Если у вас возникли сложности с курсовой, контрольной, дипломной, рефератом, отчетом по практике, научно-исследовательской и любой другой работой - мы готовы помочь.
Предоплата всего
Подписываем
От авторов
Налог как экономико-правовая категория
В последние годы в нашей стране появилось много работ по налогообложению и налоговому праву, что свидетельствует о том, что российская налоговая система получает научное ос мысление и обоснование. Однако налог — это категория комп лексная, это симбиоз экономики и права, поэтому ни одна об ласть знаний не в состоянии получить здесь безоговорочного приоритета. Данное обстоятельство позволяет сделать вывод о том, что налог — это экономико-правовая категория. Именно с таких позиций авторы подходили к созданию данного учебно-методического пособия.
Тем не менее это не совсем учебник, а скорее курс лекций по теории и практике налогообложения. Выбор такой формы изложения авторского материала обусловлен многими причина ми. Во-первых, курс лекций предполагает более детальное изло жение некоторых проблем налогового права, включая характе ристику процесса эволюции правовых взглядов и дискуссион ных вопросов. Во-вторых, этот жанр предполагает широкое привлечение публицистических материалов, пересказ наиболее интересных и типичных примеров из судебной практики, использование учебных схем. В-третьих, курс основан на лекци ях, прочитанных авторами в ведущих вузах города Екатеринбур га, что также позволило избежать обычного для учебников «ака демического» характера изложения.
Авторы не только сами излагали в основном собственные взгля ды и определения, но и обобщили опыт всего, что было написано о налогах отечественными и зарубежными учеными. В работе использовано более ста источников, даны ссылки на более чем сто нормативных документов.
Однако наряду с чисто академическими вопросами в по собии рассмотрены проблемные вопросы о путях и перспекти вах развития отечественного налогообложения, проблемы тео рии и правоприменения.
Несколько сжато изложена часть, посвященная конкрет ным налогам. Это обусловлено тем, что авторы имели намере ние дать только основы исчисления и уплаты основных нало говых платежей России — резерв для последующих изданий и переизданий, которые авторы продолжат, так как не намерены оставлять свою научно-исследовательскую работу, а также ауди торскую, консультационную и адвокатскую практику.
Глава 1
НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В МИРОВОЙ ЦИВИЛИЗАЦИИ И РОССИИ: ИСТОРИЧЕСКИЙ АСПЕКТ
§1.1.
§ 1.2. § 1.3.
Налогообложение как элемент экономической культуры общества. Возникновение и развитие налогообложения Развитие налогообложения в России История развития научных представлений о налогооб ложении. Общие и частные теории налогов
§ 1*1. Налогообложение как элемент экономической культуры общества. Возникновение и развитие налогообложения
Налоги как основной источник образования государствен ных финансов через изъятие в виде обязательных платежей ча сти общественного продукта известны с незапамятных времен. При этом налогообложение как элемент экономической куль туры присуще всем государственным системам как рыночного, так и нерыночного типа хозяйствования. В связи с этим о на логообложении можно говорить как о феномене человеческой цивилизации, как о ее неотъемлемой части.
История налогов насчитывает тысячелетия. Налоги высту пили необходимым звеном экономических отношений с мо мента возникновения государства и разделения общества на классы, когда нарождающиеся социально-государственные ме ханизмы древнего мира потребовали соответствующего финан сирования. По словам английского экономиста С. Паркинсо-на: «Налогообложение старо, как мир, и его начальная форма возникла, когда какой-нибудь местный вождь перегораживал
16
_________Налогообложение в мировой цивилизации и России_________
устье реки, место слияния двух рек или горный перевал и взи мал плату за проход с купцов и путешественников»'.
В. Пушкарева в развитии налогообложения выделяет три периода, каждый из которых характеризуется теми или иными признаками и особенностями^
1. Первый период развития налогообложения, включающий в себя хозяйственные системы древнего мира и средних веков, отличается неразвитостью и случайным характером. Именно на этом этапе в зачаточном состоянии появляются налоги и меха низмы их взимания.
Возникновение налогов относят к периоду становления первых государственных образований, когда появляется товар ное производство, формируется государственный аппарат — чиновники, армия, суды. Необходимостью содержания госу дарства и его институтов и было обусловлено возникновение налогообложения.
Первоначально налоги существовали в виде бессистемных платежей, носящих преимущественно натуральную форму. Под данные несли повинности личного характера (барщина, учас тие в походах), а также уплачивали налоги продовольствием, фуражом, снаряжением для армии. В Римской империи и Афи нах в мирное время налогов не было, и их введение и взимание обуславливалось наступлением военного времени. По свиде тельствам историков, персидский царь Дарий (IV в. до н. э.) брал налоги даже евнухами. Иными словами, формы налогооб ложения определялись общественной потребностью.
По мере развития и укрепления товарно-денежных отно шений налоги постепенно принимают почти повсеместно ис ключительно денежную форму. Если прежде налоги взимались в основном на содержание дворцов и армий, на возведение укреплений вокруг городов, на строительство храмов и дорог, то со временем они становятся основным источником доходов для денежного содержания государства.
Обязательные платежи древнего мира отдаленно напоми нают ныне существующие налоги в их современном понима нии. Это были скорее квазиналоги наряду с другими источни-
Часть 1. Глава I
ками государственных доходов: военная добыча, домены (до ходы от государственного имущества), регалии (отдельные от расли производства и виды деятельности, изъятые в пользу го сударства). Квазиналоги представляли собой переходную сту пень к налогам.
Одной из первых организованных налоговых систем, мно гие стороны которой находят отражение и в современном на логообложении, является налоговая система Древвего Рима.
На ранних этапах развития Римского государства налого вые механизмы использовались исключительно для финанси рования военных действий. Граждане Рима облагались налога ми в соответствии со своим достатком на основании заявления о своем имущественном состоянии и семейном положении (про образ декларации о доходах). Определение суммы налога {цен за) проводилось специально избранными чиновниками.
В IV—III вв. до н. э. развитие налоговой системы привело к возникновению как общегосударственных, так и местных (ком мунальных) налогов. Однако единой налоговой системы в тот период не существовало, и налогообложение отдельных мест ностей определялось лояльностью местного населения к мет рополии, а также успехами в военных мероприятиях государ ства. В случае победоносных войн налоги снижались, а порою отменялись совсем и заменялись исключительно контрибуцией.
Развитие государственных институтов Рима объективно привело к проведению императором Октавианом Августом (63 г. до н. э. — 14 г. н. э.) кардинальной налоговой реформы, в ре зультате которой появился самый первый всеобщий денежный налог, так называемый трибут. Контроль за налогообложени ем стали осуществлять специально созданные финансовые уч реждения. Основным налогом государства выступил поземель ный налог. Налогами облагались также недвижимость, рабы, скот и иные объекты. Кроме прямых появились и косвенные налоги, например налог с оборота — 1%, налог с оборота при торговле рабами —4% и др.
Уже в Римской империи налоги выполняли не только фис кальную функцию, но и функцию регулятора тех или иных экономических отношений.
__________Налогообложение в мировой цивилизации и России__________
Общее же количество налоговых платежей в Древнем Риме достигало более двухсот^
Последующие налоговые системы в основном повторяли в измененном виде налоговые системы древности.
Интересно отметить, что многие принципы определения объектов налогообложения и подходы по установлению тех или иных налоговых сборов сохранились до наших дней. Если сравнивать налоговые систе мы Древнего Рима и современной России, то ряд платежей поражают своей схожестью.
Древний Рим (IV в. дон.э.— VI в. н.э.)
Российская Федерация 1992-1997 it.
Дорожная пошлина Налог на наследство
Налог на вино, на пшеницу,
на огурцы, на мыло Пошлины ввозные и вывозные Сбор на воздвижение статуй Квартирный налог Сборы с банщиков, работорговцев,
проституток
Налог на содержание стражников Сбор на содержание бань
Налог на пользователей автодорог Налог на имущество, переходящее
в порядке наследования Акцизы на отдельные группы
товаров Таможенные пошлины Налог на рекламу Налог на имущество Лицензионные сборы за право осуществления видов деятельности Налог на милицию Налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы
Римские сборы на содержание сборщиков налогов и на содержание тюрьмы для недоимщиков в современных условиях очень напоминают видоизмененное формирование фонда социального развития налоговой службы. К счастью, Россия не унаследовала такие экзотические римс кие налоги, как сбор на золотой венок в качестве выражения цезарю верноподданнических чувств, сбор за ярлык для ослов или сбор за при кладывание печати. Известный афоризм «Деньги не пахнут» также свя зан с налогами. Эту фразу произнес римский император Тит Флавий Веспасиан (9—79 гг.), который ввел налог на отхожие места. Так импе ратор ответил на вопрос — зачем ты берешь налог за это?
В Европе XVI— XVII вв. развитые налоговые системы от сутствовали. Повсеместно налоговые платежи имели характер разовых изъятия, причем периодически парламенты государств
Часть 1. Глава I
предоставляли правителям полномочия, в основном чрезвычай ные, по взиманию тех или иных видов налогов. Сбором налогов занимались так называемые откупщики, которые выкупали ус тановленные налоги у государства, внося сумму налога в казну полностью. Далее, заручившись государственными полномочи ями и применяя принуждение через помощников и суботкуп щиков, откупщик осуществлял сбор налогов с населения, учи тывая, естественно, и свою прибыль, которая достигала иной раз одной четвертой цены откупа.
2. Однако развитие европейской государственности объек тивно требовало замены «случайных» налогов и института от купщиков стройной, рациональной и обоснованной системой налогообложения. Именно в конце XVII — начале XVIII вв. наступает второй период развития налогообложения, когда на логи становятся ведущим источником доходной части бюджет ного устройства.
В этот период происходит формирование первых налого вых систем, включающих прямые и косвенные налоги. Особую роль играли акцизы, взимавшиеся, как правило, у городских ворот со всех ввозимых и вывозимых товаров, а также подуш ный и подоходный налоги.
Развитие демократических процессов в европейских стра нах нашло свое отражение в вопросах установления и введения налогов. Так, в Англии в 1215 году в «Великой хартии вольно стей» было впервые установлено, что налоги вводятся только с согласия нации: «Ни щитовые деньги, ни пособия не должны взиматься в королевстве нашем иначе, как по общему совету королевства нашего»^. Данный принцип был повторен и в 1648 году, а в 1689 году «Билль о правах» окончательно закрепил за представительными органами власти право утверждать все го сударственные расходы и доходы.
Во Франции парламент стал утверждать бюджет и налоги только в 1791 году после Великой французской революции.
Интересно отметить, что многие исторические события начинались в результате налоговых конфликтов. По словам Н. Тургенева: «Налоги, или, определительней сказать, дурные системы налогов, были одною из причин как видно из истории, что нидерландцы сделались незави-
_________Налогообложение в мировой цивилизации и России_________
симыми от Испании, швейцарцы — от Дастрии, фрисяандцы — от Дании и, наконец, козаки — от Польши...»^.
Кроме того, борьба североамериканских колоний Англии за неза висимость (1775—1783 гг.) была во многом обусловлена принятием ан глийским парламентом закона о гербовом сборе (1763 год), который затрагивал интересы почти каждого жителя колоний, так как налогами облагалась вся коммерческая деятельность, судебная документация, пе риодические издания и т. д. Начало нспосредстъснных военных дейст вий восставших историки относят к эпизоду так называемого «Бостон-ского чаепития» (1773 год), когда английское правительство предоста вило Ост-Индской компании право беспошлинного ввоза чая в севе роамериканские колонии. Таможенные льготы фактически поставили эту компанию вне конкуренции и нанесли серьезный удар по позици ям местных торговцев. В декабре 1773 года группа колонистов проник ла на прибывшие в Бостонский порт английские корабли и выбросила в морс большую партию чая, что обострило конфликт между метропо лией и колониями.
Одновременно с развитием государственного налогообло жения начинает формироваться научная теория налогообложе ния, основоположником которой является шотландский эко номист и философ Адам Смит (1723—1790 гг.). В своей работе «Исследование о природе и причинах богатства народов» (1776 год) он впервые сформулировал принципы налогообложения, дал определение налоговым платежам, обозначил их место в финансовой системе государства, а также определил, что нало ги для плательщика есть показатель свободы, а не рабства.
3. "третий период развития налогообложения, начавший свою историю в XIX в., отличается уменьшением числа налогов и большим значением права при их установлении и взимании. Постепенно в обществе наряду с развитием финансовой науки происходит становление научно-теоретических воззрений на природу, проблемы и методики налогообложения. Ни одна эко номическая школа, ни одна финансовая теория не обошли своим вниманием вопросы фискалитета. Во второй половине XIX в. многие государства предприняли попытки воплотить научные воззрения на практике.
Однако, как отмечает В. Пушкарева, венцом финансовой науки явились налоговые реформы, проведенные после Пер вой мировой войны и полностью обоснованные научными прин-
Часть 1. Глава I
ципами налогообложения. Именно тогда была заложена конст рукция современной налоговой системы, в которой прямые налоги, и прежде всего индивидуальный подоходно-прогрес сивный налог, заняли ведущее место^. (О налоговых реформах 80-х годов, о современных тенденциях развития налоговой поли тики зарубежных стран и их гармонизации см. подробнее § 6.2 настоящего пособия.)
В то же время следует признать, что человечество до сих пор не придумало идеальной налоговой системы. Финансовая наука и поныне не может однозначно ответить на многие на логовые вопросы, а постоянные налоговые реформы почти во всех развитых странах свидетельствуют о перманентном про цессе создания справедливой, соразмерной и обоснованной системы налогообложения.
1. Паркинсон С. Закон и доходы. М.: ПКК. «Интерконтакт», 1992. С. 14—15.
2. Пушкорева В. История финансовой мысли и политики налогов. Учеб ное пособие. М.: Инфра-М, 1996. С. 17.
3. Липсиц И. Экономика без тайн. М.: Дело ЛТД, 1993. С. 300—301.
4. Хрестоматия по истории государства и права зарубежных стран. Под
ред. 3. Черниловского. М., 1984. С. 98.
5. Тургенев Н. И. Опыт теории налогов. М., 1937. С. 114.
6. Пушкарева В. История финансовой мысли и политики налогов. Учеб ное пособие. М.: Инфра-М, 1996. С. 74.
§ 1.2. Развитие налогообложения в России
1. Российская система налогообложения почти всегда скла дывалась, развивалась и претерпевала те или иные изменения вместе с изменениями в ее политическом устройстве и с исто рическими вехами.
Финансовая система Древней Руси начала складываться только с конца IX в. в период объединения древнерусских пле мен и земель. Основной формой налогообложения того перио да выступали поборы в княжескую казну, которые именова лись дань. Первоначально дань носила нерегулярный характер в виде контрибуции с побежденных народов. Так, в русской летописи «Повести временных лет» перечисляются народы «иже
_________Налогообложение в мировой цивилизации и России_________
дань дают Руси». Со временем дань выступила систематичес ким прямым налогом, который уплачивался деньгами, продук тами питания и изделиями ремесел. Дань взималась повозом, когда она привозилась в Киев, а также полюдьем, когда князья или его дружины сами ездили за нею. Единицей обложения данью в Киевском государстве служил дым, определявшийся количеством печей и труб в каждом хозяйстве.
Косвенные налоги взимались в форме торговых и судеб ных пошлин. Особое распространение получил так называе мый мыт — пошлина, взимавшаяся при провозе товаров через заставы у городов и крупных селений.
Князь Олег Вещий (умер в 912 году), объединивший вок руг Киева в результате походов земли кривичей, северян, вяти чей, тиверцев и др., кроме уплаты дани, обязал покоренные племена поставлять ему воинов. Размер дани был постоянным источником внутригосударственных конфликтов. Так, великий киевский князь Игорь, по свидетельству историков, был убит в 945 году древлянами при попытке собрать с них дань вторично.
В период феодальной раздробленности Руси большое значение при обрели пошлины за провоз товаров по территории владельца земли, при чем пошлины взимались за каждую повозку. Начиная с этого момента зафиксированы первые попытки налоговой оптимизации: купцы макси мально нагружали товарами свои повозки, причем так, что иногда товары выпадали из повозок. В качестве контрмеры местные князья ввели пра вило, согласно которому выпавший товар переходил в их собственность. Так и родилась русская поговорка: «Что с воза упало, то пропало».
2. В XIII в. после завоевания Руси Золотой Ордой инозем ная дань явилась формой регулярной эксплуатации русских зе мель. Взимание дани началось после переписи населения, про веденной в 1257—1259 гг. монгольскими «численниками» под руководством Китата, родственника великого хана. Единицами обложения в городах был двор, в сельской местности — хозяй ство. Известно 14 видов «ордынских тягостей», из которых глав ными были: «выход» («царева дань»), налог непосредственно монгольскому хану; торговые сборы («мыт», «тамка»); извоз ные повинности («ям», «подводы»); взносы на содержание мон гольских послов («корм») и др. Ежегодно из русских земель в
Часть 1. Глава 1
виде дани уходило огромное количество серебра. «Московский выход» составлял 5—7 тыс. руб. серебром, «новгородский вы ход» — 1,5 тыс. руб. Данные поборы истощали экономику Руси, мешали развитию товарно-денежных отношений.
Уплата сборов первоначально контролировалась чиновни ками хана на местах — баскаками, в конце 50 — начале 60-х гг. XIII в. дань собирали уполномоченные ханом купцы — бесер-мены, откупавшие у него это право. Однако из-за народных восстаний бесермены были изгнаны из всех русских городов, и функции по сбору дани перешли к русским князьям.
Непомерные поборы выступали постоянной причиной во оруженной борьбы русского народа. Так, в конце первой чет верти XIV в. неоднократные выступления русских городов при вели к ликвидации системы баскачества, а политическое объе динение Руси вокруг Москвы создало условия для ликвидации иноземной зависимости. Великий князь московский Иван III (1440—1505 гг.) в 1476 году полностью отказался от уплаты дани.
3. После свержения монголо-татарского ига налоговая си стема была реформирована Иваном III, который, отменив вы ход, ввел первые русские косвенные и прямые налоги. Основ ным прямым налогом выступил подушный налог, взимавший ся в основном с крестьян и посадских людей. Особое значение при Иване III стали приобретать целевые налоговые сборы, ко торые финансировали становление молодого Московского го сударства. Их введение обуславливалось необходимостью осу ществления определенных государственных расходов: пищаль ных (для литья пушек), полоняничных (для выкупа ратных лю дей), засечных (для сооружения засечных линий на южных и юго-восточных окраинах России), стрелецкой подати (на со здание регулярной армии) и т. д.
Ведущее месте в налоговой системе продолжали занимать акцизы и пошлины.
В царствование Ивана III были заложены первые основы налоговой отчетности. К этому времени относится и введение первой налоговой декларации — сошного письма. Площадь зе мельных участков переводилась в условные податные единицы «сохи», на основании которых осуществлялось взимание пря мых налогов.
__________Налогообложение в мировой цивилизации и России__________
4. Несмотря на политическое объединение русских земель, финансовая система России в XV—XVII вв. была чрезвычайно сложна и запутанна. Каждый приказ (ведомство) Российского государства отвечал за взимание какого-то одного налогового платежа.
В царствование царя Алексея Михайловича (1629—1676 гг.) система налогообложения России была упорядочена. Так, в 1655 году был создан специальный орган — Счетная палата, в ком петенцию которой входил контроль за фискальной гятельно-стью приказов, а также за исполнением доходной части рос сийского бюджета.
В связи с постоянными войнами, которые вела Россия в XVII в., налоговое бремя было огромным. Введение новых пря мых и косвенных налогов, а также повышение в 1646 году акциза на соль в четыре раза привели к серьезным народным волнениям и соляным бунтам.
Промахи в финансовой и налоговой политике государства настоятельно требовали разработки теоретической базы для де ятельности государства на фискальном поле.
5. Эпоха реформ Петра 1 (1672—1725 гг.) характеризовалась постоянной нехваткой финансовых ресурсов на ведение войн и строительство новых городов и крепостей. К уже традиционным налогам и акцизам добавлялись все новые и новые, вплоть до знаменитого налога на бороды. В 1724 году взамен подворного обложения Петр 1 вводит подушный налог, которым облагалось все мужское население податных сословий (крестьяне, посадс кие люди и купцы). Налог шел на содержание армии и был ра вен 80 коп. в год с одной души. Раскольники платили налог в двойном размере. Необходимо отметить, что подушный налог составлял около 50% всех доходов в бюджете государства'.
Кроме того, в связи с учреждением специальной государ ственной должности — прибыльщиков, обязанных «сидеть и чинить государю прибыль», число налогов регулярно увеличи валось. Так были введены гербовый сбор, подушный сбор с извозчиков, налоги с постоялых дворов и т. д. С церковных верований также взимался соответствующий налог. В результате реформы системы органов государственного
7S
Часть 1. Глава I
управления из двенадцати коллегий-министерств четыре стали отвечать за финансовые и налоговые вопросы.
6. В период правления Екатерины II (1729—1796 гг.) сис тема финансового управления продолжала совершенствовать ся. Так, в 1780 году по указу Екатерины II были созданы спе циальные государственные органы: экспедиция государствен ных доходов, экспедиция ревизий, экспедиция взыскания не доимок. Дчя купечества была введена гильдейская подать — процентный сбор с объявленного капитала, причем размер ка питала записывался «по совести каждого».
Основной чертой налоговой системы XVIII в. необходимо назвать большое значение косвенных налогов по сравнению с налогами прямыми. Косвенные налоги давали 42% государствен ных доходов, причем почти половину этой суммы приносили питейные налоги^.
Вплоть до середины XVIII в. в русском языке для обозначения го сударственных сборов использовалось слово «подать». Впервые в оте чественной экономической литературе термин «налог» употребил в 1765 году известный русский историк А. Я. Поленов (1738—1816 гг.) в своей работе «О крепостном состоянии крестьян в России». А с XIX в. тер мин «налог» стал основным в России при характеристике процесса изъятия денежных средств в доход государства.
Начало XIX в. характеризуется развитием российской фи нансовой науки. Так, в 1810 году Государственным Советом России была утверждена программа финансовых преобразова ний государства — знаменитый «План финансов», создателем которого выступил выдающийся русский экономист и государ ственный деятель М. М. Сперанский (1772—1839 гг.). Многие принципы налогообложения и идеи организации государствен ных расходов и доходов, изложенные в этой программе, не по теряли актуальности до сих пор.
В 1818 году в России появился первый крупный труд в области налогообложения — «Опыт теории налогов», автором которого выступил выдающийся русский экономист, участник движения декабристов Н.И.Тургенев (1789—1871 гг.). Данное произведение и в настоящее время является классическим ис следованием основ государственного налогообложения, в ко-
_________Налогообложение в мировой цивилизации и России_________
тором подробно рассматривается история российского подат ного дела.
7. Во второй половине XIX в. большое значение приобре ли прямые налоги. Основным налогом выступала подушная подать, которая с 1863 года стала заменяться налогом с городс ких строений. Полная отмена подушной подати началась в 1882 году. Вторым по значению налогом выступал оброк — плата казенных крестьян за пользование землей.
Особую роль начали играть специальные налоги: сборы за проезд по шоссейным дорогам, налог на доходы с ценных бу маг, квартирный налог, паспортный сбор, налог на страховой пожарный полис, сбор с железнодорожных грузов, перевози мых с большой скоростью, и т. д.
В этот же период начала развиваться система земских (ме стных) налогов, которые взимались с земли, фабрик, заводов и торговых заведений.
8. Становление российской налоговой системы продолжа лось своим чередом вплоть до революционных событий 1917 года. В дореволюционной России основными были следующие налоги: акцизы на соль, керосин, спички, табак, сахар; тамо женные пошлины; промысловый налог; алкогольные акцизы и др.
Промысловый налог, игравший большую роль в экономи ке государства, был введен в 1898 году Николаем II. В этот же период большое значение имел налог с недвижимого имущест ва. Отмечался рост налогов, отражавших развитие новых эко номических отношений в России, в частности сбор с аукцион ных продаж, сбор с векселей и заемных писем, налоги за право торговой деятельности, налог с капитала для акционерных об ществ, процентный сбор с прибыли, налог на автоматический экипаж, городской налог за прописку и т. д.
9. После революции 1917 года основным доходом молодо го Советского государства выступили эмиссия денег, контри буции и продразверстка, поэтому первые советские налоги не имели большого фискального значения и носили ярко выра женный характер классовой борьбы. Например, декретом СНК
Часть 1. Глава I
от 14 августа 1918 года был введен единовременный сбор на обеспечение семей красноармейцев, который взимался с вла дельцев частных торговых предприятий, имеющих наемных работников. Кроме того, декретом ВЦИК и СНК от 30 октября
1918 года был введен единовременный чрезвычайный десяти миллиардный революционный налог, которым были обложены городская буржуазия и кулачество.
Однако построение финансовой системы Советской рес публики основывалось на словах В. И. Ленина, сказанных им в
1919 году: «В области финансов РКП будет проводить прогрес сивный подоходный и поимущественный налог во всех случа ях, когда к этому представляется возможность... В эпоху дикта туры пролетариата и государственной собственности на важ нейшие средства производства финансы государства должны строиться на непосредственном обращении известной части доходов от различных государственных монополий на нужды государства»^.
Первые налоговые преобразования относятся к эпохе НЭПа. Интересно отметить, что переход на новые экономические отно шения в Советской России начались с доклада В. И. Ленина от 15 марта 1921 года, посвященного в первую очередь налоговым пре образованиям, — «О замене продразверстки продовольственным налогом»^ В этот же период были заложены основы налоговой системы Советского государства.
Необходимо отметить, что на развитие советского налогооб ложения в начале 20-х годов большое влияние оказало налоговое устройство дореволюционной России вплоть до воспроизводства ряда его черт. Среди прямых налогов выделялись промысловый налог, которым облагались торговые и промышленные предприя тия, а также подоходно-имущественный налог. В отношении пос леднего следует отметить, что он выполнял и политическую фун кцию — по мере роста капитала и имущества ставка налога про грессивно увеличивалась. Кроме того, характерными для того пе риода были двойное налогообложение и дестимулирующие налоги.
В связи с непоследовательностью и бессистемностью про ведения экономической политики к концу 20-х годов в СССР сложилась сложная и громоздкая система бюджетных взаимо-
_________Налогообложение в мировой цивилизации и России
отношений — действовало 86 видов платежей в бюджет, что вызывало необходимость совершенствования финансовой сис темы страны.
10. С 30-х годов роль и значение налогов в СССР резко уменьшаются, и налоги начинают выполнять не свойственные им функции. Налоги используются как орудие политической борьбы с кулаками и частными сельхозпроизводителями. По степенно, в связи с изменением и ужесточением внутренней политики СССР, свертывания НЭПа, индустриализацией и кол лективизацией, система налогообложения была заменена ад министративными методами изъятия прибыли предприятий и перераспределением финансовых ресурсов через бюджет стра ны. Фискальная функция налога практически утрачивает свое значение.
В 1930—1932 гг. в СССР была проведена кардинальная на логовая реформа (Постановление ЦИК и СНК СССР от 2 сен тября 1930 г.), в результате которой была полностью упраздне на система акцизов, а все налоговые платежи предприятий (око ло 60) были унифицированы в двух основных платежах — на логе с оборота и отчислениях от прибыли. Были объединены некоторые налоги с населения, а значительное их число отме нено. Вся прибыль промышленных и торговых предприятий, за исключением нормативных отчислений на формирование фондов, изымалась в доход государства. Таким образом, доход государства формировался не за счет налогов, а за счет прямых изъятий валового национального продукта, производимого на основе государственной монополии.
Существование налогов с предприятий в этой ситуации те ряло свой смысл. Налоги же с населения не имели большого значения в бюджете государства. Однако в связи с началом Ве ликой Отечественной войны был введен военный налог (отме нен в 1946 году). Кроме того, 21 ноября 1941 года Указом Прези диума Верховного Совета СССР с целью мобилизации дополни тельных средств для оказания помощи многодетным матерям был введен налог на холостяков, одиноких и малосемейных граж дан. По словам Н. С. Хрущева, «это правильный, хороший за кон, он приносит пользу нашему государству, содействует росту
Часть 1. Глава I
населения страны»^. Этот налог не имел аналогов в истории и, помимо СССР, был установлен только в Монголии. Несмотря на его временный характер, вызванный сугубо демографически ми проблемами СССР в послевоенный период, этот налог про существовал вплоть до начала 90-х годов.
Основным налоговым платежом того периода выступал налог с оборота, своего рода акциз на товары народного по требления — хрусталь, мебель, кофе, автомобили, спиртное и т. д. Достаточно сказать, что в 1954 году поступления от налога с оборота составляли 41% в составе всей доходной части бюджета^.
Смена высшего руководства страны и проведение тех или иных политических кампаний непосредственно отражались на советских налогах. Программа Н. С. Хрущева по «активному строительству коммунизма» привела к отмене в мае 1960 года налога с заработной платы рабочих и служащих^. В третьей Про грамме КПСС, принятой на XXII съезде КПСС 31 октября 1961 года, предполагалась полная отмена налоговых платежей с на селения^.
К началу реформ середины 80-х годов более 90% Государ ственного бюджета Советского Союза, как и его отдельных рес публик, формировалось за счет поступлений от народного хо зяйства. Налоги с населения (прямые) имели незначительный удельный вес и составляли примерно 7—8% всех поступлений бюджета^
II. Эпоха перестройки и постепенного перехода на новые условия хозяйствования с середины 80-х годов объективно выз вала возрождение отечественного налогообложения. Уже в конце 80-х годов предпринимается серьезная попытка повысить на логовые ставки на прибыль кооперативов.
14 июля 1990 года был принят Закон СССР «О налогах с предприятий) объединений и организаций» — первый унифи цированный нормативный акт, регулировавший многие нало говые правоотношения в стране. В некоторой своей части этот закон действует до сих пор.
В этот же период налоги становятся инструментом полити ческой борьбы. В результате конфликта между Президентом СССР М. С. Горбачевым и Председателем Верховного Совета РСФСР
30
__________Налогообложение в мировой цивилизации и России_________
Б. Н. Ельциным на территории России вводится особый «суве ренный» режим налогообложения — Верховный Совет РСФСР принимает Закон «О порядке применения Закона СССР «О нало гах с предприятий, объединений и организаций», согласно кото рому для предприятий, находящихся под российской, а не союз ной, юрисдикцией, устанавливался более благоприятный налого вый режим в виде снижения налоговых ставок и определенных налоговых льгот. Данное положение стимулировало кампанию по «переподчинению» предприятий и направление всех налоговых потоков в российский, а не в союзный, бюджет.
12. Августовские события 1991 года ускорили процесс рас пада СССР и становления России как политически самостоя тельного государства. Молодому Российскому государству не обходимо было срочно создать свою систему формирования до ходной части бюджета. Именно в этот период была осуществ лена широкомасштабная комплексная налоговая реформа, под готовлены и приняты основополагающие налоговые законы: За кон Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»'" (далее — Закон об основах налоговой системы). Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991 г. «О налоге на прибыль предприятий и организаций»" (далее — Закон о налоге на прибыль). Закон Рос сийской Федерации от 6 декабря 1991 г. «О налоге на добав ленную стоимость»^ (далее — Закон о налоге на добавленную стоимость). Закон Российской Федерации от 7 декабря 1991 г. «О подоходном налоге с физических лиц»^ (далее — Закон о подоходном налоге).
В декабре 1991 года налоговая система России в основном была сформирована.
1. См.: Руковский И. Историко-статастические сведения о подушных по датях. / Сб. «Труды Комиссии для пересмотра системы податей и сборов». СПб, 1866. Т. 1.
2. См.: Три века. Россия от Смуты до нашего времени / Под ред. В. Кал-лаша. М.: Издание Товарищества И. Сытина, 1913. Т. 4. С 209. 3. Ленин В. И. Поли. собр. соч. 5-е изд. Т. 29. С. 118.
Часть 1. Глава I
4. Ленин В. И. Полн. собр. соч. 5-е изд. Т. 42.
5. «Правда» от 8 января 1955 г.
6. Цыпкин С. Правовое регулирование налоговых отношений в СССР. М.: Госюриздат, 1955. С. 17.
7. См.: Закон СССР от 7 мая 1960 г. «Об отмене налогов с заработной платы рабочих и служащих» // Ведомости Верховного Совета СССР, 1960, Ns 18. Ст. 135.
8. Программа КПСС. Принята XXII съездом КПСС. М., 1974. С. 28.
9. Государственный бюджет: Учебное пособие / Под общ. ред. М. Ткачук. Минск: Высш. шк„ 1995. С. 70.
10. «Российская газета» от 10 марта 1992 г.
11. «Российская газета» от 5 марта 1992 г.
12. «Российская газета» от 24 декабря 1991 г.
13. «Российская газета» от 13 марта 1992 г.