Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
Тема 8 . Методичні прийоми внутрішнього аудиту
План
1. Сутність методичних прийомів внутрішнього аудиту.
На відміну від зовнішнього аудиту, який має, як правило, офіційний характер і проводиться вже за оформленою фінансовою звітністю, внутрішній аудит на підприємстві може мати як плановий, так і не плановий характер. Тому для нього характерні всі три етапи контролю: попередній — до здійснення господарських операцій; поточний — під час здійснення господарських операцій — і подальший — після їх здійснення. У таблиці 6.1 показані методологічні прийоми аудиту залежно від поставленої цілі.
Для отримання аудиторських доказів при проведенні внутрішнього аудиту використовуються прийоми фактичного контролю (суцільна та вибіркова інвентаризація, контрольні обмірювання, контрольний запуск сировини, експертиза та лабораторні аналізи), обстеження і документальний контроль із застосуванням юридичної перевірки та аналітичних процедур, спостереження, порівняння і зіставлення, зустрічні перевірки, огляд невизначених зобов'язань, підтвердження, опитування, перевірка механічної точності, аудиторська вибірка, а також інші різноманітні прийоми та методи перевірок на вибір аудитора.
Загальним для всіх процедур внутрішнього аудиту (самоконтролю) підприємства є те, що всі вони базуються на захищених принципах і функціях бухгалтерського обліку, таких як подвійний запис, балансове узагальнення.
Кількість інформації, необхідної для одержання аудиторських оцінок, не регламентується. Аудитор на підставі свого професійного судження зобов'язаний самостійно прийняти рішення про кількість інформації і мету, необхідних для збирання аудиторських доказів. Вони повинні бути достовірними та достатніми.
Об'єктами внутрішнього аудиту зазвичай є окремі підрозділи або ділянки, тобто невід'ємні складові елементи виробничої та фінансово-господарської діяльності підприємства, часто пов'язані з неперервними технологічними процесами. Знання та вміле застосування відпрацьованих методів і прийомів перевірки дають змогу аудитору провести необхідні процедури на цих об'єктах у максимально скорочені строки. Для того, щоб відтворити в своїй уяві господарські операції, які відбулися або відбуваються на підприємстві, аудитор повинен чітко відділити інформаційні потоки від створення господарського факту до відображення його у звітності
Проте аудиторське дослідження виходить за рамки бухгалтерського обліку. На підтвердження цього на рис. 6.5 показана модель внутрішнього аудиту товарних операцій.
Розглянемо деякі конкретні прийоми та методи проведення аудиторського дослідження.
Контрольний запуск сировини та матеріалів
Контрольні запуски сировини та матеріалів у виробництво дають змогу виявити недоліки і порушення в нормуванні й технології виробництва, викрити канали створення необлікованих надлишків незавершеного виробництва і готової продукції за рахунок застосування завищених норм витрат сировини, необгрунтованого списання наднормативних витрат, змін технологічного режиму, перекручення якісних характеристик продукції.
Контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво застосовують, щоб упевнитися в прогресивності чинних норм виходу продукції, тобто витрат сировини і матеріалів на одиницю продукції і правильності визначення норм відходів. Це дає можливість перевірити фактичний вихід готової продукції при дотриманні технологічних норм використання сировини, матеріалів та інших компонентів.
Для здійснення цієї мети спеціалісту внутрішнього аудиту необхідно:
• підібрати склад комісії;
• визначити, за якими позиціями сировини та матеріалів буде проводитися процедура контрольного запуску;
• вивчити за технологічними і маршрутними картами особливості технології виробництва;
• проаналізувати рекламації покупців щодо якості продукції;
• провести аналіз використання сировини та матеріалів;
• перевірити правильність показників вимірювальних та інших приладів.
Контрольний запуск сировини та матеріалів у виробництво повинен здійснюватися у звичайних виробничих умовах при суворому дотриманні технологічного режиму.
До комісії з проведення контрольного запуску сировини та матеріалів можуть залучатися працівники цехів, інженери і технологи даного підприємства
Результати контрольного запуску сировини та матеріалів оформлюються проміжним актом, у якому зазначається
• склад комісії,
• точна характеристика сировини і матеріалів,
• кількість відходів, які повертаються і не повертаються,
• нормативні витрати сировини і матеріалів, відхилення від норм,
• фактичний вихід готової продукції, деталей або напівфабрикатів
У процесі контрольного запуску сировини та основних матеріалів у виробництво використовується також нагляд за виконанням окремих господарських і бухгалтерських операцій Наприклад, у харчовій промисловості — це кількість бою пляшок у процесі їх наповнення
Лабораторний аналіз
Лабораторний аналіз — це виявлення необхідних показників якості тих або інших об'єктів контролю шляхом відповідного (фізичного, хімічного або біологічного) аналізу в стаціонарних умовах (у лабораторії)
Експертиза
У разі виникнення питань, які потребують спеціальних знань, наприклад, у галузі техніки, економіки, будівництва, висновки повинні даватися спеціалістами-експертами Виявлені факти порушень повинні бути доведені. Одним із таких доказів є експертиза
Експертиза — це дослідження експертами на науковій основі представлених об'єктів із метою вивчення свідчень про факти, які мають значення для правильного вирішення справи. Термін "експертиза" означає
• аналіз, дослідження, які проводяться спеціалістами, експертом, експертною комісією, що завершуються видачею акту, висновку,
• перевірку справжності документів, грошових знаків, цінних паперів, якості товарів, робіт, послуг
Доказом є не експертиза як спосіб дослідження, а висновок експерта, сформульований на підставі проведеної експертизи
В аудиторській практиці найчастіше виникає необхідність у бухгалтерській, товарознавчій, технічній, будівельній та інших експертизах, пов'язаних із особливостями виробничої діяльності підприємства (підрозділу), що перевіряється
Аналітичні процедури відіграють велику роль при отриманні аудиторських доказів у ході внутрішнього аудиту їх суть полягає у виявленні, аналізі, оцінці й перевірці по суті співвідношень між фінансово-економічними показниками діяльності підприємства і визначенні їх причинно-наслідкового зв'язку Основна мета аналітичних процедур — пошук і виявлення наявності або відсутності незвичних або неправильно відображених фактів господарської діяльності, які визначають результати господарської діяльності й ділянки потенційного ризику Ці факти мають суттєве значення при визначенні стратегії і тактики, маючи на увазі принцип безперервності роботи підприємства в ринкових умовах
Вибірка
Вибірка — це статистичний метод, який полягає у відборі даних із сукупності, що перевіряється, за певним інтервалом, ознакою (ознаками) або має випадковий характер.
Зустрічна перевірка
Зустрічна перевірка — це спосіб зіставлення двох примірників одного і того ж документа або різних, пов'язаних між собою єдиними операціями документів, що знаходяться в різних суб'єктів підприємницької діяльності.
У результаті використання цих та інших методів аудиторської перевірки встановлюють факти обману та помилок.
Обман — це навмисне перекручення інформації шляхом підробки, маніпуляції або фальсифікації документів. Сюди ж відносять зміни записів, неправильне застосування прийнятих на підприємстві облікових рішень, пропуск підсумкового ефекту операцій від записів або документів тощо.
Помилка — це ненавмисна дія, допущена при обробці або підготовці фінансової інформації в результаті арифметичної помилки, недогляду або неправильного пояснення фактів економічного життя підприємства. Тому аудитору необхідно виконувати свою перевірку з професійною точністю і скептицизмом, очікуючи ймовірності обману або помилки.
Аудитори для об'єктивності доказів можуть вимагати від посадових осіб письмових пояснень за зразком, наведеним нижче.
Зразок
Адресат (посада, П.І.Б)
Службова записка
У відповідності з наказом (зазначається номер і дата наказу, керівник, який підписав наказ) мною (нами), аудитором внутрішнього аудиту (зазначається П.І.Б, посада) проводиться аудиторська перевірка роботи структурного підрозділу (назва підприємства і структурного підрозділу). У зв'язку з необхідністю, яка виникла у процесі перевірки, прошу Вас дати письмово детальні пояснення з таких питань:
1.
2.
3.
і т. ін.
Пояснення прошу надати в строк до
Дата
Підпис аудитора (аудиторів)
Службова записка складається у двох примірниках: перший передається особі, від якої вимагаються пояснення; другий із розпискою про отримання залишається в аудитора як робочий документ.
У поясненні письмово викладаються юридично значущі обставини, невідомі перевіряючому, виявлені після перевірки, або раніше не представлені, але які можуть суттєво змінити зміст запису в аудиторському звіті.
Обґрунтованість зауважень і заперечень у письмових поясненнях посадових осіб незгоди перевіряючих із викладенням звітного документа вони можуть дати пояснення щодо встановлених порушень.
Технологія проведення внутрішнього аудиту — це ряд послідовних дій із восьми етапів.
3. Основні етапи та послідовність робіт з внутрішнього аудиту
Основні етапи та послідовність виконання робіт з внутрішнього аудиту
З метою ефективної організації аудиторської перевірки необхідно дотри муватись науково-обrрунтованої послідовності виконання аудиторських робіт. Вивчення практики внутрішнього аудиту дозволило визначити чоrrшри таких етапи: планування та визначення аудиторського підходу; тестування засобів контролю; перевірка господарських операцій по суті (перевірка обо ротів і сальдо за рахунками та аналітичні процедури); завершення аудиту.
І етап. Планування та визначення аудиторського підходу.
Здійснення внутрішнього аудиту починається з формулювання мети його ведення. Наприклад, метою аудиту системи бухгалтерського обліку може бути перевірка відповідності обліку та звітності вимогам Положень (стан ртів) бухгалтерського обліку (П(С)БО), перевірка незмінності облікової політики підприємства, наявність у працівників облікового персоналу обо 'вязків, що не можна суміщувати, своєчасність, повнота та результативність проведення інвентаризацій тощо.
Після того, як визначено мету аудиту, складається план аудиторської пе ревірки, визначається аудиторський підхід щодо досягнення поставленої мети підсумкові документи, у яких будуть викладені результати аудиту.
Вибір внутрішнім аудитором власного підходу зумовлюється двома го ловними аспектами: по-перше, необхідно зібрати достатню кількість аудиторських доказів (свідчень), щоб аудитор зміг взяти на себе професійну відповід альність за виконання аудиту, по-друге, витрати часу аудитора на отриман ня доказів мають бути мінімальними, щоб внутрішній аудитор зміг вчасно виконати дане завдання та приступити до виконання іншого.
У зв'язку з вищезазначеним необхідно прийняти декілька рішень управ лінського і стратегічного характеру, зокрема, чи слід залучати до роботи інших спеціалістів (експертів); чи потрібно використовувати результати пере вірок іншими внутрішніми аудиторами або аудиторськими організаціями дочірніх підприємств та ін.
Аудитору потрібно добре вивчити бізнес підприємства. Знання такого роду включає інформацію про загальні економічні фактори (динаміку макро економічних показників, рівень економічної діяльності, джерела фінансування тощо), галузь економіки (ринок, конкуренти, характер діяльності, особливоcті організації бухгалтерського обліку, система оподаткування, охорона довкілля та ін. ). Отримується та постійно вдосконалюється інформація про об'єкт гос подарювання: управління і структура власності, організаційна структура та методи управління; особливості та динаміка діяльності - продажі, ринки, постачальники; особливості формування витрат; тенденції динаміки фінансових показників; система бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю; важливі дати, зокрема, дати проведення інвентаризацій; дати зустрічі аудитора з ревізійною комісією, радою директорів (спостережною радою, аудиторським комітетом) та ін.
На цьому етапі здійснюється оцінка ризику. Висновки аудитора щодо оцінки внутрішнього ризику та ризику контролю визначають характер, обсяг і масштаб процедур оцінювання обліку рахунку чи групи рахунків, інших заходів внутрішнього аудиту. Якщо результати тестів контролю позитивні, аудитор визначає, чи може він зменшити детальні аудиторські процедури по суті (попередньо виз начивши рівень суттєвості економічної інформації) або залишити значний обсяг процедур.
Тестування засобів контролю спочатку проводяться, щоб отримати уяв лення про систему внутрішнього контролю, з тим, щоб аудитор міг оцінити рівень ризику як "ризик нижче максимального". Далі аудитор визначає, чи не обхідні додаткові докази ефективності контрольних заходів, процедур струк тури контролю і чи дозволять ці докази провести подальше зменшення обсягу перевірки для виконання поставлених завдань аудиту. Якщо необхідно, ауди тору слід провести додаткові перевірки засобів контролю.
На даному етапі визначаються підсумкові документи з проведення ауди ту. Перший етап аудиторської перевірки закінчується складанням робочого плану, графіку, плану-графіку, програми аудиторської перевірки та інших документів з планування внутрішнього аудиту.
Внутрішній аудит націлений насамперед на оцінку та аналіз системи уп равління ризиками і систему внутрішнього контролю.
При формулюванні цілей вивчення об'єктів внутрішнього аудиту варто звернути увагу на наявні та можливі ризики, систему контролю і процес корпоративного управління. Цілі аудиту становлять основу процесу плану вання, від якого залежить ефективність аудиту, відображують результат оцінки ризиків.
Визначення і документування цілей є необхідною умовою для встановлен ня й оцінки системи внутрішнього контролю. Оскільки функції, що викону ються внутрішніми аудиторами, є також частиною системи внутрішнього контролю, то цілі внутрішнього аудиту випливають із загальних цілей і зав дань компанії.
Відповідність і взаємозв'язок цілей підприємства з цілями внутрішнього аудиту схематично представлено на рис. 4. 2.
Поставлені перед внутрішніми аудиторами індивідуальні аудиторські зав дання повинні включати: аналіз і оцінку адекватності елементів системи внут рішнього контролю і відповідних процедур; додержання підприємством поло жень нормативних і законодавчих актів; наявність і ефективність роботи си стем бухгалтерського обліку й облікових процедур; наявність у системі управлінської інформації підсистем, що контролюють виявлення і виправлення можливих помилок.
В процесі аудиту фінансової звітності внутрішній аудитор приділяє увагу лише тим головним цілям та конкретним процедурам в системах бухгалтерсь кого обліку та внутрішнього контролю, які мають відношення до процесу підготовки фінансової звітності. Розуміння відповідних аспектів систем бух галтерського обліку та внутрішнього контролю поряд з оцінкою властивого ризику, ризику контролю та з врахуванням іншої інформації дозволяє аудИТО ру визначити види ймовірних суттєвих викривлень, які можуть зустрітись у фінансовій звітності, врахувати фактори, що впливають на ризик виникнення суттєвих викривлень, розробляти та вживати належні аудиторські процедури.
ІІ етап. Тестування засобів контролю
Основним у аудиторській перевірці є відповідь на запитання, чи слід про водити додаткові перевірки засобів контролю і тим самим значно скоротити кількість аудиторських процедур по суті, чи їх слід проводити без великих обмежень на основі результатів перевірок засобів контролю.
Перевірка своєї думки стосовно того, що ризик контролю незначний здійснюється шляхом виконання певних процедур, які називаються тестами засобів контролю (тестами контрольних моментів).
Більшість тестів контрольних моментів передбачають перевірку первин них документів, якими підтверджуються господарські операції. Крім цього, значна частина накопичених аудиторських свідчень - це документи, що ма ють безпосереднє відношення до господарських операцій. Зазвичай, коли проводять вивчення документації з господарських операцій, то говорять про перевірки господарських операцій.
ІІІ етап. Перевірка господарських операцій по суті
Метою цього етапу аудиторської перевірки є одержання достатніх свідчень для визначення того, чи відображені достовірно кінцеві сальдо в балансі, інші дані у фінансовій звітності, чи ефективно функціонує система внутрішньго контролю тощо. Характер і обсяг заходів на цьому етапі значною мірою жить від результатів робіт на двох попередніх етапах.
Існують дві категорії процедур, які використовуються на третьому етапі внутрішнього аудиту: аналітичні процедури та перевірки окремих елементів балансу чи іншої інформації. До аналітичних процедур належать процедури, які змогу оцінити загальну правдивість господарських операцій і сальдо. Аналiтичні процедури доцільно виконати ще до перевірки окремих елементів сальдо. У такому випадку аналітичні процедури можуть допомогти визначити наскільки детально слід перевіряти об'єкт дослідження. На четвертому етапі, завершальній стадії аудиторської перевірки, аналітичні процедури проводят ься на основі достовірної фінансової інформації з метою оцінки фінан сового стану, платоспроможності, відповідності виконання завдань, дотримання режиму економії і ліквідності підприємства чи іншого об'єкта дослідження.
Перевірки по суті передбачають перевірки оборотів та сальдо за рахунка ми. Їх виконують, зазвичай, в останню чергу. При деяких перевірках усі вони проводяться після дати складання балансу. Вивчаються також форми внут рішьогосподарської звітності.
Конкретні завдання, пов'язані з заключними підсумками в балансі, звіті фінансові результати та інших формах фінансової звітності можуть бути надані при збиранні необхідних аудиторських свідчень. Як приклади мож на назвати дослідження матеріалів інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, вивчення товарних звітів, пов'язаних з рахунками до оплати, опи тування відповідних посадових осіб про визнання та списання дебіторської заборгованість та ін. Значна частина свідчень надходить із незалежних джерел третіх осіб), і ці джерела слід вважати більш надійними.
Перевірки по суті також можуть забезпечити одержання доказів щодо структури контролю, наприклад, якщо помилка, виявлена внаслідок проведення перевірок по суті, сталась через недоліки в структурі внутрішнього контролю. У цьому разі у аудитора може з'явитись необхідність перегляду та навіть переоцінки раніше зроблених висновків щодо ефективності системи контролю.
IV етап. Завершення аудиту
На стадії завершення внутрішні аудитори виконують такі основні дії: уза гальнення проведених процедур, групування встановлених недоліків, викла дення результатів перевірки у підсумкових документах.
Внугрішні аудитори на цій стадії, наприклад, можуть встановити повноту відображення інформації про події після дати балансу у фінансовій звітності згідно П(С)БО 6 "Виправлення помилок та зміни і фінансових звітах". Інко ли події, що відбуваються після дати балансу, але ще до подання фінансової звітності, справляють значний вплив на інформацію, відображену у фінан совій звітності. Тому здійснюються спеціальні аудиторські процедури для визначення будь-яких наступних подій, які повинні бути відображені у фінан совій звітності. Аудиторам слід переконатись, що відповідним чином розкриті сумнівні зобов'язання. Значна частина процесу пошуку сумнівних зобов'язань проходить протягом перших трьох етапів аудиту, але деякі додаткові пере вірки здійснюються і на завершальній фазі. Прикладами таких зобов'язань можна назвати: судовий позов, який був висунутий, але за яким ще не одержа но рішення суду; суперечності з приводу визнання податкового зобов'язання звітного періоду з податку на прибуток; врахування у обліку рекламацій по купців стосовно якості продукції; відображення у обліку невикористаних, залишки за акредитивами; невраховані векселі до одержання та ін.
На завершальній стадії аудиту старший аудитор повинен перевірити ро боту групи аудиторів і вирішити чи достатньо зібрано свідчень; оцінюються результати аудиту. Відповідна перевірка робочих документів - це найважли віший спосіб забезпечити високу якість виконання аудиту, а також незалеж ності суджень всієї групи аудиторів.
Завершується аудит складанням відповідного підсумкового документа, встановленого у завданні на аудит: аудиторського висновку, звіту аудитора, аудиторської довідки тощо.