Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
См. подраздел "Учетная политика фирмы" в предыдущей редакции
Содержание Тома 5 "Налоговый учет и отчетность"
Поисковый регистр Тома 5 "Налоговый учет и отчетность"
Единый поисковый регистр электронных версий бераторов
Фирма должна формировать две учетные политики: одну - для целей бухгалтерского учета, другую - для целей налогообложения. Они могут быть оформлены как в виде отдельных документов, так и в виде разделов общей учетной политики фирмы. На практике гораздо удобнее вести две независимые учетные политики, особенно если фирма занимается несколькими видами деятельности или осуществляет много различных операций.
Учетную политику для целей бухгалтерского учета составляют, руководствуясь Положением "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98). Порядок же разработки учетной политики для целей налогового учета законодательно не утвержден. Поэтому составление именно этой учетной политики рассмотрим подробно.
Составлять учетную политику должен главный бухгалтер фирмы. Однако поскольку ответственность за деятельность организации несет ее руководитель, то учетная политика должна оформляться его приказом (распоряжением).
Форму такого приказа каждая фирма разрабатывает самостоятельно. Например, он может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Приказ N 1 │
│ об утверждении учетной политики │
│ для целей налогообложения ЗАО "Актив" на 2008 год │
│ │
│г. Москва "31" декабря 2007 г.│
│ │
│ В соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ │
│ Приказываю: │
│ 1. Утвердить прилагаемое Положение об учетной политике для целей│
│налогообложения на предприятии. │
│ 2. Контроль за соблюдением положений учетной политики ЗАО "Актив"│
│возложить на главного бухгалтера фирмы Борисову О.В. │
│ │
│Генеральный директор Васильев Васильев А.И. │
│ЗАО "Актив" │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Утвердить учетную политику вновь созданные фирмы должны до окончания первого налогового периода. Для большинства фирм это месяц.
Исключение - фирмы, у которых в течение квартала в каждом месяце сумма выручки от реализации (без учета НДС) не превышает 1 000 000 рублей. Для них налоговый период будет равен кварталу.
Принятая фирмой учетная политика применяется последовательно от одного года к другому. Однако это не означает, что ее совсем нельзя менять.
Так, в статье 313 Налогового кодекса прямо указано, что "изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения осуществляется налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета".
Изменения в учетную политику для целей налогообложения фирма должна принять: либо с начала нового календарного года, если изменились применяемые методы учета, либо когда вступят в силу новые изменения законодательства о налогах и сборах.
Изменение политики должно быть обоснованным. Его оформляют в таком же порядке, как и саму учетную политику, то есть приказом или распоряжением руководителя фирмы.
Как уже говорилось выше, все фирмы в обязательном порядке должны составить учетную политику для целей налогообложения. Такое требование Налоговый кодекс выдвигает:
к налогу на добавленную стоимость (п. 12 ст. 167 НК РФ);
к налогу на прибыль (ст. 313 и 314 НК РФ).
Однако в ряде случаев фирма должна вносить в учетную политику для целей налогообложения и иные сведения, касающиеся определения налоговой базы по другим налогам или сборам.
Например, организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения или на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, должны зафиксировать это в своей учетной политике.
Если у фирмы отсутствует учетная политика для целей налогообложения, налоговики могут оштрафовать ее на 50 рублей (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Кроме этого могут оштрафовать и руководителя организации. Сумма штрафа составит от 300 до 500 рублей (ст. 15.6 КоАП РФ).
Учетная политика, принятая фирмой, является обязательной для всех обособленных подразделений организации.
Вести налоговый учет может отдел бухгалтерской либо налоговой службы фирмы. Как строить саму учетную политику, МНС России рекомендаций не дает.
Таким образом, вопрос о структуре учетной политики для целей налогообложения фирма решает самостоятельно. Обычно этот документ включает в себя три основных раздела:
организационные моменты (принципы) налогового учета на фирме;
методы и способы налогообложения;
регистры налогового учета.
Рассмотрим подробнее, как нужно составлять каждый из этих разделов.
Данный раздел целесообразно начать с общих принципов построения налогового учета. Эта работа может быть возложена либо на бухгалтерию фирмы, либо на специально созданный налоговый отдел, входящий в структуру организации. Это должно быть обязательно отражено в учетной политике для целей налогообложения.
Если существуют отраслевые особенности деятельности фирмы, которые могут оказать влияние на построение налогового учета, то об этом также необходимо написать.
Если организация имеет филиалы или представительства, которые самостоятельно перечисляют налоги в бюджет, необходимо определить:
- срок, когда нужно представить данные в головное отделение фирмы для сводного налогового учета;
- перечень налогов, которые перечисляют по месту нахождения филиалов;
- кто рассчитывает эти налоги: сама фирма (ее головная структура) либо филиал по ее поручению;
- кто платит налоги: сама фирма либо филиал по ее поручению.
Этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Система налогового учета организуется и используется в целях│
│получения данных для исчисления налогов в соответствии с внутренним│
│Порядком обработки первичной документации и систематизации данных о│
│хозяйственных операциях и объектах налогового учета. Порядок│
│документооборота приведен в приложении 2. │
│ Налоговый учет ведется бухгалтерией (или, как вариант, отдельной│
│налоговой службой). │
│ Филиалы обязаны строго соблюдать принципы и методы ведения│
│налогового учета, определенные в данной учетной политике. │
│ По месту нахождения филиалов подлежат уплате следующие виды│
│налогов и сборов: │
│ - налог на прибыль в части уплаты в бюджет субъекта РФ и местный│
│бюджет; │
│ - налог на имущество предприятий; │
│ - местные целевые сборы. │
│ Исчисление и уплату в бюджеты субъектов РФ и местной администрации│
│налога на прибыль осуществляет головное подразделение организации. │
│ Исчисление и уплату налога на имущество предприятий и местных│
│целевых сборов поручается производить филиалам. │
│ Для своевременного исчисления налогов и составления сводных│
│деклараций филиалы должны представлять в головное подразделение: │
│ - данные для расчета НДС - не позднее 15-го числа месяца,│
│следующего за отчетным кварталом; │
│ - налоговые регистры и иные сведения по налогу на прибыль - не│
│позднее 23-го числа месяца, следующего за отчетным; │
│ - данные о сумме начисленного налога на имущество предприятий - до│
│23-го числа месяца, следующего за отчетным; │
│ - по местным налогам и сборам - до 23-го числа месяца, следующего│
│за отчетным. │
│ В целях формирования сводного отчета филиалы обязаны представить в│
│головное подразделение копии деклараций (расчетов) налогов и сборов в│
│течение пяти дней после подачи их в территориальные налоговые органы. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
В этом разделе учетной политики отражают те способы и методы ведения налогового учета, которые выбирает сама фирма.
Обратите внимание: те позиции налогового законодательства, которые предполагают однозначную трактовку, в учетной политике отражать не следует.
Пример
Имущество, первоначальная стоимость которого не превышает 20 000 руб., не является амортизируемым. Об этом сказано в статье 256 Налогового кодекса. Кроме того, стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. На это прямо указано в статье 254 Налогового кодекса.
Следовательно, фирма не должна включать порядок налогового учета имущества стоимостью не более 20 000 руб. в учетную политику для целей налогообложения.
Аналогично этот вопрос отражают в учетной политике для целей бухгалтерского учета. Положением по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ 6/01) определено, что объекты основных средств стоимостью не более 20 000 руб. можно отражать в составе МПЗ и соответственно сразу списывать на расходы, без амортизации. В данном случае вопрос о том, учитывать ли такие основные средства как МПЗ, а также в пределах какой суммы ("но не более 20 000 рублей"), нужно обязательно отразить в соответствующем разделе учетной политики.
Этот раздел учетной политики для целей налогообложения рекомендуем вам вести по отдельным видам налогов.
Если филиалы сами реализуют товары (работы, услуги),то могут возникнуть проблемы с нумерацией выдаваемых покупателям счетов-фактур. В этом случае в учетной политике можно записать:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Журналы регистрации исходящих счетов-фактур и книги продаж ведут│
│отдельно в головном подразделении фирмы и в каждом филиале. │
│ В головном подразделении фирмы и в каждом филиале ведут сквозную│
│нумерацию выдаваемых счетов-фактур. При этом к номеру счета-фактуры│
│через дробь добавляют порядковый номер филиала: │
│ - филиал в г. Калуге - N 1; │
│ - филиал в г. Пензе - N 2. │
│ Журналы регистрации входящих счетов-фактур и книги покупок также│
│формируют отдельно в головном подразделении фирмы и в каждом филиале. │
│ Журналы регистрации счетов-фактур, подлинники счетов-фактур, книги│
│покупок и книги продаж хранят в филиалах. По первому требованию их│
│необходимо представить в головное подразделение. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
В том случае, если в организации есть товары, как облагаемые, так не облагаемые НДС, в учетной политике для целей налогообложения необходимо отразить принципы распределения входного НДС, уплаченного продавцам.
Рассмотрим, что же необходимо отразить в учетной политике по налогу на прибыль. Глава 25 Налогового кодекса требует указать в учетной политике следующие элементы.
В учетной политике необходимо указать, каким методом организация определяет доходы и расходы: методом начисления или кассовым методом.
Если фирма использует метод начисления, то датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг) считают день перехода права собственности на них от продавца к покупателю. А расходы признают в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли. Время фактической оплаты при методе начисления значения не имеет.
По кассовому методу доход считают полученным, когда на банковский счет или в кассу фирмы поступили деньги за проданные товары (работы, услуги). Однако расходы фирма может учитывать также только после их оплаты.
Обратите внимание: использовать кассовый метод могут не все фирмы. Это разрешено только тем, у кого в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость не превысила 1 000 000 рублей за каждый квартал (ст. 273 НК РФ).
Если в течение года выручка фирмы, которая использует кассовый метод, превысит в среднем за каждый квартал 1 000 000 рублей, она будет вынуждена начать применять метод начисления. При этом все доходы и расходы нужно будет пересчитать в соответствии с этим методом с начала года.
Пример
ЗАО "Актив" применяет кассовый метод. В I квартале его выручка составила 800 000 руб., во II квартале - 1 000 000 руб., в III квартале - 1 500 000 руб.
По итогам полугодия среднеквартальная выручка составляла 900 000 руб. ((1 000 000 руб. + 800 000 руб.) : 2). Следовательно, фирма правомерно применяла кассовый метод в этом периоде.
По итогам же 9 месяцев в среднем за каждый квартал выручка составила:
(800 000 руб. + 1 000 000 руб. + 1 500 000 руб.) : 3 = 1 100 000 руб.
Таким образом, выручка фирмы в среднем за каждый из трех прошедших кварталов превысила 1 000 000 руб. Поэтому "Актив" должен будет начать применять метод начисления. При этом все расходы и доходы нужно будет пересчитать в соответствии с методом начисления начиная с начала года.
Фирма может выбрать один из двух методов (с учетом особенностей, предусмотренных ст. 259 НК РФ):
линейный;
нелинейный.
Помните: нелинейный метод начисления амортизации не применяется к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, входящим в восьмую, девятую и десятую амортизационные группы.
Подробнее о том, какой метод лучше выбрать, смотрите раздел "Налог на прибыль" - подраздел "Налоговый учет нематериальных активов" - ситуацию "Амортизация нематериальных активов".
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Применять линейный метод амортизации по объектам, относящимся к│
│... группе (группам). │
│ Применять нелинейный метод амортизации по объектам, относящимся к│
│... группе (группам). │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Если фирма применяет повышающие коэффициенты, то это также необходимо отразить в данном разделе учетной политики.
Эти коэффициенты можно применять, если фирма амортизирует основные средства:
используемые для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности. Применяется специальный коэффициент, но не выше 2;
которые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизинга). Применяется специальный коэффициент, но не выше 3.
Списывать стоимость материалов можно одним из следующих способов (ст. 254 НК РФ):
методом оценки по стоимости единицы запасов;
методом оценки по средней стоимости;
методом оценки по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
методом оценки по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).
Подробнее о том, какой метод лучше выбрать, смотрите раздел "Налог на прибыль" - подраздел "Налоговый учет в производственных фирмах".
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Стоимость сырья и материалов, используемых при производстве│
│товаров (работ, услуг), оценивается по средней стоимости. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Списывать стоимость покупных товаров можно одним из следующих способов (ст. 268 НК РФ):
по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);
по средней стоимости;
по стоимости единицы товара.
Подробнее о том, какой метод лучше выбрать, смотрите раздел "Налог на прибыль".
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Фактическая себестоимость реализованных товаров оценивается по│
│средней стоимости. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Списывать стоимость выбывших ценных бумаг можно одним из следующих способов:
по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО);
по стоимости единицы.
Обратите внимание: если вы списываете стоимость ценных бумаг, то применять метод по средней стоимости нельзя.
В учетной политике необходимо утвердить один из указанных методов. Причем это касается не только профессиональных участников рынка ценных бумаг, но и всех остальных фирм, которые производят расчеты с помощью ценных бумаг или осуществляют финансовые вложения в ценные бумаги.
Подробнее о том, какой метод лучше выбрать, смотрите раздел "Налог на прибыль".
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Стоимость ценных бумаг при их выбытии оценивается методом ФИФО. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Вы можете создать резерв для целей налогообложения. Это дело добровольное, однако в учетной политике необходимо заранее отразить либо факт создания резервов, либо отказ от них.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ ЗАО "Актив" не создает резервов для целей налогообложения. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Налоговым кодексом предусмотрено создание следующих видов резервов:
резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
резерва предстоящих расходов на оплату отпусков (ст. 324.1 НК РФ);
резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324.1 НК РФ);
резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ);
резерва на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ).
Подробнее о том, как воспользоваться резервами, читайте раздел "Налог на прибыль". Здесь же, чтобы понять, как нужно составить учетную политику, рассмотрим только резерв на ремонт основных средств.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств рассчитывают исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений. В учетной политике необходимо утвердить норматив отчислений в этот резерв.
Фирма обязана определить предельную сумму отчислений в резерв исходя:
из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств;
из частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций);
из сметной стоимости указанного ремонта.
При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств не может быть больше средней величины фактических расходов на ремонт, которая сложилась за последние три года.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Годовая смета затрат на ремонт основных средств, согласно плану│
│ремонтных работ ЗАО "Актив", составляет 12 000 рублей. Следовательно,│
│ежемесячно резервируемая сумма (начисляемая в резерв предстоящих│
│расходов на ремонт) будет равна 1000 рублей (12 000 руб. : 12 мес.). │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Не забывайте: сумму прямых расходов текущего месяца для процесса производства продукции и выполнения работ (оказания услуг) рассчитывают по-разному (ст. 319 НК РФ). Но это не является элементом учетной политики, поскольку для каждого вида деятельности порядок установлен.
В учетной политике необходимо отразить отдельные моменты, связанные с расчетом суммы незавершенного производства по налоговому учету.
Из статьи 319 Налогового кодекса видно, что законодательство требует определять сумму незавершенного производства отдельно по каждому виду выпускаемой продукции. При этом способы распределения прямых затрат различны для разных видов деятельности (производство или выполнение работ (услуг)). Внутри одного вида деятельности также могут быть разные критерии в рамках действующего законодательства.
Поэтому фирме необходимо правильно сформировать суммы прямых расходов, которые подлежат распределению на НЗП, по каждому виду деятельности и виду выпускаемой продукции.
Подробнее о незавершенном производстве смотрите раздел "Налог на прибыль" - подраздел "Налоговый учет в производственных фирмах".
Учет стоимости незавершенного производства необходимо вести в привязке к конкретным видам продукции. То есть расчет необходимо проводить по каждому виду выпускаемой организацией продукции.
Таким образом, в учетной политике следует определить один вид сырья по каждому виду выпускаемой продукции, который будет использоваться в качестве критерия для оценки сумм прямых расходов. При этом не имеет значения соотношение стоимости выбранного материала с общей стоимостью используемого для изготовления продукции сырья всех видов. Это может быть как самое дорогое сырье, так и сырье, для которого легче всего отследить его наличие в натуральном выражении на всех этапах обработки (переработки) и готовой продукции.
Пример
Швейная фабрика производит выпуск мужских костюмов. На их пошив расходуются следующие материалы:
основная ткань;
подкладочная ткань;
бортовка;
пуговицы;
нитки.
Фабрика решила, что в качестве критерия следует применить основную ткань, из которой шьются костюмы. Тогда в учетной политике в соответствующем разделе необходимо сделать примерно такую запись:
"Сумма прямых расходов в незавершенном производстве определяется в доле, соответствующей доле основной ткани (наименование материала) в исходном сырье, за минусом технологических потерь".
Чтобы рассчитать сумму незавершенного производства для фирмы, выполняющей работы (оказывающей услуги), надо определить общий объем выполненных в течение месяца работ. Кроме того, необходимо учесть работы, которые начали выполнять в более ранние периоды (остаток НЗП на начало месяца).
Чтобы определить объем выполняемых заказов, фирма может выбрать один из следующих показателей (раздел 6.3.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ):
сметную стоимость работ (плановая калькуляция работ без учета нормы прибыли);
стоимость заказов по ценам заказов (то есть по договорной стоимости);
стоимость заказов, формируемую на основании прямых расходов, относящихся непосредственно к каждому заказу;
натуральные показатели, если работы (услуги) могут быть измерены в подобных показателях и если эти показатели по различным заказам сопоставимы.
В учетной политике этот раздел может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ При выполнении работ или оказании услуг незавершенное производство│
│оценивается по договорной стоимости заказов. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Платить налог на прибыль фирма должна по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Поэтому если у фирмы есть обособленное подразделение, то она должна выбрать один из двух показателей, с помощью которого она будет определять долю прибыли, приходящуюся на каждое структурное подразделение. Можно выбрать либо показатель среднесписочной численности, либо показатель расходов на оплату труда.
Этот раздел учетной политики может выглядеть так:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Для расчета суммы налога на прибыль, причитающейся к уплате в│
│бюджеты субъектов РФ и местные бюджеты по месту нахождения филиалов ЗАО│
│"Актив", применяется показатель расходов на оплату труда. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Формы налоговых регистров, которые фирма использует, чтобы рассчитать налогооблагаемую прибыль, лучше всего привести в приложении к приказу об учетной политике.
В учетной политике следует написать:
┌───────────────────────────────────────────────────────────────────────┐
│ Налоговый учет ведется организацией в регистрах, форма которых│
│приведена в приложении 2. │
└───────────────────────────────────────────────────────────────────────┘
Подробнее о том, как составлять и вести регистры налогового учета, смотрите раздел "Налог на прибыль".