но также и доходы в виде материальной выгоды. При этом важно подчеркнуть: если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или же других органов производятся какие-либо удержания, то такие удержания не могут и не должны уменьшать налоговую базу данного конкретного налогоплательщика.
Основным видом дохода, включаемого в налоговую базу, являются доходы, полученные плательщиками налога в российской национальной валюте в различных формах, а также в иностранной валюте.
Необходимо отметить, что за годы существования НДФЛ ставки этого налога довольно-таки часто менялись. Но эти изменения носили скорее корректирующий характер. До принятия НК РФ в части налога на доходы физических лиц указанные ставки были прогрессивными, начиная с 2001 г. действует единая для определенного вида доходов ставка налога.
Основной налоговой ставкой, которая применяется к большинству видов доходов, является ставка в размере 13%, для отдельных видов доходов действуют иные ставки (9, 30 и 35%) <3>.
--------------------------------
<3> Для доходов, в отношении которых предусмотрены налоговые ставки в размере 30 и 35%, налоговые вычеты вообще не применяются.
Государство возложило функции по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет НДФЛ на налоговых агентов <4>. Налогоплательщик не несет ответственности за неправильно удержанный или несвоевременно перечисленный налог. Положенные в соответствии с законом вычеты из совокупного дохода должен осуществлять также налоговый агент. В то же время представление справок (например, об иждивенцах, об инвалидности и т.д.) - обязанность налогоплательщика. При этом все положенные по закону вычеты из облагаемого дохода делаются только по месту основной работы. Налог удерживается ежемесячно по совокупности дохода с начала календарного года.
--------------------------------
<4> См.: ст. 24 НК РФ // СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824.
Исчисление суммы налога производится без учета доходов, полученных налогоплательщиками от других налоговых агентов и удержанных другими налоговыми агентами сумм налога. Налоги взимаются только путем удержания из дохода налогоплательщика. Российское законодательство о налогах и сборах не допускает уплаты налога за счет средств предприятия, организации, учреждения. При нарушении этого положения к предприятиям, организациям и учреждениям должны применяться соответствующие санкции.
Излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления. Суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу. Суммы налога, не взысканные в результате уклонения налогоплательщика от налогообложения, взыскиваются за все время уклонения от уплаты налога.
Уменьшение ставки налога на доходы физических лиц имеет большую социальную значимость. В основу такого решения была заложена идея, высказанная А. Лэффером, о выходе из тени тех, кто уклонялся от уплаты налога. Рост поступлений налога в бюджет при уменьшении ставки налога показывает, что в определенной степени эта идея реализована российским законодателем достаточно успешно.
Проведенное исследование позволяет сделать общий вывод о том, что принципы налогообложения доходов физических лиц по своему содержанию схожи с принципами научной теории и мировой практики налогообложения. Однако в России система налогообложения физических лиц имеет некоторые специфические особенности, к числу которых следует отнести самую низкую в Европе ставку налога.
Список использованной литературы
1. Конституция Российской Федерации.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая // СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая // СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340.
4. Приказ МНС РФ от 16.10.2003 N БГ-3-04/540 "Об утверждении форм деклараций по налогу на доходы физических лиц и инструкции по их заполнению" // Российская газета. 2003. N 250.
5. Акимова В.М. Налог на доходы физических лиц. Комментарий (постатейный) к главе 23 НК РФ. М.: Статус-Кво 97, 2005.
6. Гейц Н.В. Налоги и сборы, уплачиваемые физическими лицами. М.: Дело и сервис, 2006.
7. Грязнов А. Налогообложение физических лиц и перспективы его совершенствования // Налоговый вестник. 1999. N 9. С. 105.
8. Романовский М.В., Врублевская О.В. Налоги и налогообложение в РФ. Питер, 2005.
9. Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. М.: МЦФЭР, 2004. 448 с.