Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
1. Відображення класифікаційних груп видів К-тів
у плані рахунків бух. обліку в банках
За Законом України «Про банки і банківську діяльність» банки виконують операції з К-тування за такими напрямами:
Перший напрям К-тування стосується:
а) К-тів, отриманих від НБУ (обліковуються за розд. 13 плану рахунків банку);
б) К-тів, наданих іншим банкам (обліковуються за розд. 15);
в) К-тів, отриманих від інших банків (обліковуються за розд. 16).
Другий напрям К-тування чітко окреслено в чинному плані рахунків. Ідеться про К-ти:
а) надані СГ (обліковуються за розд. 20);
б) надані органам державної влади (обліковуються за розділом 21);
в) надані фіз. особам (обліковуються за розд. 22);
г) отримані від міжнародних та інших фінансових організацій (обліковуються за розд. 27).
З огляду на принципи МСБО у кожному розділі для обліку К-тних операцій виокремлено групи, які визначають вид К-тування, та передбачено групи для обліку сумнівної заборгованості та резервів.
Для обліку сумнівної заборгованості, резервів під нестандарт ну та стандартну заборгованість інших банків і сумнівну заборго ваність та резервів за нарахованими доходами за міжбанківсь кими операціями у класі 1 плану рахунків передбачено групи 158, 159, 178, 179.
Для обліку сумнівної заборгованості, резервів під нестандартну та стандартну заборгованість за К-тами, що надані клієнтам, і сумнівну заборгованість та резервів за нарахованими доходами за операціями з клієнтами у класі 2 плану рахунків передба чено групи 209, 219, 229, 240, 248, 249.
2. Облік основної суми заборгованості
за етапами здійснення К-тного процесу
Операції з надання К-ту передує великий обсяг роботи з оформлення К-тної справи позичальника. Для цього внутріш німи документами банку визначається склад К-тного комітету. Усі види К-тів надаються тільки за погодженням з К-тним комітетом.
Позичальник подає до банку повний пакет документів: заяву; обґрунтування необхідності в одержанні К-ту (це визначає надалі контрольні процедури за цільовим використанням К-тних коштів); баланс за рік і на останню звітну дату; висновок ауди торської компанії (останній).
На стадії вирішення питання про К-тування бухгалтерія банку участі не бере. Основні функції виконують відділ безпеки і К-тний відділ.
Якщо К-тну угоду укладено, у бухгалтерію банку передається рішення К-тного комітету, в якому зазначається: вид К-ту; сума К-ту; процентна ставка за користування К-тними ресурсами; строки погашення основного боргу і процентів.
Облік процедури операцій з К-тування містить два облікові механізми.
Перший стосується обліку позабалансових операцій, що виконуються на дату операції (підписання К-тної угоди), а також операцій з обліку забезпечення під К-тування.
Другий пов’язаний із бронюванням К-тних ресурсів банку на замовлення конкретного клієнта. Ідеться про облікове зобов’язання банку з К-тування або про відкриття так званих К-тних ліній. Ліміт К-тної лінії фіксується в угоді, де вказується строк дії К-тної лінії. Облік зобов’язань банку з К-тування здійснюється на дату операції. Під час укладення К-тної угоди за позабалансовим обліком здійснюється прове дення на суму, зазначену в К-тній угоді.
На основі цих даних на дату здійснення К-тної операції бухгалтерія банку відображує суму зобов’язання на позабалансових рахунках та відкриває К-тний рахунок позичальнику. В об ліку фіксуються такі записи:
Д-т 9129 «Інші зобов’язання з К-тування, що надані клієнтам»;
К-т 9900 «Контррахунок»;
Д-т рахунків для обліку наданих К-тів ( 2010, 2062, 2073, 2202 та ін.);
К-т рахунків для обліку грошових коштів клієнтів (2600, 2620, 1001) або 1200, якщо К-тною угодою передба чено проплату потреб клієнта банком без транзитного зарахування грошей на рахунок клієнта.
Якщо на дату операції К-т надається в повній сумі, то зобов’язання з К-тування на позабалансових рахунках не відображається.
У разі надання К-ту з одночасним утриманням комісії та/або процентів авансом (наперед) здійснюються такі про ведення:
Д-т рахунків для обліку наданих К-тів;
К-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунків клієнтів;
К-т рахунків для обліку неамортизованого дисконту за наданими К-тами.
Сума неамортизованого дисконту за наданими К-тами амор тизується не рідше від одного разу на місяць, а в обліку фіксується запис:
Д-т рахунків для обліку неамортизованого дисконту за наданими К-тами (2066, 2076, 1526 та ін.);
К-т рахунків для обліку процентних доходів за наданими К-тами (6026, 6027, 6016 та ін.).
Одночасно виконуються проведення на поза-
балансових рахунках з оприбуткування договору поручництва або страхування та оприбуткування договору застави.
Відображення К-тних операцій в обліку відбувається за такою схемою:
Простежимо цю облікову процедуру за групою 206 «К-ти в поточну діяльність, що надані СГ»:
Д-т 2062 «Короткострокові К-ти в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 2600 «Кошти на вимогу СГ».
Д-т 2068 «Нараховані доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 6026 «Процентні доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Д-т 2069 «Прострочені нараховані доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 2068 «Нараховані доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Д-т 2067 «Прострочена заборгованість за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 2062 «Короткострокові К-ти в поточну діяльність, що надані СГ».
Визнання простроченої заборгованості за К-тами відображується в обліку наступного дня після несплати позичальником суми К-ту або її частини в строк, обумовлений К-тною угодою.
Д-т 2600 «Кошти на вимогу СГ»;
К-т 2069 «Прострочені нараховані доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Д-т 2600 «Кошти на вимогу СГ»;
К-т 2067 «Прострочена заборгованість за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Якщо К-т та нараховані проценти сплачені в строк, зазначений у К-тній угоді, тоді:
Д-т 2600 «Кошти на вимогу СГ»;
К-т 2068 «Нараховані доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Д-т 2600 «Кошти на вимогу СГ»;
К-т 2062 «Короткострокові К-ти в поточну діяльність, що надані СГ».
З К-тних рахунків клієнти отримують виписки. К-т може бути пролонгований, якщо клієнт подає до банку документи, що засвідчують об’єктивність такого прохання.
НБУ пропонує поділяти пролонгацію на звичайну та проблемну. Якщо пролонгація звичайна, тобто клієнт не може з об’єк тивних причин погасити суму К-ту у визначені строки, то К-тний комітет банку приймає рішення про подовження стро ку дії К-тної угоди, і це рішення підшивається у справу пози чальника. Якщо пролонгація проблемна, то банк приймає рі шення на подовження К-тної угоди, але К-тна заборгова ність переноситься на рахунки сумнівної заборгованості.
3. Порядок відображення в обліку операцій
овердрафт, репо та факторингу
Овердрафт (К-тування рахунка) — форма надання коштів, які позичальник отримує понад залишок на його поточному рахунку в банку (кошти на вимогу) в межах заздалегідь обумовленої суми через допущення Д-тового сальдо на рахунку клієнта. Інакше кажучи, овердрафт — це К-тна лінія (можливість негайного отримання коштів), надана банком, якою контрагент може скористатися за допомогою свого рахунка. Здебільшого поточний рахунок клієнта, як і кореспондентський рахунок банку, має К-товий залишок. Перевищення цього залишку за проведення розрахункових операцій і банком, і контрагентом можливе тільки в разі підписання відповідної угоди.
Ліміт овердрафту визначається договором на К-тування. У договорі зазначається строк його дії, тому окремих угод на право Д-тового сальдо не складається.
Овердрафт допускається за рахунками: 2600 «Кошти на вимогу СГ», 1500 «Кореспондентські рахунки, що відкриті в інших банках», 1600 «Кореспондентські рахунки інших банків».
За операціями овердрафт банк відображує в обліку зобов’язан ня з К-тування:
Д-т 9100 «Зобов’язання з К-тування, що надані банкам»;
К-т 9900 «Контррахунок»;
Д-т 9129 «Інші зобов’язання з К-тування, що надані клієнтам»;
К-т 9900 «Контррахунок».
К-тування овердрафт можливе також як пасивна операція — ідеться про овердрафт, отриманий в інших банках. У цьому разі на позабалансових рахунках фіксується запис:
Д-т 9900 «Контррахунок»;
К-т 9110 «Зобов’язання з К-тування, що отримані від банків».
За К-тами овердрафт банк проводить нарахування процент них доходів, що відповідає записам:
Д-т 2607 «Нараховані доходи за К-тами овердрафт, що надані СГ»;
К-т 6020 «Процентні доходи за К-тами овердрафт, що надані СГ»;
Д-т 1607 «Нараховані доходи за К-тами овердрафт, що надані іншим банкам»;
К-т 6016 «Процентні доходи за К-тами овердрафт та короткостроковими К-тами, що надані іншим банкам».
Банк може також отримувати К-ти овердрафт від інших бан ків. Сума овердрафту обліковується як К-тове сальдо за рахун ком 1500. У цьому разі банк-позичальник нараховує процентні витрати. В обліку це відповідає запису:
Д-т 7016 «Процентні витрати за К-тами овердрафт та короткостроковими К-тами, що отри мані від інших банків»;
К-т 1507 «Нараховані витрати за отриманими К-тами овердрафт від інших банків».
Якщо на визначену угодою дату через брак коштів на рахунку
клієнт не може закрити овердрафт, то банк починає обліковувати незакритий овердрафт як прострочену заборгованість за тим видом К-тів, який відповідає напряму використання коштів овердрафту. Це стосується покриття потреб на поточну діяльність:
Д-т 2067 «Прострочена заборгованість за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 2600 «Кошти на вимогу СГ».
У такий самий спосіб починають обліковуватись і несплачені в строк проценти за користування К-том овердрафт:
Д-т 2069 «Прострочені нараховані доходи за К-тами в поточну діяльність що надані СГ»;
К-т 2607 «Нараховані доходи за К-тами овердрафт, що надані СГ».
Операція репо відображається в обліку як наданий (отриманий) К-т під заставу цінних паперів.
К-тування за операціями репо поширюється на клієнтів та інші банки. Зобов’язання з надання (отримання) коштів за операцією репо відображається банком за позабалансовими рахунками та фіксується записами:
Д-т рахунка 9100 «Зобов’язання з К-тування, що надані банкам» або
Д-т рахунка 9129 «Інші зобов’язання з К-тування, що надані клієнтам»;
К-т 9900 «Контррахунок»;
Д-т 9900 «Контррахунок»;
К-т 9110 «Зобов’язання з К-тування, що отримані від банків».
Перерахування коштів за операціями репо (надання К-ту) відображається в обліку записом:
Д-т рахунків для обліку К-тів, які надані за операціями репо (1211,1522, 2010);
К-т рахунків для обліку грошових коштів клієнтів (1600, 2600).
Отримання К-ту за операціями репо від іншого банку відоб ражається в обліку записом:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів клієнтів (1200, 1500);
К-т рахунків для обліку К-тів, які отримані за опера ціями репо (1311,1622).
Наведемо окремі проведення за операціями репо:
Д-т рахунка 2010 «К-ти, що надані за операціями репо СГ»;
К-т рахунка 2600 «Кошти на вимогу СГ».
За надання К-ту репо банк нараховує та отримує процентні доходи.
Нараховано доходи за К-тами, що надані за операціями репо СГ:
Д-т 2018 А «Нараховані доходи за К-тами, що надані за операціями репо СГ».
К-т 6021 «Процентні доходи за К-тами, що надані за операціями репо СГГ».
Цінні папери, що придбані за операцією репо, обліковуються покупцем (К-тором) як отримана застава за позабалансовими рахунками:
Д-т 9500 «Отри мана застава»;
К-т «Контррахунок 9900».
К-тор у день зворотного викупу продавцем (позичальником) цінних паперів закриває К-т репо та списує вартість цінних паперів з позабалансових рахунків з виконанням таких проведень:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів клієнтів;
К-т рахунків для обліку К-тів, які надані за операція ми репо;
К-т рахунків для обліку нарахованих доходів за операція ми репо;
Д-т «9900 Контррахунок»;
К-т 9500 «Отримана застава».
У разі неповернення позичальником коштів за операцією репо К-тор списує вартість цінних паперів, отриманих у заставу, з позабалансових рахунків і одночасно визнає їх за відповідними балансовими рахунками з обліку придбаних цінних паперів за справедливою вартістю:
Д-т рахунків для обліку цінних паперів (відповідно до виду ЦП, що його банк отримав у заставу);
К-т рахунків для обліку К-тів, які надані за операція ми репо;
К-т рахунків для обліку нарахованих доходів за операція ми репо.
На дату укладення договору факторингу сума, яку фактор (банк) зобов’язується сплатити клієнтові, відображається за позабалансовими рахунками.
Отримані відповідно до умов договору факторингу розрахункові документи клієнта обліковуються за номінальною вартістю за позабалансовими рахунками:
Д-т 9800 «Розрахункові документи за факторинговими операціями»;
К-т 9910 «Контррахунок».
Сума коштів, сплачених клієнту, відображається фактором (банком) у бух.обліку так:
Д-т 2030 «Вимоги, що придбані за операціями факторингу із СГ»;
К-т рахунків клієнтів, рахунків для обліку грошових коштів;
К-т 2036 «Неамортизований дисконт за вимогами, що придбані за операціями факторингу із СГ» (у разі утримання авансом процентних або комісійних доходів).
За позабалансовими рахунками відображається зменшення зобов’язань банку на суму, сплачену клієнту.
Отримані від боржника кошти фактор (банк) спрямовує на пога шення заборгованості за К-том та процентами. У разі перевищен ня надходжень над сумою заборгованості за К-том та процен тами фактор (банк) повертає різницю клієнту, якщо інше не перед бачено договором факторингу, тобто в обліку фіксується запис:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунки клієнтів;
К-т 2030 «Вимоги, що придбані за операціями факторингу із СГ»;
К-т рахунка 2038 «Нараховані доходи за вимогами, що придбані за операціями факторингу із СГ»;
К-т 6023 «Процентні доходи за операціями з факторингу із СГ»;
К-т рахунків клієнтів, рахунків для обліку грошових коштів.
Одночасно фактор (банк) списує з позабалансових рахунків суми оплачених боржником документів за факторинговими операціями:
Д-т «9910 Контррахунок»;
К-т 9800 Розрахункові документи за факторинговими операціями (на суму оплачених боржни ком розрахункових документів).
У разі часткового погашення боржником заборгованості на відповідному платіжному документі робиться позначка про дату та суму частково погашених зобов’язань.
Якщо за умовами договору сплата коштів за боргом здійснюється безпосередньо боржником на рахунок клієнта, то після отри мання платежу клієнт здійснює розрахунок з фактором (банком). У цьому разі в обліку фактора (банку) виконуються такі проведення:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів клієнтів;
К-т 2030 «Вимоги, що придбані за опера ціями факторингу із СГ»;
К-т 2038 А «Нараховані доходи за вимогами, що придбані за операціями факторингу із СГ» (на суму нарахованих доходів);
К-т 6023 «Процентні доходи за операціями факторингу із СГ.
Якщо договором факторингу передбачено право регресу фактора (банку) до клієнта за непогашеною боржником заборгованістю, то фактор (банк) після пред’явлення регресу відображає заборгованість за рахунками з обліку К-тів або за рахунком 2093 А «Сумнівна заборгованість за операціями факторингу СГ» залежно від фінансового стану клієнта або боржника. Бухгалтерський облік простроченої, сумнівної та без надійної заборгованості за факторинговими операціями здійсню ється аналогічно обліку К-тних операцій.
4. Облік простроченої та сумнівної К-тної заборгованості
Банки відносять К-ти до сумнівної заборгованості за умови, що прострочення платежу за основним боргом перевищує 30 днів, а фінансовий стан позичальника погіршився настільки, що керівництво банку може прийняти рішення про визнання його сумнівним дебітором та передати справу в госп.суд. Таке рішення має бути оформлене протоколом К-тного комітету банку та документами, що підтверджують цей стан.
Якщо заборгованість визнається сумнівною, вона обліковується за відповідними рахунками відносно виду К-ту; при цьому рахунок сумнівної заборгованості Д-тується (відкривається), а рахунок простроченої заборгованості К-тується (закривається).
Не сплачена позичальником сума заборгованості за К-том у визначений договором строк наступного робочого дня починає обліковуватись як прострочена:
Д-т рахунків для обліку простроченої заборгованості за наданими К-тами;
К-т рахунків для обліку наданих К-тів.
Прийняття банком рішення про визнання заборгованості
за К-тною операцією сумнівною зумовлює її відповідний
облік:
Д-т рахунків для обліку сумнівної заборгованості за наданими К-тами;
К-т рахунків для обліку наданих К-тів, рахунків для обліку простроченої заборгованості за наданими К-тами.
Погашення простроченої заборгованості за К-тною операцією підтверджується записами:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунків клієнтів;
К-т рахунків для обліку простроченої або сумнівної заборгованості за наданими К-тами або
Якщо позичальник не сплачує визнану сумнівну заборгованість, вона списується з балансу банку за рахунок сформованого резерву та далі обліковується на позабалансових рахунках класу 9.
5. Облік формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за К-тними операціями банків
За кожною К-тною операцією банк визнає зменшення корисності, якщо її балансова вартість перевищує оцінену суму очікуваного відшкодування. Для цього банк формує резерви.
Формування загальних та спеціальних резервів для погашення безнадійної К-тної заборгованості відбувається за умови обов’язкового вивчення фін. стану позичальника в момент прийняття рішення про видачу К-ту, а далі — протягом дії К-тної угоди не рідше від одного разу на квартал. Утім операції з формування резервів виконуються на кожне 1 число наступного місяця.
Для формування резервів заборгованість за всіма непогашеними К-тними сумами класифікується за п’ятьма групами ризику, а саме: стандартні; під контролем; субстандартні; сумнівні; безнадійні.
Дана класифікація не має нічого спільного з процедурою обліку за рахунками чинного плану рахунків простроченої сумнівної К-тної заборгованості. Це означає, що К-тна заборгованість спочатку класифікується за групами ризику, а далі протягом строку дії К-тної угоди може визначатися простроченою або сумнівною.
Для класифікації К-тної заборгованості за ступенем ризику необхідно враховувати два критерії:
До розгляду беруться всі надані К-ти за винятком бюджетних.
Фінансовий стан позичальника визнається за п’ятьма класами: А, Б, В, Г, Д. В основу цього поділу покладено оцінку фін. стану позичальника.
Клас А визнається за умови, що фінансова діяльність позичальника прибуткова, рівень рентабельності вищий за середньогалузевий, наявні резерви дають змогу позичальнику вести прибуткову діяльність і в майбутньому, що свідчить про реальну можливість своєчасних розрахунків за К-том; усі економічні показники діяльності відповідають або перевищують нормативні значення; забезпечення К-тної операції першокласне; керівництво позичальника має відмінну ділову репутацію, а К-тна історія позичальника — бездоганна. Нараховані проценти за К-том сплачуються своєчасно. Отже, немає жодних підстав сумніватись у своєчасності повернення основної суми боргу та сплати процентів. При цьому вважається, що фін. стан позичальника «дуже добрий».
Клас Б за основними характеристиками відповідає класу А, проте окремі економічні показники погіршені або мінімально відхиляються від бажаних значень, що свідчить про низьку ймовірність підтримування фінансової діяльності на високому рівні протягом тривалого часу; забезпечення К-тної операції відповідає умовам К-тної угоди. Фін. стан позичальника «добрий».
Клас В — діяльність прибуткова, але рівень прибутковості знижується. Показники прибутковості нижчі, ніж у інших підприємств. На складі товари — середньоліквідні. Надходження коштів і платоспроможність позичальника свідчить про реальну загрозу несвоєчасного погашення заборгованості в повній сумі. Існують окремі проблеми щодо стану забезпечення застави, її лік відності, але в цілому фін. стан «задовільний».
Клас Г — фінансова діяльність незадовільна. Прибутки зміню ються на збитки. Активність руху коштів за поточним рахунком низька. Усі економічні показники нижчі від нормативних значень, і спостерігається їх нестабільність протягом року. Застава, прийнята банком, неліквідна. В окремі періоди допускаються збитки. Імовірність погашення К-тної заборгованості і процентів дуже низька. Тож фін. стан класифікується як «незадовільний».
Клас Д — фінансова діяльність збиткова, К-ти не можуть бути забезпечені ліквідною заставою. Банк не має сумніву, що К-т не буде погашено.
Другий критерій (рівень платіжної дисципліни) характеризується як добрий, слабкий, незадовільний.
Добрий — позичальник вчасно розраховується за попередні К-ти. Заборгованість за К-том та проценти сплачує своєчас но або з максимальною затримкою 7 календарних днів. Допускається пролонгація з пониженням класу позичальника. Термін пролонгації до 90 днів за умови, що проценти сплачуються своєчасно або з максимальною затримкою 7 днів.
Слабкий — коли заборгованість за К-том прострочена від 8 до 30 днів і прострочена сплата процентів від 8 до 30 днів. Була пролонгація з пониженням класу позичальника. Термін пролонгації від 91 до 180 днів за умови, що проценти за К-том сплачуються своєчасно або з максимальною затримкою до 30 днів.
Незадовільний — прострочена заборгованість за К-том понад 90 днів, є несплата процентів. Пролонгація понад 180 днів із пониженням класу позичальника.
З урахуванням зазначених чинників К-тний портфель банку класифікують за групами ризику в такий спосіб.
КЛАСИФІКАЦІЯ К-ТНОГО
ПОРТФЕЛЯ БАНКУ ЗА ГРУПАМИ РИЗИКУ
|
Фінансовий стан |
Платіжна дисципліна |
||
|
добра |
слабка |
незадовільна |
|
|
А |
Стандартний |
Під контролем |
Субстандартний |
|
Б |
Стандартний |
Субстандартний |
Субстандартний |
|
В |
Субстандартний |
Субстандартний |
Сумнівний |
|
Г |
Сумнівний |
Сумнівний |
Безнадійний |
|
Д |
Сумнівний |
Безнадійний |
Безнадійний |
Загальна К-тна заборгованість уважається валовим К-т ним ризиком.
Для розрахунку резерву береться чистий К-тний ризик, тобто валовий К-тний ризик зменшується на процент вартості забезпечення. Як забезпечення можуть враховуватися: депозити в банку, який видає К-т; банківські метали; державні цінні папери; нерухоме майно; рухоме майно.
Процедури формування резервів описані положенням НБУ про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за ризиковими операціями банків. У положенні визначені проценти врахування вартості застави у розрізі видів забезпечення, а також процент відрахування до резервів.
Резерв у банку розраховується за допомогою таблиці. Наприклад, сума К-тної заборгованості та обсяг застави мають такі показники :
РОЗРАХУНОК СУМИ РЕЗЕРВУ
|
Група |
Сума К-тної заборгованості |
Обсяг застави |
% урахування вартості застав, грн |
Вартість майна за розрахунку резерву |
Сума, що включається до розрахунку резерву |
% відрахування у резерв |
Сума резервів |
|
Стандартна |
100 000 |
150 000 |
70 |
75 000 |
25 000 |
1 |
250 |
|
Під контролем |
200 000 |
300 000 |
70 |
150 000 |
50 000 |
5 |
2500 |
|
Субстадартна |
300 000 |
400 000 |
40 |
160 000 |
140 000 |
20 |
28 000 |
|
Сумнівна |
400 000 |
500 000 |
20 |
100 000 |
300 000 |
50 |
150 000 |
|
Безнадійна |
500 000 |
600 000 |
0 |
0 |
500 000 |
100 |
500 000 |
Резерв формується в тому разі, коли балансова вартість активу перевищує суму відшкодувань. Різниця між балансовою вартістю активу й очікуваною сумою відшкодувань і є сумою резерву.
Резерви, сформовані за К-тними операціями, — це розрахункова величина невпевненості банку в погашенні позичальником К-тної заборгованості.
Резерви під втрати банку за здійснення К-тних операцій називаються спеціальними. З урахуванням груп ризиків спеціаль ні резерви поділяються на два види:
Резерви формуються за всіма К-тами, що видані банком, крім:
Оскільки К-ти банку поділяються на міжбанківські та клієнтські, то суми відрахувань до резервів за рахунками групи 770 «Відрахування в резерви» відображаються окремо:
Формуванню резервів відповідає запис:
Д-т рахунків групи 770 «Відрахування в резерви»;
К-т рахунків для обліку спеціальних резервів.
За потреби сторнування (зменшення) розрахункового розміру спеціальних резервів у обліку виконується зворотне проведення:
Д-т рахунків для обліку спеціальних резервів;
К-т рахунків для обліку відрахувань у резерви.
Наприклад:
Д-т 7702 «Відрахування в резерви під заборгованість за наданими К-тами клієнтам»;
К-т 2401 «Резерви під стандартну заборгованість за К-тами, що надані клієнтам»;
Д-т 7702 «Відрахування в резерви під заборгованість за К-тами, наданими клієнтам»;
К-т 2400 «Резерви під нестандартну заборгованість за К-тами, що надані клієнтам».
У плані рахунків усі рахунки резервів (1590, 1591, 2400, 2401) контрактивні. Це означає, що на суму сформованого резерву змен шується облікова вартість відповідного активу, тобто К-тного портфеля банку. У балансі банку залишки за рахунками резервів показуються зі знаком «–» після залишків за відповідними активами. Такий підхід забезпечує відображення реального фін. стану банку та дає можливість зовнішнім інвесторам визначати рівень проблемних К-тів банку.
За рахунок сформованого резерву під нестандартну заборгованість банки мають право списувати К-тну заборгованість, визнану безнадійною. Для цього приймається відповідне рішення К-тного комітету. Справа на позичальника передається до гос подарського суду для визнання його банкрутом.
Списання безнадійної заборгованості за рахунок спеціального резерву відображується в обліку таким проведенням:
Д-т 1590 «Резерви під нестандартну заборгованість інших банків за К-тними операціями»;
К-т 1582 «Сумнівна заборгованість за К-тами, що надані іншим банкам»;
Д-т 2400 «Резерви під нестандартну заборгованість за К-тами, що надані клієнтам»;
К-т рахунків сумнівної заборгованості за К-тами, що надані клієнтам за групами 209, 219, 229.
6. Облік операцій з нарахування та сплати процентних доходів (витрат) за К-тними операціями
Облік нарахованих доходів за К-тними операціями здійснюється відповідно до Правил бух. обліку процентних доходів та витрат.
Умови нарахування та сплати доходів і витрат (дата нарахування, строк сплати за обумовлений період, метод визначення умовної кількості днів, період розрахунку тощо), а також неустойки в разі порушення боржником зобов’язання визначаються договором між банком і контрагентом згідно з законодавством України.
Для обрахунку процентних доходів і витрат та прирівняних до них комісій застосовуються такі методи визначення кількості днів:
За методом «факт/факт» розрахунок процентних доходів буде таким:
10 000 (номінал) 11 / 100 (ставка) 68 / 365 (кількість днів)
= 204,93 грн.
Кількість днів визначається так: 31 день у січні, 28 — у лютому, 9 — у березні, усього — 68 днів.
За методом «факт/360» до розрахунку береться фактична кількість днів у місяці, але в році умовно — 360:
10 000 (номінал) 11 / 100 (ставка) 68 / 360 (кількість днів) = 207,77 грн.
Кількість днів визначається таким чином: 31 день у січні, 28 — у лютому, 9 — у березні, усього — 68.
За методом «30/360» для розрахунку кількість днів береться умовно в місяці — 30, умовно в році — 360:
10 000 (номінал) 11 / 100 (ставка) 69 / 360 (кількість днів) = 210,83 грн.
Кількість днів визначається так: 30 днів у січні, 30 — у лютому, 9 — у березні, усього 69.
Нарахування процентів за К-тами — це функція К-тного підрозділу банку, котрий передає до бухгалтерії відомість нарахування процентів, на підставі якої проводяться бухгалтерські записи. Для кожного позичальника — клієнта даного банку щодо суми нарахованих процентів оформляється меморіальний ордер. Під час обліку нарахованих процентних доходів передбачається додержання двох основних принципів:
Бухгалтерський облік нарахованих доходів (витрат) здійснюється не рідше від одного разу на місяць за кожною операцією або подією. Рахунки з обліку нарахованих доходів (витрат) протягом місяця можуть мати характеристику активно-пасивних, але на перше число місяця — тільки активні або пасивні. Нараховані доходи (витрати) обліковуються за відповідними рахунками групи, за якою обліковується номінал К-ту через записи:
Д-т 1528 «Нараховані доходи за К-тами, що надані іншим банкам»;
К-т 6016 «Процентні доходи за К-тами овердрафт та короткостроковими К-тами, що надані іншим банкам» або
К-т 6017 «Процентні доходи за довгостроковими К-тами, що надані іншим банкам».
Д-т 7060 «Процентні витрати за короткостроковими К-тами, що отримані від міжнародних та інших фінансових організацій» або
Д-т 7061 «Процентні витрати за довгостроковими К-тами, що отримані від міжнародних та інших фінансових організацій»;
К-т 2708 «Нараховані витрати за К-тами, що отримані від міжнародних та інших фінансових організацій».
Д-т 7016 А «Процентні витрати за К-тами овердрафт та короткостроковими К-тами, що отри мані від інших банків»;
К-т 628 П «Нараховані витрати за К-тами, що отримані від інших банків».
Записи за рахунками неамортизованого дисконту за К-тними операціями, які передбачені в кожній групі з цифрою 6 у кінці рахунка, призначені для відображення сум комісій або наперед утриманих процентних доходів, що відбувається одночасно з видачею К-ту. При цьому сума неамортизованого дисконту списується протягом періоду дії К-тної угоди на відповідні доходи.
Наприклад:
Облікова процедура:
1. Урахована сума наданого К-ту — 890 грн:
Д-т 2062 «Короткострокові К-ти в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 2600 «Кошти на вимогу СГ».
2. Ураховані наперед утримані процентні доходи — 110 грн:
Д-т 2062 «Короткострокові К-ти в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 2066 «Неамортизований дисконт за
К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
3. Відображено амортизацію дисконту — 110 грн/12 міс. (операція виконується щомісяця):
Д-т 2066 «Неамортизований дисконт за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ»;
К-т 6026 «Процентні доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Фактично процедура обліку дисконту виключає потребу нарахування доходів.
Трапляються випадки, коли банк може отримувати доходи або сплачувати витрати наперед, тобто до настання періоду сплати. Це передбачає їх облік за рахунками 3600 «Доходи майбутніх періодів» та 3500 «Витрати майбутніх періодів».
СГ сплатив наперед нараховані проценти за К-том за групою 206:
Д-т 2600 «Кошти на вимогу СГ»;
К-т 3600 «Доходи майбутніх періодів»;
Д-т 3600 «Доходи майбутніх періодів»;
К-т 6026 «Процентні доходи за К-тами в поточну діяльність, що надані СГ».
Ця сама процедура поширюється на процедуру обліку витрат за К-тними операціями. Амортизована частина, яка відноситься до звітного періоду за міжбанківськими К-тами, обліковується через запис:
Д-т 7016 Процентні витрати за К-тами овердрафт та короткостроковими К-тами, що отри мані від інших банків»;
К-т 3500 «Витрати майбутніх періодів».
Якщо проценти за К-том нараховуються в кінці кожного міся ця, але позичальник з об’єктивних причин не може сплатити процен ти вчасно, він мусить за три дні до настання дати платежу подати до банку документи, що підтверджують цей факт, і лист з проханням перенести строк сплати процентів. На підставі зазначених документів економіст готує додаткову угоду до К-тного договору.
Д-т 1529 «Прострочені нараховані доходи за К-тами, що надані іншим банкам»;
К-т 1528 «Нараховані доходи за К-тами, що надані іншим банкам».
Якщо банк не має впевненості в погашенні заборгованості за простроченими нарахованими доходами, то вони починають обліко вуватися як сумнівні нараховані доходи за рахунками 1780, 2480:
Д-т 1780 «Сумнівна заборгованість за нарахованими доходами за міжбанківськими операціями»;
К-т 1529 «Прострочені нараховані доходи за К-тами, що надані іншим банкам».
За наявності простроченої та сумнівної заборгованості за нара хованими доходами банк формує спеціальні резерви у відповідній валюті за рахунок витрат згідно з вимогами нормативно-правових актів НБУ. Для обліку операцій з формування резервів під заборго ваність за нарахованими доходами передбачені рахунки:
Д-т 7720 «Відрахування в резерви під заборгованість за нарахованими доходами»;
К-т 1790 «Резерви під заборгованість за нарахованими доходами за міжбанківськими операціями»;
Якщо заборгованість за нарахованими доходами визнана сумнівною й обліковується на рахунках сумнівної заборгованості за нарахованими доходами, цей факт не призупиняє процес дальшого нарахування процентів, але щомісяця нарахована сума обліковується на рахунках 9-го класу:
9602 «Нараховані та неотримані доходи за операціями з бан ками»;
9603 «Нараховані та неотримані доходи за операціями з клієн тами».
Якщо сумнівна заборгованість за нарахованими доходами визнається безнадійною, то банк списує цю суму за рахунок сформованого резерву і починає обліковувати її на рахункахкласу 9:
9600 «Списана за рахунок спеціальних резервів заборгованість за нарахованими доходами за операціями з банками»;
9601 «Списана за рахунок спеціальних резервів заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами».
Критерії, строки та порядок визнання заборгованості безнадійною визначаються обліковою політикою банку. Під час списання за рахунок сформованих резервів заборгованості за нарахованими доходами як безнадійної щодо отримання виконуються такі бухгалтерські проведення:
Д-т 1790 «Резерви під заборгованість за
нарахованими доходами за міжбанківськими операціями»;
К-т 1780 «Сумнівна заборгованість за нара хованими доходами за міжбанківськими операціями»;
Д-т 2490 «Резерви під заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами»;
К-т 2480 «Сумнівна заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами».
Одночасно на суму списаної заборгованості за позабалансовими рахунками здійснюються такі бухгалтерські записи:
Д-т 9600 «Списана за рахунок спеціальних резервів заборгованість за нарахованими доходами за операціями з банками» або
Д-т 9601 «Списана за рахунок спеціальних резервів заборгованість за нарахованими доходами за операціями з клієнтами»;
К-т рахунка 9910 «Контррахунок».
Разом з тим дальше нарахування доходів банк здійснює за рахунками 9602 А «Нараховані та не отримані доходи за операціями з банками», 9603 А «Нараховані та не отримані доходи за операціями з клієнтами».
7. Облік операцій з повернення раніше списаної
безнадійної заборгованості за основним К-тним
боргом та нарахованими процентними доходами
Банки зобов’язані працювати далі з клієнтами щодо повернен ня ними боргу, списаного за рахунок резервів, протягом строку позовної давності. Якщо протягом строку позовної давності безна дійну К-тну заборгованість не погашено, то її визначають пов ністю безнадійною і списують з позабалансових рахунків.
Може статися, що фінансовий стан позичальника поліпшився, і він сплачує частково або цілком суму наданого К-ту та нарахо вані процентні доходи, що їх було вже списано за рахунок спеці альних резервів. У цьому разі в бухгалтерському обліку здійсню ються такі бухгалтерські проведення:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунків клієнтів;
К-т рахунків для обліку відрахувань у резерви;
Д-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунків клієнтів;
К-т рахунків для обліку повернення раніше списаної заборгованості.
Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок банку в НБУ»;
К-т 7701 «Відрахування в резерви під забор гованість інших банків»;
Д-т 2600 «Кошти на вимогу СГ» або
Д-т 1001 «Банкноти та монети в касі банку»;
К-т 7702 «Відрахування в резерви під забор гованість за наданими К-тами клієнтам»;
Д-т 1200 , 2600 , 1001 ;
К-т 7720 «Відрахування в резерви під забор гованість за нарахованими доходами».
За умови, що безнадійна заборгованість погашається в наступному за звітним році. У цьому разі використовують такі рахунки класу 6 «Доходи»:
6711 «Повернення раніше списаної безнадійної заборгованості інших банків»;
6712 «Повернення раніше списаної безнадійної заборгованості за К-тами, що надані клієнтам»;
6717 «Повернення раніше списаних безнадійних доходів минулих років».
Д-т 1200 «Кореспондентський рахунок банку в НБУ»;
К-т 6711 «Повернення раніше списаної безнадійної заборгованості інших банків»;
Як за першим, так і за другим варіантами одночасно на суму отриманого платежу виконуються проведення за позабалансовими рахунками:
Д-т 9910 «Контррахунок»;
К-т р для обліку списаної у збиток заборгованості (9611, 9600, 9601).
8. Облік позабалансових зобов’язань із К-тування
К-т починає існувати як актив тільки тоді, коли банк узяв на себе безвідкличне зобов’язання з К-тування клієнта (контрагента). У разі коли дата операції (дата укладення контракту) і дата переказу коштів клієнту не збігаються, тобто виникає розрив між цими двома операціями, банк відображає на позабалансових рахунках факт виникнення зобов’язання. Отже, поза балансом обліковуються майбутні активні операції банку. Їх вплив на активи залежить від виконання певних умов. Зобов’язання вважаються безвідкличними, коли їх виконання в разі настання цих умов є обов’язковим (винятком можуть бути тільки форс-мажорні обставини).
До К-тних операцій, що обліковуються поза балансом, належать:
Позабалансові зобов’язання, які виникають як результат укладених контрактів, обліковуються за розділами 90—95 класу 9 плану рахунків бухгалтерського обліку банків.
Як гарантії, так і умовні зобов’язання виникають того дня, коли банк підтверджує, що зобов’язання контрагента перед третьою стороною буде виконано. Саме тому такі операції класифікуються як гарантійні й означають, що за неплатоспроможності контрагента (або за будь-яких інших подібних обставин) банк, як гарант, пога сить усі зобов’язання контрагента перед третьою стороною.
До гарантійних операцій належать поручництва, операції акцепту платіжних документів, авалювання векселів, індосаменту боргових цінних паперів, підтвердження безвідкличних аК-тивів.
За планом рахунків гарантії та інші умовні зобов’язання класифікуються за контрагентами:
Такий підхід означає, що К-т у разі неплатоспроможності контрагента йому буде наданий, оскільки банк виступив гарантом за виконання зобов’язань перед третьою стороною.
Гарантії поділяються на надані та отримані. Гарантії, які було надано клієнтам і щодо яких існує реальна ймовірність того, що банк змушений буде платити за зобов’язаннями цього клієнта, обліковуються на відповідних рахунках сумнівних гарантій.
У разі надання гарантії для забезпечення К-тного ризику банк може вимагати від контрагента надання контргарантії. Банк, що надає контргарантію, обліковує її за позабалансовими рахунками 9000 А «Гарантії, що надані банкам», 9020 А «Гарантії, що надані клієнтам». За надання гарантії здійснюється такий бухгалтерський запис:
Д-т рахунків для обліку наданих гарантій;
К-т 9900 «Контррахунок».
Отримані гарантії обліковуються за рахунками 9015 П «Контр гарантії, що отримані від банків», 9036 П «Контргарантії, що отри мані від клієнтів»:
Д-т 9900 «Контррахунок»;
К-т рахунків для обліку отриманих контргарантій.
За отримання банком коштів як забезпечення гарантії здійснюється запис:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунків клієнтів;
К-т рахунків для обліку коштів у розрахунках, рахунків для обліку залучених вкладів.
Якщо банк надає кошти іншому банку як забезпечення гарантії, то в бухгалтерському обліку це відображається так:
Д-т рахунка для обліку коштів у розрахунках, розміщених в інших банках;
К-т рахунків для обліку грошових коштів.
Банк за наданими гарантіями отримує комісійні доходи та обліковує їх як доходи за позабалансовими операціями.
Якщо є ймовірність того, що банк буде змушений платити за наданими зобов’язаннями, то сума наданої гарантії вважається такою, що стала сумнівною, та відображається за відповідним рахунком з обліку сумнівних гарантій:
Д-т 9090 «Сумнівні гарантії, що надані банкам» або 9091 «Сумнівні гарантії, що надані клієнтам»;
К-т 9000 «Гарантії, що надані банкам»
Під час виконання банком зобов’язань за наданими гарантіями, авалями, поручництвами на сплачену суму здійснюється запис:
Д-т рахунків для обліку сумнівної заборгованості за виплаченими гарантіями;
К-т рахунків для обліку грошових коштів, рахунків клієнтів.
Невикористані позабалансові зобов’язання можуть списуватися з обліку в разі:
У всіх цих випадках складається запис:
Д-т рахунка 9900 «Контррахунок»;
К-т рахунка 9000 А «Гарантії, що надані банкам», 9020 «Гарантії, що надані клієнтам», 9090 «Сумнівні гарантії, що надані банкам», 9091 «Сумнівні гарантії, що надані клієнтам».
Операції з надання гарантій як забезпечення оплати векселів, надання поручництв, індосаментів обліковуються за рахунком 9020 «Гарантії, що надані клієнтам»; операції з авалювання векселів обліковуються за рахунком 9023 «Авалі, що надані клієнтам».
У разі визнання банком заборгованості за виплаченими гарантіями безнадійною щодо повернення вона списується за рахунок спеціаль ного резерву.
Погашенню заборгованості за виконаною гарантією відповідає запис:
Д-т рахунків для обліку грошових коштів;
К-т рахунків для обліку сумнівної заборгованості за виплаченими гарантіями.
9. Облік комісійних доходів (витрат) за К-тними операціями
Облік комісійних доходів за К-тними операціями залежить від природи цих доходів. Розрізняють комісії непроцентного характеру та комісії, що прирівняні до процентів, які обчислюються пропорційно сумі та терміну операції й обліковуються за принципом нарахування.
До комісій, подібних за природою до процентних, належать:
До комісій непроцентного характеру, що обліковуються як дохід згідно з часом та мірою надання послуги (це не завжди збігається з часом фактичної сплати), відносять:
Обумовлені К-тною угодою комісійні винагороди можуть списуватися банком з поточного рахунка окремою операцією, що в обліку відображається проведенням:
Д-т 2600 К-т рахунка «Комісійні доходи».
Найчастіше банки утримують суму комісійної винагороди відразу із суми К-ту:
Д-т рахунків «К-тний рахунок позичальника»;
К-т 2600
К-т «Комісійні доходи».
Д-т рахунка 1001 А «Банкноти та монети в касі банку» або
1002 А «Банкноти та монети в касі відділень банку», або
2620 АП «Кошти на вимогу фіз. осіб»;
К-т рахунка 6110 П «Комісійні доходи від розрахунково-касового обслуговування клієнтів»;
110