Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
14
НАЦІОНАЛЬНА АКАДЕМІЯ НАУК УКРАЇНИ
ІНСТИТУТ ЕКОНОМІЧНОГО ПРОГНОЗУВАННЯ
УДК 336.221+330.143.2(477)
Механізм
оподаткування ДОДАНОЇ
ВаРТОСТІ В УКРАЇНІ
Автореферат
дисертації на здобуття наукового ступеня
кандидата економічних наук
Київ –
Дисертацією є рукопис.
Роботу виконано в Інституті економіки промисловості НАН України.
|
Науковий керівник |
доктор економічних наук Вишневський Валентин Павлович, Інститут економіки промисловості НАН України, завідуючий відділом фінансово-економічних проблем використання виробничого потенціалу. |
|
Офіційні опоненти: |
доктор економічних наук, професор Федосов Віктор Михайлович, Київський національний економічний університет Міністерства освіти і науки України, завідуючий кафедрою фінансів; |
|
кандидат економічних наук, доцент Папаіка Олександр Олексійович, Донецький державний університет економіки і торгівлі ім. М. Туган-Барановського Міністерства освіти і науки України, завідуючий кафедрою банківської справи. |
|
|
Провідна установа |
Захист відбудеться “”березня 2005 р. о 14 годині 30 хвилин на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 26.239.01 Інституту економічного прогнозування НАН України за адресою: 01011, м. Київ, вул. Панаса Мирного, 26.
З дисертацією можна ознайомитися у бібліотеці Інституту економічного прогнозування НАН України за адресою: 01011, м. Київ, вул. Панаса Мирного, 26.
Автореферат розісланий “”лютого 2005 р.
Вчений секретар
спеціалізованої вченої ради Левчук Н.І.
ЗАГАЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА РОБОТИ
Перехід на траєкторію сталого економічного зростання висуває підвищені вимоги до податкової політики України. Необхідно добитися того, щоб вона відповідала новому складу і структурі стратегічних завдань розвитку національного господарства. У зв’язку з цим особливого значення набуває проблема удосконалення механізму оподаткування доданої вартості.
Актуальність теми. ПДВ –це один з найпоширеніших, але одночасно складних і суперечливих податків.
З одного боку, сфера його впливу в світі неухильно розширюється і він є невід’ємним елементом податкових доходів центральних органів влади розвинених країн. У даний час, за винятком США, його використовують усі держави-члени ОЕСР. ПДВ застосовують також країни СНД і ЄЕП. Завдяки цій обставині у межах ЄЕП було реалізовано нову концепцію зовнішньоторговельних відносин, побудовану на принципах, які визнано ВТО (стягнення ПДВ при взаємній торгівлі товарами за правилом “країни призначення”в повному обсязі і без вилучень, зокрема на природний газ і нафту), що створює умови для ефективної міждержавної співпраці.
З іншого боку, на практиці з оподаткуванням доданої вартості в Україні склалася вкрай напружена ситуація. Ефективна ставка ПДВ набагато менше номінальної, що обумовлено недосконалістю діючого механізму розрахунку податкових зобов'язань, наявністю численних і не завжди обґрунтованих пільг, складними проблемами зі своєчасним відшкодуванням ПДВ, особливо для експортерів продукції, наявністю можливостей використання ПДВ для приховування реальних доходів тощо.
У фінансовій науці теоретичні і прикладні аспекти оподаткування доданої вартості досліджуються достатньо інтенсивно. Серед західних фахівців можна назвати роботи Е. Аткінсона, A. Ауербаха, Дж. Карлсона, Р. Масгрейва, Дж. Стігліца, A. Тайта. У числі фахівців країн СНД –С. Баткибеков, В. Вишневський, В. Конторович, І. Луніна, С. Лушин, П. Мельник, А. Соколовська, І. Трунін, В. Федосов. Проте, ряд аспектів оподаткування доданої вартості потребують подальших досліджень. Перш за все це обумовлено тим, що слід більш повно враховувати особливості інституційного середовища, які характерні для трансформаційної економіки України і накладають свій відбиток на функціонування всієї системи суспільних фінансів. Принципове значення має також наукове обґрунтування напрямів реформування ПДВ відповідно до нових пріоритетів податкової політики української держави.
Зв’язок роботи з науковими програмами, планами, темами. Дисертацію виконано в рамках науково-дослідних робіт Інституту економіки промисловості НАН України (теми “Напрями реформування податкової системи України”, № Д.Р. 0101U001182; “Розвиток механізму фінансового регулювання виробничого потенціалу”, № Д.Р. 0104U003429). У рамках указаних тем автором виконано аналіз діючого в Україні механізму оподаткування доданої вартості, побудовано економіко-математичну модель впливу ПДВ на функціонування національного господарства і розроблено пропозиції щодо вдосконалення чинного законодавства.
Мета і задачі дослідження. Метою дослідження є обґрунтування науково-методичних положень і практичних рекомендацій щодо вдосконалення механізму оподаткування доданої вартості в Україні. Для досягнення поставленої мети вирішено такі завдання:
досліджено теоретичні основи, поняття і способи оподаткування доданої вартості;
узагальнено зарубіжний досвід використання ПДВ у складі податкових систем;
проаналізовано особливості діючого механізму оподаткування доданої вартості в Україні;
виконано порівняння впливу ПДВ і альтернативних видів непрямих податків на функціонування підприємств реального сектора економіки;
досліджено проблеми відшкодування ПДВ при експорті продукції;
обґрунтовано принципи побудови і сформовано економіко-математичну модель впливу ПДВ на функціонування національного господарства і доходи бюджету;
розроблено рекомендації щодо вдосконалення механізму оподаткування доданої вартості і пропозиції щодо внесення змін і доповнень у чинне законодавство.
Об’єкт дослідження –комплекс фінансово-економічних відносин між платниками податку, податковою адміністрацією, органами законодавчої і виконавчої влади, які виникають у процесі оподаткування доданої вартості.
Предмет дослідження – механізм оподаткування доданої вартості і його вплив на господарські процеси, економічні інтереси і поведінку юридичних і фізичних осіб.
Методи дослідження. Методичну базу дослідження складають теорія пізнання, праці вітчизняних і зарубіжних учених з проблем суспільних фінансів. У роботі використано: загальнонаукові методи формальної і діалектичної логіки –для дослідження економічної суті доданої вартості, ролі, функцій і способів обчислення ПДВ, обґрунтування пропозицій з удосконалення оподаткування доданої вартості в Україні; кількісного аналізу фінансово-економічних показників –для дослідження структури і динаміки ПДВ, закономірностей протікання економічних процесів, обумовлених дією механізму оподаткування доданої вартості; економіко-математичного моделювання –для дослідження впливу ПДВ на основні економічні показники функціонування господарства (національне виробництво, споживання, заощадження, доходи бюджету), обґрунтування оптимального співвідношення ПДВ з іншими податками.
Наукова новизна одержаних результатів полягає у подальшому розвитку теоретичних і науково-методичних положень, які визначають шляхи вдосконалення механізму оподаткування доданої вартості в умовах переходу економіки України на траєкторію сталого зростання та її інтеграції до міжнародних господарських структур.
До найбільш важливих результатів, які визначають наукову новизну виконаного дослідження, відносяться такі:
уперше:
на основі застосування економіко-математичних методів обґрунтовано доцільність підвищення в перспективі відносного значення ПДВ у системі податків України; доведено, що на відміну від інших загальнодержавних податків (податку на прибуток підприємств і прибуткового податку з громадян) ПДВ не перекривлює рішення про заощадження і інвестиції та завдяки цьому за інших рівних умов забезпечує краще використання потенціалу найбільш продуктивних когорт населення, що роблять найбільший внесок у створення ВВП. Тому ПДВ в умовах очікуваного погіршення демографічної ситуації в Україні краще відповідає вимогам підтримки стабільно високих темпів економічного зростання;
удосконалено:
економіко-математичну модель Auerbach-Kotlikoff-Skinner, за допомогою якої досліджується вплив альтернативних податків –ПДВ і прибуткового –на економіку через призму функціонування трьох взаємозв’язаних секторів (домогосподарств, виробничого і суспільного), за рахунок:
переходу до дослідження більш загальної ситуації, коли всі основні податки (ПДВ, податок на прибуток підприємств, податки на заробітну платню і процентні доходи громадян) стягуються одночасно;
урахування особливостей діючого механізму стягнення і ставок податків, а також специфіки розвитку демографічної ситуації, яка визначає перспективи пропозиції робочої сили в Україні.
дістали подальшого розвитку:
концепція вартості, доданої економічною діяльністю господарських агентів і виявленої в процесі взаємодії попиту та пропозиції на продукти праці, що вироблені для купівлі-продажу й мають суспільну споживчу вартість, з урахуванням інституційного фактора, який впливає через інформаційні витрати трансакцій і трансакційні витрати впливу;
аргументація про недоцільність переходу в Україні від споживчої форми ПДВ до інших видів загальнодержавних непрямих податків –класичного (кумулятивного) податку з обороту, податку на кредиторську вимогу, податку на роздрібні продажі;
методичні підходи до підвищення ефективності оподаткування доданої вартості і приведення її у відповідність з інституційними умовами України з урахуванням курсу на інтеграцію до міжнародних господарських структур за рахунок удосконалення порядку визнання доходів і витрат платників податків, умов і порядку відшкодування ПДВ і надання податкових пільг.
Практичне значення одержаних результатів полягає в тому, що використання розроблених пропозицій щодо вдосконалення механізму оподаткування доданої вартості і реформування податкового законодавства сприяє підвищенню обґрунтованості і ефективності податкової політики України, яке проводиться з метою забезпечення сталого економічного зростання. За підсумками виконаних досліджень підготовлено наукові доповіді і доповідні записки органам влади різних рівнів, а окремі викладені в них пропозиції використано в процесі вдосконалення господарського законодавства (лист Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України № 15-24/84 від 06.02.02 і лист Центру законодавчих ініціатив при Донецькій обласній раді № 16/11-7 від 28.11.02).
Особистий внесок здобувача. Основні положення і висновки дисертації одержано здобувачем самостійно. У роботі викладено авторський підхід до вирішення наукової задачі обґрунтування шляхів реформування механізму оподаткування доданої вартості і вдосконалення законодавства про ПДВ. Особистий внесок у працях, що опубліковано у співавторстві, наведено окремо у списку опублікованих праць.
Апробація результатів дисертації. Основні наукові положення і практичні результати дослідження обговорювалися і дістали схвалення на науково-практичних конференціях: “Налогообложение в промышленном регионе: теория, практика и перспективы развития”(м. Донецьк, 2001); “ Налогообложение в промышленном регионе: теория, практика и перспективы развития”(м. Донецьк, 2002), “Проблеми розвитку підприємств і нових економічних структур в сучасних умовах”(м. Донецьк, 2004), “Фінансово-економічні проблеми розвитку регіонів України” (м. Дніпропетровськ, 2004).
Публікації. За темою дослідження опубліковано 10 праць, зокрема 9 статей у фахових наукових журналах і збірниках наукових праць. Загальний обсяг публікацій 5,4 д.а., з яких особисто автору належить 3,8 д.а.
Структура і обсяг роботи. Дисертація складається зі вступу, трьох розділів, висновку, списку використаних джерел зі 140 найменувань і 3 додатків. Основний текст викладено на 164 сторінках, робота містить 15 таблиць, 21 рисунок, з них 14 рисунків і 4 таблиці займають 14 окремих сторінок. Список використаних джерел складається зі 140 найменувань і займає 12 сторінок.
ОСНОВНИЙ ЗМІСТ
У першому розділі “Теоретичні основи оподаткування доданої вартості”обґрунтовано, що побудова ефективного механізму оподаткування доданої вартості вимагає дослідження концептуальних основ її визначення. Як свідчить виконаний аналіз, вартість є результатом взаємодії попиту і пропозиції на товари, тобто такі продукти праці, які мають суспільну споживчу вартість і вироблені для купівлі-продажу. З одного боку, вона передбачає максимізацію корисності товаровиробника, з іншого –максимізацію корисності споживача.
З урахуванням інституційних аспектів проблеми попит і пропозиція поділяються на складові. Для виробника –це витрати трансформації плюс трансакційні витрати (ТИ'), а для споживача –це корисність мінус трансакційні витрати (ТИ''). У свою чергу, трансакційні витрати обох сторін господарського процесу складаються з інформаційних витрат трансакцій і трансакційних витрат впливу. Інституційне середовище (формальні і неформальні правила ухвалення рішень) безпосередньо впливає на величину ТИ' і ТИ''. А в основі лежить продуктивна праця, яка формує витрати трансформації товаровиробника і впливає на інституційне середовище функціонування бізнесу. Сформульовану концепцію вартості можна проілюструвати таким чином (рис. 1).
Таке розуміння вартості, доданої в результаті корисної діяльності господарських агентів, яке не проводить відмінностей між окремими формами товарних результатів праці (предметами тривалого або короткочасного користування, роботами або послугами) узгоджується з принципами бухгалтерського обліку, завдяки чому є можливість її достовірного визначення на мікроекономічному рівні. Крім того, воно відповідає макроекономічним концепціям валового внутрішнього і національного продуктів, які звичайно використовуються для аналізу особливостей системи податково-бюджетних відносин у даній країні і міждержавних зіставлень.
Додана вартість виступає як природний об’єкт оподаткування, оскільки за інших рівних умов саме приріст вартості, а не її джерело доцільно використовувати для фінансування суспільних витрат. Це положення знайшло своє відображення в практиці застосування ПДВ.
З існуючих трьох форм оподаткування доданої вартості –валової, прибуткової і споживчої –саме остання найбільшою мірою відповідає її поняттю. Ця обставина послужила підставою для її широкого використання на практиці. Що стосується методів розрахунку зобов’язань по ПДВ –прямого адитивного, непрямого адитивного, прямого методу віднімання і непрямого методу віднімання (методу накладних або кредитного), –то найбільш досконалим вважається кредитний метод. Він “прив’язує”податкову заборгованість до операції, тобто до тієї дії, яка поєднує як мінімум двох незалежних контрагентів, зацікавлених у наданні правдивої інформації іншою стороною, і тому є більш досконалим з правової, інформаційної і технічної точок зору. Крім того, даний метод зручний, коли в країні застосовуються декілька різних ставок податку (зокрема, нульова при експорті товарів і/або послуг, а також знижені соціального характеру або підвищені на предмети розкоші).
Рис.1. Концептуальна схема неоінституційної моделі вартості:
1 –інформаційні витрати трансакцій;
–трансакційні витрати впливу.
Теоретично ПДВ як податок на споживання еквівалентний податку на роздрібний продаж і податку на заробітну платню (без оподаткування процентних доходів).
При цьому кожен з них має свої переваги і недоліки.
Зокрема, порівняння ПДВ і податку на роздрібні продажі за такими критеріями, як нейтральність, адміністративні витрати, можливості ухилення від сплати податків, показало, що останній може вважатися відносно ефективним при відносно низьких ставках, але його складно адмініструвати, якщо ставки податку на роздрібні продажі зростають.
При зіставленні ПДВ і прибуткового податку з громадян було виявлено, що оподаткування доданої вартості, на відміну від прибуткового, може вважатися більш нейтральним і залишає споживача перед простим вибором –між придбанням товару або відмовою від його покупки, але за умови, що в країні застосовується єдина ставка податку. Якщо ж з метою вирішення соціальних проблем ПДВ додають прогресивний характер, то тоді його переваги стають не такими суттєвими.
Тому остаточний вибір виду податку вимагає урахування чинників, які визначають особливості фінансово-економічної політики держави на даному етапі його розвитку.
Як показав аналіз зарубіжного досвіду, сфера дії ПДВ у світі неухильно розширюється, що є однією з характерних особливостей еволюції податкових систем розвинених країн світу в кінці XX –початку XXI століття, а найбільшого поширення він набув в Європі, де став застосовуватися замість використовуваних раніше різних форм класичного (кумулятивного) податку з обороту. При цьому дослідження різних авторів свідчать, що в основному така заміна не послужила причиною розкручування інфляційної спіралі. Крім того, спостерігається відсутність прямої залежності між підвищенням ставок ПДВ і ціновим індексом.
Найбільшого поширення в розвинених країнах набула споживча форма ПДВ і кредитний метод розрахунку податкових зобов’язань (метод накладних). Що стосується ставок податку, то, на відміну від України, в країнах-членах ЄС і деяких інших практикують знижені і підвищені ставки ПДВ, призначені для вирішення соціальних проблем. Проте, за свідченням низки зарубіжних експертів, висновки яких у цьому відношенні узгоджуються з фінансовою теорією, вигоди від застосування диференційованих ставок не покривають ті втрати ефективності, які обумовлені ускладненням адміністрування, виникненням перекручень, порушенням вільного вибору товаровиробників і споживачів.
У міжнародній торгівлі загальноприйнятим правилом є стягнення ПДВ за принципом країни місця призначення (destination principle), що дозволяє створювати рівні умови для торгівлі товарами з різних країн. Його недоліками є високі адміністративні витрати на утримання митних служб, що займаються нарахуванням ПДВ при ввезенні товару в країну призначення, а також організацію відшкодування ПДВ експортерам і вирішення пов’язаних з ним технічних проблем.
Тому прогресивнішим вважається стягнення податку в зовнішньоторговельних відносинах за принципом місця походження (origin principle). Його головна перевага –можливість відмови від митних меж і створення умов для вільного товарообігу між державами за рахунок стягування ПДВ у тій країні, де товар було вироблено. Проте, як свідчить досвід ЄС, реалізувати його на практиці дуже складно у зв’язку з необхідністю вирішення складних проблем гармонізації податкового законодавства, міжтериторіального фінансового вирівнювання унаслідок незбалансованості обсягів експорту та імпорту й ін.
У зв’язку з цим для України та її найближчих економічних партнерів у рамках ЄЕП (Росії, Білорусі, Казахстану) на початковому етапі розвитку економічних відносин краще будувати організацію податкових відносин за принципом місця походження.
У другому розділі “Аналіз діючого механізму оподаткування доданої вартості”показано, що в Україні використовується різновид споживчої форми ПДВ, яка надає платнику податків можливість знижки на повну вартість придбаних інвестиційних товарів і тому вважається найсприятливішою для інвестицій і нормального функціонування підприємств реального сектора економіки. Метод розрахунку податкових зобов’язань –кредитний, передбачений Шостою директивою ЄС, коли їх сума розраховується як різниця між ПДВ, одержаним від покупців і сплаченим постачальникам.
Ця обставина має принципове значення, оскільки дозволяє українським платникам податків освоювати поширений механізм дії ПДВ, що запозичений з європейської практики і визнається західними фінансовими експертами найбільш досконалим.
Проте механізм дії ПДВ в Україні страждає суттєвими недоліками, про що свідчить істотне відставання ефективної ставки податку (тобто його справжніх надходжень по відношенню до ВВП) від номінальної (встановленої законодавством) (рис.2).
Як показав виконаний аналіз, їх причина криється в недостатньому урахуванні особливостей інституційного середовища бізнесу в специфічний період ринкових трансформацій господарства. Перш за все це стосується встановленого в Україні порядку визнання доходів і витрат за правилом першої з подій (моменту виникнення податкових зобов’язань і податкового кредиту), що сталася раніше, як такої, що не відповідає неформальним нормам поведінки ринкових агентів. В умовах коли підприємства не прагнуть до чесного розкриття своїх доходів, оскільки це не дає їм особливих переваг ні з позицій доступу до ринків капіталів, ні з позицій зустрічного потоку урядових послуг, його застосування, з одного боку, створює “чорну дірку”, через яку додана вартість крупних комерційних структур легко виходить з-під оподаткування, а з іншого боку, накладає додатковий тягар на підприємства, вимушені унаслідок тих або інших причин відвантажувати свою продукцію без передоплати. Крім того, все це утруднює виконання зобов’язань держави з відшкодування дебетового сальдо ПДВ платникам податків і формує живильне середовище для корупції.
Ці та деякі інші обставини створюють підстави для періодичного висунення пропозицій з реалізації радикальних податкових реформ, які передбачають заміну ПДВ іншими формами непрямих податків.
Рис. 2. Номінальна й ефективна ставка ПДВ в Україні
Як альтернатива ПДВ на законодавчому рівні (у формі проектів відповідних законів) у різний час висувалися два види непрямих податків: податок на кредиторську вимогу і податок з реалізації.
Аналіз положень проекту закону про податок на кредиторську вимогу (ПКВ) і його економічного обґрунтування зазначив, що цей податок можна характеризувати як різновидність кумулятивного податку з обороту, введення якого, незважаючи на завірення розробників, означатиме накопичення податку у складі ціни і тим більше, чим більше етапів на шляху просування товару від виробника до кінцевого споживача. З цієї причини ПКВ сприятиме інфляційному зростанню і перекрученню ринкових цін. Крім того, з точки зору техніки розрахунку податкових зобов’язань запропонований податок слід визнати украй складним і незручним, зокрема в зовнішньоторговельних операціях. Тому ймовірним наслідком його введення буде істотне зростання адміністративних витрат і погіршення експортних можливостей українських товаровиробників.
У зв’язку з численними недоліками ПКВ більшого визнання серед частини українських парламентаріїв набула пропозиція про введення замість ПДВ податку з реалізації. Його аналіз також свідчить, що передбачувані переваги цієї форми класичного податку з обороту далеко не перекривають наявні недоліки.
Деякі українські фахівці (П. Мельник, В. Регурецький та ін.) вже проводили порівняльний аналіз ПДВ і податку з реалізації, відзначаючи при цьому такі недоліки останнього, як неминуче викривлення рівноважних цін і виникнення каскадного ефекту, коли податкове навантаження збільшується на кожному новому етапі просування товару від виробника до кінцевого споживача. У кінці рахунку виходить так, що за інших рівних умов підсумкова (кумулятивна) податкова ставка стає вище за номінальну (встановлену законом).
Більш того, як показав виконаний аналіз, порівнювати податок з реалізації і ПДВ не є цілком коректним, оскільки наслідки для бюджету введення податку з реалізації передбачати неможливо у принципі з тієї причини, що розмір зобов’язань перед державою з цього податку можна легко регулювати простим і легальним засобом –за допомогою вертикальної інтеграції підприємств. Іншими словами, за допомогою об’єднання господарюючі суб’єкти можуть самостійно вибирати відповідні їм розміри податкових платежів.
Ще один принциповий момент, який відрізняє податок з реалізації від ПДВ –це вплив на міжнародну торгівлю. Механізм дії ПДВ дозволяє очищати товари (роботи, послуги), що експортуються, від внутрішніх податків, а механізм податку з реалізації –ні. Крім того, у разі заміни ПДВ податком з реалізації за меншою ставкою товари, що імпортуються, підпадатимуть під менший податок. Іншими словами, продукція, яка експортується, стане дорожчою, а та що імпортується, –дешевшою, що явно суперечить національним інтересам України.
Таким чином, серед розглянутих видів непрямих податків дійсної альтернативи ПДВ не існує. На практиці це означає, що основний напрям політики в даному відношенні має полягати не в розробці чергових пропозицій з введення ніде не використовуваних податків, а в послідовному вирішенні наявних проблем з ПДВ, до яких, зокрема, відносяться проблеми відшкодування ПДВ при експорті продукції.
Відповідно до чинного податкового законодавства в Україні діє порядок відшкодування ПДВ при експорті товарів (робіт, послуг) за принципом місця призначення (destination principle), який відповідає загальновизнаним правилам міжнародної торгівлі. Це має велике значення для економіки країни, оскільки суттєва частина національного доходу походить від реалізації продукції на експорт, частка якого останніми роками стабільно складає більше 50% ВВП.
На відміну від багатьох розвинених країн, де його застосування не створює особливих проблем, в Україні, у зв’язку з її специфічним інституційним середовищем, з відшкодуванням ПДВ виникають суттєві проблеми.
Рис. 3. Алгоритм розрахунків економічних показників, які характеризують функціонування господарства через діяльність взаємопов’язаних секторів: домогосподарств, виробничого і державного
Рис. 4. Результати розрахунків оптимальних ставок податків
за критерієм сумарного обсягу виробництва –графік оптимальних заощаджень
Обумовлені вони перш за все тим, що кошти, необхідні для відшкодування ПДВ експортерам, до бюджету держави своєчасно і в повному обсязі не поступають, а за допомогою відпрацьованих механізмів ухилення від сплати податків виводяться за межі фіскальної системи і поступають у розпорядження окремих комерційних структур та корумпованих чиновників.
Для вирішення цієї проблеми фахівцями розроблена пропозиція з відділення руху ПДВ від інших платежів з проведенням його через спеціальні банківські рахунки платника податків, з яких він може потрапити або в оплату ПДВ його постачальникам, або до бюджету, і нікуди більше.
Ця пропозиція широко обговорювалася. На користь введення спецрахунків висувалися такі аргументи, як: очікуване зростання доходів від ПДВ при збереженні діючої ставки податку; усунення викривлень у вигляді нині існуючої фактичної нерівності конкурентних умов для структур, що активно ухиляються від ПДВ, з одного боку, і добросовісних платників податків, з іншого; підвищення ефективності механізму податкового адміністрування. Аргументи проти –введення спецрахунків буде неминуче пов’язано з додатковими витратами платників податків і банківських установ; воно призведе до заморожування частини оборотних коштів підприємств; можуть виникнути правові колізії, обумовлені обмеженням прав платника податків розпоряджатися часткою доходів від реалізації продукції в період, коли вони ще не є податковим зобов’язанням, фактичною зміною діючої черговості погашення кредиторських вимог.
У цілому для України, з урахуванням особливої значущості проблеми забезпечення конкурентоздатного експорту, позитивні наслідки введення спецрахунків (створення нормальних умов для діяльності експортерів, зниження витрат у вигляді незаконних платежів корумпованим чиновникам і загальне поліпшення інституційного середовища функціонування бізнесу, підвищення ризиків діяльності різного роду конвертаційних фірм) можуть перекрити наявні недоліки цього заходу. У зв’язку з очевидним протистоянням впливових груп інтересів ця пропозиція, мабуть, не буде реалізована, а тому слід шукати інші шляхи вирішення вказаної проблеми.
У третьому розділі “Науково-методичні рекомендації з удосконалення механізму оподаткування доданої вартості”обґрунтовано, що для формування комплексу заходів з удосконалення механізму дії ПДВ доцільно використовувати спеціальні економіко-математичні моделі, що дозволяють прогнозувати фінансово-економічні показники, які характеризують, з одного боку, функціонування підприємств реального сектора господарства і, з іншого боку, зміну загальної суми і структури доходів держави (по видах податків).
У зв’язку з цим за початкову базу було взято відому модель, запропоновану A. Auerbach, L. Kotlikoff, J. Skinner, в якій вплив податків досліджується через призму функціонування трьох взаємозв’язаних секторів –домогосподарств, виробничого і суспільного. Проте вона не повною мірою підходить для цілей виконаного дослідження. По-перше, це модель західної економіки. По-друге, в ній розглядаються тільки ПДВ і прогресивний прибутковий податок, і лише як альтернативи (тобто в моделі діє або один, або інший податок).
Розвиваючи ідеї A. Auerbach, L. Kotlikoff, J. Skinner, загальна економічна постановка завдання була сформульована таким чином.
Національне господарство представлене у вигляді трьох взаємозв’язаних секторів:
сектора домогосподарств, які, діючи раціонально у власних інтересах (максимізують спеціально обґрунтовану функцію корисності), ухвалюють оптимальні рішення про співвідношення робочого і вільного часу, споживання і заощаджень;
реального (виробничого сектора), який, використовуючи працю і заощадження з сектора домогосподарств, а також власні накопичення, випускає і реалізує продукцію; виручка від реалізації якої складає джерело доходів усіх чинників виробництва;
суспільного (державного) сектора, який, користуючись наданими йому повноваженнями, вилучає частину майна (доходів) домогосподарств і підприємств реальних секторів економіки, надаючи в обмін суспільні товари (закони, правопорядок, захист прав власності і контрактів), необхідні для нормальної взаємодії усіх ринкових агентів.
Розглянуто чотири види податків, що діють одночасно: ПДВ, на заробітну платню, на процентні доходи індивідів і підприємств (податок на прибуток). Завдання полягало в тому, щоб визначити, як доцільно змінювати ставки податків для того, щоб створити сприятливі умови для економічного зростання у вигляді збільшення ВВП і ефективного робочого часу. Алгоритм розрахунку представлений на рис. 3. Модель було побудовано і реалізовано у вигляді програми для операційної системи Windows (середовище програмування Delphi). За її допомогою розраховано низку сценаріїв розвитку подій, обумовлених зміною ставок основних податків.
Як показали виконані розрахунки, за рахунок оптимізації системи оподаткування можна значно збільшити прогнозовані обсяги виробництва продукції, і, відповідно, доходи, що поступають у розпорядження чинників виробництва. У базовому варіанті сумарні обсяги виробництва за 15 років в Україні складають 5,7∙10 млрд. грн. і середньорічний темп зростання –,3%, а при оптимальному –відповідно 6,2∙10 млрд. грн. і 7%. Заробітна платня збільшується в базовому варіанті до кінця розрахункового періоду в 5,4 рази, а в оптимальному –в 6,3 рази (рис. 4).
Такий наслідок досягається за умови підвищення ставок податку на споживання (додану вартість) і одночасного скорочення податку на прибуток підприємств. При цьому в оптимальному варіанті, у порівнянні з базовим, підвищуються заощадження і робочий час найбільш продуктивних когорт населення, а тому і сумарні обсяги праці і капіталу, використовувані для випуску кінцевої продукції. Це пояснюється тим, що податки на споживання, на відміну від податків на прибуток підприємств, заробітну платню і процентні доходи громадян, не викривляють рішення про заощадження та інвестиції. Завдяки цьому створюються сприятливі умови для розширеного відтворення за рахунок якнайповнішого використання потенціалу високопродуктивних когорт населення, що роблять найбільший внесок у ВВП. Особливе значення це має для економіки України у зв’язку з погіршенням демографічної ситуації, що очікується.
Проте вказаний висновок зберігає свою справедливість, якщо український ПДВ діятиме як податок на споживання, тобто буде проходити транзитом через рахунки підприємств, не чинячи негативного впливу на їх господарську діяльність. Для того щоб добитися цього на практиці, зберігаючи найбільш досконалу споживчу форму податку і кредитний метод розрахунку податкових зобов'язань, слід реалізувати комплекс заходів із зміни інституційного середовища функціонування бізнесу, зокрема за рахунок удосконалення законодавства про ПДВ.
Виконане дослідження показало, що українські проблеми з ПДВ обумовлені не іманентними недоліками цього податку (насправді, як свідчить досвід інших країн, ПДВ може бути ефективним за самих різних умов, інакше б сфера його застосування в світі не розширювалася), а перш за все укра-
їнським способом його використання, неповною відповідністю діючого механізму оподаткування доданої вартості особливостям інституційного середовища.
Тому стратегічний напрям політики відносно ПДВ має полягати в послідовній модернізації випробуваного в розвинених країнах механізму оподаткування доданої вартості, адаптованого з урахуванням українських реалій.
У зв’язку з цим обґрунтовано зміни і доповнення до чинного податкового законодавства у таких напрямах:
щодо порядку визнання доходів і витрат (дати виникнення податкових зобов’язань і дати виникнення права платника податку на податковий кредит) –зобов’язання з ПДВ і право на податковий кредит повинні виникати тільки за умови фактичного руху товарно-матеріальних цінностей (для зобов’язань –за умови їх відвантаження, а для кредиту –за умови їх оприбуткування на підприємстві). При цьому зобов’язання виникатимуть за фактом надходження грошей за раніше відвантажені товари (роботи, послуги), а податковий кредит –за фактом сплати грошей за раніше оприбутковані товари (роботи, послуги);
щодо порядку відшкодування ПДВ –перехід до порядку, згідно з яким держава відшкодовує з бюджету ПДВ платникам тільки при експорті продукції (включаючи її транспортування). Якщо ж підприємство займається декількома видами діяльності, то відшкодовуватися ПДВ повинен тільки в тих покупках, які використані для виробництва експортованої продукції (для чого потрібно зробити спеціальний розрахунок). У решті випадків виникнення дебетового сальдо по ПДВ воно з бюджету не відшкодовується, а відноситься на майбутні періоди в очікуванні кредитового обороту. Умовами експортного відшкодування ПДВ повинні бути, по-перше, факт вивозу товару за межі митної території України і, по-друге, факт приходу валюти до України;
щодо пільг з ПДВ –приведення українського законодавства у відповідність з вимогами Шостої директиви ЄС, згідно якої будь-яке звільнення не повинно призводити до такого викривлення конкуренції, яке поставить у невигідне становище комерційні підприємства, що підпадають під ПДВ. У зв’язку з цим слід проінспектувати обґрунтованість і відповідність стратегічним національним інтересам з урахуванням можливих наслідків для зовнішньоторговельних відносин, надання пільг з ПДВ підприємствам автомобілебудівної (п. 11.18), суднобудівної (п. 11.26), літакобудівної (п. 11.34), космічної (пп. 11.27, 11.28), машинобудівної (п. 11.31) і поліграфічної галузей (п. 11.38).
ВИСНОВКИ
Підсумком виконаного дослідження, заснованого на застосуванні загальнонаукових і спеціальних (зокрема, економіко-математичних) методів, є сукупність теоретичних, методичних і практичних положень, що визначають концептуальні основи і шляхи вирішення проблем удосконалення механізму оподаткування доданої вартості в Україні.
. Основний теоретичний висновок –розвиток наукових положень, які визначають принципи оподаткування доданої вартості в умовах трансформаційної економіки.
1.1. Розроблено нову концепцію вартості, доданої економічною діяльністю господарських агентів. Обґрунтовано, що вона виявляється в процесі взаємодії попиту і пропозиції продуктів праці, які вироблено для купівлі-продажу і мають суспільну споживну вартість. Відмітна особливість концепції –урахування інституційного чинника через трансакційні витрати виробників товарів (збільшують витрати трансформації) і їх споживачів (знижують корисність) у формі інформаційних витрат трансакцій і трансакційних витрат впливу.
.2. Обґрунтовано, що ефективність використання ПДВ у складі податкової системи залежить від особливостей інституційного середовища функціонування бізнесу. Проблеми застосування ПДВ в Україні пояснюються недостатнім урахуванням цього чинника (зокрема, прагненням господарюючих суб'єктів приховувати реальні розміри майна і доходів, розвиненими відносинами корупції), а не іманентними недоліками цього податку. Врахування цих особливостей, з одного боку, може істотно підвищити ефективність механізму дії ПДВ і, з іншого боку, сприятиме поліпшенню самого інституційного середовища.
.3. Обґрунтовано, що в умовах очікуваного погіршення демографічної ситуації і підвищення питомої ваги старших вікових груп населення ПДВ, на відміну від поширеної в Україні точки зору, може бути визнаним одним з найбільш перспективних фінансових інструментів. Він не чинить негативного впливу на рішення про заощадження і інвестиції (на відміну від податків на доходи підприємств і громадян) і завдяки цьому за інших рівних умов забезпечує краще використання потенціалу найбільш продуктивних когорт населення, що роблять найбільший внесок у створення ВВП.
2. Основний методичний результат –розвиток засобів дослідження проблем оподаткування доданої вартості та її впливу на господарські процеси.
.1. Набув подальшого розвитку методичний підхід до дослідження наслідків заміни прибуткових податків з громадян універсальним податком на споживання, запропонований A. Auerbach, L. Kotlikoff, J. Skinner, за рахунок переходу до моделювання більш загальної ситуації, коли всі основні податки (ПДВ, податок на прибуток підприємств, податки на заробітну платню і процентні доходи громадян) стягуються одночасно.
.2. Запропоновано принципи формування, побудовано алгоритм і виконано параметризацію динамічної економіко-математичної моделі впливу податків на економіку з урахуванням особливостей діючої системи оподаткування і специфіки розвитку демографічних процесів в Україні (моделюється ситуація, коли в активну діяльність вступають і з неї виходять когорти населення з різною чисельністю).
.3. Сформована модель була реалізована з використанням візуального середовища програмування Delphi, яке дозволяє створювати зручний інтерфейс користувача і візуалізувати отримані результати у вигляді звичних для економістів таблиць і графіків. Це створює передумови для подальшого розширення круга вирішуваних у такий спосіб економічних задач (за допомогою модифікації виробничої функції, функції корисності індивідів тощо).
. Основний практичний результат –обґрунтування шляхів удосконалення механізму оподаткування доданої вартості в Україні.
3.1. Встановлено, що запропоновані українськими парламентаріями з метою заміни ПДВ податки з обороту (податок на кредиторську вимогу і податок з реалізації) зважаючи на їх численні концептуальні недоліки і явні негативні наслідки для економіки України не можуть розглядатися як реальні альтернативи. У теорії тільки податок на роздрібний продаж визнається еквівалентним ПДВ, але на практиці, з урахуванням витрат адміністрування, податок на роздрібний продаж ефективний тільки за умови низьких ставок, і тому в розвинених країнах він застосовується на субнаціональному рівні і за розмірами набагато менше ПДВ.
.2. Аргументовано, що стратегічний напрямок політики відносно ПДВ повинен полягати в послідовній модернізації випробуваного в розвинених країнах механізму оподаткування доданої вартості (споживча форма ПДВ і кредитний метод розрахунку податкових зобов'язань), адаптованого з урахуванням українських реалій, зокрема таких як наявність відпрацьованих механізмів приховування доходів за допомогою маніпуляції грошовими потоками і ухилення від оподаткування через спеціалізовані посередницькі фірми, застосування методів трансфертного ціноутворення.
.3. У зв'язку з цим обґрунтовано зміни і доповнення в чинне податкове законодавство, які дозволяють зробити механізм оподаткування доданої вартості прозорішим і краще відповідним інституційним умовам, що склалися, перш за все за рахунок переходу на касовий метод розрахунку податкових зобов’язань (по завершеним операціям), зміни порядку відшкодування ПДВ (тільки для експортерів і при виконанні ними відповідних умов) і відмови від податкових пільг, не відповідних принципам Шостої директиви ЄС.
Реалізація цих пропозицій дозволить створити умови для підвищення ефективності механізму оподаткування доданої вартості і послідовного розвитку нової системи фінансових відносин, заснованих на фіскальній транспарентності і прийнятих більшістю розвинених країн, що відповідає стратегічним інтересам України.
СПИСОК ОПУБЛІКОВАНИХ ПРАЦЬ ЗА ТЕМОЮ ДИСЕРТАЦІЇ
9. Амоша Е.А. Сравнение НДС и налога на заработную плату: теоретический аспект // Тезисы Всеукраинской науч.-практ. конф. “Проблемы развития предприятий и новых экономических структур в современных условиях”. –Донецк: ИЭП НАН Украины. –. –С. 312-314.
10. Амоша О.О. Про напрямки вдосконалення механізму дії ПДВ // Економічний вісник НГУ. –. –№ 2 (6). –Квітень-червень. –С. 70-75.
АНОТАЦІЯ
Амоша О.О. Механізм оподаткування доданої вартості в Україні. –Рукопис.
Дисертація на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук за спеціальністю 08.04.01 –фінанси, грошовий обіг і кредит. Інститут економічного прогнозування НАН України, Київ, 2004.
Дисертацію присвячено вирішенню актуальної наукової задачі вдосконалення механізму оподаткування доданої вартості. Досліджено теоретичні основи оподаткування доданої вартості, встановлено чинники, які визначають доцільність використання податку на додану вартість у складі системи оподаткування. Виконано аналіз механізму оподаткування доданої вартості підприємств в Україні. Обґрунтовано принципи побудови і сформовано економіко-математичну модель впливу податку на додану вартість на корисність домогосподарств, діяльність підприємств і доходи бюджету. Розроблено рекомендації з удосконалення механізму оподаткування доданої вартості і пропозиції з внесення змін і доповнень у чинне законодавство.
Ключові слова: механізм оподаткування доданої вартості; система оподаткування; ПДВ; економіко-математична модель.
АННОТАЦИЯ
Амоша Е.А. Механизм налогообложения добавленной стоимости в Украине. –Рукопись.
Диссертация на соискание научной степени кандидата экономических наук по специальности 08.04.01 –финансы, денежное обращение и кредит. Институт экономического прогнозирования НАН Украины, Киев, 2004.
Диссертация посвящена решению актуальной научной задачи совершенствования механизма налогообложения добавленной стоимости.
Исследованы теоретические основы налогообложения добавленной стоимости, установлены факторы, определяющие целесообразность использования налога на добавленную стоимость в составе системы налогообложения. Разработана новая концепция стоимости, добавленной экономической деятельностью хозяйственных агентов. Обосновано, что она выявляется в процессе взаимодействия спроса и предложения продуктов труда, произведенных для купли-продажи и обладающих общественной потребительной стоимостью.
Показано, что эффективность использования НДС в составе налоговой системы зависит от особенностей институциональной среды функционирования бизнеса. Выполнен анализ механизма налогообложения добавленной стоимости и обосновано, что проблемы применения НДС в Украине объясняются недостаточным учетом этого фактора (в частности, стремлением хозяйствующих субъектов скрывать реальные размеры имущества и доходов, развитыми отношениями коррупции), а не имманентными недостатками этого налога.
Установлено, что предложенные украинскими парламентариями с целью замены НДС налоги с оборота (налог на кредиторское требование и налог с реализации) ввиду их многочисленных концептуальных недостатков и явных отрицательных последствий для экономики Украины не могут рассматриваться как реальные альтернативы. В теории только налог на розничные продажи признается эквивалентным НДС, но на практике, с учетом издержек администрирования, налог на розничные продажи эффективен при условии низких ставок, и поэтому в развитых странах он применяется на субнациональном уровне и по размерам намного меньше НДС.
Предложены принципы формирования, построен алгоритм и выполнена параметризация динамической экономико-математической модели влияния налогов на экономику с учетом особенностей действующей системы налогообложения и специфики развития демографических процессов в Украине (моделируется ситуация, когда в активную деятельность вступают и из нее выходят когорты населения с различной численностью).
На основе применения экономико-математических методов обоснована целесообразность повышения в перспективе относительного значения НДС в системе налогов Украины. Аргументировано что в отличие от других общегосударственных налогов (налога на прибыль предприятий и подоходного налога с граждан) он не искажает решений о сбережениях и инвестициях. Благодаря этому формируются благоприятные предпосылки для расширенного воспроизводства на основе лучшего использования потенциала высокопроизводительных когорт населения, которые делают наибольший вклад в создание текущего ВВП. Поэтому в условиях ожидаемого ухудшения демографической ситуации в Украине НДС лучше соответствует требованиям поддержания стабильно высоких темпов экономического роста.
Обоснованы изменения и дополнения в действующее налоговое законодательство, которые позволяют сделать механизм налогообложения добавленной стоимости более прозрачным и лучше соответствующим сложившимся институциональным условиям –прежде всего за счет перехода на кассовый метод расчета налоговых обязательств (по законченным хозяйственным операциям), изменения порядка возмещения НДС (только для экспортеров и при выполнении ими соответствующих условий) и отказа от налоговых льгот, не соответствующих принципам Шестой директивы ЕС.
Предложения по совершенствованию механизма действия НДС в Украине используются центральными и региональными органами власти в процессе реформирования законодательства о налогообложении.
Ключевые слова: механизм налогообложения добавленной стоимости; система налогообложения; НДС; экономико-математическая модель.
ANNOTATION
Amosha O.O. The mechanism for the added value taxation in Ukraine. –Manuscript.
Thesis for a Candidate degree in economic sciences in speciality 08.04.01 –Finances, Money Circulation and Credit, The Institute of Economical Forecasting of NAS of Ukraine, Kiev, 2004.
The thesis deals with the urgent scientific problem concerning improvement of the mechanism for the added value taxation. Theoretical principles of taxation of the added value are investigated and the factors which determine the expediency of using the value-added tax (VAT) in the taxation system are defined. The analysis of the mechanism for taxation of the added value of enterprises in Ukraine is conducted. The principles of designing are substantiated and economic-mathematical model of the value-added tax impact on household usefulness, enterprises operation and budget receipts is built. The recommendations are worked out to improve the mechanism for the added value taxation and prepositions are made to amend the current legislation.
Key words: mechanism for the added value taxation, taxation system, VAT, economic-mathematical model.
______________________________________________________________________
Підп. до друку 25.01.2005. Формат 60х90/24. Папір друк. №3. Офс. друк.
Обл. вид. арк. 0,9. Тираж 100 прим. Замовлення № 846.
Інститут економіки промисловості НАН України.
, Донецьк, Університетська, 77.
Ротапринт ІЕП НАН України.